Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2008 г. N 13АП-5753/2006

г. Санкт-Петербург

09 декабря 2008 г.

Дело N А56-16826/2006

Резолютивная часть постановления объявлена 10 ноября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 декабря 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Петренко Т.И.

судей Борисовой Г.В., Зотеевой Л.В.

при ведении протокола судебного заседания: Марковой Е.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-9238/2008) Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 18.07.2008 по делу N А56-16826/2006 (судья Градусов А.Е.), принятое

по заявлению ОАО "КАМАЗ"

к Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Сосновский С.А. по доверенности от 04.06.2008 N 01/07-95;

Галиахметов Р.Р. по доверенности от 29.12.2007 N 01/07-262;

Боровских В.А. по доверенности от 06.12.2007 N 01/07-221;

Мазанов М.Ю. по доверенности от 29.12.2007 N 01/07-313;

Попов П.А. по доверенности от 29.12.2007 N 01/07-252;

Кузнецов А.Б. (доверенность в деле) удостоверение адвоката.

от ответчика: Скворцова А.Ю. по доверенности от 02.04.2007;

Юмашева Н.П. по доверенности от 11.04.2008 N 05-13/05959;

Кононова Е.Н. по доверенности от 28.10.2008 N б/н;

Тоток В.А. по доверенности от 13.04.2007 N б/н.

установил:

Открытое акционерное общество "КАМАЗ" (далее - заявитель, ОАО "КАМАЗ", общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт - Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 05.04.2006 N 12-12/05.

Решением от 18.07.2008 суд удовлетворил заявленные требования, признав недействительным решение Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 05.04.2006 N 12-12/05 в части эпизодов, указанных в пунктах 1.3, 1.6, 1.7, 1.10, 1.12, 1.13, 1.15, 1.16, 1.17, 1.18, 1.20, 1.21, 1.22, 1.23, 1.24, 1.26 в части суммы, превышающей 12 389, 055 рублей, 1.27, 1.30 в части суммы 255 740 рублей ("Балаковские волокна"), 1.32 , 1.33, 1.34, 1.35, 1.36, 2.1, 2.2 в части суммы налога и штрафа, 2.3 в части суммы налога и штрафа, 2.5, 2.6, 2.7 в части суммы вычетов 58 988 рублей, 2.8, 2.9,2.10, 4.

В остальной части заявленные требования суд отклонил.

На указанное решение подана апелляционная жалоба, в которой просит его отменить в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 05.04.2006 N 12-12/05 в части эпизодов, указанных в пунктах 1.3, 1.6, 1.7, 1.10, 1.12, 1.13, 1.15, 1.16, 1.17, 1.18, 1.20, 1.21, 1.22, 1.23, 1.24, 1.26 в части суммы, превышающей 12 389,055 рублей, 1.27, 1.30 в части суммы 255 740 рублей ("Балаковские волокна"), 1.32, 1.33, 1.34, 1.35, 1.36, 2.1, 2.2 в части суммы налога и штрафа, 2.3 в части суммы налога и штрафа, 2.5, 2.6, 2.7 в части суммы вычетов 58 988 рублей, 2.8, 2.9, 2.10, 4 и отказать в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права и выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.

В отзыве на апелляционную жалобу ОАО "КАМАЗ" просит решение Арбитражного суда Санкт - Петербурга и Ленинградской области от 18.07.2008 по делу N А56-16826/2006 в части удовлетворения требования заявителя оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Решение Арбитражного суда Санкт - Петербурга и Ленинградской области от 18.07.2008 в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 05.04.2006 N 12-12/05 в отношении эпизодов, указанных в пунктах 1.2 и 1.14 решения и в этой части признать недействительным оспариваемое решение.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, с 10.10.2005 по 09.12.2005 Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "КАМАЗ" по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства Российской Федерации, за период с 01.01.2002 по 31.12.2002, по результатам которой 28.12.2005 составлен акт выездной налоговой проверки N 12-12/01.

По результатам проверки 05.04.2006 Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 вынесено решение N 12-12/05 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно данному решению ОАО "КАМАЗ" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль 97 789 491 рублей, штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость 21 864 972 рублей, штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на имущество 2 655 814 рублей, штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы единого социального налога в размере 118 112 рублей, штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на рекламу 104 180 рублей.

Кроме того, ОАО "КАМАЗ" предложено уплатить налог на прибыль в сумме 547 510 677 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 118 052 659 рублей, налог на имущество в сумме 78 659 144 рублей, единый социальный налог в сумме 590 562 рублей, налог на рекламу 520 900 рублей; пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 288 500 485 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 34 652 501 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 46 307 736 рублей, единый социальный налог в сумме 364 495 рублей.

Согласно пункту 2.1.3 предписано сумму налога на добавленную стоимость за январь 2002 года в размере 112 466 041 рублей, не уплаченного в результате необоснованного предъявления к возмещению налоговых вычетов при отсутствии реализации товаров на экспорт. Указанная сумма налога была фактически возмещена налогоплательщиком из бюджета (зачтена в счет предстоящих платежей).

По мнению налогового органа, общество в нарушение статей 249, 271 НК РФ неправомерно занизило доходы от реализации в сумме 1 021 730 рублей в результате неполного отражения выручки от реализации имущественных прав (пункт 1.2, страница 7-17 решения).

Общество заключало лицензионные соглашения с рядом юридических лиц, предметом которых являлось предоставление неисключительной лицензии на право организации сборки продукции по лицензии и ее модификаций из СКД (сборочный комплект деталей, агрегатов и т.д.), купленных у лицензиара; право продажи на территории (конкретная территория определяется соглашением) продукции и ее модификаций; право использовать на территории всю необходимую для сборки продукции по лицензии документацию, технологию, ноу - хау и товарные знаки, являющиеся собственностью лицензиара.

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), выручка от реализации имущественных прав. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или статей 273 НК РФ.

Положением об учетной политике ОАО "КАМАЗ" и организаций ОАО "КАМАЗ" в 2002 году, утвержденного Решением Правления ОАО "КАМАЗ" от 17.03.2001 (с учетом изменений от 09.02.2002) установлено, что при расчете налога на прибыль доход признается по методу начисления.

Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 НК РФ, в соответствии с которым доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества, имущественных прав.

Подпунктом 3 пункта 4 статьи 271 НК РФ для доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности установлена специальная норма - датой получения дохода является одна из следующих дат:

- дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- предъявление налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

- последний день отчетного (налогового) периода.

В соответствии с пунктом 8.2 Лицензионного соглашения с ГП "Укроборонсервис" от 04.02.2002 N Д29-6.1/46 (281/17-07-02) текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 1% от продажной цены продукции по лицензии, изготовленной лицензиатом за отчетный период, где под продажной ценой понимается цена франко - завод изготовителя продукции по лицензии (подпункт 1.12 соглашения).

Таким образом, положения лицензионного соглашения в качестве условия уплаты текущих отчислений (роялти) устанавливают изготовление лицензиатом продукции по лицензии и непосредственно не связывают данное обстоятельство с фактом реализации продукции.

Отчисления рассчитаны на основании данных письма ГП "Укроборонсервис" от 21.02.2003 N 29/5-1-1285, в соответствии с которым за 2002 год по лицензии собрано 10 автомобилей "КАМАЗ" на общую сумму 6 746 886 рублей.

Аналогично по лицензионному соглашению с Дочерним Предприятием Закрытого акционерного общества "Одесский Автосборочный Завод "Полуприцеп - рефрижератор" текущие отчисления (роялти) произведены в соответствии с условиями пункта 8.2 статьи 8 Соглашения и на основании писем ООО "Автосборочное производство" (правопреемник закрытого акционерного общества "Одесский автосборочный завод "Полуприцеп - рефрижератор") от 29.04.2003 N 25/72 и письма без номера и даты, в которых лицензиат сообщает об объемах произведенной по лицензии продукции и сведения о продажных ценах.

В соответствии с пунктом 7. 1 Лицензионного соглашения с ГПУ ПО "Завод имени Серго" от 21.09.2000 N 2952/17/090-00 текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 1,5% от продажной цены продукции, выпущенной по лицензии за отчетный период. Под продажной ценой понимается цена франко - завод изготовителя продукции по лицензии. Положениями данного соглашения предусмотрено, что текущие отчисления производятся лицензиатом в течение 15 дней, следующим за отчетным периодом.

Отчисления рассчитаны налоговым органом согласно письмам ГПУ ПО "Завод имени Серго" от 18.03.2002 N 74/03, от 30.04.2003 б/н, в соответствии с которыми выпуск тормозных шлангов по лицензии произведен на сумму 1 795 510 рублей, с учетом чего сумма текущих отчислений (роялти) составляет 26 931 рублей. Налогоплательщик включил в состав доходов текущие отчисления в размере 8083 рублей, что привело к занижению выручки по данному соглашению в сумме 18 849 рублей.

Аналогично по лицензионному соглашению с ОАО "РИАТ" от 26.03.2002 N 993/17/07 налоговый орган рассчитал подлежащие начислению роялти за 4 квартал 2002 года в размере 21 662 рублей на основании отчета лицензиара.

В соответствии с заключенными лицензионными соглашениями с ПОО "Азмоторс" подлежали начислению платежи в сумме 459 290 рублей, налогоплательщиком фактически начислено - 158 179 рублей, расхождения составили 301 111 рублей.

По лицензионному соглашению с ПОО "Азмоторс" N 4462/17-090-01 от 27.12.2001 лицензиат выплачивает лицензиару разовый платеж за предоставление прав и за техническую документацию в 4 этапа.

- 1 этап - 300 долларов США в течение 30 дней с момента подписания соглашения;

- 2 этап - 300 долларов США в шестом месяце со дня подписания соглашения;

- 3 этап - 200 долларов США в девятом месяце со дня подписания соглашения;

- 4 этап - 200 долларов США в девятом месяце со дня подписания соглашения.

В соответствии с пунктом 8.1.2 соглашения с ПОО "Азмоторс" КоЛТД (город Баку) от 27.12.2001 N 4463/17-090-01 текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 0,5% от продажной цены продукции по лицензии, изготовленной за отчетный период лицензии, изготовленной за отчетный период лицензиатом.

Письмом от 08.05.2003 N 01/35 ПОО "Азмоторс" сообщил о выпуске 51 автомобиля марки "КАМАЗ", изготовленной по лицензии за 2002 год, из которых реализовано 45 машин на сумму 814 164 долларов США.

По лицензионному соглашению с ООО "ТД "КАМАЗ" (Украина) от 18.05.2002 N 1597/17/07-02 лицензиат выплачивает лицензиару вознаграждение в размере 200 000 рублей, в том числе:

- 1 этап 186 260 рублей за предоставление прав, предусмотренных соглашением в течение 30 дней с момента подписания соглашения;

- 2 этап 13 740 рублей за техническую документацию в 4 квартале 2002 года.

Данным соглашением предусмотрены суммы и сроки перечисления. Передача документации в более поздние, по сравнению с Соглашением сроки, не исключает обязанность налогоплательщика по налоговому учету сумм, подлежащих перечислению в соответствии с условиями соглашения, на основании избранной налогоплательщиком налоговой политикой.

На основании заключенных Соглашений, фактически сложившийся системы взаимоотношений с контрагентами и представленных последними сведений суд первой инстанции сделал вывод, что налогоплательщик имел возможность учитывать подлежащие перечислению доходы в надлежащий налоговый период, и признал правомерным вывод о занижении внереализационных доходов на 1 021 730 рублей.

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

12.12.2005 обществом была подана уточненная декларация по налогу на прибыль за 2002 год, на основании которой отражены дополнительные расходы на уплату комиссионного вознаграждения в сумме 130 604 103 рублей и расходы по отрицательной курсовой разнице в сумме 638 535 рублей.

Уточненная налоговая декларация, согласно которой ОАО "КАМАЗ" учло в составе расходов 2002 года комиссионное вознаграждение и отрицательные курсовые разницы в сумме 131 242 638 рублей, была представлена до вынесения оспариваемого решения налогового органа.

При определении размера налоговой базы по налогу на прибыль организаций следует исходить из принципов ее формирования, закрепленных в главе 25 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (статья 247 НК РФ). При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода; в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю (пункты 7 и 8 статьи 274 НК РФ).

Следовательно, налоговая база определяется по итогам всех операций в отчетном (налоговом) периоде - как прибыльных, так и убыточных. Законодательством не предусмотрено определения финансового результата без учета расходных операций.

Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что налоговый орган должен был учесть не только факты завышения расходов, но и факты занижения расходов в течение проверяемого периода.

С учетом изложенного занижение налоговой базы по данному эпизоду на 1 021 730 рублей не влечет занижения налога, подлежащего уплате, поскольку подлежат учету признанные по результатам камеральной налоговой проверки расходы в размере 131 242 738 рублей по уточненной налоговой декларации.

Решение суда в данной части является необоснованным и подлежит отмене.

Согласно оспариваемому решению (пункт 1.3, стр. 17-19 решения) в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ при определении выручки по лицензионным договорам общество рассматривало роялти и разовых платежей как включающие НДС, в связи с чем доход по лицензионным соглашениям учитывался за исключением суммы налога на добавленную стоимость в размере 485 631 рублей.

Суд первой инстанции, признавая в этой части недействительным решение налогового органа, исходил из того, при согласовании размера лицензионных платежей воля сторон лицензионных договоров была направлена на установление размера спорных платежей с учетом налога на добавленную стоимость.

На основании части 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. В силу статьи 431 ГК РФ при наличии сомнений в толковании условий договора должна быть выяснена общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующие поведение сторон.

Воля сторон лицензионных соглашений была направлена на определение НДС в составе сумм, выставляемых заявителем покупателем.

По лицензионному соглашению с ГП "Укроборонсервис" (Украина) N Д29-6.1/46 (281/17-07-02) от 04.02.2002 налоговый орган усмотрел занижение выручки на 207 763 рублей и 52 590 рублей. Счет - фактура N 104 от 12.04.2002 предусматривала, что сумма разового платежа в 1 246 576 рублей содержит сведения о налоге на добавленную стоимость в сумме 207 763 рублей. Счет - фактура N 401 от 25.11.2002 предусматривала, что сумма разового платежа в 315 542 рублей содержит сведения о налоге на добавленную стоимость в сумме 52 590 рублей.

По лицензионному соглашению с ОАО "ИСКЕР" (Казахстан) N 3157/01/090-00 от 13.10.2002 налоговый орган установил занижение выручки на 175 352 рублей. Между тем, в счетах - фактурах N 322 от 20.09.2002, N 375 от 31.10.2002, N 94 от 29.03.2002 указанные суммы были выставлены обществом покупателю.

По лицензионному соглашению с ДП ЗАО "Одесский Автосборочный завод "Полуприцеп - рефрижератор" (Украина) от 20.06.2002 N 2051/17/07-02, налоговый орган установил занижение выручки на 26 278 рублей. Между тем, в счете - фактуре N 308 от 26.07.2002 обществом был выставлен покупателю налог на добавленную стоимость.

По лицензионному соглашению с ОАО "РИАТ" (Россия) от 26.03.2002 N 993/17/07-02 налоговый орган установил занижение выручки на 22 998 рублей. Однако сумма в 22 998 рублей налога на добавленную стоимость была предъявлена обществом покупателю в счете - фактуре N 376 от 31.10.2002.

По лицензионному соглашению с ПИТК "Приоритет" от 12.11.1990 N 1891/17/090-99, налоговый орган установил занижение выручки на 651 рублей. Однако, в счетах - фактурах выставленным обществом также выделен налог на добавленную стоимость.

Счета - фактуры с выделенным налогом на добавленную стоимость были оплачены покупателями.

Для целей налогообложения прибыли при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров, работ, услуг, имущественных прав (статья 248 НК РФ).

Таким образом, стороны лицензионных соглашений установили, что указанные в счетах - фактурах заявителя суммы включают НДС, следовательно, выручка ОАО "КАМАЗ" по названным лицензионным соглашениям должна была определяться исходя из сумм, не включающих в себя налог на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции исследовал счета - фактуры общества с выделенным НДС и обоснованно пришел к выводу, что стороны названных лицензионных соглашений исходили из того, что НДС, предъявляемый заявителем контрагенту, включается в состав лицензионных платежей.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Однако, доказательства, опровергающие установленные судами обстоятельства, налоговым органом представлены не были.

Из материалов дела усматривается, что налоговый орган подтверждает, что суммы НДС по названным лицензионным соглашениям были выделены в счетах - фактурах обществом и оплачены покупателями.

Таким образом, общество правомерно не учло в составе внереализационных доходов суммы НДС в размере 485 632 рублей, выставленных контрагентам по лицензионным соглашениям.

В ходе проверки установил, что в нарушение пункта 8 статьи 271 НК РФ доходы от реализации по лицензионному соглашению с ГП "Укрообронсервис" N Д29-6.1/46 (281/17-07-02 от 04.02.2002 занижены на 5 584 рублей в результате несоответствия официальному курсу валюты (доллар США), установленного ЦБ РФ на день приема - передачи конструкторской документации (пункт 1.4 решения).

В соответствии со статьей 8 Лицензионного соглашения за предоставление прав, предусмотренных соглашением, ноу - хау и за техническую документацию лицензиат выплачивает лицензиару вознаграждение. Платеж в размере 40 000 (сорок тысяч) долларов США производится лицензиатом в российских рублях на основании счета лицензиара, который направляется лицензиату вместе с актом сдачи - приемки технической документации. В счете указывается сумма в рублях, эквивалентная сумме разового платежа из расчета курса доллара США к российскому рублю, установленного Центральным банком России на день выписки счета.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО "КАМАЗ" были представлены налоговому органу акты приема - передачи конструкторской документации.

Согласно пункту 8 статьи 271 НК РФ доходы, выраженные в иностранном валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленном Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Налогоплательщик выставил счет - фактуру от 12.04.2002 N 104 на сумму 1 246 576 рублей, при этом следовало отразить выручку по начислению в сумме 1 252 160 рублей, расхождение составляет 5 584 рублей. Таким образом, по данному эпизоду доходы от реализации занижены на 5 584 рублей.

Налогоплательщик не опроверг данный вывод налогового органа по существу, ссылаясь на нарушение процедуры.

По мнению налогового органа, в 2002 году налогоплательщик неправомерно учел расходы по амортизации нематериальных активов в сумме 95 566 744 рублей при отсутствии первичных документов, подтверждающих фактические затраты на их приобретение и создание.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Согласно абзацу 1-2 пункта 3 статьи 257 НК РФ нематериальные активы признаются амортизируемым имуществом, за исключением, не давших положительного результата научно - исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ, интеллектуальных и деловых качеств работников организации, их квалификации и способности к труду.

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе, патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Судом установлена принадлежность спорных нематериальных активов заявителю, что не оспаривается налоговым органом.

В соответствии с абзацем 5 пункта 3 статьи 257 НК РФ стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе, материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельство), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов.

Суд пришел к правильному выводу, что законодательство о налогах и сборах не исключает право налогоплательщика на определение стоимости выявленного нематериального актива иными способами при отсутствии документов, подтверждающих фактические расходы на их создание, изготовление.

Отсутствие документов само по себе не исключает наличие затрат.

Так как спорные нематериальные активы были выявлены при инвентаризации до 1 января 2002 года, то первоначальная стоимость таких нематериальных активов для целей налогообложения определялась по правилам бухгалтерского учета.

В соответствии с подпунктом "а" пункта 3 статьи 12 Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке: излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации.

Пунктом 26 Приказа Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ" определено, что в ходе инвентаризации проверяется и документально подтверждается наличие и состояние имущества и обязательств и осуществляется их оценка.

Подпунктом "а" пункта 28 этого Приказа установлено, что излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации.

В соответствии с пунктом 56 Приказа стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.

Исходя из этого, нематериальные активы, выявленные по результатам инвентаризации до 01.01.2002, также отражаются в учете по рыночной стоимости, на основании которой производятся амортизационные отчисления в целях исчисления налога на прибыль.

Системное толкование норм налогового права с применением принципа универсальности воли законодателя приводит к выводу о том, что для целей главы 25 НК РФ первоначальной стоимостью амортизируемого имущества, выявленного по итогам инвентаризации, является его рыночная стоимость.

В Письме от 20.06.2005 N 03-03-04/1/7 Минфин РФ разъясняет, что выявленные в результате инвентаризации основные средства в целях налогообложения прибыли является безвозмездно полученными и в соответствии со статьей 257 Кодекса первоначальная стоимость такого основного средства определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Кодекса.

То есть, амортизируемое имущество (как нематериальные активы, так и основные средства), выявленные в ходе инвентаризации, для целей налогообложения следует рассматривать как безвозмездно полученные имущественные права и имущество, так как в этих случаях фактические затраты либо отсутствуют, либо их невозможно или затруднительно определить, в связи с отсутствием в учете.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства, полученного безвозмездно, определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ, то есть по рыночной цене.

Таким образом, применительно к пунктам 1 и 3 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого нематериального актива, выявленного при инвентаризации (полученного безвозмездно), также должна определяться согласно пункта 8 статьи 250 НК РФ.

Судом установлено, что общество во исполнение указанных норм определило стоимость нематериальных активов по рыночной стоимости на момент инвентаризации в соответствии с отчетом независимого оценщика. Судом было принято во внимание, что общество уплатило налог на прибыль с полной стоимости выявленных нематериальных активов, увеличив налоговую базу на сумму независимой оценки нематериальных активов.

Руководствуясь пунктом 8 статьи 250 НК РФ ОАО "КАМАЗ" включило всю стоимость выявленных в результате инвентаризации нематериальных активов в состав внереализационных доходов, что подтверждается налоговыми декларациями и бухгалтерской отчетностью за 2000 - 2002 годы и не оспаривается налоговым органом.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункта 3 статьи 248 НК РФ в целях главы 25 Кодекса суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.

Запрет на учет при налогообложении амортизации по нематериальным активам, выявленным в ходе инвентаризации, рыночная стоимость которых уже включена в налогооблагаемый доход, означало бы двойное налогообложение одного и того же дохода. Первый раз - при выявлении нематериального актива, второй раз - при реализации продукции, произведенной с его участием.

Таким образом, на основании пункта 8 статьи 250 НК РФ суммы рыночной стоимости оприходованных нематериальных активов ОАО "КАМАЗ" включил в состав внереализационных доходов в соответствующих налоговых периодах и уплатил налог на прибыль, что само по себе дает основания для учета амортизации по ним в составе расходов.

Выводы суда о правомерности начисления амортизации по нематериальным активам, выявленным при инвентаризации, соответствуют закону и подтверждены материалам дела, а доводы апелляционной жалобы необоснованны и не соответствуют требованиям Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно оспариваемому решению в нарушение пунктов 1, 2 статьи 262 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включена в состав расходов на НИОКР стоимость выполненных работ по ремонту, доработке спортивных автомобилей, их подготовке к соревнованиям, а также работы, выполненные ФГУП "НАМИ" по теме "Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям" на общую сумму 870 645 рублей (пункт 1.10 решения).

В обоснование своей позиции инспекция указывает, что работы по ремонту, доработке спортивных автомобилей, их подготовке к соревнованиям не относятся к работам, осуществленным в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья и материалов.

По мнению налогового органа, работы по ремонту, доработке спортивных автомобилей "КАМАЗ", их подготовке к соревнованиям, работы по модернизации легкового автомобиля "ОКА" не являются научными исследованиями и опытно - конструкторскими работами. Следовательно, затраты общества на указанные работы не подлежат включению в состав расходов по налогу на прибыль на основании пункта 2 статьи 262 НК РФ как НИОКР, которые не дали положительного результата.

В обоснование своих доводов налоговый орган ссылается на акты на проведение опытно - конструкторских и научно исследовательских работ N N 8, 154, 79, 192, 11, 39, 63, 119, 130, 157, 176, 198, 218.

Суд первой инстанции правомерно и обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с абзацем 23 пункта 2 статьи 262 НК РФ, в проверяемом периоде, расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно - конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых и совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, подлежали включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов.

Расходы на научные исследования и (или) опытно - конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство (пункт 1 статьи 262 НК РФ).

Исходя из буквального толкования указанных норм, расходы организации могут быть приняты расходами по НИОКР в случае, если они произведены для осуществления работ, связанных с созданием новой или усовершенствованием производимой продукции или применяемых технологий.

Налоговый орган, осуществляя проверку, ограничился исследованием актов на проведение НИОКР, и не принял во внимание, что все работы, указанные в данных актах, являются отдельными этапами деятельности по созданию новой и усовершенствованию производимой обществом продукции.

В соответствии с Уставом научно - техническая деятельность в перечень основных видов деятельности общества. Общество имеет специализированное структурное подразделение, которое осуществляет научно - техническую деятельность - Департамент развития и внедрения новых разработок (ДРиВНР). В соответствии с пунктом 2.1 Положения о ДРиВНР целью деятельности ДРиВНР является совершенствование и модернизация серийного производства, разработка и планирование освоения производства перспективной автомобильной техники с высокими показателями.

Одной из задач ДРиВНР является разработка и совершенствование продукции, выпускаемой группой организаций ОАО "КАМАЗ", внедрение современных технологий проектирования, изготовления и организации производства, обеспечивающих сокращение сроков создания новой техники, повышающих их качество и уменьшающих затраты на производство.

ДРиВНР осуществляет деятельность в соответствии с планом НИОКР, который утверждается ежегодно. В плане НИОКР указывается наименование темы исследования и конструкторских разработок.

На 2002 год, который являлся периодом выездной налоговой проверки, обществом был утвержден соответствующий План НИОКР. Согласно данному Плану в 2002 году были проведены исследования и конструкторские работы по темам "Полноприводные специальные автомобили" и "Модернизация легкового автомобиля".

НИОКР по теме "Полноприводные специальные автомобили" включали: разработку конструкторской документации и создание опытного образца; стеновые испытания, дорожные испытаниям (в различных климатических условиях) с предварительной и последующей доработкой.

НИОРК по данной теме разделялись на 2 порядка производства работ: "Спорт" и "Триал", в зависимости от типов автомобилей и характера дорожных испытаний, которыми заканчиваются опытно - конструкторскими работы.

Опытные образцы автомобилей, создаваемые и совершенствуемые в порядке "Спорт", проходили дорожные испытания в спортивных ралли: ралли "Аррас - Мадрид- Дакар", "Оптик 200 Тунис 2002", "Мастер ралли 2002", "Дезерт Челендж 2002". Порядок "Триал" предполагал дорожные испытания опытных образцов в состязаниях по Автотриалу (преодоление автомобилями естественных и искусственных препятствий на сильно пересеченной местности).

Доработка и усовершенствование опытных моделей автомобилей производились обществом поэтапно. Сдача работ по каждому этапу оформлялись актами на проведение опытно - конструкторских и научно - исследовательских работ ДРиВНР.

В актах указаны сведения о наименовании и теме НИОКР (Полноприводные специальные автомобили, а также "Триал" или "Спорт", в зависимости от характера опытного образца). Это подтверждает, что работы, указанные в актах, являются отдельными этапами научных исследований и опытно - конструкторских работ, запланированных на 2002 год.

Кроме того, характер работ, указанный в актах, свидетельствует о том, что все они были связаны с созданием новых и усовершенствованием производимых автомобилей, применяемых технологий. Все работы производились с целью выполнения Плана НИОКР путем: совершенствования и доработки опытных автомобилей по итогам прохождения таких испытаний.

Выполненные работы соответствуют понятию НИОКР, основной целью которых является создание новой или усовершенствование производимой продукции, применяемых технологий.

Тема "Модернизация легкового автомобиля" предусмотрена в плане НИОКР на 2002 год.

В соответствии с пунктом 4.6 Положения о Департаменте развития и внедрения научных разработок, функцией департамента является конструкторское обеспечение серийного производства автомобильной техники и другой продукции, выпускаемой ОАО "КАМАЗ" на всех этапах жизненного цикла. Кроме того, ДРиВНР проводит согласование конструкторской документации с заводами - изготовителями, технологическое обеспечение подготовки производства и серийной поставки деталей и материалов для основного производства ОАО "Завод микролитражных автомобилей", которое являлось производителем автомобилей "ОКА" (пункт 4.37 Положения).

Согласно Плана НИОКР на 2002 год по данной теме предполагалось провести работы по усовершенствованию конструкторской документации автомобиля "ОКА" и усовершенствованию применяемой технологии: разработка технических требований на дизайн - проект, разработка дизайн - проекта, изготовление макетного образца, разработка конструкторской документации для изготовления опытного образца.

Доработка и усовершенствование опытных моделей автомобилей производились заявителем поэтапно. Сдача работ по каждому этапу оформлялись актами на проведение опытно - конструкторских и научно - исследовательских работ ДРиВНР.

Акты на проведение опытно - конструкторских и научно - исследовательских работ ДРиВНР N N 62, 117, 155, 172, представленные налоговым органом в материалы дела, содержат указание темы НИОКР (Модернизация легкового автомобиля), а также наименование соответствующего подпункта темы: - акт N 62 от 06.05.2002 - подпункт "разработка дизайн - проекта". Результатом НИОКР является разработанный дизайн - проект внешнего вида автомобиля, а также вариантов экстерьера и элементов модернизации автомобиля "ОКА";

- акт N 172 от 02.10.2002 - подпункт "изготовление макетного образца". В результате работ разработка математическая модель приборов модернизированного автомобиля, изготовлен и установлен на опытный автомобиль демонстрационный макет панели приборов, о чем свидетельствует акт приемки макетного образца N 162а-02;

- акт N 117 от 01.07.2002 - подпункт "изготовление макетного образца". В результате работ выполнен предпроектный анализ на создание мощностей по производству силовых агрегатов к автомобилям "ОКА" в Республике Татарстан, о чем свидетельствует акт N 61 сдачи - приемки выполненных работ;

- акт N 155 от 02.09.2002 - подпункт "изготовление макетного образца". В процессе работ разработаны расчетные модели и проведены сравнительные исследования напряженно - деформированного состояния подрамников 1111-2801001-01 автомобиля "ОКА" при эксплуатационных нагрузках, о чем свидетельствует акт N 86.

Все работы, указанные в перечисленных актах, направлены на создание опытного автомобиля "ОКА" с принципиально новым дизайном. Выполненные работы соответствуют понятию НИОКР, основной целью которых является создание новых или усовершенствование применяемых технологий.

Кроме того, определяя сумму расходов на НИОКР по темам "Полноприводные специальные автомобили" и "Модернизация легкового автомобиля", неправильно указал сумму затрат в размере 866 804 рублей.

В 2002 году общество при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль включило в состав расходов на НИОКР по указанным темам, не давших положительных результатов, затраты в сумме 614 579 рублей, что подтверждается данными налогового регистра.

По мнению налогового органа, общество неправомерно учло в составе прочих расходов затраты на оплату работ ФГУП "НАМИ" в размере 8 333 рублей.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

ФГУП "НАМИ" выполняло работы (услуги) по теме "Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям" на основании договора с ОАО "КАМАЗ" от 08.10.2002 N 3135/17/0702. По результатам работ обществу был представлен Отчет о научно - исследовательской работе.

Результатом работ, выполненных ФГУП "НАМИ" для общества, является научное исследование в области экономики и внешней торговли.

Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает право налогоплательщика на включение в состав расходов затрат на консультационные услуги с тем, в какой форме предоставлены консультации: научное исследование, обобщение информации.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 264 НК Рф налогоплательщик имеет право включить затраты на консультационные услуги в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшив таким образом налоговую базу по налогу на прибыль.

Следовательно, расходы заявителя на оплату работ ФГУП "НАМИ" могут быть отнесены к расходам на оплату консультационных услуг согласно подпункта 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ и уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Расходы на оплату научно - исследовательских работ, выполненных ФГУП "НАМИ" по теме "Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям" могут признаваться для целей налогообложения прибыли и как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Расходы на оплату работ ФГУП "НАМИ" по теме "Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям" связаны с коммерческой деятельностью общества, производством и (или) реализацией. Полученная информация была использована заявителем для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и потому расходы в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 НК РФ являются обоснованными.

Заявитель, признавая для целей налогообложения прибыли расходы на работы, выполненные ФГУП "НАМИ" по теме "Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям", ошибочно руководствовался пунктом 2 статьи 262 НК РФ. В результате в состав прочих расходов в 2002 году была включена лишь часть стоимости работ (услуг) в сумме 8333 рублей.

Согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ и подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ заявитель имел право отнести указанные затраты к расходам на консультационные услуги, и уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за 2002 год на всю стоимость работ, то есть, на 300 000 рублей.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение подпункта 8 пункта 1 статьи 263 НК РФ налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты в сумме 218 611 рублей (пункт 1.12 решения).

По мнению налогового органа, страховщики, с которыми заявитель заключил указанные договоры, имели лицензии на осуществление добровольного страхования гражданской ответственности предприятий - источников повышенной опасности, а, следовательно, не заключали и не могли договоры обязательного страхования ответственности предприятий - источников повышенной опасности. Поэтому заключенные заявителем договоры страхования ответственности предприятий, эксплуатирующих опасные производственные объекты, являются договорами добровольного страхования.

Указанные налоговым органом обстоятельства не дают основания для квалификации спорных договоров как договоров добровольного страхования, поскольку противоречат непосредственному содержанию договоров.

Договоры фактически были заключены и исполнены, их недействительность не была признана в установленном порядке. Соблюдение лицензионного порядка страховщиков не влияет на права налогоплательщика при определении налогооблагаемой базы.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 263 НК РФ в расходы на добровольное страхование включаются страховые взносы на добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Договоры страхования ответственности общества как предприятия, эксплуатирующего опасные производственные объекты, являются договорами обязательного, а не добровольного страхования.

Согласно пункта 2 статьи 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиям международных конвенций. В случае, если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Соответственно, расходы на уплату страховых взносов по этим договорам были включены заявителем в состав расходов на основании пункта 2 статьи 263 НК РФ в размере фактических затрат.

Общество, эксплуатирующее опасные производственные объекты, обязано заключить договоры страхования своей ответственности.

Согласно пункта 3 статьи 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" обязательным является страхование, осуществляемое в силу закона.

В силу пункта 1 статьи 936 ГК РФ обязательное страхование осуществляется путем заключения договора страхования лицом, на которое возложена обязанность такого страхования (страхователем), со страховщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 15 ФЗ от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте. Пунктом 1 статьи 9 Закона установлено, что требование о заключении договора страхования риска ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта входит в перечень требований промышленной безопасности к эксплуатации опасного производственного объекта.

В 2002 году у общества в эксплуатации находились 46 опасных производственных объектов. Указанные объекты были внесены в государственный реестр, что подтверждается свидетельством о регистрации N А48-01083 от 19.04.2001, выданным Госгортехнадзором России (т.2, л.д.68-72). Их эксплуатация является основанием для обязательного страхования риска ответственности общества.

Во исполнение обязанности по страхованию риска ответственности, возникающей в связи с эксплуатацией опасных производственных объектов, общество заключило договор страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта N 1655/0975/12.01 от 24.01.2002 с ОАО "Восточно - Европейское Страховое Агентство", договор страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта серия 05-2001 N 10 от 21.06.2001 с ОАО "Промышленная Страховая компания".

В договорах указано, что договор заключен на основании статей 929 и 931 ГК РФ и "Правил страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей среде в результате аварии на опасном производственном объекте".

Таким образом, общество, заключив договоры страхования и оплатив страховые премии, исполнило обязательные требования к эксплуатации опасных производственных объектов.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 32 Закона РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (в редакции от 20.11.1999, на дату заключения договоров) предусмотрено, что лицензии страховщикам выдаются на осуществление добровольного и обязательного личного страхования имущественного страхования и страхования ответственности, а также перестрахования, если предметом деятельности

Согласно пункту 2 статьи 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 263 НК РФ в состав расходов суммы страховых взносов по добровольному страхованию ответственности за причинение вреда подлежат включению, если такое страхование является условием осуществления деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Налогоплательщик заключил договор страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта N 1655/0975/12.01 от 24.01.2002 с ОАО "Восточно - Европейское Страховое Агентство" и договор страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта серия 05-2001 N 10 от 21.06.2001 с ОАО "Промышленная Страховая компания".

Налоговый орган квалифицировал данные договоры как договоры добровольного страхования, мотивируя это тем, что в договорах отсутствует слово "обязательный", страховщики, с которыми заключены указанные договоры, имели лицензии на осуществление добровольного страхования гражданской ответственности предприятий - источников повышенной опасности, а, следовательно, не заключали и не могли заключать договоры обязательного страхования ответственности предприятий - источников повышенной опасности; международные нормы, закрепленные в соответствующих международных договорах, конвенциях, не предусматривают в качестве условия осуществления деятельности по производству грузовых автомобилей и запчастей страхование ответственности за причинение вреда.

Согласно пункту 3 статьи 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4051-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" обязательным является страхование, осуществляемое в силу закона. Виды, условия и порядок проведения обязательного страхования определяются соответствующими законами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имущества других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте. Пунктом 1 статьи 9 Закона предусмотрено, что требование о заключении договора страхования риска ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта входит в перечень требований промышленной безопасности к эксплуатации опасного производственного объекта.

В 2002 году у заявителя в эксплуатации находились 46 опасных производственных объектов. Указанные объекты были внесены в государственный реестр, что подтверждается Свидетельством о регистрации N А48-01083 от 19.04.2001, выданным Госгортехнадзором России. Их эксплуатация является основанием для обязательного страхования риска ответственного заявителя.

В указанных договорах предусмотрено, договор заключен на основании статей 929 и 931 ГК РФ и "Правил страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью и имуществу третьих лиц и окружающей среде в результате аварии на опасном производственном объекте".

Указанные налоговым органом обстоятельства не дают основания для квалификации спорных договоров как договоров добровольного страхования, поскольку противоречат непосредственному содержанию договоров, договоры фактически заключены и исполнены, их недействительность не признана в установленном порядке, соблюдение лицензионного порядка страховщиком не влияет на права налогоплательщика при определении налогооблагаемой базы. При этом, ссылаясь на необходимость наличия у страховщика лицензий по конкретным видам страхования, налоговый орган не обосновал свой довод об отнесении понятий "обязательное" и "добровольное" к видам страхования, учитывая, что пунктом 1 статьи 3 Закона РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в спорный период) однозначно относит данные категории к формам, а не к видам страхования.

С учетом указанных обстоятельств налогоплательщик правомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль, включив в состав расходов спорные затраты по страхованию гражданской ответственности, риски наступления которой возникают при эксплуатации опасных производственных объектов.

В ходе проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов на командировки по подразделению "Автомобильный завод" ОАО "КАМАЗ" командировочные расходы сотрудников ОАО "ВТК КАМАЗ" и ОАО "ТФК КАМАЗ" в размере 4 164 014 рублей, а также командировочные расходы, связанные с гарантийным обслуживанием автомобилей "КАМАЗ", в сумме 3 399 672,37 рублей (пункт 1.13 решения).

В обоснование данного вывода налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства - спорные расходы на командировки являются расходами тех организаций, в штате которых состоят командированные работники; расходы экономически не обоснованы, поскольку относятся к компенсации затрат контрагентов при отсутствии у заявителя соответствующих договорных обязательств; расходы документально не подтверждены, поскольку представленные первичные документы составлены на иностранных языках и не содержат построчного перевода на русский язык.

Налогоплательщиком заключены договоры комиссии от 14.02.2002 N 493/01/07-02, от 07.02.2002 N 6, Соглашение N 7964 от 01.03.2002 о взаимодействии между ОАО "КАМАЗ", ЗАО "ИН-КАМ" (правопреемник ОАО "ВТК "КАМАЗ") и ОАО "ТФК "КАМАЗ", Договор о выполнении гарантийных обязательств по качеству автомобильной техники КАМАЗ N 2622/01/01090 от 15.10.1998 между ОАО "КАМАЗ" и ОАО "ТФК КАМАЗ", договор об оказании услуг по выполнению гарантийных обязательств по качеству автомобильной техники КАМАЗ.

На основании указанных договоров ОАО "ВТК "КАМАЗ" в качестве комиссионера реализовывало продукцию налогоплательщика на экспорт, ОАО "ВТК "КАМАЗ" и ОАО "ТФК КАМАЗ" осуществляли последующие гарантийное обслуживание автомобилей, предусмотренное в договорах поставки с иностранными покупателями, налогоплательщик выплачивал ОАО "ВТК КАМАЗ" и ОАО "ТФК КАМАЗ" вознаграждение и компенсировал понесенные ими при исполнении договоров расходы, в том числе, расходы на командировки работников этих организаций.

Исходя из условий указанных договоров, понесенные налогоплательщиком спорные расходы являются компенсацией затрат контрагентов по выполнению договоров и не относятся к командировочным расходам налогоплательщика. В связи с чем налоговый орган неправомерно квалифицировал спорные расходы в отношении налогоплательщика как командировочные.

В соответствии с работники контрагентов были командированы с целью проведения технического обслуживания и ремонта автомобиля КАМАЗ и в соответствии с гарантийными обязательствами; с целью оказания помощи покупателю в проведении предпродажного сервиса, пуске в эксплуатацию первых партий а/м КАМАЗ-65115, а также в организации и развитии сети технического обслуживания и ремонта автомобилей КАМАЗ и в соответствии с гарантийными обязательствами; с целью оказания помощи покупателю в организации и развитии сети технического обслуживания и ремонта автомобилей КАМАЗ; для обеспечения координации работ в организации и развитии сети технического обслуживания и ремонта автомобилей КАМАЗ; проведения обучения личного состава МО ОАЭ вождению.

Указанными договорами непосредственно предусмотрены обязанности по обучению конструктивным особенностям и правилам эксплуатации автотехники, организация предпродажного обслуживания и ремонта автотехники КАМАЗ.

В качестве приложения к Технологическому процессу управления ТПУ 19.19.1 - 2001 "Выполнение гарантийных обязательств ОАО "КАМАЗ" по качеству экспортной продукции - автотехники "КАМАЗ" утверждено типовое Соглашение о техническом обслуживании между ОАО "ТФК "КАМАЗ" и иностранными покупателями. В соответствии с Соглашением ОАО "ТФК "КАМАЗ" обязано командировать своих работников в страну покупателя для "проведения консультаций, связанных с организацией технического обслуживания и ремонта изделий".

Понесенные заявителем расходы являлись не командировочными расходами (подпункт 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ), а компенсацией расходов контрагентов на выполнение договоров комиссии, в том числе - расходами на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию (подпункт 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из чего следует, что основным признаком для признания затрат экономически оправданными является их направленность на получение дохода. В данном случае направленность затрат на получение дохода вытекает из сути указанных взаимоотношений и не оспаривается налоговым органом, произведенные затраты непосредственно связаны с основным производственным направлением деятельности налогоплательщика и обязательствами, вытекающими из заключенных договоров, создание, расширение и обеспечение деятельности сервисной сети и надлежащего гарантийного и последующего технического обслуживания реализованной техники является необходимым для достижения целей деятельности налогоплательщика, исходя из характера его производственной деятельности.

Экономическая обоснованность расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль не зависит от тех или иных формулировок договоров (контрактов, соглашений) как таковых, без учета фактических обстоятельств взаимоотношений сторон, с которыми связаны произведенные расходы.

В связи с чем довод налогового органа об экономической необоснованности спорных расходов арбитражный суд обоснованно признает недоказанным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) расходы должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в сумме 7 563 686,37 рублей понесены заявителем на компенсацию командировочных расходов ОАО "ВТК КАМАЗ" и ОАО "ТФК КАМАЗ" по зарубежным командировкам их сотрудников, поэтому они могут подтверждены любыми документами, в которых указаны суммы расходов заявителя на компенсацию, а также обоснован размер компенсации.

Соответственно, документами, подтверждающими расходы заявителя, являются документы, на основании которых ОАО "ВТК КАМАЗ" и ОАО "ТФК КАМАЗ" перепредъявляли заявителю расходы по командировкам (то есть, счета - фактуры), а также авансовые отчеты командированных сотрудников этих организаций.

Счета - фактуры, в которых определена сумма командировочных расходов контрагентов, непосредственно подтверждают расходы заявителя. Авансовые отчеты доказывают достоверность информации, содержащейся в счетах - фактурах, а именно то, что перепредъявленные по счетам - фактурам командировочные расходы в действительности были понесены контрагентам заявителя.

Авансовые отчеты по командировкам составляются на основе платежных и расчетных поручений и обобщают содержащуюся в них информацию о фактически произведенных расходах.

Переданные контрагентами заявителю счета - фактуры и утвержденные авансовые отчеты составлены на русском языке и оформлены в полном соответствии с законодательством Российской Федерации, то есть, с учетом требований статьи 169 НК РФ, постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 и постановления Госкомстата РФ от 01.08.2001 N 55. и являются первичными документами в обоснование произведенных расходов.

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно (в нарушение подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ) включил в состав расходов затраты на оплату услуг VIP - зала в сумме 2 692 рублей (пункт 1.14 решения).

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, исходил из того, что расходы по оплату услуг VIP- зала не относятся к командировочным расходам, перечень которых поименован в подпункте 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ, и подлежат оплате за счет средств после налогообложения.

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 12 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав расходов включаются затраты на командировки: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Перечень расходов на командировки, приведенный в подпункте 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ, не является закрытым.

Услуги VIP - залов не включены в данный перечень, однако связаны с проездом работников к месту командировки и обратно, так как являются начальным и конечным этапом поездки.

Понесенные обществом расходы являются экономически оправданными и документально подтвержденными.

Спорный эпизод касается направления в командировку представителя общества, что подтверждается представленными налоговым органом доказательствами (командировочное удостоверение N 75 от 03.11.2002, авансовый отчет N 91 от 10.12.2002, квитанция Аэрофлота N 234441от 04.11.2002).

С учетом положений статьи 252 НК РФ, Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О и N 366-О-П расходы признаются экономически оправданными, если они связаны с осуществляемой налогоплательщиком предпринимательской деятельностью, направленной на получение дохода. Расходы общества на оплату стоимости пользования VIP-залами для своих работников, направленных в командировки, произведены в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Доказательств иного налоговый орган не приводит, в связи с чем вывод суда первой инстанции по настоящему эпизоду является необоснованным.

В ходе проведения выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган установил, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 264, статьи 274 НК РФ ОАО "КАМАЗ" (подразделение Автомобильный завод) необоснованно включены в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции, затраты в сумме 5 069 451 рублей, в том числе, повторное включение в расходы затрат на охрану груза; возмещения комиссионерам расходов на охрану; оплата услуг египетского посредника; расходы на проведение ТО- 1000 машин, которые в проверяемом периоде не были реализованы комиссионером; расходы, возмещенные комиссионеру ЗАО "КАМ-ИН" (впоследствии ЗАО "ТК "КАМАЗ - компоненты") (пункт 1.15 решения).

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что заявитель необоснованно дважды в сентябре 2002 года и октябре 2002 года включил в состав прочих расходов затраты на услуги по охране и сопровождению автомобилей КАМАЗ при отгрузке на экспорт в сумме 943 486 рублей, предъявленные в адрес ОАО "КАМАЗ" сначала ЗАО "ВТК "КАМАЗ" в сентябре 2002 года, а затем также ОАО "ТФК "КАМАЗ" в октябре 2002 года.

ОАО "КАМАЗ" в 2002 году осуществляло реализацию продукции через двух комиссионеров ОАО "ТФК "КАМАЗ" и ЗАО "ВТК "КАМАЗ" на основании договоров комиссии соответственно от 07.02.2002 3 6 и от 14.02.2002 N 493/0107-02, в соответствии с которыми ОАО "ТФК "КАМАЗ" осуществляло реализацию продукции заказчика на территории Российской Федерации, а также исполнение ранее заключенных экспортных контрактов, ЗАО "ВТК "КАМАЗ" - реализацию продукции заказчика на экспорт.

В соответствии с указанными договорами налогоплательщик обязан был возмещать комиссионерам понесенные ими при исполнении обязательств по договорам расходы, в том числе, расходы на охрану перевозимой продукции.

Комиссионеры во исполнение обязательств по договорам комиссии заключили от своего имени договоры на перевозку грузов железнодорожным транспортом и договоры на охрану перевозимых грузов.

ГП "Куйбышевская железная дорога" в лице Ульяновского отряда военизированной охраны выставило счета - фактуры с одинаковыми номерами от 28.08.2002 N 09/05/000046 на сумму 108 778, 30 рублей, от 28.08.2002 N 09/05/000045 на сумму 148 293,67 рублей, от 27.08.2002 N 09/05/000042 на сумму 56 421,46 рублей, от 27.08.2002 N 09/05/000041 на сумму 200 557,99 рублей, от 26.08.2002 N 09/05/000040 на сумму 259 892,29 рублей, от 15.08.2002 N 09/05/000036 на сумму 169 541,93 рублей и в адрес ОАО "ТФК "КАМАЗ", и в адрес ЗАО "ВТК "КАМАЗ".

ЗАО "ВТК "КАМАЗ" за сентябрь 2002 года выставило в адрес ОАО "КАМАЗ" счет - фактуру от 27.09.2002 N 125 на возмещение расходов по договору комиссии от 14.02.2002 N 493/01/07-02 в сумме 16 725 692,64 рублей, в том числе, 943 485, 64 рублей - затраты, связанные с охраной и сопровождением автомобилей КАМАЗ Ульяновским отрядом военизированной охраны при отгрузке на экспорт.

ОАО "ТФК "КАМАЗ" за октябрь 2002 года выставило в адрес ОАО "КАМАЗ" счет - фактуру от 31.10.2002 N 615 на сумму 1 209 056,91 рублей на возмещение расходов во исполнение договора комиссии от 07.02.2002 N 6, связанных с оплатой услуг по охране и сопровождению автомобилей КАМАЗ Ульяновским отрядом военизированной охраны при отгрузке на экспорт.

Общество произвело оплату предъявленных ему комиссионерами счетов - фактур на основании заключенных договоров, что подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом. Оба комиссионера и ОАО "ТФК "КАМАЗ", и ЗАО "ВТК "КАМАЗ" в августе 2002 года производили перевозку грузов по Куйбышевской железной дороге и понесли расходы на охрану перевозимых грузов в соответствии с предъявленными счетами - фактурами ГП "Куйбышевская железная дорога" в лице Ульяновского отряда военизированной охраны. Налоговый орган не представил доказательств отсутствия затрат комиссионеров.

В сентябре 2002 года были учтены при налогообложении расходы на возмещение затрат ОАО "ТФК "КАМАЗ", а в октябре 2002 года - расходы на возмещение затрат ЗАО "ВТК "КАМАЗ", подтвержденные документально.

Следовательно, налогоплательщик фактически понес заявленные расходы в отношении разных контрагентов на основании представленных документов, данные расходы подтверждены документально, экономически обоснованы, поскольку произведены во исполнение заключенных договоров, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и налоговый орган не представил доказательств их несоответствия требованиям статьи 252 НК РФ.

При этом обоснованность либо необоснованность предъявления счетов - фактур взаимосвязанных контрагентов не исключает право налогоплательщика на учет фактически понесенных и документально подтвержденных расходов.

В связи с чем необоснованность учета налогоплательщиком расходов по данному эпизоду не доказана налоговым органом.

Налоговый орган установил, что налогоплательщик необоснованно включил в расходы возмещение комиссионерам их затрат на охрану перевозимых автомобилей КАМАЗ, поскольку данные маршрутов караула военизированной охраны не совпадают с данными, указанными в расчетах договорных тарифов за обеспечение охраны, а именно - количество стрелков, фактически сопровождающих грузы, в ряде случаев меньше, чем указано в расчетах тарифов, следовательно, по мнению налогового органа, фактически по охране ниже, чем затраты, которые были запланированы в расчете; в составе затрат на услуги по охране и сопровождению автомашин КАМАЗ учтен показатель рентабельности.

В соответствии с заключенным договором комиссии налогоплательщик обязан был возмещать комиссионерам понесенные ими при исполнении обязательств по договорам расходы, в том числе, расходы на охрану перевозимой продукции.

Согласно договору от 31.05.2002 N 2 между Ульяновским отрядом военизированной охраны Куйбышевской железной дороги и ЗАО "ВТК "КАМАЗ"

Комиссионер заявителя производит оплату услуг по охране предварительно в соответствии с расчетом, представленным отрядом; наряд охраны выделяется после поступления денежных средств на расчетный счет отряда. При этом количественный показатель состав наряда охраны и его вооружение определяет отряд.

Комиссионеры понесли затраты на охрану в размере, указанном в расчетах тарифов в соответствии с условиями заключенных ими договоров. Заявитель компенсировал комиссионерам понесенные ими затраты и учел компенсацию в составе расходов по налогу на прибыль.

Указанное налоговым органом обстоятельство, что согласно маршрутам караула в ряде случаев отряд выделял меньше стрелков, чем было запланировано, не влияет на права налогоплательщика при исчислении налогооблагаемой базы и не является нарушением условий договора, поскольку данное право принадлежит охране по условиям договора. Условия договора исполнены сторонами, которые не имеют претензий друг к другу в части исполнения обязательств по договору. Налоговый орган не доказал свой довод об оказании услуг в меньшем объеме, чем согласовано сторонами.

ОАО "ТФК "КАМАЗ" и ЗАО "ВТК "КАМАЗ", являясь комиссионерами заявителя, оплатили Ульяновскому отряду военизированной охраны "ГП Куйбышевская железная дорога" стоимость услуг по охране перевозившихся по железной дороге грузов. В дальнейшем налогоплательщик компенсировал комиссионерам их затраты в соответствии с заключенными договорами и учел сумму компенсации в составе расходов по налогу на прибыль.

По мнению налогового органа, расходы заявителя экономически не целесообразны, поскольку показатель рентабельности не должен отдельной строкой включаться в расчет сборов за сопровождение и охрану грузов, и договоры, заключенные ОАО "ТФК "КАМАЗ" и ЗАО "ВТК "КАМАЗ" с Ульяновским отрядом военизированной охраны Куйбышевской железной дороги, не предусматривают оплаты рентабельности, как отдельной составляющей стоимости услуг охраны.

Арбитражный суд признал данные доводы налогового органа необоснованными, поскольку расходы произведены в соответствии с заключенными договорами и согласованными расчетами. В соответствии со статьями 309, 310 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства, односторонний отказ от исполнения обязательства и односторонне изменение его условий не допускаются. Налогоплательщик произвел возмещение затрат комиссионеров, подтвержденных документально, в соответствии с заключенными договорами, следовательно, расходы налогоплательщика являются обоснованными и не противоречат положениям статьи 252 НК РФ. Условия заключенных договоров не признаны недействительными в установленном порядке. Затраты налогоплательщика по показателю "рентабельность" фактически были понесены, следовательно, налогоплательщик вправе отнести их на расходы. Обоснованность включения данного показателя в расчет стоимости услуг не влияет на права налогоплательщика при определении налогооблагаемой базы, учитывая выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в определении от 04.06.2007 N 366-О-П.

Правомерность и целесообразность согласованных сторонами условия договоров не относится к предмету налогового контроля.

Налоговый орган установил неправомерным учет налогоплательщиком для целей налогообложения расходы в сумме, представляющие собой возмещение комиссионеру ОАО "ТФК "КАМАЗ" затрат на оплату услуг посредника - египетской компании "ALKHAIRAT GROUP CO", поскольку они являются экономически необоснованными.

В соответствии с соглашением от 05.03.2002 N 818/47104250-28010 "ALKHAIRAT GROUP CO" обязалось оказать ОАО "ТФК "КАМАЗ" содействие в заключении и исполнении контракта от 01.09.2001 N 420/9-435 с "Хелуан Машинери энд Экуипмент Компани", а также решении оперативных вопросов, связанных с его исполнением. Актом об оказании услуг от 26.03.2002 N 2 ОАО "ТФК "КАМАЗ" приняло оказанные посредником услуги, что явилось основанием для оплаты услуг в пользу "ALKHAIRAT GROUP CO".

Материалами дела подтверждаются и налоговым органом не оспариваются фактическая оплата заявленных расходов, а также их подтверждение соответствующими документами в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. Следовательно, расходы документально подтверждены и налоговый орган не оспаривает достаточность и достоверность представленных документов, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразностью и не регулирует порядок и условия ведения финансово - хозяйственной деятельности и обоснованность оказанных и оплаченных услуг не может оцениваться с точки зрения их целесообразности. Данная позиция изложена Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 04.06.2007 N 366-О-П. Фактическое отсутствие услуг не доказано налоговым органом.

При данных обстоятельствах налогоплательщиком соблюдены условия учета расходов в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ и доводы налогового органа в данной части являются необоснованными.

Общество в декабре 2002 года возместило комиссионеру ОАО "ТФК "КАМАЗ" расходы в сумме 119 457 рублей по техническому обслуживанию (ТО-1000) автомашин, которые в этом периоде не были реализованы комиссионером. Налоговый орган признал данные расходы необоснованными.

В проверяемом периоде ОАО "ТФК "КАМАЗ" осуществлял реализацию продукции ОАО "КАМАЗ", действуя по договору комиссии о 07.02.2006 N 6, согласно которому комитент (ОАО "КАМАЗ") обязуется выплачивать комиссионеру (ОАО "ТФК "КАМАЗ") вознаграждение и возмещать расходы, которые комиссионер понесет в связи с исполнением договора. По договору комиссионер ежемесячно представляет комитенту отчет, а также доказательства расходов, понесенных в связи с исполнением договора. Таким образом, по итогам каждого календарного месяца у комиссионера возникает право на возмещение фактически понесенных им в этом месяце расходов. Передача на реализацию машин предполагают наличие их технического обслуживания, независимо от факта их реализации. В данном случае расходы подтверждены документально и налоговый орган не заявил возражений в части представленных документов. Кроме того, из текста договора непосредственно не следует, что возмещение текущих расходов комиссионера, основанных на договоре, связано с фактом реализации автомобилей.

Налоговый орган посчитал необоснованным включение в расходы 391 794 рублей, возмещенных в 2002 году одному из комиссионеров заявителя, ЗАО "КАМ-ИН" (впоследствии ЗАО "ТК "КАМАЗ - компоненты").

Общество представило в налоговый орган документы в обоснование данных расходов. Налоговый орган признал указанные расходы необоснованными, ссылаясь на невозможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении ЗАО "КАМ-ИН" в связи с его ликвидацией.

Налоговый орган не заявил возражений по документам налогоплательщика, представленным в обоснование произведенных расходов, и не обосновал свой вывод о неправомерности учета спорных расходов. Невозможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении контрагентов налогоплательщика не является доказательством неправомерности учета налогоплательщиком заявленных расходов.

В связи с чем вывод налогового органа о неправомерности учета расходов в сумме 391 794 рублей является необоснованным.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно признал заявленные требования выводы налогового органа по данному эпизоду необоснованными.

Согласно оспариваемому решению налогового органа налогоплательщик в нарушение пункта 2 статьи 257 НК РФ по подразделению Автомобильный завод неправомерно включил в состав расходов на ремонт основных средств оплату стоимости работ в сумме 4 454 053 рублей, в частности - ремонт навесов над переходами по договору б/н (регистрационный N 1462/32/07-02) от 22.03.2002 с ООО "Фирма "Отделстрой" на сумму 618 386 рублей, ремонт системы учета расхода отопительной воды, сжатого воздуха с разработкой технических решений, инвентарный N 063526, 063539 по договору от 06.09.2002 N 2831/58/07-02 с ООО НПО "Редикон" на сумму 400 000 рублей, ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инвентарный N 063526, по договору от 29.07.2002 N 2462/58/07-02 с ГП "ЧМУС-1" на сумму 249 952 рублей, ремонт сетей водоснабжения, противопожарной автоматики, пожарной сигнализации, инвентарный N 063527, 063528, 945515, 136151, по договору от 06.05.2002 N 1414/58/07-02 с ООО "ППК-НОРД" на сумму 1 734 243 рублей, ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 31.05.2002 N 1866а/58/07-02 с ООО "Стройтинвест" на сумму 260 700 рублей, ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 26.06.2002 N 2151/58/07-02 с ГП "ЧМУС -1" на сумму 239 300 рублей, ремонт автоматической линии "Маузер" (контрольной станции), инвентарный N 205206, по договору от 16.12.2002 N 3665/58/07-02 с ООО ПКФ "Инсайт" на сумму 406 665 рублей (пункт 1.16 решения).

По мнению налогового органа, спорные расходы относятся к техническому перевооружению, достройке, созданию объектов основных средств.

В части устройства навесов над переходами по договору б/н от 22.03.2002 с ООО фирма "Отделстрой" на сумму 618 386 рублей налоговый орган посчитал, что имело место создание (достройка) объекта основных средств - подземного перехода (устройство навесов над переходами, переустройство старого перехода) на основании представленных налогоплательщиком первичных документов, а также показаний свидетеля - Залетова В.И., отраженными в протоколе допроса свидетеля от 25.11.2002 N 5К, в соответствии с которым свидетель пояснил, что работы носили существенный характер (монтаж каркаса перехода, закладка фундамента, устройство навеса и т.п.) и недоказанности факта существования ранее навеса над переходом (до 2002 год).

Согласно оспариваемому решению общество представило в налоговый орган календарный план - график по капитальному и текущему ремонту на 2002 год для фирмы ООО "Отделстрой", календарный график производства строительно - монтажных работ по фирме ООО "Отделстрой" на 2002 год, акт б/н и б/д о стоимости выполненных работ, справка N 2 о стоимости выполненных работ и затрат за декабрь 2002 год, акт N 3 о приемке выполненных работ, справка N 3 о стоимости выполненных работ и затрат за декабрь 2002 год.

Общество ссылается, что фактически был произведен капитальный ремонт навесов над переходом, исходя из того, что переход был изначально оборудован навесами, в результате аварии навес был поврежден, что привело к деформации каркаса из металлического профиля и перекрытия, и возникла необходимость капитального ремонта.

В обоснование своего довода о том, что переход изначально был оборудован навесами, общество в ходе судебного разбирательства представил рабочие чертежи проекта, дефектную ведомостью, составленную после аварии, Титульный список по капитальному и текущему ремонту зданий и сооружений ОАО "КАМАЗ" на 2002 год (централизованный ремонтный фонд), куда был включен указанный объект, ссылаясь на то, что проведенные подрядчиком ООО "Фирма "Отделстрой" работы фактически состояли в устранении повреждений навеса.

Налоговый орган не доказал обратного и выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, не являются бесспорными, поскольку не подтверждены безусловно указанными обстоятельствами.

В части системы учета расхода отопительной воды, сжатого воздуха с разработкой технических решений, по договору от 06.09.2002 N 2831/58/07-02 с ООО НПО "Редикон" на сумму 400 000 рублей налоговый орган установил, что была осуществлена замена старого морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, что позволило привести соответствующие объекты основных средств в работоспособное состояние, были установлены: датчики температуры, тепловычислитель, датчик давления, датчик абсолютного давления, датчик перепада давления, блок питания, телемеханика на основе микросхем, признав это техническим перевооружением.

Аналогично в части работ, выполнявшихся ЗАО "Стройинвест", ГП "ЧМУС -1" и ООО "ППК-НОРД" - ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инвентарный N 063526, по договору от 29.07.2002 N 2463/58/07-02 с ЗАО "Стройинвест" на сумму 544 807 рублей - ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инвентарный номер 063526, по договору от 29.07.2002 N 2462/58/07-02 с ГП "ЧМУС-1" на сумму 249 952 рублей ремонт сетей водоснабжения, противопожарной автоматики, пожарной сигнализации, инвентарный номер 063527, 063528, 945515, 136151, по договору от 06.05.2002 N 1414/58/07-02 с ООО "ППК-НОРД" на сумму 1 734 243 рублей, ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 31.05.2002 N 1866а/58/07-02 с ООО "Стройинвест" на сумму 260 700 рублей, ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 26.06.2002 N 2151/58/07-02 с ГП "ЧМУС-1" на сумму 239 300 рублей, ремонта автоматической линии "Маузер" (контрольной станции) по договору от 16.12.2002 N 3665/58/07-02 с ООО ПКФ "Инсайт" на сумму 406 665 рублей.

Фактическое выполнение работ, их оплата налогоплательщиком и документальное обоснование произведенных работ налоговый орган не оспаривает.

Понятие ремонта основных средств главой 25 НК РФ специально не определено. Однако в пункте 2 статьи 257 НК РФ предусмотрено, какие именно работы для целей налогообложения рассматриваются как реконструкция, модернизация, техническое перевооружение.

На основании абзаца 4 пункта 2 статьи 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико - экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Диспозиция данной нормы в качестве признака технического перевооружения указывает повышение технико - экономических показателей основных средств в результате указанных в данной норме мероприятий - на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства и т.д. Следовательно, модернизация и замена морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, сами по себе, не свидетельствуют о техническом перевооружении без признания факта повышения технико - экономических показателей основных средств.

Из представленных ОАО "КАМАЗ" документов следует, что в результате проведенных работ не изменилось производственно - техническое назначение объектов и указанные работы осуществлялись в связи с физической изношенностью оборудования и были направлены на восстановление работоспособности, повышения надежности, технической и иной безопасности.

На основании статьи, пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, статьи 108 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на налоговый орган.

В данном случае в оспариваемом решении не приводятся и в ходе судебного разбирательства налоговый орган не представил доказательства того, что выполненные работы повлекли изменения технологического назначения объектов основных средств либо повышение их технико - экономических показателей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В ходе проверки налоговый орган не дал оценки договорам, техническим заданиям, сметам, дефектным (ремонтным) ведомостям, планам ремонтных работ, схемам, чертежам, техническим характеристикам объектов до и после ремонта, актам выполненных работ, ограничившись констатацией перечня представленных документов, и не мотивировав, каким образом представленная первичная документация подтверждает вывод налогового органа об отнесении данных работ к техническому перевооружению. Обоснованность и правомерность примененной терминологии в указанных документах не исследовались налоговым органом и не доказана.

На основании статьи 95 НК РФ в случае, если для разъяснения возникающих вопросов, требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле налоговый орган вправе назначить экспертизу. По указанным эпизодам в ходе налоговой проверки экспертные исследования не проводились.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган не доказал наличие оснований для отнесения указанных работ к техническому перевооружению и не опроверг довод налогоплательщика о проведении ремонтных работ.

Оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами документы и доводы сторон, арбитражный суд признал недоказанным вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов на ремонт основных средств оплаты стоимости работ по указанным эпизодам.

В нарушение пункта 2 статьи 257 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включено в состав расходов на ремонт основных средств или отчисления на создание ремонтного фонда - затраты на реконструкцию основных средств в сумме 16 736 850 рублей (пункт 1.17 решения).

По мнению ответчика, указанные работы следовало квалифицировать как работы, связанные с модернизацией и реконструкцией, а потому расходы должны были увеличивать первоначальную стоимость основного средства и подлежали списанию через модернизацию, поскольку была проведена перепланировка помещений, изменение уровня инженерного оборудования, улучшение внешнего вида объекта и благоустройство прилегающей территории; работы проводились по проекту реконструкции здания; в здании появились элементы, которые ране отсутствовали (компьютерная сеть, сигнализация, кондиционеры, радиосеть).

Согласно пункта 2 статьи 257 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико - экономических показателей, осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Представленные обществом документы свидетельствуют о проведении ремонтных работ капитального характера. В частности, в задании на разработку рабочей документации указано, что в здании необходимо провести капитальный ремонт, спорное здание АБК-408 было включено в "Титульный список по капитальному и текущему ремонту и сооружений ОАО "КАМАЗ" на 2002 год (централизованный ремонтный фонд)", договор подряда на капитальный ремонт от 22.03.2002 предусматривает, что подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению строительно - монтажных работ по капитальному и текущему ремонту зданий и сооружений ОАО "КАМАЗ" согласно титульному списку и утвержденной проектно - сметной документации. Кроме того, проведенные работы соответствуют формальным критериям капитального ремонта, содержащимся в указанных налогоплательщиком, и иных актах, регулирующих строительную деятельность.

В то же время, документы общества, в том числе, акты приемки выполненных работ, имеют внутренние противоречия, оперируя как терминами "капитальный и текущий ремонт", так и "реконструкция". Обоснованность и правомерность данной терминологии в указанных документах не исследовалась налоговым органом и не доказана.

В рамках осуществления как ремонтных работ, так и реконструкции (модернизации) могут осуществляться одни и те же виды работ. При рассмотрении данного дела арбитражный суд исходит из того, что квалификация проведенных работ для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации должны учитываться не виды работ, а цель их проведения и последствия для объекта в виде изменения функциональной сущности. Для квалификации работ в целях налогообложения необходимо по совокупности оценивать, как их наименование в договорах и иных документах, так и фактический характер и цели заказанных и реально проведенных работ.

В данном случае функциональное назначение объекта - административное здание - по результатам работ не изменилось.

Налоговый орган не представил доказательств повышения технико - экономических показателей в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатур продукции и др., позволяющих сделать однозначный вывод об осуществлении работ по реконструкции либо модернизации основных фондов. Экспертизу спорных объектов для определения характеризующих признаков, предусмотренных определениями пункта 2 статьи 257 НК РФ, налоговый орган не проводил, специалистов в области строительства к участию в проверке не привлекал. Так же налоговый орган не мотивировал, в какой части имеет место реконструкция, а в какой модернизация.

Обязанность доказывания законности решения и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, на основании статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ, статьи 108 НК РФ, возлагается на налоговый орган.

С учетом указанных обстоятельств, и в соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд правомерно признал, что налоговый орган в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства не устранил имеющиеся противоречия, и вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком спорных затрат в состав расходов на ремонт основных средств не является достаточно обоснованным и доказанным.

В соответствии с оспариваемым решением общество в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 5 статьи 270 НК РФ, подпунктов 4 и 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, учитывал в составе расходов, связанных с производством и реализацией, затраты по приобретению и созданию амортизируемого имущества (установки охранно - пожарной сигнализации) в сумме 2 238 638 рублей (пункт 1.18 решения).

В ходе налоговой проверки налоговый орган установил и отразил в акте проверки, что в инвентарных карточках тех объектов, на которых установлена отремонтированная в 2002 году пожарная сигнализация, не было указано, что объекты оборудованы пожарной сигнализацией, стоимость пожарной сигнализации выделена не была. В связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что пожарная сигнализация фактически до 2002 года отсутствовала и была создана только в результате проведенных в 2002 году работ. Соответственно, данные затраты являются расходами на создание амортизируемого имущества и не могли быть учтены при налогообложении прибыли. В оспариваемом решении налоговый орган, кроме того указал, что и в результате проведенных работ фактически произошла замена морально изношенного оборудования новым, более производительным улучшились технические характеристики основного средства: установлены большее количество более совершенных извещателей (датчиков), что позволяет отнести данные работы к техническому перевооружению.

Отсутствие в инвентарной карточке объектов указания на наличие охранно - пожарной сигнализации не является доказательством ее отсутствия как таковой, а может свидетельствовать, при наличии соответствующих условий, о ненадлежащем ведении учета.

В оспариваемом решении налоговый орган указал, что ОАО "КАМАЗ" (ЦГЭ) в проверяемом периоде заключены следующие договоры: с СПФ "Спецпромсервис" от 03.04.2002 N 2604/28/07-02 на выполнение ремонтной документации на капитальный ремонт, капитальный ремонт и наладку пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре в АБК БРКТ ЦГЭ ОАО "КАМАЗ"; с ООО "КАМАЗэнергоремонт" от 07.10.2002 N 3177/28/07-02 на выполнение работ по противопожарным мероприятиям по ЦГЭ ОАО "КАМАЗ" в объемах согласно титульному списку, на основании которого ООО "КАМАЗэнергосервис" был произведен капитальный ремонт пожарной сигнализации на указанных в решении объектах; с ПМЦ N 2 УВО при МВД РТ от 17.05.2002 N 1558/28/07-02 на закурку, выполнение капитального ремонта охранно - пожарной сигнализации на производственной базе ЦГЭ согласно проекта, утвержденного ОАО "КАМАЗ" и согласованного с органами Госпожарнадзора, с ПМЦ N 2 УВО при МВД РТ от 22.11.2002 N 3498/28/07-02 на проведение капитального ремонта устройств пожарно - охранной сигнализации объектов на площадке Станции механической очистки промышленных стоков (СМОП) Паи ИК, согласно плановой смете затрат ЦГЭ ОАО "КАМАЗ" на 2002 год.

Выполненные работы подтверждаются актами сдачи - приемки ремонтной документации на капитальный ремонт, актами приема - сдачи объекта АБК БРКТ ЦГЭ ОАО "КАМАЗ" находившегося на капитальном ремонте, справками о стоимости выполненных работ и затрат, актами расшифровками выполненных работ.

Данные документы, не оспоренные налоговым органом, дают основания полагать наличие охранно - пожарной сигнализации до 2002 года и проведение капитального ремонта охранно - пожарной сигнализации в проверяемый период.

Свидетельские показания, на которые ссылается налоговый орган, не подтверждают факт отсутствия охранно - пожарной сигнализации до 2002 года и проведение технического перевооружения.

На основании пункта 2 статьи 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико - экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Данная норма в качестве признака технического перевооружения указывает повышение технико - экономических показателей основных средств в результате указанных в данной норме мероприятий - на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства. Следовательно, модернизация и замена морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, сами по себе, не свидетельствуют о техническом перевооружении без признания факта повышения технико - экономических показателей основных средств.

Обязанность доказывания законности решения и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, на основании статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ, статьи 108 НК РФ, возлагается на налоговый орган.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган не доказал наличие оснований для отнесения указанных работ к техническому перевооружению с учетом требований пункта 2 статьи 257 НК РФ, и не опроверг довод налогоплательщика о проведении ремонтных работ.

Законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия "ремонт" для целей главы 25 НК РФ.

Проведенные работы соответствуют формальным критериям капитального ремонта, содержащимся в пункте 72 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, согласно которому при капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата, а также в иных актах, регулирующих строительную деятельность.

С учетом изложенного вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком спорных затрат в состав расходов на ремонт основных средств не является обоснованным и доказанным.

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов при исчислении налога на прибыль 28 879 рублей - оплату за проживание командированных работников в гостиницах "Челябинск" города Челябинск, "Южный Урал" города Челябинск, "Дикон" г.Челябинск, "ОКА" г. Нижний Новгород (пункт 1.20 решения).

На основании полученной информации от УФНС России по Республике Татарстан по запросу налогового органа от 29.11.2005 N 12-12/1497 о предоставлении информации о проведенных встречных проверках гостиниц налоговый орган установил, что гостиница "Челябинск" города Челябинск ИНН 7410314007, гостиница "Южный Урал" ИНН 7410011420, гостиница "Дикон" ИНН 742011550062, гостиница "Урал" ИНН 7415040215 города Челябинск, гостиница "ОКА" города Нижний Новгород ИНН 5226435548 на налоговом учете не состоит и ИНН не присваивался.

В ходе налоговой проверки налоговый орган установил, что в бухгалтерских документах налогоплательщика отражена оплата сумм по авансовым отчетам за указанных юридических лиц, не прошедших государственную регистрацию, и не внесенных в ЕГРЮЛ, на сумму 28 879 рублей. Таким образом, по мнению налогового органа, указанные расходы являются экономически необоснованными и документально не подтвержденными.

В подтверждение обоснованности включения в состав расходов затрат, связанных с командировками работников, налогоплательщиком были представлены в налоговый орган надлежащим образом оформленные приказы о командировках, проездные документы, авансовые отчеты, счета на оплату гостиниц и кассовые чеки. Налоговый орган не заявил возражений по представленным налогоплательщиком документам.

Затраты произведены в связи с командировками работников налогоплательщика для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом налоговый орган не оспаривает сам факт командировок и правомерность учета иных затрат налогоплательщика, связанных с командировками.

Информация, использованная налоговым органом в обоснование своей позиции, об отсутствии государственной регистрации указанных юридических лиц относится в 2005 году и не является доказательством факта, относящегося к спорному периоду.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснил, что данные гостиницы физически существуют, оказывают гостиничные услуги, информация о них не является открытой т доступной для неограниченного круга лиц, в том числе, в сети Интернет, налогоплательщик ранее также пользовался услугами некоторых их них.

Налоговый орган не заявил возражений по данным доводам налогоплательщика.

В данном случае инспекция не оспорила документы и отраженные в них сведения, не заявила, что представленные налогоплательщиком документы недействительны в силу их фальсификации либо по иным причинам, и отраженные в них сведения недостоверны.

Указанные налоговым органом обстоятельства сами по себе не влекут недействительность представленных налогоплательщиком в обоснование произведенных расходов документов.

Налоговый орган признал, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включена в состав расходов стоимость реализованного имущества при отсутствии документального подтверждения, с учетом принятых налоговым органом возражений налогоплательщика по акту проверки, в сумме 1 726 718 рублей (пункт 1.21 решения).

У общества по состоянию на 01.01.2002 числились автомобили КАМАЗ как используемые для испытаний в целях НИОКР. В 2002 году налогоплательщик реализовал часть этих автомобилей и уменьшил доходы от реализации на остаточную стоимость автомобилей, определенную исходя из рыночную цен. Налоговый орган установил, что у налогоплательщика отсутствуют документы, подтверждающие приобретение (создание) этих автомобилей.

На основании подпункта 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Документы, подтверждающие приобретение (создание) спорных автомобилей в связи с истечением предусмотренного подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ срока отсутствуют у налогоплательщика на момент проверки на основании актов об уничтожении документов.

В соответствии с пунктом 6 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях главы 25 НК РФ под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Возвратные отходы оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции), либо по цене реализации, если эти отходы реализуемые на сторону.

Цена, по которой определяется стоимость возвратных отходов, не зависит от стоимости материала. Налоговый орган не заявил возражений в части формирования цены по спорным автомобилям.

Общество представило документы, подтверждающие цену возможной и фактической реализации, и обосновывающие расходы, учтенные им для целей налогообложения при реализации бывших в употреблении автомобилей.

При рассмотрении возражений налогоплательщика на акт налоговой проверки налоговый орган принял возражений налогоплательщика в части возвратных отходов на сумму 393 820 рублей, использованных для испытаний в целях НИОКР.

С учетом указанных обстоятельств выводы налогового органа о документальной неподтвержденности и неправомерности учета расходов в связи с реализацией спорных автомобилей КАМАЗ являются необоснованными.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение пункта 1 статьи 247 НК РФ при отсутствии полученного дохода от реализации запасных частей налогоплательщик неправомерно отнес в состав расходов для целей налогообложения затраты по производству подразделением Автомобильный завод запасных частей, находившихся у комиссионеров и не реализованных в 2002 году, на сумму 204 806 236 рублей (пункт 1.26 решения).

Как было установлено в ходе проверки, налогоплательщик реализовывал запасные части через комиссионеров ОАО "ТФК "КАМАЗ" и ЗАО "ВТК "КАМАЗ". Общество не оспаривает факт включения в состав расходов стоимости запасных частей в сумме 204 806 236 рублей (как установлено налоговым органом, или 214 177 158 рублей по данным налогоплательщика), которые были отгружены комиссионерам, но не были ими реализованы по состоянию на 31.12.2002.

При этом общество включило в составе расходов стоимость запасных частей, которые находились на комиссии по состоянию на 01.01.2002 и были реализованы в течение 2002 года на сумму 201 788 103 рублей. Об этом обстоятельстве общество заявило в возражениях на акт проверки и представил необходимые документы в обоснование данного факта.

В соответствии со статьей 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту и результаты проверки этих доводов.

Впоследствии, поскольку в ходе рассмотрения возражений к акту проверки налогового органа не были приняты во внимание доводы налогоплательщика, последний представил в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2002 год в связи с обнаружением технической ошибки и представил документы по Требованию налогового органа. Уточненная декларация по затратам была принята налоговым органом и по результатам проверки приняты заявленные расходы, что подтверждает обоснованность возражений налогоплательщика по акту проверки в части заявленных налогоплательщиком расходов. В ходе судебного разбирательства налоговый орган не оспорил данную сумму расходов налогоплательщика.

На основании статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 30 НК РФ налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, налоговый орган при проведении проверок должен также обеспечивать контроль за правильностью исчисления налогоплательщиком налогов и сборов.

Следовательно, при проверке правильности исчисления налоговой базы налоговый орган должен выявлять не только факты завышения расходов, но и факты занижения расходов в течение проверяемого периода и при вынесении решения учитывать как расходы, которые налогоплательщик учет самостоятельно, так и те расходы, которые он мог учесть, но не учел для целей налогообложения (тем более при наличии возражений налогоплательщика).

Поскольку налогоплательщик не учел в составе затрат расходы по реализованным запасным частям, которые мог учесть в сумме 201 788 103 рублей и учел расходы по нереализованным запасным частям, которые не мог учитывать, в сумме 214 177 158 рублей (по данным налогоплательщика, и по которой налоговый орган не заявил возражений), общая сумма завышения расходов в связи с реализацией запасных частей в 2002 году фактически составила 12 389 055 рублей.

С учетом указанных обстоятельств выводы налогового органа о завышении расходов на сумму 204 806 236 рублей необоснованны и сделаны без учета всех обстоятельств дела, влияющих на правильность определения налогооблагаемой базы, в части, превышающей сумму 12 389 055 рублей.

Следовательно, налоговый орган не доказал наличие фактической обязанности налогоплательщика по уплате указанной в оспариваемом решении суммы налога и оснований для начисления пени и штрафа в указанных размерах.

Налоговый орган установил, что в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ налогоплательщик не включил в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности (пункт 1.30 решения).

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока давности или по другим основаниям.

Данная норма непосредственно связывает включение суммы кредиторской задолженности во внереализационные доходы с истечением срока исковой давности, порядок применения и исчисления которого регулируется гражданским законодательством.

В соответствии со статьей 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

Общество не оспаривает наличие суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности в размере 22 438 260 рублей и не заявило о наличии обстоятельств, являющихся основанием для прерывания течения срока исковой давности взыскания кредиторской задолженности.

При этом налогоплательщик не представил доказательств учета в составе внереализационных доходов спорной суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности в иные налоговые периоды.

Вместе с тем, арбитражный суд учел, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган не учел доводов общества в возражениях на акт проверки, о невозможности списания кредиторской задолженности в размере 255 740 рублей в отношении ОАО "Балаковские влокна".

ОАО "Балаковские волокна" реализовало свое право на взыскание задолженности. На основании исполнительного листа N 015812 от 01.12.1999 постановлением судебного пристава - исполнителя от 25.01.2000 возбуждено исполнительное производство, исполнительный документ находится на исполнении в сводном исполнительном производстве о взыскании с ОАО "КАМАЗ".

С учетом указанных обстоятельств арбитражный суд признал правомерной позицию налогового органа по данному эпизоду, за исключением выводов налогового органа в части суммы 255 740 рублей в отношении ОАО "Балаковские волокна".

Вместе с тем, судом не учтено, что выводы налогового органа о фактической сумме недоимки должны были быть сделаны с учетом суммы занижения расходов, признанных налоговым органом в размере 131 242 638 рублей.

В связи с чем заявленные требования в данной части подлежат удовлетворению в полном объеме (пункт 1.30 решения).

В нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ОАО "КАМАЗ" неправомерно включена в состав внерерализационных расходов, как сумма безнадежного долга, задолженность в размере 3 456 711 рублей при отсутствии документального подтверждения возникновения такой задолженности (пункт 1.31 решения).

Налоговый орган установил, что налогоплательщик включил в состав внереализационных расходов списанную в связи с истечением сроков исковой давности дебиторскую задолженность, по которой отсутствовали первичные документы, подтверждающие наличие задолженности.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде, в частности, суммы безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Общество приобрело в 1999 году права требования к ЭЖЭУ МЖК на сумму в 3 456 711 рублей и полагает, что размер спорной задолженности ЭЖЭУ МЖК подтверждается договором цессии и приложением N 1 к нему, подписанным прежним кредитором, а также письмом руководителя ЭЖЭУ МЖК.

В соответствии со статьей 385 ГК РФ кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования.

Договор цессии подтверждает перемену лиц в обязательстве, но, сам по себе, не является доказательством наличия самого обязательства, которое должно быть подтверждено документами, удостоверяющие право требования.

Общество документально не подтвердило наличие спорного обязательства в связи с чем вывод налогового органа о неправомерном включении в состав внереализационных расходов, как суммы безнадежного долга, задолженности в размере 3 456 711 рублей при отсутствии документального подтверждения возникновения такой задолженности является правомерным и законных оснований для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в данной части не имеется.

Налоговый орган признал, что налогоплательщик в нарушение статьи 54, пункта 1 статьи 81 НК РФ неправомерно включил в состава убытков прошлых лет расходы, относящиеся к предыдущим налоговым периодам (пункт 1.32 решения).

Налогоплательщик в обоснование заявленных требований ссылается на то, что спорные расходы понесены в 2002 году, отсутствуют законные основания для подачи уточненной декларации и отсутствует недоимка.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в том числе, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового периода) периода.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что документы, служащие основанием для проведения расчетов, получены и спорные расходы произведены в 2002 году. При этом налоговый орган не доказал несоответствие произведенных расчетов условиям заключенных сделок.

Следовательно, в 2001 году у налогоплательщика отсутствовали основания для учета спорных расходов.

Суд признал обоснованными доводы налогоплательщика по данному эпизоду с учетом следующих обстоятельств.

В силу пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Действовавшая редакция пункта 1 статьи 81 НК РФ предусматривала, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если неполнота отражения сведений не привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате, то налогоплательщик не обязан был подавать уточненную налоговую декларацию.

У налогоплательщика отсутствует обязанность по внесению изменений в налоговые декларации прошлых налоговых периодов в соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ, поскольку не включение в налоговую базу предыдущих налоговых периодов спорных расходов не привело к занижению налогооблагаемой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Также налогоплательщик не допустил ошибки при определении налоговой базы.

Не включение спорных затрат расходов соответствующих налоговых периодов фактически привело к завышению налогооблагаемой базы и к излишней уплате налога на прибыль за те же периоды. Независимо от того, в каком налоговом периоде необходимо было отразить выявленные заявителем расходы, у налогоплательщика не возникло недоимки по налогу на прибыль, поскольку им переплачена сумма налога в предыдущие налоговые периоды, к тому же по более высокой налоговой ставке.

В данном случае подлежат применению специальные нормы главы 25 НК РФ, установленные для целей исчисления налога на прибыль , и отсутствуют правовые основания для перерасчета налоговой базы по налогу на прибыль.

То обстоятельство, что налогоплательщиком в налоговой декларации спорные суммы были отражены в качестве убытков прошлых лет, не исключает право налогоплательщика учесть спорные расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В ходе проведения проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик, в нарушение статьи 249 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год, не учел часть доходов от реализации имущественных прав, а именно, доходы от реализации именных ценных бумаг на общую сумму 1 568 731 581 рублей (пункт 1.33 решения).

В течение 2002 года заявитель приобретал собственные акции и реализовывал их в дальнейшем на основании договоров купли - продажи.

Номинальная стоимость собственных акций налогоплательщика составляет 50 рублей.

В январе - апреле налогоплательщик приобрел 11 376 907 штук обыкновенных именных акций ОАО "КАМАЗ" по цене за одну акцию 0,01 рубля на общую сумму 113 769 рублей на основании договоров купли - продажи от 17.01.2002 б/н с ЗАО "ИН-КАМ", от 27.03.2002 N б/н с ЗАО "Внешнеторговая компания КАМАЗ", от 27.03.2002 б/н с ЗАО "ОС-КАМ" и от 24.04.2002 б/н с ЗАО "Внешнеторговая компания КАМАЗ". Приобретенные акции налогоплательщик продал по цене 50 рублей по договорам купли - продажи от 17.01.2002 N 037-14 с Министерством земельных и имущественных отношений Республики Татарстан. В декабре 2002 года налогоплательщик приобрел еще один пакет собственных акций, переданных ему при ликвидации дочернего общества ЗАО "КАМАЗ-КОМПОНЕНТЫ", в количестве 20 000 000 обыкновенных именных акций ОАО "КАМАЗ" по цене 0,01 рублей за штуку.

Приобретенные акции были проданы по договорам купли - продажи от 28.12.2002 с ООО "КАМ-САУЗ", от 28.12.2002 с ООО "КАМ - НОРД", от 28.12.2002 с ООО "КАМАЗ-ОСТ", от 28.12.2002 с ООО ""КАМ-ВЕСТ" по цене 50 рублей за одну штуку.

Данные обстоятельства не оспариваются.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, предусмотрен в статье 251 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2002) при определении налоговой базы не учитываются суммы превышения номинальной стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций (долей, паев) в случае продажи налогоплательщиком акций, ранее выкупленных ею у владельцев.

Цена, по которой налогоплательщик продал собственные акции в 2002 году, не превышает их номинальной стоимости. Следовательно, разница между ценой продажи, равной номинальной стоимости акций, и расходами на приобретение акций не подлежит налогообложению.

Налоговый орган в обоснование своей позиции ссылается на статью 16 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ_" (далее - Закон N 57-ФЗ), согласно которому пункт 56 статьи 1 этого Закона, исключающий норму подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, вступает в силу с 1 января 2002 года. Данная ссылка является неправомерной, как противоречащая нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Официальная публикация Закона N 57-ФЗ состоялась 31 мая 2002 года. Следовательно, на основании положений статей 5 и 285 НК РФ положения пункта 56 статьи 1 Закона N 57-ФЗ могли вступить в силу только с 1 января 2003 года.

Согласно абзаца 1 пункта 1 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1 -го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных названной статьей.

Пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ" разъяснено, что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании пункта 1 статьи 5 НК РФ такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.

В соответствии со статьей 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулирующих законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Этот запрет на придание обратной силы нормам закона, ухудшающим положение налогоплательщика основан на конституционном принципе стабильности налоговых правоотношений, закрепленных в статье 57 Конституции РФ. Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Предусмотренные Законом N 57 - ФЗ изменения в части подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ привели к увеличению налогооблагаемой прибыли, что свидетельствует об ухудшении положения налогоплательщика.

Для целей реализации прав по акциям, в том числе, и на приобретение оставшегося после ликвидации имущества, организация производит расходы, равные расходам на приобретение акций. Отношения, складывающиеся при формировании уставного капитала, носят возмездный характер.

В связи с изложенным вывод налогового органа по данному эпизоду является необоснованным.

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно при определении базы переходного периода не включил в доходы сумму дебиторской задолженности, отраженную по состоянию на 31.12.2001 на внебалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособном дебиторов", в размере 940 149 рублей, поскольку согласно подпункта 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ в доходах базы переходного периода должна быть учтена дебиторская задолженность, которая числилась у налогоплательщика в бухгалтерском учете на 01.01.2002 как на балансе, так и за балансом (пункт 1.34 решения).

Согласно подпункта 1 пункта 1 статьи 10 Закона N 110-ФЗ налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Спорная задолженность была ранее списана налогоплательщиком на убытки и учтена при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в качестве внереализационного расхода, что подтверждается первичными документами, представленными налогоплательщиком в дело, по которым налоговый орган не заявил возражений, и в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 10 Закона N 110-ФЗ не должна включаться в состав доходов по базе переходного периода.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ на установленные положениями данной статьи налоговые вычеты. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ в редакции, действовавшей на момент применения налоговых вычетов, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) либо уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, приобретение которых производится для осуществления производственной деятельности или иных признаваемых объектами обложения НДС операций, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей на момент применения налоговых вычетов, вычеты производится на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком - либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Таким образом, в силу казанных положений Налогового кодекса Российской Федерации условием предъявления налогоплательщиком к вычету сумм НДС является фактическая уплата им налога поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг) либо таможенным органам при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, в целях их перепродажи, осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, принятие этих товаров (работ, услуг) к учету и наличие соответствующих подтверждающих документов и счетов - фактур по итогам налогового периода суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение пункта 1 статьи 146 НК РФ налогоплательщик не включил в налоговую базу за февраль 2002 года по подразделению ДРи ВНР стоимость безвозмездно переданной полиграфической продукции в сумме 892 074 рублей (пункт 2.1 решения).

В феврале 2002 года полиграфическая продукция (открытки, календари, плакаты) стоимостью 892 074 рубля были использованы в качестве рекламной продукции на ралли "Аррас-Мадрид-Дакар-2002" для работы со спонсорами, организаторами и участниками гонки, а также руководством ОАО "КАМАЗ" для представительских целей в качестве презентационных материалов для руководителей Республики Татарстан, представителей зарубежных фирм и смежных предприятий.

Налоговый орган признал, что распространявшаяся налогоплательщиком полиграфическая продукция является товаром, передавалась получателям безвозмездно, а потому на основании пункта 3 статьи 38, подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ возник объект обложения НДС; полиграфическая продукция распространялась адресно, среди ограниченного круга лиц (спонсоры, организаторы и участники гонки ралли "Аррас-Мадрид-Дакар 2002", руководители Республики Татарстан, представителей зарубежных фирм и смежных предприятий), поэтому ее передача не может быть признана распространением рекламной информации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом под имуществом следует понимать объекты, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодекса РФ (исключая имущественные права).

Спорная полиграфическая продукция содержала логотипы и символы ОАО "КАМАЗ" не была предназначена для реализации и целью ее распространения была для налогоплательщика одним из способов распространения информации о своей деятельности и производимых товарах.

Открытки и плакаты не имеют никакой самостоятельной имущественной ценности (равно как и потребительской стоимости), а являются лишь средством для передачи содержащейся в них рекламной информации. Налоговый орган не доказал, что данная полиграфическая продукция была реализована, либо предназначалась для реализации. Следовательно, в данном случае, спорная полиграфическая продукция не может рассматриваться как товар.

Таким образом, раздачу полиграфической продукции следует рассматривать не как передачу товаров, а как распространение информации, что не приводит к возникновению объекта налогообложения, предусмотренного пунктом 1 статьи 146 НК РФ.

Расходы на приобретение полиграфической продукции учтены заявителем по налогу на прибыль в составе расходов на рекламу в соответствии со статьей 264 НК РФ и вошли в себестоимость производимых автомобилей.

На основании статьи 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддержать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Спорная полиграфическая продукция распространялась среди индивидуально неопределенного круга лиц, что не противоречит указанному определению рекламы.

По мнению налогового органа, в нарушение пункта 1 статьи 146 НК РФ налогоплательщик в оборот, облагаемый НДС, не включил выручку от реализации услуг финансовой аренды (лизинга) по подразделению ОАО "КАМАЗ" "Департамент продаж", в том числе, за ноябрь 2002 года в сумме 15 924 096 рублей (в том числе, НДС - 2 654 016 рублей) и за декабрь 2002 года в сумме 1 121 867 рублей (в том числе, НДС - 186 978 рублей) (пункт 2.2 решения).

Общество считает, что спорные платежи не являются лизинговыми платежами, а являются авансовыми платежами по выкупу автомобилей, арендуемых ООО "НЧ АРТ".

С учетом положений статей 153-158 НК РФ, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров, обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи произведены.

Заявителем с сумм авансовых платежей за ноябрь и декабрь 2002 года, поступивших от ООО "НЧ АРТ", налог на добавленную стоимость не был своевременно исчислен и уплачен, что не оспаривается налогоплательщиком.

Вместе с тем, в обоснование своей позиции налогоплательщик ссылается на то, что суммы НДС, подлежащие уплате по данному эпизоду, были уплачены в декабре 2003 года.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснил, что учет платежей по договорам аренды с правом выкупа и купли - продажи от 13.11.2002 года с ноября 2002 года по июль 2003 года осуществлялся подразделением ОАО "КАМАЗ" - Дирекцией по маркетингу и продажам (ДМИП). Все денежные средства, поступающие от ООО "НЧ АРТ" в качестве авансовых платежей по выкупу автомобилей, отражались нарастающим итогом на внутреннем счете ДМИП. Извещение от 29.11.2002 N 160 является доказательством отражения внутреннем счете ДМИП суммы в размере 17 984 485 рублей, являющейся оплатой авансовых выкупных платежей за ноябрь и декабрь 2002 года, произведенной ООО "НЧ АРТ" простыми векселями АК БАРС Банка. С июля 2003 года ведение бухгалтерского учета по рассматриваемым договорам было передано в Департамент лизинга Центральной бухгалтерии налогоплательщика. В связи с чем 31 июля 2003 года в ходе передачи бухгалтерского учета по договору купли - продажи от 13.11.2002 с внутреннего счета ДМИП на внутренний счет Центральной бухгалтерии ОАО "КАМАЗ" была перечислена сумма 31 876 389,48 рублей, доказательством чего является извещение департамента Дирекция по маркетингу и продажам в адрес Центральной бухгалтерии ОАО "КАМАЗ" о передаче сумм ежемесячных платежей по выкупу автомобилей по договору аренды с ООО "НЧ АРТ" от 31.07.2003 N 176, приобщенное к материалам дела.

В ходе камеральной проверки налоговой декларации ОАО "КАМАЗ" по налогу на добавленную стоимость за июль 2003 года МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан произведен расчет суммы авансовых платежей, отраженных на счетах ОАО "КАМАЗ" в июле 2003 года с разбивкой по подразделениям ОАО "КАМАЗ". Согласно указанному расчету по Департаменту лизинга ЦБ ОАО "КАМАЗ" сумма выявленных на внутренних счетах департамента авансовых платежей, равна 45 525 115,89 рублей.

Доказательством того, что спорные суммы НДС с авансовых платежей, поступивших от ООО "НЧ АРТ", участвовали в формировании суммы доначисленного налога по подразделению Департамент лизинга ЦБ ОАО "КАМАЗ" на сумму 45 525 115,89 рублей. В данный перечень включены счета - фактуры N 1 и N 2 от 29.11.2002, предъявленные ОАО "КАМАЗ" на предусмотренные договором купли - продажи автомобилей от 13.11.2002 суммы авансовых выкупных платежей за ноябрь 2002 года - 15 924 096 рублей и за декабрь 2002 года - 1 121 866,66 рублей.

Выявленная по результатам проверки задолженность была погашена налогоплательщиком в полном объеме путем проведения зачета имеющейся переплаты у ОАО "КАМАЗ" на указанную сумму недоимки, что подтверждается уведомлением МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РФ о взаимозачете от 29.12.2003 N 6831, письмом МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Российской Федерации от 13.01.2004 N 20-01/301, справкой Центральной бухгалтерии ОАО "КАМАЗ" от 14.07.2006 N 76-7838, приобщенными к материалам.

Указанные документы приобщены к материалам дела и налоговый орган не заявил возражений по представленным налогоплательщиком документам.

Исходя из пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается, в том числе, с уплатой налога и (сбора) налогоплательщиком ил и плательщиком сбора, а также с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора. На основании пункта 2 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.

Уведомление МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Российской Федерации о взаимозачете N 6831 датировано 29.12.2003. Следовательно, с этой даты обязанность по уплате спорного НДС исполнена налогоплательщиком.

Данные доводы налогоплательщика подтверждены документально, налоговый орган, в свою очередь, не опроверг указанный вывод налогоплательщика и не представил бесспорных доказательств наличия фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДС по данному эпизоду.

В связи с чем, с учетом положений статей 65, 200 АПК РФ, статьи 108 НК РФ, вывод налогового органа о не включении налогоплательщиком выручки от реализации услуг финансовой аренды (лизинга) по подразделению "Департамент продаж" за ноябрь 2002 года в сумме 15 924 096 рублей (в том числе, НДС - 2 654 016 рублей) и за декабрь 2002 года в сумме 1 121 867 рублей (в том числе, НДС - 186 978 рублей) является не доказанным, и не имеется законных оснований для доначисления суммы налога и штрафа.

В тоже время, поскольку налог уплачен налогоплательщиком с нарушением установленных сроков уплаты, налоговый орган правомерно начислил сумму пени по данному эпизоду.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 153, пункта 1 статьи 163 НК РФ налогоплательщиком в части подразделения Дирекция по маркетингу и продажам несвоевременно исчислены суммы налога на добавленную стоимость от сумм выручки, полученной при реализации товаров (работ, услуг). Определением налоговой базы налогоплательщиком производится на основании данных книги продаж и ведомости N 16, которые формируются из суммы оплат текущего периода. Сведения по таким суммам представляются подразделением "Центральная бухгалтерия" по системе "авизо", учет которых осуществляется бухгалтерской проводкой Д-79 К-т 62 по журналу - ордеру N 9. При сравнении указанных документов проверкой установлены факты несвоевременного отражения в книге продаж, ведомости N16 и соответственно в налоговой декларации выручки от реализованной продукции. В нарушение пункта 1 статьи 167 НК РФ ОАО "КАМАЗ" (подразделение Дирекция по маркетингу и продажам) не включило в налоговую базу за декабрь 2002 года выручку от реализации в сумме 1 206 755 рублей, в том числе, НДС - 201 126 рублей (пункт 2.3 решения).

Общество ссылается на то, что спорные суммы налога были учтены налогоплательщиком при исчислении и уплате налога за апрель 2003 года и март 2004 года. В частности, сумма в размере 682 755 рублей, поступившая в качестве арендного платежа по счету - фактуре N 42628 от 18.12.2002 была учтена налогоплательщиком при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за апрель 2003 года, с указанной суммы был исчислен и уплачен НДС; сумма в размере 524 000 рублей, поступившая в качестве арендного платежа по счету - фактуре N 42197 от 10.08.2002, была учтена налогоплательщиком при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за март 2004 года, с указанной суммы был исчислен и уплачен НДС, что, по мнению налогоплательщика, подтверждается книгой продаж подразделения ОАО "КАМАЗ" Дирекция по маркетингу и продажам за апрель 2003 года и за март 2004 года, наборной формой декларации по ОАО "КАМАЗ", которая является сводным документом, содержащим данные внутренних налоговых деклараций подразделений ОАО "КАМАЗ" за апрель 2003 года и за март 2004 года, налоговой декларацией ОАО "КАМАЗ" за март 2004 года. Данные документы приобщены к материалам дела и налоговый орган не заявил возражений по представленным налогоплательщикам документам.

Налоговый орган, не опроверг указанный довод налогоплательщика и не представил бесспорных доказательств наличия фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДС по данному эпизоду.

В связи с чем, с учетом положений статей 65, 200 АПК РФ, статьи 108 НК РФ, данный вывод налогового органа является не доказанным, и не имеется законных оснований для доначисления суммы налога и штрафа.

Вместе с тем, поскольку налог уплачен налогоплательщиком с нарушением установленных сроков уплаты, налоговый орган правомерно начислил сумму пени по данному эпизоду.

Налоговый орган установил, что налогоплательщик неправомерно применил налоговые вычеты по НДС в декларациях за 2002 год, поскольку на момент применения вычетов представленные счета - фактуры не соответствовали требованиям статьи 169 НК РФ (пункт 2.5 решения).

До вынесения оспариваемого решения налогового органа налогоплательщик с возражениями по акту проверки представил в налоговый орган копии счетов - фактур, перечисленных в пункте 4.5.1 акта проверки, с заверенными исправлениями.

Согласно статье 169 НК РФ счет - фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации. Пунктом 2 этой статьи установлено, что счета - фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету - фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленные продавцом. Пункт 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ устанавливает обязательные реквизиты, которые должны содержаться в счете - фактуре, а пункт 6 этой же статьи предусматривает порядок ее подписания.

Законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на устранение нарушений, допущенных при оформлении счетов - фактур, ТТН и иных документов. Нарушения могут быть устранены как путем внесения исправлений, так и путем замены документа.

Налоговый орган не заявил возражений по оформлению исправленных счетов - фактур.

При этом арбитражный суд посчитал, что согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты производятся как на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), так и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Платежными документами подтверждается оплата счетов - фактур, в том числе, налога на добавленную стоимость.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 02.10.2003 года N 384-О указал, что счет - фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику вычетов по налогу на добавленную стоимость. Налоговые вычеты могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату налога на добавленную стоимость. Такой подход согласуется с конституционно - правовым смыслом вычетов по налогу на добавленную стоимость, выявленных Конституционным Судом Российской Федерации.

Оплата счетов - фактур, в том числе НДС, и принятие на учет приобретенного товара подтверждаются материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Из содержания статей 171 и 172 НК РФ следует, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором произведена оплата и товары (работы, услуги) приняты к учету в установленном порядке.

В пункте 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, указано, что счета - фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретенных товаров.

Факты оплаты и принятия на учет товаров, приобретенных по спорным счетам - фактурам, в тех налоговых периодах, когда указанный в них НДС включен налогоплательщиком в состав налоговых вычетов, налоговый орган не оспаривает.

Глава 21 Налогового кодекса РФ не устанавливает особого порядка применения налоговых вычетов в случае ненадлежащего оформления поставщиками счетов - фактур. Не содержит она и правила о том, что предъявление к вычету НДС по исправленным счетам - фактурам может быть осуществлено налогоплательщиком только в том налоговом периоде, в котором получены исправленные счета - фактуры.

Следовательно, исправленные документы являются основанием для применения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, когда фактически произведена оплата, уплачен НДС и товары (работы, услуги) приняты к учету в установленном порядке, и могут служить доказательством правомерности учета налогоплательщиком примененных налоговых вычетов.

Налоговый орган признал неправомерным применение налоговых вычетов по НДС в размере 5210 рублей по услугам гостиниц, указанных в пункте 1.20 оспариваемого решения. По сведениям налогового органа указанные гостиницы на налоговом учете не состоят и не включены в Государственном реестр налогоплательщиков, в связи с чем, по мнению налогового органа, уплаченные при приобретении услуг гостиниц суммы НДС не могут быть приняты к вычету (пункт 2.6 решения).

Общество представило в налоговый орган счета -фактуры, доказательства оплаты услуг гостиниц, включая НДС, и другие документы, подтверждающие соблюдение налогоплательщиком условий для применения налоговых вычетов, предусмотренных главой 21 НК РФ.

Представленные счета - фактуры по формальным признакам соответствуют предъявляемым к ним требованиям и налоговый орган не заявил иных возражений по документам налогоплательщика, кроме указанных обстоятельств, установленных в отношении контрагентов налогоплательщика - гостиниц "Челябинск" города Челябинск, "Южный Урал" города Челябинск, "Дикон" города Челябинск, "Урал" города Челябинск, "ОКА" города Нижний Новгород.

При этом налоговый орган не оспаривает сам факт командировок, фактическое приобретение услуг, их оплату, в том числе, НДС, и наличие первичных документов.

Таким образом, материалами дела подтверждается соблюдение налогоплательщиком порядка и условий, предусмотренных главой 21 НК РФ в качестве необходимых и достаточных для подтверждения права на налоговые вычеты.

Информация, использованная налоговым органом в обоснование своей позиции, об отсутствии государственной регистрации указанных юридических лиц относится к 2005 году и не является доказательством факта, относящегося к спорному периоду.

В соответствии с письмом Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.04.2002 N С5-5/уп-342 отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков о возмещении уплаченного налога на добавленную стоимость, предъявленных с соблюдением порядка, определенного Налогового кодекса РФ, возможен лишь в случае установления в ходе судебного разбирательства факта недобросовестности конкретного лица. При этом в соответствии с правилами судопроизводства доказывание указанного факта является обязанностью налогового органа.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал в своих решениях на то, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Презумпция добросовестности предполагает, что действия налогоплательщика являются экономически оправданными, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и представленных документах - достоверны.

Налоговая добросовестность третьих лиц не влияет на права налогоплательщиков и не является доказательством недобросовестности налогоплательщика, поскольку не доказана согласованность действий налогоплательщика и его контрагентов, направленных исключительно на искусственное создание оснований для возмещения налога.

Оценив доводы налогового органа, арбитражный суд не находит оснований в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности, а также отсутствия должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

В данном случае налоговый орган не опроверг документы налогоплательщика и отраженные в них сведения и не заявил, что представленные налогоплательщиком документы недействительны в силу их фальсификации либо по иным причинам, и отраженные в них сведения недостоверны.

Указанные налоговым органом обстоятельства сами по себе не влекут недействительность представленных налогоплательщиком в обоснование примененных налоговых вычетов документов.

Следовательно, данные обстоятельства не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в реализации предоставленного ему Законом права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

В ходе проверки в нарушение пункта 1 статьи 172 НК РФ по подразделению ДЗиЛ (Департамент закупок и логистики) налогоплательщиком, по мнению налогового органа, необоснованно предъявлены к вычету суммы НДС по товарно - материальным ценностям при отсутствии факта оплаты поставщику за поставленные товары, в частности, за декабрь 2002 года в сумме 58 988 рублей по счетам - фактурам N 10/2171 от 27.11.2002 в сумме 21720 рублей, в том числе, НДС 3 620 рублей; N 10/2171 от 13.11.2002 в сумме 107 391 рублей, в том числе, НДС 21 478 рублей, N 10/2135 от 04.11.2002 в сумме 203 338 рублей, в том числе, НДС 33 889 рублей, выставленным поставщиком ГУП РТ "ПО ЕлАЗ" в адрес ОАО "КАМАЗ" за поставленные товары, и за декабрь 2002 года в сумме 166 667 рублей по счету - фактуре N 237 от 10.10.2002 при отсутствии факта уплаты поставщику ООО "ТЦ ГЗОЦМ" г. Москва (пункт 2.7 решения).

Согласно оспариваемому решению налогового органа в соответствии с договорам купли - продажи от 02.02.2001 N 08/ДС-08-75 ГУП РТ "ПО ЕлАЗ" выставило в адрес налогоплательщика за поставленную продукцию счета -фактуры N 10/2282 от 27.11.2002 на сумму 21720 рублей, N 10/2171 от 13.11.2002 на сумму 107 39, 58 рублей; N 10/2135 от 04.11.2002 на сумму 203 338,56 рублей, N 10/2136 от 04.11.2002 на сумму 124 483,56 рублей, N 10/2153 от 11.11.2002 на сумму 294 439,32 рублей, N 10/2173 от 13.11.2002 на сумму 169 601,16 рублей. Для оплаты указанных счетов - фактур налогоплательщиком 25.12.2002 были выданы собственные векселя со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 22.01.2003 на общую сумму 1 млн. рублей N 3345035 на сумму 100 000 рублей, N 3345036 на сумму 100 000 рублей, N 3345037 на сумму 100 000 рублей, N 3345038 на сумму 100 000 рублей, N 3345032 на сумму 200 000 рублей, N 3345033 на сумму 200 000 рублей, N 3345034 на сумму 200 000 рублей.

В соответствии с решением налоговый орган признал, что необоснованно предъявлены налогоплательщиком налоговые вычеты по НДС за декабрь 2002 года в сумме 58 988 рублей по счетам - фактурам N 10/2282 от 27.11.2002 в сумме 21720 рублей, в том числе, НДС 3 620 рублей, N 10/2171 от 13.11.2002 в сумме 107391 рублей, в том числе, НДС 21478 рублей, N 10/2135 от 04.11.2002 в сумме 203 338 рублей, в том числе, НДС 33 889 рублей, выставленным поставщиком ГУП РТ "ПО ЕлАЗ" в адрес ОАО "КАМАЗ" за поставленные товары. Вычеты по другим счетам -фактурам налоговым органом не оспариваются.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик ссылается на то, что оплата по спорным счетам - фактурам произведена иным способом - зачетом между ОАО "КАМАЗ" и ГУП РТ "ПО ЕлАЗ".

Налоговый орган не опроверг данный вывод налогоплательщика.

Налогоплательщик представил акт взаимозачета за декабрь 2002 года между ОАО "КАМАЗ" и ГУП РТ "ПО ЕлАЗ" и счета - фактуры, по которым был произведен зачет, в соответствии с которым спорные счета - фактуры N 10/2282 от 27.11.2002, N 10/2171 от 13.11.2002, N 10/2135 от 04.11.2002 были оплачены вместе с другими счетами - фактурами путем проведения взаимозачета в декабре 2002 года.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 167 НК РФ оплатой товара признается прекращение обязательств зачетом встречного однородного требования, для которого, в силу статьи 410 ГК РФ, достаточно заявления одной стороны.

В постановлении от 20.02.2001 N 3-П Конституционный Суд Российской Федерации сформулировал положение, согласно которому при расчетах путем зачета встречных требований суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях.

В данном случае материалами дела подтверждается, что налогоплательщик письменно уведомил своего контрагента о прекращении взаимных обязательств зачетом встречных однородных требований с указанием номеров счетов - фактур, по которым прекращаются взаимные обязательства, а также сумм задолженности с учетом налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах суд обоснованно признал, что у налогового органа не имелось правовых оснований для признания отсутствия факта оплаты и для вывода о необоснованности налоговых вычетов по НДС за декабрь 2002 года в сумме 58 988 рублей и доводы налогоплательщика в данной части являются обоснованными.

В то же время суд первой инстанции признал необоснованными доводы заявителя в части налоговых вычетов по НДС по расчетам с ООО "ТЦ ГЗОЦМ", поскольку обществом не представлены однозначные доказательства оплаты по счету - фактуре N 237, доводы основаны на косвенных доказательствах оплаты, которые не являются бесспорными, в связи с чем суд признал недоказанным факт оплаты по счету - фактуре N 237 и правомерность применения налогового вычета по НДС в данной части.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО "КАМАЗ" налоговый орган установил, что в нарушение пункта 2 статьи 171, и пункта 1 статьи 172 НК РФ по подразделению ДЗиЛ (Департамент закупок и логистики) налогоплательщиком неправомерно применен налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость за май и июнь 2002 года в сумме 6 236 137 рублей, так как в ходе выездной проверки выявлено отсутствие счетов - фактур и факта оплаты.

Общество не оспаривает установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства, однако, полагает, что не имеется оснований для доначисления суммы налога, начисления пени и штрафа по причине отсутствия недоимки.

В июле 2005 года общество выявило ошибочное применение спорных налоговых вычетов за май и июнь 2002 года по подразделению ДЗиЛ. В связи с чем ДЗиЛ в центральную бухгалтерию ОАО "КАМАЗ" была направлена пояснительная записка о корректировках, а также уточненные налоговые декларации за май и июнь 2002 года по подразделению ДЗиЛ. В то же время по другому подразделению, БУОиР (Бухгалтерия, учет, отгрузка и реализация запасных частей), было обнаружено ошибочное начисление налога к уплате по тем же периодам и в суммах, покрывающих спорные вычеты.

С учетом данных обстоятельств в августе 2005 года обществом представлены были уточненные налоговые декларации по НДС за май и июнь 2002 года.

Письмом от 12.09.2005 N 03-03-12578 инспекция отказала в принятии представленных уточненных налоговых деклараций за май июнь 2002 года, ссылаясь на истечение трехлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода.

В ходе выездной налоговой проверки общество представило в налоговый орган соответствующие уточненные налоговые декларации, письмо от 12.09.2005 N 03-03-12578 и пояснения указанных обстоятельств.

Налоговый орган не принял возражения общества по данному эпизоду, доначислил сумму налога, начислив пени и штраф.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ в случае неверного исчисления налогов, относящихся к прошлым налоговым периодам, налогоплательщику следует производить перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

Согласно статье 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию.

В соответствии со статьей 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации. Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает оснований для отказа в принятии уточненной налоговой декларации, в том числе, и по мотиву формы декларации либо срока ее представления, и не лишает налогоплательщика возможности вносить изменения (дополнения) в ранее представленную декларацию.

Статьей 87 НК РФ установлено, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Налоговый орган не опроверг сведения налогоплательщика, указанные в уточненных декларациях, и не доказал, что содержащиеся в них данные неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Занижение суммы налога по одному подразделению налогоплательщика и одновременное завышение суммы того же налога по другому подразделению по тем же налоговым периодам и в суммах, покрывающих суммы занижения, не влечет для налогоплательщика образованию недоимки.

С учетом указанных обстоятельств налоговый орган не доказал наличие фактической обязанности налогоплательщика по уплате спорной суммы налога, указанной в оспариваемой решении, и, соответственно, наличие законных оснований для доначисления суммы налога, начисления пени и штрафа по данному эпизоду.

Согласно оспариваемому решению налогового органа в нарушение пункта 1 и 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 173 НК РФ обществом в налоговых декларациях по НДС за январь - декабрь 2002 года занижена сумма налога на добавленную стоимость в размере 58 910 881 рублей в результате необоснованного включения в налоговые вычеты НДС, уплаченного поставщику при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации при отсутствии факта уплаты НДС таможенным органам за счет собственных средств (пункт 2.9 решения).

По мнению налогового органа, общество не понесло реальных затрат по уплате НДС в бюджет, а, следовательно, в силу пункта 1 статьи 172 НК РФ не мог заявить налоговые вычеты.

Как следует из материалов дела, в течение 2002 года ОАО "КАМАЗ" приобретало у иностранных продавцов материально - производственные запасы для главного конвейера, и по мере их поступления осуществляло их поставку на учет.

Суммы таможенных платежей, в том числе, налога на добавленную стоимость, перечислялись в бюджет иностранными покупателями, а также российскими комиссионерами заявителя, но за счет средств ОАО "КАМАЗ". Данные обстоятельства не противоречат смыслу абзаца 2 статьи 2 НК РФ, пункту 1 статьи 45 НК РФ, статье 118 ТК РФ.

Общество в ходе налоговой проверки представило документы, подтверждающие указанные обстоятельства (копии платежных документов иностранных поставщиков в адрес Набережночелнинского таможенного поста, договоры с ними, грузовые таможенные декларации).

В платежных документах определено назначение платежа как оплата таможенных платежей, с указанием реквизитов контрактов с ОАО "КАМАЗ", по которым они оплачиваются; в грузовых таможенных декларациях также отражены сведения о суммах таможенных платежей и суммах НДС, подлежащих уплате в связи с ввозом товаров.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что представленные обществом платежные документы на перевод валюты в пользу иностранных контрагентов, контракты, инвойсы от иностранных контрагентов и грузовые таможенные декларации подтверждают факт перечисления НДС в пользу иностранных контрагентов за счет средств налогоплательщика.

Апелляционный суд не находит оснований для переоценки данных выводов суда первой инстанции в данной части, в части выводов, изложенных по пунктам 1.35, 2.10, 2.12 и 4, и в остальной части решения.

Выводы суда по указанным пунктам оспариваемого решения основаны на фактических обстоятельствах, подтверждены материалами дела и соответствуют положениям статей 45, 171, 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 18.07.2008 по делу N А56-16826/2006 изменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 05.04.2006 N 12-12/05 в отношении эпизодов, указанных в пунктах 1.2, 1.14, 1.30.

Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 05.04.2006 N 12-12/05 в отношении эпизодов, указанных в пунктах 1.2, 1.14, 1.30.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Т.И. Петренко

Судьи

Г.В. Борисова Л.В. Зотеева