Пресс-служба КС РФ об общих принципах в системной связи (Э.М. Цыганков, "Ваш налоговый адвокат", N 4, IV квартал 2004 г.)

Пресс-служба КС РФ об общих принципах в системной связи

"Правовая позиция" пресс-службы Конституционного Суда Российской Федерации о значении Определения КС РФ от 8 апреля 2004 г. N 169-О действительно носит принципиальный характер во всех смыслах этого выражения. По данному вопросу с пресс-службой КС РФ не поспоришь, как, впрочем, и с самим КС РФ.

Не останавливаясь на предыстории вопроса, сразу перейдем к обсуждению информационного сообщения.

Единственной соломинкой, за которую ухватился КС РФ для оправдания своей позиции и которую КС РФ представляет в качестве незыблемого фундамента, являются положения ч. 3 ст. 17 Конституции РФ. Именно здесь, по мнению КС РФ, закреплено правило об уплате налога не абы как, а исключительно добросовестно. Причем правила добросовестного порядка уплаты налога будут знать только правоприменители (налоговые органы и суды).

Приведем дословно текст ч. 3 ст. 17 Конституции РФ: "Осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц".

Иногда просто удивляешься способности к созданию правовых миражей. На этот раз закрепленный в Конституции РФ библейский завет - "не делать другим того, чего себе не хотите" - был использован во имя публичных интересов, превратившись в "заповедь" уже совершенно другого порядка - о превосходстве "общественного" над "личным", что предполагает исключительно добросовестную передачу "кесарю кесарева".

Можно согласиться с мнением КС РФ о том, что провозглашенное в ст. 17 Конституции РФ правило действует в любой сфере общественной жизни. Однако совершенно не ясно, на каком основании "права и свободы других лиц" интерпретируются как "публичный интерес"?

Что такое публичный интерес и почему сфера публичного интереса является неприкосновенной и ставится выше прав и свобод человека, также непонятно.

Читая положения ст. 2 и 16 Конституции РФ, очень трудно понять "интенцию" КС РФ, провозглашающего нерушимость и верховенство "имманентных" границ для прав и свобод человека в виде публичного интереса.

Оказывается, основное предназначение конституционного права - защита публичного интереса за счет "лимитирования" (ограничения) прав и свобод человека. Такое заключение представляет собой совершенно новый подход к осмыслению истории всего человечества, поскольку из этого заключения следует, что основной целью всех революций и освободительных движений, добивавшихся принятия конституции, было лимитирование прав и свобод человека.

На всякий случай еще раз посмотрим на положения ст. 2 и 16 Конституции РФ.

"Статья 2

Человек, его права и свободы являются высшей ценностью. Признание, соблюдение и защита прав и свобод человека и гражданина - обязанность государства".

"Статья 16

1. Положения настоящей главы Конституции составляют основы конституционного строя Российской Федерации и не могут быть изменены иначе как в порядке, установленном настоящей Конституцией.

2. Никакие другие положения настоящей Конституции не могут противоречить основам конституционного строя Российской Федерации".

При буквальном, правовом и, наконец, библейском толковании положений ст. 17 Конституции РФ (когда под правами и свободами других лиц понимается не публичный интерес, а непосредственно права и свободы других лиц, являющихся субъектами права) соблюдается принцип обратной связи, когда другие лица также обязуются соблюдать права и свободы человека и гражданина.

К сожалению, текст информационного сообщения пресс-службы КС РФ оставляет многие вопросы без ответов.

Может ли человек и гражданин рассчитывать на соблюдение прав и свобод со стороны "публичного интереса"? Способен ли "публичный интерес" на обладание правами и свободами? Наконец, хотелось бы узнать, чьи конкретно права и свободы нарушает налогоплательщик при злоупотреблении своим правом на налоговый вычет?

Уверенности в профессионализме КС РФ заметно поубавилось. Между тем пока еще трудно предположить, что КС РФ в основу своих позиций закладывает чистой воды демагогию, которая нередко используется правоприменителями для оправдания собственных злоупотреблений: например, недобросовестная уплата налогов приводит к ущемлению права нетрудоспособного населения на получение пенсии, сокращаются государственные пособия, а тигру в клетке недокладывают мясо.

Однако хорошо это или плохо, но налогоплательщики не знают и не могут знать, куда именно государство распределит полученные от них денежные средства - на уплату пособия нетрудоспособным, на пополнение золотовалютного резерва или на закупку вооружения.

Уже давно доказано, причем на конкретных примерах, что полное совпадение интересов государства и общества - утопия. Можно себе представить, как кощунственно будет звучать требование уплачивать налоги добросовестно в тоталитарном государстве. В данном случае как раз добросовестная уплата налога может повлечь за собой нарушение прав и свобод человека.

Научно-философские умозаключения, наверное, способны украсить даже "отказное" определение КС РФ при условии, что они не подменяют собой правовые нормы. Дух, который судьи пытаются вселить в лаконичные нормы Конституции РФ, явно не соответствует букве Основного закона.

Теперь обсудим ссылку КС РФ на нормы ст. 10 ГК РФ. В этой статье речь действительно идет о недопустимости злоупотребления правом, предоставленным лицу гражданским законодательством, которое, однако, в силу п. 3 ст. 2 ГК РФ не применяется к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, если иное не предусмотрено законодательством.

Между тем права налогоплательщика (в том числе право на налоговый вычет) устанавливаются налоговым, а не гражданским законодательством.

Из буквального толкования п. 3 ст. 10 ГК РФ определенно следует, что зависимость защиты гражданских прав от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно, возникает только в случаях, прямо установленных законом.

Напомним, что налоговое законодательство не ставит защиту прав налогоплательщика в зависимость от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно.

Способы, применяемые Конституционным Судом Российской Федерации для опровержения позиции "предпринимательского сообщества" о том, что в российском законодательстве отсутствует норма о запрете злоупотребления правом в налоговых отношениях, никак нельзя назвать добросовестными.

Первоначально КС РФ подменяет понятие "права и свободы других лиц" понятием "публичный интерес". Затем, говоря о предусмотренном НК РФ праве налогоплательщика, ссылается на ГК РФ, в котором защита гражданских прав ставится в зависимость от добросовестности участников гражданских правоотношений. В последнем случае также допускается некорректность определений.

"Ловкость рук и никакого мошенничества". В нашем случае ловкость изложения. Следите внимательно:

"Всякая схема налоговой оптимизации основана на применении гражданско-правовых средств (согласен. - Э.Ц.). Но в ст. 10 Гражданского кодекса Российской Федерации содержится принцип о недопустимости злоупотребительных вариантов осуществления субъективных прав" (согласен, если после слова "субъективных" добавить слово "гражданских". - Э.Ц.). Вроде бы все правильно. Только при чем здесь гражданское право, если речь идет о праве налогоплательщика на налоговый вычет, установленном налоговым законодательством?

Если гражданско-правовые средства применяют с целью налоговой оптимизации, это уже само по себе исключает цель (намерение) причинить вред или иным образом злоупотребить своими гражданскими правами в отношении других лиц - участников гражданских правоотношений.

Если даже по невероятному стечению обстоятельств такое злоупотребление произошло, то единственным последствием этих действий станет отсутствие судебной защиты права, которым злоупотребили в отношении других участников гражданских правоотношений. Такие последствия не идут ни в какое сравнение с последствиями, которые ожидают налогоплательщика, чьи действия правоприменитель посчитает недобросовестными.

Гипотетически налогоплательщик может злоупотребить своим правом, предусмотренным налоговым законодательством, например, если, присутствуя при проведении налоговой проверки, будет препятствовать осуществлению налоговым органом права на проведение такой проверки. Однако в этом случае необходимо констатировать нарушение прав и свобод конкретных участников (субъектов) налоговых правоотношений, а не абстрактного публичного интереса.

О недобросовестности КС РФ как стороны, по сути, научного спора может свидетельствовать обращение к оппонентам исключительно "предпринимательское сообщество", а в худшем случае "юристы, выражающие интересы предпринимателей". Конечно, если вопросы права, в том числе вопросы соблюдения прав и свобод человека и гражданина, интересуют только предпринимателя и не входят в "сферу публичного интереса", то уж лучше оставаться юристом, выражающим интересы предпринимателей.

Уровень и профессионализм выразителей публичного интереса особенно ярко проявляются в предложениях наподобие следующего:

"Если признать безусловное и бесконтрольное право налогоплательщика уплачивать НДС любым способом (выделено автором. - Э.Ц.), то в таком случае под угрозой оказывается конституционный принцип всеобщности и равенства налогообложения". Хотелось бы поинтересоваться, в каком таком законе налогоплательщику предоставляется безусловное и бесконтрольное право уплачивать НДС любым способом? Не менее интересно узнать, в каком месте приведенной в качестве примера схемы налоговой минимизации государство недополучает причитающийся ему НДС?

Наконец, как обычно, при слабости аргументов и доводов на помощь приходит "заграница" (в данном случае Франция, в которой действует общий принцип запрета злоупотребления правом). Вот только опять не понятно, если сделки "заключены с целью незаконного (выделено автором. - Э.Ц.) уменьшения налогового бремени", то зачем французы полагаются на общие принципы вместо применения ответственности за нарушение закона?

Казалось бы, нарушить право сильного практически невозможно. Устанавливая правовые нормы и принуждая индивида к их исполнению, государство способно заставить налогоплательщика "уплачивать НДС любым способом". Единственное, на что налогоплательщик вправе надеяться, так это то, что данный способ будет заранее известен и определен законом, а не последующим субъективным решением правоприменителя.

В настоящее время контролирующий орган обладает полным набором мер для пресечения незаконного поведения налогоплательщика, в том числе в сфере гражданских правоотношений. ГК РФ позволяет практически любую сделку признать недействительной. Достаточно воспользоваться таким основанием недействительности сделки, как ее несоответствие основам правопорядка и нравственности. Однако даже этого оказалось недостаточно для защиты публичного интереса.

Конечно, совершенствовать законодательство, методы и формы налогового контроля дело хлопотное. Гораздо проще обязать налогоплательщика добросовестно уплачивать налог, а налогового агента - добросовестно его удерживать и перечислять в бюджет. Было бы еще проще, если бы "публичный интерес" мог сказать: по щучьему веленью, по моему хотенью, налоги, сами в бюджет уплачивайтесь, и не просто так, а с удовольствием и добросовестно, без каких-либо сомнений в том, что на вас возлагаются дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Э.М. Цыганков

"Ваш налоговый адвокат", N 4, IV квартал 2004 г.