Все дело в деталях ("Налоговые споры", N 7, июль 2006 г.)

Все дело в деталях

Отечественных предприятий, в той или иной степени использующих механизмы незаконной минимизации налогов, достаточно много. Однако даже при тщательном планировании, анализе последствий и виртуозном исполнении риск оказаться в проигрыше все же остается. Рассматриваемое дело - очередное тому подтверждение.

Причина спора

Налогоплательщик приобрел партию материалов. Налоговая инспекция, посчитав, что материальные расходы документально не подтверждены, не приняла стоимость данных материалов при расчете налога на прибыль и отказалась признать право налогоплательщика на вычет суммы НДС, которую организация уплатила при покупке этих материалов. По мнению налоговой инспекции, сделка по приобретению материалов была фиктивной, так как организация-покупатель не смогла предъявить товарно-транспортные накладные на приобретенные материалы, а также документы на выполнение погрузочно-разгрузочных работ. Документы, составленные при приемке и оприходовании товара, были заполнены с нарушением действующего законодательства; с нарушением были составлены и счета-фактуры.

/--------------------------------------------\           /-----------------------------------------\

|       Позиция налоговой инспекции          |---  ----|             Позиция организации         |

|--------------------------------------------|           |-----------------------------------------|

|Те накладные на материалы, которые предъявил| 1309 577  |Первичные документы, составленные при по-|

|при проверке налогоплательщик, не могут быть| рублей    |купке и оприходовании материалов,  запол-|

|приняты во внимание, так как  составлены  по| 50 копеек |нены в соответствии с действующим законо-|

|неунифицированной форме. Кроме того,  прода-|           |дательством, что подтверждает  реальность|

|вец материалов является недобросовестным на-|           |экономических взаимоотношений  покупателя|

|логоплательщиком  по  следующим  основаниям:|           |и продавца. Материальные расходы докумен-|

|- после завершения сделки по продаже матери-|           |тально подтверждены, поскольку в соответ-|

|алов продавец перестал подавать налоговую  и|           |ствии со ст. 272 НК РФ датой  осуществле-|

|бухгалтерскую отчетность;                   |           |ния материальных расходов признается дата|

|- на момент проверки он находится в розыске;|           |передачи сырья и материалов в производст-|

|- сведения о банковском  счете,  на  который|           |во. Списание  приобретенных  материалов в|

|поступали деньги от сделки, продавец в нало-|           |производство оформлялось требованием-нак-|

|говые органы не подавал.                    |           |ладной по форме N М-11.                  |

|Счета-фактуры, предъявленные продавцом поку-|           |Подтверждая свое право на налоговый вычет|

|пателю, составлены с нарушениями подп. 4  п.|           |НДС, организация представила исправленные|

|5 ст. 169 НК РФ.                            |           |счета-фактуры.                           |

\--------------------------------------------/           \-----------------------------------------/

/--------------------------------------------\           /-----------------------------------------\

|Решение в пользу налоговой инспекции в части|           |Решение в пользу организации в части  на-|

|НДС                                         |           |лога на прибыль                          |

\--------------------------------------------/           \-----------------------------------------/

Позиция суда

Суд встал на сторону налогоплательщика в вопросе признания расходов на приобретенные материалы при расчете налога на прибыль организации и отклонил его требование о зачете сумм входного НДС. Доводы, по которым суд принял решение в пользу организации, были следующие.

Во-первых, экономическую обоснованность приобретения материалов налоговая инспекция не отрицает.

Во-вторых, в соответствии со ст. 272 НК РФ при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты. При этом датой осуществления материальных расходов признается дата передачи сырья и материалов в производство. Для признания в целях налогового учета материальных расходов необходимо правильно составить документы на отпуск сырья и материалов в производство. Налогоплательщик при списании приобретенных материалов в производство использовал требования-накладные по форме N М-11. Таким образом, расходы на списание материалов в производство документально подтверждены. Отсутствие документов на транспортировку материалов не имеет отношения к делу, так как эти затраты в налоговые расходы налогоплательщик не включал.

Решение в пользу налоговой инспекции принято по следующим основаниям.

Для подтверждения права на налоговый вычет налогоплательщик обязан доказать факт принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг), уплату налога поставщику и представить счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ. Документы, подтверждающие факт перечисления денег поставщику, имеются. Однако предъявленные покупателем материалов в качестве доказательства накладные не являются документальным подтверждением приемки материалов, поскольку накладная составлена по неунифипированной форме. В ней отсутствуют необходимые реквизиты. Не могут служить обоснованием для оприходования материалов и неправильно оформленные продавцом счета-фактуры. Исправленные счета-фактуры не могут быть приобщены к делу, так как в условиях розыска поставщика налоговыми органами и отсутствия хозяйственных отношений с ним заявитель не указал источник и способ получения исправленных документов.

Такое решение принял ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 06.03.06 по делу N А13-6672/2005-19.

Наш комментарий

Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28.12.01 N 119н.

Итак, исходя вроде бы из одних и тех же документов суд признал право организации на учет расходов в целях налогообложения прибыли и отказал в праве на возмещение сумм оплаченного входного НДС. В чем причина?

В обоих случаях налогоплательщику необходимо иметь правильно заполненные первичные документы, только документы эти разные. Обратите внимание, что в случае с налогом на прибыль организаций нужны правильно составленные документы на отпуск сырья и материалов в производство, а в случае с возмещением НДС - документы о получении и оприходовании товаров.

Документы об отпуске материалов организация составила правильно, поэтому суд и встал на ее сторону. Получается, что для целей налогообложения прибыли недочеты в оформлении товарных накладных значения не имеют. Напомним, что порядок учета материалов установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. В пункте 100 Методических указаний предусмотрено, что первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в подразделения являются:

лимитно-заборная карта (форма N М-8);

требование-накладная (форма N М-11);

накладная (форма N М-15).

Образцы форм утверждены постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а.

Совсем другое дело, когда речь идет о суммах возмещаемого НДС. Здесь необходимы первичные документы, строго связанные с некой определенной партией приобретаемых материалов: товарные накладные, счета-фактуры и т.д. Неправильно составленные документы не позволяют оприходовать закупленные материалы и соответственно не позволяют принять к вычету связанный с ними входной НДС.

Это требование действует и после 1 января 2006 г. Дело в том, что, хотя условия об оплате НДС покупателем товара (для получения права на налоговый вычет) больше не существует, необходимость оприходования покупки никто не отменял.

Согласно п. 47 и 49 выше упомянутых Методических указаний поступившие в организацию счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты и другие сопроводительные документы на поступившие грузы передаются соответствующему подразделению организации как основание для приемки и оприходования материалов. Если выявлены расхождения между данными поставщика и фактическими данными, оформляются приходные ордера по форме N М-4. Приемка и оприходование материалов может оформляться проставлением на документе поставщика (на счете, накладной и т.п.) штампа, в оттиске которого содержатся те же самые реквизиты, что и в приходном ордере.

Если груз перевозится автотранспортом, то приемка поступающих материалов осуществляется на основе товарно-транспортной накладной, получаемой от грузоотправителя.

Из рассмотренного судебного решения можно сделать еще один важный вывод.

Суд вынес свое решение исходя из ошибок при составлении подтверждающих первичных документов, а то, что деловые партнеры организации оказались недобросовестными налогоплательщиками, почти никакой роли не сыграло (за исключением отказа суда принять исправленные счета-фактуры). Это может означать, что если бы все документы у налогоплательщика были в порядке, налоговой инспекции было бы сложнее доказывать свою правоту. Согласно позиции Конституционного Суда РФ (определение от 25.07.01 N 138-0) налогоплательщик не может считаться недобросовестным, пока это не доказано представителями ФНС России. И в НК РФ также ничего не говорится о том, что покупатель обязан контролировать, как его контрагенты уплачивают налог. Тем не менее, если бы налоговая инспекция сумела доказать, что цены на материалы завышены, и это привело к занижению налога на прибыль, исход дела мог быть другим.

Подозревая налогоплательщика в незаконных операциях, проводимых через пропавшую фирму, налоговая инспекция могла бы поднять банковские выписки, т.е. оценить деятельность фирмы в том периоде, в котором были взаимоотношения с налогоплательщиком. Если бы оказалось, что она занимается и продажей металла, и страхованием, и другой специфической деятельностью, обосновать необходимость обращения в эту фирму было бы трудно.

Из сложившейся судебной практики видно, что обычно суды не принимают во внимание тот факт, что поставщик товара не заплатил НДС, не отчитался по нему или сдал неверные, в т.ч. нулевые, налоговые декларации. Часто суды "прощают" налогоплательщикам-покупателям и то, что продавец указывает в счете-фактуре недостоверную информацию (например, чужой адрес или ИНН), или же подпись директора на счете-фактуре не соответствует той, что стоит в учредительных документах поставщика (см. постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.06.05 по делу N А56-9797/04; ФАС Уральского округа от 23.11.05 по делу N Ф09-5291/05-С2; ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.12.05 по делу N А19-6569/05-30-Ф02-6063/05-С1).

Суды становятся на сторону налоговых органов, если оказывается, что контрагент организации не числится в ЕГРЮЛ или ЕГРИП. По мнению арбитражных судов, незарегистрированный поставщик юридическим лицом не является, а значит, и сделки с ним недействительны (см. постановления ФАС Северо-Западного округа от 30.05.05 по делу N А13-11928/04-26, ФАС Северо-Кавказского округа от 12.11.03 по делу N Ф08-4492/2003-1718А).

"Налоговые споры", N 7, июль 2006 г.