Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 октября 2008 г. N 14АП-3216/2008

17 октября 2008 г.

г. Вологда Дело N А05-4302/2008

Резолютивная часть решения объявлена 13 октября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 октября 2008 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Мурахиной Н.В., Осокиной Н.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Пушковой Л.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт" Куракиной М.Я. по доверенности от 15.09.2008, Белой Е.В. по доверенности от 15.09.2008; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Думиной Е.Н. по доверенности от 09.01.2008 N 04-03/00009,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 10 июля 2008 года (судья Бекарова Е.И.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт"" (далее - ООО "КЗСКС - сбыт", общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - МИ ФНС, инспекция) от 24.09.2007 N 12-05/3466дсп об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 10 июля 2008 года признан недействительным ненормативный правовой акт - решение от 24 сентября 2007 года N 12-05/3466 дсп, вынесенное в г. Котласе Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в отношении общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича-сбыт" об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления к уплате недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой и накопительной части трудовой пенсии за 2006 год в сумме 49 156 руб. и соответствующих пеней.

Отказано в признании недействительным ненормативного правового акта - решения от 24 сентября 2007 года N 12-05/3466 дсп, вынесенного в г. Котласе Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в отношении общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича-сбыт" об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления к уплате недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой и накопительной части трудовой пенсии за 2005 год в сумме 613 532 руб., за 2006 год в сумме 542 021 руб. и соответствующих пеней. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано. С МИ ФНС в пользу общества взыскана 1000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Инспекция с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2008 по делу N А05-4302/2008 отменить в части признания недействительным решения налогового органа от 24.09.2007 N 12-05/3644дсп в сумме 32 083 руб. 02 коп. согласно ее таблице расчета финансового результата деятельности ООО "Котласский завод силикатного крпича-сбыт" и соответствующих сумм пеней с учетом уточнения апелляционной жалобы, принятого апелляционным судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). В остальной части просит оставить решение без изменения, а апелляционную жалобу ООО "КЗСК - сбыт" - без удовлетворения. Считает, что инспекцией правомерно доначислены обществу страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 и 2006 года и соответствующие суммы пеней.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу с доводами, изложенными в ней не согласно, поскольку ООО "КЗСК - сбыт" производило своим работникам в проверяемом периоде (2005-2006 годы) ежемесячные выплаты за счет средств, остающихся в его распоряжении после налогообложения в сумме 3 822 885 руб. 52 коп., в 2006 году в сумме 4 489 114 руб. 84 коп. В обоснование ссылается на то, что общество в этот период применяло УСНО, объектом обложения являлись доходы. Организации, применяющие УСНО, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 2 статьи 346.11 НК РФ). По мнению общества, применение УСНО и определение для этой цели специального объекта налогообложения не лишает его права производить выплаты за счет средств, оставшихся в его распоряжении после уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО. Налоговое законодательство не содержит запрета для налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, применять льготы, установленные для плательщиков налога на прибыль. Просит жалобу инспекции оставить без удовлетворения.

В свою очередь, общество также частично не согласилось с судебным актом и обратилось в апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2008 N А05-4302/2008 об отказе в удовлетворении требований ООО "КЗСК - сбыт" в части начисления к уплате недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой и накопительной частей трудовой пенсии за 2005 год в сумме 613 532 руб., за 2006 год в сумме 542 021 руб. и соответствующих сумм пеней отменить. В обоснование ссылается на то, что все произведенные обществом выплаты предусмотрены коллективным договором с учетом мнения профсоюзной организации. Была проведена аттестация рабочих мест и определены физико-химические и иные неблагоприятные факторы, которые затем учитывались при начислении выплат по каждому конкретному работнику. Выплаты производились на основании имеющегося Положения, в котором утверждены соответствующие коэффициенты, на основании проведенной аттестации спустя месяц после их начисления на протяжении всех налоговых периодов, по которым произведены доначисления страховых взносов. Полагает, что, так как общество находилось на УСНО, объектом налогообложения выбраны доходы, и компенсационные выплаты производятся с фактически полученных доходов. Статья 346.17 НК РФ устанавливает, что при определении налоговой базы, исчисляемой в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доходы и расходы налогоплательщика признаются по кассовому методу, то есть после их фактического получения. На предприятии ежемесячно издаются приказы о том, чтобы производить в пользу своих работников дополнительные вознаграждения, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.

Инспекция отзыв на апелляционную жалобу общества не представила.

Заслушав объяснения представителей инспекции, общества, исследовав письменные доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части, апелляционная инстанция считает апелляционную жалобу инспекции подлежащей удовлетворению, а решение суда - частичной отмене в связи с неправильным применением норм материального права и недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными, апелляционную жалобу общества оставлению без удовлетворения.

Как видно из материалов дела, МИ ФНС проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, полноты и правильности исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, результаты которой оформлены актом выездной налоговой проверки от 31.08.2007 (т.1, л. 11-11). На данный акт ООО "КЗСК - сбыт" представлены возражения от 14.09.2007 вх. N 6073503. Рассмотрев акт проверки и возражения на него при участии руководителя общества, заместитель начальника инспекции принял решение от 24.09.2007 N 12-05/3466дсп, которым доначислил обществу страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой части пенсии за 2005 год - 513 649 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на выплату накопительной части пенсии за 2005 год - 99 883 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой части пенсии за 2006 год - 484 369 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на выплату накопительной части пенсии за 2006 год - 106 808 руб., а также пени за просрочку уплаты доначисленных в ходе проверки страховых взносов по страховой части трудовой пенсии в сумме 220 375 руб. 75 коп. и по накопительной части трудовой пенсии в сумме 44 830 руб. 02 коп. Всего доначислено страховых взносов по результатам проверки на сумму 1 204 709 руб., пеней на сумму 265 205 руб. 77 коп. и обществу предложено уплатить указанные суммы доначисленных взносов и пеней.

Не согласившись с решением инспекции в данной части, ООО "КЗСК - сбыт" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В ходе налоговой проверки инспекция установила, что в нарушение статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) обществом занижена налоговая база для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на суммы выплат, не включаемых обществом в себестоимость, в которые входят денежные компенсации работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, и денежные подарки работникам к праздникам 23 февраля и 8 марта, что подтверждается приказами без номера с января 2005 года по декабрь 2006 года. В проверяемом периоде общество являлось работодателем и производило эти выплаты в пользу физических лиц на основании заключенных трудовых договоров. При этом инспекцией выявлено, что одну из составных частей оплаты труда работников составляли выплаты, именуемые "выплаты, не включенные в себестоимость", которые носили регулярный характер, являлись по своей сути стимулирующими и поощрительными и в соответствии со статьей 255 НК РФ относятся к расходам на оплату труда работников и не охватываются нормами статьи 238 НК РФ как не подлежащие налогообложению. Доля выплат, не включенных в себестоимость, в общей сумме заработной платы работников составляет 63,5 % в 2005 году и 55,5 % за 2006 год. Директором общества ежемесячно принимались приказы о предоставлении дополнительных денежных компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, которые начислялись в соответствии с прилагаемыми к приказу списками работников, куда входили директор, главный бухгалтер, фельдшер, разнорабочие. Всего сумма выплат по указанным приказам составила 8 214 861 руб. Также директором общества приняты приказы о предоставлении денежных подарков в соответствии со списками на сумму 390 200 руб. ООО "КЗСК - сбыт" применяет систему налогообложения в виде единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с выбранным им объектом - доходы. Поскольку в силу статьи 346.11 НК РФ предусмотрена замена уплаты единого налога, в том числе и налога на прибыль организаций, следовательно, налоговая база по налогу на прибыль у таких организаций не формируется как таковая.

В связи с тем, что общество, применяющее упрощенную систему налогообложения, в соответствии со статьей 346.1 НК РФ, не является плательщиком налога на прибыль организаций, инспекция посчитала, что на него не распространяются положения пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Удовлетворяя заявленные обществом требования в части признания недействительным решения инспекции по включению в налоговую базу для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование денежных компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, в сумме 49 156 руб. и соответствующих сумм пеней, суд первой инстанции указал, что ООО "КЗСК - сбыт" не доказало компенсационный характер указанных выплат, установленный статьями 164, 219 Трудового кодекса Российской Федерации, они являются оплатой труда, которую общество должно было производить за счет фонда оплаты труда, однако выплаты, начисленные работникам во 2 и 4 кварталах 2006 года, по источникам выплаты (из чистой прибыли, оставшейся после налогообложения) не подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ. В остальной части в удовлетворении требований отказано, так как оснований для применения названной нормы не имеется.

В соответствии со статьей 2 Закона N 167-ФЗ правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом. Следовательно, налоговые органы полномочны контролировать правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой.

В 2005-2006 годах общество применяло упрощенную систему налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ определено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 10 Закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ, которой определен и порядок исчисления и уплаты единого социального налога.

Пунктом 1 статьи 236 НК РФ предусмотрено, что для налогоплательщиков-организаций объектом обложения единым социальным налогом являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

При этом пунктом 3 статьи 236 НК РФ определено, что указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Вместе с тем, в силу пункта 21 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Налоговое законодательство не содержит ограничений для налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, применять льготы, установленные плательщиком налога на прибыль. Следовательно, применение обществом упрощенной системы налогообложение и определение для этой цели специального объекта налогообложения не лишают его права производить выплаты за счет средств, оставшихся в его распоряжении после уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а довод инспекции, отраженный в решении о том, что на ООО "КЗСК - сбыт" не распространяются положения пункта 3 статьи 236 НК РФ, является ошибочным.

В апелляционной жалобе общество ссылается на то, что в 2005-2006 годах ООО "КЗСК - сбыт" производило своим работникам ежемесячные выплаты за счет средств, остающихся в распоряжении после налогообложения в 2005 году в сумме 3 822 885 руб. 52 коп., в 2006 году в сумме 4 489 114 руб. 84 коп. По его мнению, правомерность таких выплат подтверждается коллективным договором, заключенным между работниками ОАО "КЗСК" и его администрацией ОАО "КЗСК" на 2001-2004 год, распространенным на взаимоотношения ООО "КЗСК - сбыт" и его работников и продленным до 30.06.2007 на основании дополнения к договору от 06.12.2004, пунктом 7.8. которого предусмотрены компенсационные выплаты за вредные и тяжелые условия труда; копией договора о продлении срока действия коллективного договора от 30.06.2004г., заключенного ИП Палкиным А.В. с профсоюзной организацией ОАО "КЗСК" на три года, а именно с 30.06.2004 по 30.06.2007, в котором его действие распространено на всех сотрудников, работающих у ИП Палкина А.В., ООО "КЗСК", ООО "КЗСК-сбыт", ООО "Север-строй-сервис", ООО "Север-булгар-сервис", ИП Скрипина В.Б., ОАО "Котласоптторг". При этом единственным учредителем данных организаций является Палкин А.В. О наличии рабочих мест с вредными и тяжелыми условиями труда свидетельствуют результаты аттестации рабочих мест, проведенной в 2003 году в ОАО "КЗСК", так как конкурсное производство по этому обществу завершено, а все рабочие места сохранились те же, переаттестация у заявителя не проводилась в связи с тем, что ООО "КЗСК - сбыт" создано на производственных мощностях предприятия - банкрота. Общество указывает, что выплаты производятся на основании пункта 2.4 Соглашения по охране труда от 01.01.2005, заключенного между ООО "КЗСК - сбыт" и профсоюзной организацией, предусматривающего выплату работодателем по результатам аттестации рабочих мест доплат и компенсаций за работу, связанную с тяжелыми и вредными условиями труда, которые не входят в оплату труда, выплачиваются за счет специального фонда предприятия. Для этого на предприятии руководителем ООО "КЗСК - сбыт" принято Положение о создании с 01.01.2005 специального фонда, который формируется для выплат дополнительной денежной компенсации работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, отчисления в фонд производятся ежемесячно, выплачиваемые компенсации не входят в средний заработок работников. Ежемесячно в течение проверяемого периода (2005-2006 годов) единственный учредитель общества Палкин А.В. принимал решения о направлении части прибыли на выплаты компенсаций работникам. Считает, что указанные выплаты производились в соответствии со статьями 164, 219 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) с инициативы профсоюзной организации. Также полагает, что суд первой инстанции неправильно указал, что в течение первого квартала 2005 года у общества не было в распоряжении чистой прибыли в связи с тем, что он является первым налоговым периодом в деятельности общества, поскольку при создании общества его деятельность была направлена на получение прибыли, для чего составлялись плановые сметы, представленные в суд, компенсационные выплаты производились спустя месяц после их начисления на протяжении всех налоговых периодов, по которым произведены начисления страховых взносов. Так как ООО "КЗСК - сбыт" находится на УСНО с объектом "доходы", то компенсационные выплаты производятся с фактически полученных доходов (по кассовому методу).

В судебном заседании 17.09.2008 представитель общества Белая Е.В. пояснила, что выплаты денежной компенсации работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда не производились из средств специального фонда, созданного на основании Положения о создании специального фонда" от 01.01.2005, а выплачивались за счет прибыли, оставшейся после уплаты единого налога по упрощенной системе налогообложения, которая планировалась заранее. Дополнительно представитель общества Куракина М.Я. пояснила, что выплаты за тяжелые условия труда производились ежемесячно за счет оставшейся чистой прибыли, расчет которой производили ежемесячно. Расчет чистой прибыли составлен на основании итоговых ведомостей и деклараций, копии которых есть в материалах дела. Бухгалтерский учет на предприятии не велся, так как оно находилось на упрощенной системе налогообложения.

Согласно части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, а также оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ). Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами (часть 4 статьи 71 АПК РФ).

Оценив представленные в материалы дела доказательства (т. 1, л. 70, 74, 78, т. XIV, л. 81, 82-105, т. 15, л. 7-10, 20), на которые ООО "КЗСК-сбыт" ссылается в апелляционной жалобе, и то, что в оспариваемом решении инспекцией произведен анализ доли спорных выплат в пользу работников, которые фактически составили в 2005 году 63,51%, в 2006 году - 55,5% (т. 1, л. 25), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что обществом документами не доказан характер произведенных выплат в качестве компенсирующих какие-либо убытки, дополнительные расходы и т.п.

При этом суд обоснованно учел систематический ежемесячный характер выплат, их долю в общем объеме выплат в пользу работников, а также статус данных выплат как стимулирующих и поощрительных начислений, зависимость размера выплат от заработной платы, признав правомерным и обоснованным довод налогового органа о том, что "выплаты, не включенные в себестоимость" являются элементом оплаты труда работников общества.

Трудовое законодательств подразделяет выплаты в пользу работников, связанные с тяжелыми и вредными условиями труда, которые подразделяются трудовым законодательством РФ на два вида: оплата труда в повышенном размере согласно статьям 146, 147 ТК РФ и денежная выплата, призванная компенсировать работнику затраты, связанные с исполнением им трудовых обязанностей в соответствии со статьями 164, 219 ТК РФ.

Исходя из позиции, высказанной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2007 N 4419/07, суд правильно указал, что в статье 238 НК РФ речь идет о компенсации применительно к статьям 164, 219 ТК РФ, то есть о денежной выплате, призванной компенсировать работнику затраты, связанные с исполнением им трудовых обязанностей, так как выплаты, установленные статьями 146, 147 ТК РФ, являются составной частью оплаты труда работников и их налогообложение производится с учетом статьи 255 НК РФ.

Статьей 219 ТК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что каждый работник имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда. Однако в рассматриваемом периоде порядок выплаты такой компенсации законодателем не был определен.

В обоснование своих доводов заявитель ссылается на пункт 7.8 коллективного договора, где работодатель обязуется предусмотреть и выплачивать повышенные "компенсационные выплаты" за вредные и тяжелые условия труда на основании аттестации рабочих мест.

Апелляционная инстанция согласна с судом первой инстанции, что из данного пункта коллективного договора невозможно установить, о каких компенсационных выплатах идет речь: применительно к статьям 164, 219 ТК РФ или о повышенной оплате труда согласно статьям 146, 147 ТК РФ, поскольку в нем не указан ни размер компенсаций, ни порядок их расчета. Также следует отметить, что в коллективном договоре не содержится конкретный размер компенсации и порядок ее выплаты.

Не подтверждается этот факт и трудовыми договорами (т. 5 , л. 4-29, т. 15, л. 33-50), заключенными с работниками, которым производились спорные выплаты за вредные и тяжелые условия труда, поскольку в них отсутствует ссылка на то, что за вредные и тяжелые условия труда на основании аттестации рабочих мест им будут производиться компенсационные выплаты, предусмотренные статьей 219 ТК РФ. В них указано, что на работника распространяются льготы и гарантии, установленные действующим законодательством.

Из итоговых ежемесячных ведомостей по зарплате за 2005-2006 годы (т. 14, л. 2-73) также не усматривается, что работникам производится именно выплата компенсации за вредные и тяжелые условия труда, так как в них просто отражено, что это "выплаты, не включенные в себестоимость".

Судом установлено, следует из материалов дела (расчетных листков т. 7, л. 96-164, т. 8, л. 96-155) и не опровергается обществом, что "выплаты, не включенные в себестоимость" включались ООО "КЗСК - сбыт" в налоговую базу работников для исчисления налога на доходы физических лиц, в то время как в соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ компенсационные выплаты, предусмотренные действующим законодательством Российской Федерации, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. В связи с чем он обоснованно отметил непоследовательность позиции общества при осуществлении налогообложения работников, косвенно подтверждающей отсутствие компенсационного характера спорных выплат.

Общество ссылается на то, что названные выплаты подтверждаются проведенными аттестациями рабочих мест как ОАО "КЗСК", так и созданной на основе его производственной базы, самим ООО "КЗСК - сбыт".

Сторонами не оспаривается, что Палкин А.В. является единственным участником ООО "КЗСК - сбыт" и выше указанных предприятий, однако общество, созданное 03.12.2004, не является правопреемником ОАО "КЗСК", о чем свидетельствует выписка из Единого государственного реестра юридических лиц (т. 15, л. 11-20).

Действительно, в материалах дела имеются отчеты о проведенной аттестации соответственно за 2003 и 2007 годы. Вместе с тем, как правильно указал суд, проведение аттестации рабочих мест само по себе не свидетельствует о том, что общество фактически производило выплаты своим работникам компенсаций за вредные и тяжелые условия труда. Так, согласно итоговым ведомостям по зарплате "выплаты, не включенные в себестоимость" производились практически всем работникам, включая инженерно-технических работников, охрану и другие их категории, хотя тяжелый и вредный характер работы аттестацией рабочих мест не подтвержден.

Из материалов дела (т. 8, л. 2-93, т. 10, л. 1-99, т. 11, л. 110-181, т. 12, л. 108-134) видно, что основанием выплаты денежных компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда являлись ежемесячные приказы директора общества, в которых нет конкретной даты их издания и номеров, но указан период, за который производится выплата. При этом в прилагаемых к ним списках имеются ссылки на эти приказы, указан период выплаты, однако в них включены работники заводоуправления, охраны и прочие, аттестация рабочих мест которых не проводилась. Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в проверяемом периоде ООО "КЗСК - сбыт" не проводило аттестацию рабочих мест, а доказательства того, что эти места являются теми же, что и в ОАО "КЗСК", в деле отсутствуют. Имеющиеся в деле штатные расписания, копии трудовых книжек с записями о работе в ОАО "КЗСК" и в ООО "КЗСК-сбыт", трудовые договоры, заключенные работниками с индивидуальным предпринимателем Палкиным А.В. (т.15, л. 32-50), также об этом не свидетельствуют, так как из них невозможно установить, те ли это рабочие места.

Порядком определения коэффициентов для распределения дополнительной денежной компенсации за вредные и тяжелые условия труда, утвержденным директором общества от 01.01.2005 (т. 17, л. 2), на который как на доказательство также ссылается общество, предусмотрены критерии для оценки состояния условий труда: класс условий труда с указанием соответствующих факторов, травмоопасность. При этом установлено, что эти коэффициенты применяются для распределения дополнительной денежной компенсации между членами коллектива бригады, смены, подразделения. Учет данных коэффициентов ведется ежедневно начальником смены, бригады, подразделения и по итогам за месяц выводится среднемесячный коэффициент по каждому критерию вредности. За базовую величину принимаются нормальные условия труда за 8 часовой рабочий день. В заключительной части отражено, что данный Порядок вводится на основе проведенной аттестации рабочих мест по условиям труда на предприятии, в том числе на основании данных Итоговых таблиц по оценке условий труда работников по степени вредности. Поскольку, как указано выше, аттестация рабочих мест не проводилась, а эти критерии зависят от выполнения отдельными категориями лиц определенных работ или работ в определенных вредных условиях, следовательно, они применяются для расчета повышенной оплаты труда, а не компенсации за вредные и тяжелые условия труда.

Положение об оплате труда работников, утвержденное директором ООО "КЗСК - сбыт", без даты (т. 13, л. 95- 96), также не предусматривает выплаты компенсаций работникам, занятым на работах с тяжелыми и вредными условиями труда.

Таким образом, материалами дела не подтверждено, что спорные выплаты являлись компенсационными, предусмотренными статьями 164, 219 ТК РФ. Судом установлено, что фактически они являлись оплатой труда работников общества.

Общество ссылается на то, что выплаты за вредные и тяжелые условия труда производились за счет чистой прибыли, что, по его мнению, подтверждается представленными в материалы дела документами, свидетельствующими о доходе общества, аналитическими записками с расшифровкой чистого дохода, помесячными расшифровками источника выплат за 2005-2006 годы, итоговыми ведомостями по зарплате (т. X1, т. X11).

Проанализировав указанные документы, аналитические записки, ежемесячные итоговые ведомости по зарплате за проверяемый период, налоговые декларации, а также подробные расчеты, акты сверки расчетов дохода, уплаченных сумм налогов, суд первой инстанции пришел к выводу, что выплаты за вредные и тяжелые условия труда по характеру и источникам произведены не из чистой прибыли, подлежали обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование на общих основаниях в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ. Поэтому инспекцией ООО "КЗСК - сбыт" страховые взносы за 1 квартал 2005 года в сумме 87 151 руб., за 2 квартал 2005 года в сумме 165 465 руб., за 3 квартал 2005 года в сумме 167 217 руб., за 4 квартал 2005 года в сумме 193 699 руб., за 1 квартал 2006 года в сумме 123 009 руб., за 2 квартал 2006 года в сумме 162 399 руб., за 3 квартал 2006 года в сумме 148 472 руб., за 4 квартал 2006 года в сумме 98 151 руб. начислены законно и обоснованно., а основания для признания оспариваемого решения недействительным в данной части отсутствуют.

Вместе с тем, суд посчитал доказанным факт выплаты за счет чистой прибыли части суммы за 2 квартал 2006 года в размере 117 773 руб. 31 коп. (т. 12, л. 9-11) и за 4 квартал 2006 года в размере 233 347 руб. 63 коп. (т. 12, л. 3-5), в связи с чем в соответствии с пунктом 1 статьи 270 и пунктом 3 статьи 236 НК РФ признал незаконным и необоснованным начисление инспекцией страховых взносов за 2 квартал 2006 года в сумме 16 488 руб. и за 4 квартал 2006 года в сумме 32 668 руб., а решение в этой части - недействительным.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что при расчете судом допущены арифметические ошибки. В уточнении апелляционной жалобы указывает на то, что судом при расчете чистой прибыли не были учтены начисленные обществом страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005-2006 годы, а также ряд прочих расходов, что, по ее мнению, подтверждается представленным в судебное заседание 13.10.2008 расчетом и материалами дела.

В связи с этим МИ ФНС просит апелляционную инстанцию отменить решение суда в части признания недействительным ее решения о доначислении ООО "КЗСК - сбыт" к уплате недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой и накопительной частей трудовой пенсии за 2006 год в сумме 32 083 руб. 02 коп. и соответствующих сумм пеней. В остальной части (17 072 руб. 98 коп.) решение суда не обжалует.

Общество обжалует решение суда в отказательной части, полагая доказанным факт спорных выплат за счет чистой прибыли.

Апелляционная инстанция не может согласиться с выводами суда первой инстанции о доказанности обществом произведения спорных выплат за счет чистой прибыли по следующим основаниям.

Статьей 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в частности, установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета (в то же время указанные организации должны вести учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете).

В соответствии со статьей 346.24 главы 26.2 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно статье 346.11 главы 26.2 Кодекса организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных статьей 24 Кодекса. Положениями указанной статьи НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Поскольку прибыль предприятий определяется в соответствии с нормами главы 25 НК РФ, следовательно, для исчисления чистой прибыли необходимо руководствоваться именно этими нормами.

Как указано выше, ООО "КЗСК - сбыт" в проверяемый период применяло систему налогообложения - единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в связи с чем не составляло и не представляло в МИ ФНС бухгалтерские балансы и отчеты о прибылях и убытках, что подтвердили представители общества в судебном заседании, хотя, по мнению апелляционного суда, составление таких документов необходимо для оценки стоимости активов общества и подтверждения наличия у общества чистой прибыли для ее распределения. Этот вывод следует из Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и подтверждается Уставом общества.

В соответствии со статьей 346.19 НК РФ налоговый период по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В материалах дела (т. 15, л. 20) имеется Положение о создании специального фонда для выплат дополнительной денежной компенсации за работу с тяжелыми и вредными условиями труда, утвержденное директором ООО "КЗСК-сбыт", которое вводится с 01.01.2005. В указанном Положении отражено, что фонд формируется на основании пункта 9 статьи 210 и статьи 219 ТК РФ, аттестации рабочих мест и коллективного договора, соглашения по охране труда; отчисления производятся ежемесячно, в случае, если по истечении календарного месяца конечные результаты работы предприятия убыточны, отчисления в фонд могут производиться из любых источников, при условии соблюдения статьи 236 НК РФ. Положение предусматривает, что компенсация работникам производится в виде денежных средств, основанием которой являются заявления начальников подразделений и списки, представляемые отделом кадров, не включается в средний заработок; формирование денежных средств в специальном фонде предприятия происходит расчетным путем.

Из названного Положения не следует, что он формируется за счет чистой прибыли общества. Это обстоятельство подтверждается и плановыми сметами затрат на выполнение услуг и распределение прибыли за конкретный месяц и служебными записками директора ООО "КЗСК-сбыт Палкину А.В. (т. 12, л.86-107).

Также представлены ежемесячные решения учредителя Палкина А.В. за 2005, 2006 годы о направлении части дохода в фонд специального назначения (т. 14, л. 82-105) в определенной сумме и за определенный месяц для дополнительной денежной компенсации работникам за работу во вредных и тяжелых условиях труда в соответствии с пунктом 9 статьи 210 и статьей 219 ТК РФ. В решениях указано на издание директором предприятия соответствующего приказа. Вместе с тем, из данных решений не усматривается, в фонд специального назначения какого из юридических лиц, учредителем которого является Палкин А.В., направляется часть дохода и чей это доход, поэтому невозможно сделать вывод, что денежные средства направлялись в фонд ООО "КЗСК-сбыт" в соответствии с указанным Положением и являлись чистой прибылью общества.

Из материалов дела видно, что спорные выплаты производились ежемесячно на основании приказов директора общества, хотя в силу статьи 346.19 НК РФ чистая прибыль могла возникнуть у предприятия только по итогам налогового или отчетного периодов, а не ежемесячно, как считает общество, или ежеквартально, как полагает суд первой инстанции. При этом следует учесть, что в приказах не указано, что данные выплаты производятся за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении общества после уплаты налогов за какой-то конкретный налоговый период, а при проведении инспекцией проверки обществом об этом также не заявлялось, что подтверждается решением инспекции.

В материалах дела имеется пояснительная записка директора ООО "КЗСК-сбыт" (т. 17, л. 3), из которой следует, что все оборудование и механизмы являются собственностью ИП Палкина А.В. и все материальные расходы по обслуживанию оборудования несет ИП Палкин А.В., однако доказательства этому в деле отсутствуют. Лицами, участвующими в деле, в судебные инстанции представлялись различные расчеты чистой прибыли, но они не могут быть учтены, так как не подтверждены надлежащими доказательствами (бухгалтерскими балансами, отчетами о прибылях и убытках). При этом представитель инспекции пояснил, что представленные им в апелляционную инстанцию расчеты чистой прибыли за 2005, 2006 годы не являются доказательством наличия чистой прибыли, поскольку в них учтены не все затраты общества, расчеты составлены в опровержение аналогичных расчетов налогоплательщика. В материалах дела также отсутствует та бухгалтерская и налоговая отчетность, которую обязано общество вести в соответствии с вышеприведенными нормами НК РФ и Закона о бухгалтерском учете. Апелляционная инстанция считает, что для определения у общества наличия чистой прибыли имеющихся в деле аналитических записок недостаточно.

Суд отклоняет довод общества о том, что в связи с тем, что общество находится на упрощенной системе налогообложения, для расчета чистой прибыли должны учитываться доходы и расходы по кассовому методу, то есть после их фактического получения, поскольку противоречит пункту 1 статьи 1 Закона о бухгалтерском учете, согласно которому бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Таким образом, апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции установил наличие чистой прибыли поквартально самостоятельно, расчетным путем, при отсутствии надлежащих доказательств о произведенных обществом в спорный период расходах и ведения бухгалтерского учета, что следует и из его решения, в котором указано на отсутствие учета прочих затрат, "сумма которых налоговым органом в ходе проверки не устанавливалась, размер которых общество также не назвало и не обосновало суду". Таким образом, выводы суда о наличии чистой прибыли фактически сделаны на недостоверных доказательствах.

Исследовав и оценив материалы дела в соответствии со статьей 71 АПК РФ, апелляционный суд считает, что общество не доказало наличие у него чистой прибыли за проверяемый период, поэтому решение инспекции в части доначисления обществу страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в сумме 454 798 руб., за 2006 год - 161 279 руб. и соответствующих сумм пеней является законным. Но в связи с тем, что решение суда в части признания решения инспекции недействительным о доначислении 17 072 руб. 92 коп. сторонами не обжалуется, в этой части оно подлежит оставлению без изменения.

Поскольку апелляционная жалоба инспекции удовлетворена, расходы по уплате ею государственной пошлины в размере 1000 руб. по платежному поручению от 25.05.2008 N 632 подлежат взысканию с общества в ее пользу в соответствии со статьей 110 АПК РФ. Обществу в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, поэтому расходы по уплате им государственной пошлины 1000 руб. по платежному поручению от 01.08.2008 N 1372 относятся на общество.

Руководствуясь статьями 110, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 10 июля 2008 года по делу N А05-4302/2008 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 24.09.2007 N 12-05/3466 дсп в отношении общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт" о доначислении к уплате недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой и накопительной частей трудовой пенсии за 2006 год в сумме 32 083 руб. 02 коп. и соответствующих сумм пеней.

В этой части в удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт" отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт" - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Котласский завод силикатного кирпича - сбыт" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 руб. за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.

Председательствующий

Н.С. Чельцова

Судьи

Н.В. Мурахина Н.Н. Осокина