Последствия изменения фактического адреса (С.М. Фурта, Ж.А. Манкулова, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 3, февраль 2005 г.)

Последствия изменения фактического адреса

В соответствии с п. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации. Пунктом 1 этой же статьи установлено, что юридическое лицо подлежит государственной регистрации в уполномоченном государственном органе в порядке, определяемом законом о государственной регистрации юридических лиц.

В настоящее время отношения, возникающие в связи с государственной регистрацией юридических лиц, регулируются Федеральным законом от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон о регистрации). Напомним, что под государственной регистрацией юридических лиц понимается внесение уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в государственный реестр сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, а также иных сведений о юридических лицах.

Подпунктом "в" п. 1 ст. 5 Закона о регистрации определено, в частности, что в государственном реестре содержатся сведения об адресе (местонахождении) юридического лица.

Согласно ст. 54 ГК РФ местонахождение юридического лица определяется местом его государственной регистрации и указывается в его учредительных документах.

В соответствии с п. 2 ст. 8 Закона о регистрации государственная регистрация юридического лица проводится по местонахождению указанного учредителями в заявлении о государственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, а если такого исполнительного органа нет - по местонахождению иного органа или лица, которые вправе действовать от имени юридического лица без доверенности. Пунктом 3 той же статьи установлено, что записи вносятся в реестр на основании документов, представленных заявителями. Исчерпывающий перечень таких документов приведен в ст. 12 Закона о регистрации. Статья 9 Закона о регистрации прямо указывает на то, что регистрирующий орган не вправе требовать иные документы, кроме тех, которые перечислены в Законе о регистрации.

При государственной регистрации организации не допускается требовать документы, подтверждающие ее местонахождение, которое указано в учредительных документах. Другими словами, юридическому лицу предоставлена свобода в определении местонахождения его органов.

Исходя из определения понятия "местонахождение" можно сделать вывод о том, что организация обязана уведомить налоговый орган только о таком изменении местонахождения, которое повлекло внесение изменений в учредительные документы. О несовпадении адреса, указанного в учредительных документах, и фактического расположения налогоплательщик уведомлять налоговый орган не обязан.

Закон о регистрации не содержит норм об обязательном внесении изменений в учредительные документы и ответственности за несообщение регистрирующему органу об изменении местонахождения. Поэтому такие действия налогоплательщика не будут являться основанием для его привлечения к ответственности.

В статье 25 Закона о регистрации предусмотрены негативные последствия для "недобросовестных" юридических лиц в виде обращения регистрирующего органа в суд с требованием об их ликвидации. Однако, как правило, это не приводит к ожидаемым государственным органом результатам и создает для него множество проблем, связанных с необходимостью доказывать обстоятельства, которые стали причиной обращения в суд.

Регистрирующий орган вправе обратиться в суд с требованием о ликвидации юридического лица, если при его создании были допущены неустранимые нарушения норм закона или других правовых актов, а также в случае неоднократных или грубых нарушений закона или иных нормативных правовых актов о государственной регистрации юридических лиц (п. 2 ст. 25 Закона о регистрации).

Согласно п. 2 ст. 61 ГК РФ юридическое лицо может быть ликвидировано в следующих случаях:

- по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами, в том числе в связи с истечением срока, на который создано юридическое лицо, с достижением цели, ради которой оно создано;

- по решению суда в случае допущенных при его создании грубых нарушений закона (если эти нарушения носят неустранимый характер), либо ведения деятельности без надлежащего разрешения (лицензии), либо деятельности, запрещенной законом либо с иными неоднократными или грубыми нарушениями закона или иных правовых актов, либо при систематическом ведении общественной или религиозной организацией (объединением), благотворительным или иным фондом деятельности, противоречащей его уставным целям, а также в иных случаях, предусмотренных ГК РФ.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 18 июля 2003 г. N 14-П указано: по конституционно-правовому смыслу положения п. 2 ст. 61 Гражданского кодекса Российской Федерации предполагается, что предусмотренная им санкция - ликвидация юридического лица - не может быть назначена по одному лишь формальному основанию неоднократности нарушений законодательства. Она должна применяться в соответствии с общеправовыми принципами юридической ответственности и быть соразмерной допущенным юридическим лицом нарушениям и вызванным ими последствиям.

Следовательно, отдельное нарушение нормативно-правовых актов, допущенное как при создании юридического лица, так и в ходе его деятельности, само по себе не может служить единственным основанием для ликвидации юридического лица при условии, что это нарушение носит устранимый характер.

В пункте 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13 января 2000 г. N 50 "Обзор практики разрешения споров, связанных с ликвидацией юридических лиц" судам разъясняется, что, получив иск о ликвидации акционерного общества или общества с ограниченной ответственностью, арбитражный суд в порядке подготовки дела к судебному разбирательству может предложить обществу принять меры по устранению имеющихся в учредительных документах расхождений с законом путем внесения в них необходимых изменений и дополнений с регистрацией их в установленном порядке.

Арбитражный суд вправе также отложить рассмотрение назначенного к слушанию дела, предложив обществу устранить имеющиеся в учредительных документах расхождения с законом не позднее установленного в определении суда срока. Если указания суда, данные в период подготовки дела к судебному разбирательству, либо определение об отложении рассмотрения дела не будут выполнены в установленный судом срок, суд решает вопрос о ликвидации общества на основании п. 2 ст. 61 ГК РФ. Аналогичное указание содержит п. 5 данного Обзора.

Относятся ли допущенные нарушения к грубым, решает суд, рассматривающий дело по существу.

Сложившаяся за 2003 и 2004 гг. арбитражная практика в отношении принудительной ликвидации юридического лица по ст. 11 НК РФ, ст. 54, п. 2 ст. 61 ГК РФ, ст. 25 Закона о регистрации исходит из того, что несовпадение фактического местонахождения юридического лица с указанным в его учредительных документах адресом не является неустранимым нарушением закона (Постановления ФАС Московского округа от 18 сентября 2003 г. по делу N КГ-А40/7098-03, от 19 сентября 2003 г. по делу N КГ-А40/7046-03, от 25 сентября 2003 г. по делу N КГ-А40/7108-03, от 3 ноября 2003 г. по делу N КГ-А40/8556-03, от 18 марта 2004 г. по делу N КГ-А40/1519-04).

Более того, некоторые суды настаивают на том, что данное нарушение не считается грубым, т.е. тем, которое могло бы само по себе повлечь ликвидацию организации (Постановление ФАС Московского округа от 30 сентября 2003 г. по делу N КГ-А40/6494-03).

В Постановлении ФАС Московского округа от 20 августа 2003 г. по делу N КГ-А40/5744-03, в частности, говорится о том, что согласно ст. 54 ГК РФ местонахождение юридического лица определяется местом его государственной регистрации и указывается в его учредительных документах. Тот факт, что общество находится по другому адресу, не влечет за собой необходимости вносить изменения в учредительные документы. На этом основании арбитражный суд пришел к выводу об отсутствии нарушения обществом п. 3 ст. 54 ГК РФ, поскольку в его уставе указано местонахождение организации. Отсутствие там юридического лица не является нарушением, так как законодательство не предусматривает ограничений в месте фактического нахождения этого лица.

Изложенное выше свидетельствует о сложившейся в настоящее время неблагоприятной для налоговых органов судебной перспективе обращения с иском о ликвидации юридического лица по приведенным основаниям.

С точки зрения возможности применить к организации штрафные санкции более эффективен другой вариант. Речь идет о признании того факта, что исполнительный орган юридического лица использует помещение, указанное в учредительных документах в качестве юридического адреса, но, поскольку у налогоплательщика нет договора аренды (если организация расторгнет заключенный договор аренды), такое пользование признается безвозмездным.

Не исключено, что при отсутствии договора аренды налоговые органы посчитают, что упомянутое в учредительных документах помещение предоставлено организации в бесплатное пользование и соответственно является безвозмездно полученной услугой либо бесплатно полученным имущественным правом, следовательно, должно включаться во внереализационные доходы организации на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

В таком случае, по нашему мнению, существует довольно высокий риск спора с налоговыми органами. Свою позицию организации придется отстаивать в суде, а окончательное решение вопроса будет зависеть от мнения конкретного арбитражного суда.

Кроме того, есть и другие аргументы в пользу сохранения договорных отношений по местонахождению юридического лица, указанному в его учредительных документах. Например, отсутствие организации (ее органов) по местонахождению в соответствии с учредительными документами может привести к затруднениям при получении любой корреспонденции от юридических лиц и государственных органов, а также повлечь отсутствие права ссылаться на ее неполучение. Это может крайне негативно сказаться на правах и обязанностях организации. В частности, если организация не получит или получит несвоевременно акт налогового органа, она может утратить право оспорить законность данного акта в связи с пропуском сроков на его обжалование, и, как следствие, к применению в отношении организации необоснованных налоговых санкций.

В данной ситуации можно поступить следующим образом. Предположим, организация заключает новый договор аренды по фактическому адресу своего местонахождения и ведения деятельности. В соответствии со ст. 11 НК РФ любое территориально удаленное от организации подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места, признается обособленным подразделением. Оно признается таковым независимо от того, отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации или нет, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, обязана встать на учет в налоговом органе по местонахождению каждого своего обособленного подразделения.

Обратите внимание: если организация заключает новый договор аренды помещения, которое находится в том же районе Москвы, что и помещение, адрес (местонахождение) которого записан в учредительных документах, она освобождается от повторной постановки на учет в налоговом органе. Ведь организация уже состоит на учете по своему местонахождению, указанному в учредительных документах, в этом налоговом органе*(1). Если же помещение расположено на территории другого района, организация обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе по местонахождению своего обособленного подразделения*(2).

Таким образом, если организация заключает новый договор аренды по своему фактическому местонахождению и при этом не собирается вносить соответствующие изменения в учредительные документы (т.е. адрес остается прежним), можно говорить о создании обособленного подразделения, по местонахождению которого организация обязана встать на учет в налоговом органе (за исключением повторной постановки).

В соответствии с п. 4 ст. 83 НК РФ заявление о постановке на учет по местонахождению обособленного подразделения организация обязана подать в течение одного месяца после создания подразделения.

При нарушении налогового законодательства организация может быть привлечена к ответственности по основаниям и в порядке, предусмотренным НК РФ, а непосредственно виновное в этом должностное лицо - Кодексом об административных правонарушениях Российской Федерации.

В случае неисполнения требований о постановке на учет по местонахождению обособленного подразделения к организации могут быть применены санкции, предусмотренные ст. 116 НК РФ (за нарушение определенного ст. 83 НК РФ срока постановки на налоговый учет по местонахождению обособленного подразделения) или ст. 117 НК РФ (за непостановку на учет, когда данное бездействие, в частности нарушение срока постановки на налоговый учет, сопровождается ведением юридическим лицом предпринимательской деятельности). Размеры штрафов приведены в табл. 1.

Таблица 1

Финансовые санкции за нарушение при постановке на налоговый учет,
применяемые к юридическому лицу

Нарушение срока постановки (ст. 116 НК РФ)		Уклонение (ст. 117 НК РФ)
До 90 дней	5 000 руб.	До 3 мес.	10% полученного в этом периоде дохода, но не менее 20 000 руб.
Более 90 дней	10 000 руб.	Более 3 мес.	20% доходов, полученных за весь период деятельности

Непосредственно виновное в совершении организацией налогового правонарушения должностное лицо может быть привлечено к ответственности согласно ст. 15.3 КоАП РФ. Состав нарушений в этой статье сформулирован аналогично составам правонарушений, поименованным в ст. 116 и 117 НК РФ (табл. 2).

Таблица 2

Финансовые санкции за нарушение при постановке на налоговый учет,
применяемые к должностному лицу

Нарушение срока постановки (ч. 1 ст. 15.3 КоАП РФ)	Уклонение (ч. 2 ст. 15.3 КоАП РФ)
От 5 до 10 МРОТ	От 20 до 30 МРОТ

Законодательство (п. 2 ст. 108 НК РФ) и судебная практика (Постановление Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5, Постановление ФАС Центрального округа от 2 октября 2002 г. по делу N А64-967/02-13) исходят из недопустимости одновременного применения к юридическому лицу санкций, предусмотренных ст. 116 и 117 НК РФ. Это нарушает принцип однократности привлечения к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Единая судебная практика по вопросу наложения санкций по ст. 117 НК РФ на юридическое лицо, которое состоит на налоговом учете по месту регистрации и уплачивает налоги и сборы за свои обособленные подразделения, которые не поставлены на налоговый учет по местонахождению головной организации (за исключением случаев повторной постановки на учет), не сложилась.

Суды, поддерживающие тех налогоплательщиков, которые не выполняют обязанности по постановке на учет по местонахождению обособленного подразделения, ссылаются на то, что ст. 117 НК РФ предусмотрена ответственность только за ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе, а не за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе по одному из оснований, предусмотренных положениями ст. 83 НК РФ. Суды в качестве основной проблемы отмечают то, что у налоговых органов в таком случае нет возможности получать информацию о налогоплательщике и проводить мероприятия налогового контроля (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29 апреля 2004 г. по делу N 66-6713-03, Северо-Кавказского округа от 5 марта 2001 г. по делу N Ф08-0466/2001).

Позиция других судов основана на буквальном прочтении ст. 83 НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщик обязан подать заявление о постановке на налоговый учет в каждое из оговоренных этой статьей мест, в том числе по местонахождению его обособленного подразделения. Если такая обязанность не выполняется, то является достаточным основанием для применения предусмотренных ст. 117 НК РФ санкций (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 23 декабря 2003 г. по делу N Ф08-4933/2003-1899А, Центрального округа от 2 октября 2002 г. по делу N А64-967/02-13, Западно-Сибирского округа от 11 июня 2001 г. по делу N Ф04/2000-58/А02-2001, от 17 декабря 2001 г. по делу N Ф04/3860-119/А02-2001).

С.М. Фурта,

аудитор ООО "Михайлов и партнеры"

Ж.А. Манкулова,

консультант ООО "Михайлов и партнеры"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 3, февраль 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В данном случае следует руководствоваться Постановлением Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации".

*(2) См. письма УМНС России по г. Москве от 2 апреля 2003 г. N 11-14/17852, от 29 января 2003 г. N 11-14/5523.