Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 февраля 2008 г. N 15АП-274/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А32-2811/2007-19/31

28 февраля 2008 г.

15АП-274/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 27 февраля 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 февраля 2008 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гиданкиной А.В.

судей Винокур И.Г., Шимбаревой Н.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Тютюнниковой Я.В.

при участии:

от заявителя: не явился

от заинтересованного лица: не явился

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Славянску-на-Кубани Краснодарского края

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 23.10.2007 г. по делу N А32-2811/2007-19/31,

принятое в составе судьи Ивановой Н.В.,

по заявлению Закрытого акционерного общества "Сладковское"

к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Славянску-на-Кубани Краснодарского края

о признании недействительным решения Инспекции от 03.08.2006 г. N 11-28/143

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Сладковское" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Славянску-на-Кубани (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.08.2006 г. N 11-28/143.

Решением суда от 23.10.2007 г. решение Инспекции от 03.08.2006 г. N 11-28/143 признано недействительным в части привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2174513,6 руб., доначисления пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 г. в сумме 53569 руб., как несоответствующее НК РФ. В остальной части требований отказано. С Общества в доход федерального бюджета взыскана госпошлина в размере 1000 руб.

Судебный акт мотивирован тем, что привлечение Общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 2174513,6 руб. с суммы недоимки по налогу на доходы физических лиц в размере 5436284 руб., установленной и доначисленной по результатам предыдущих проверок, противоречит ст. ст. 87,89,100,101 НК РФ, поскольку период, предшествовавший проверке, не являлся проверяемым периодом, наличие недоимки, образовавшейся до налоговой проверки и ее сумма проверкой не устанавливались и не проверялись, документально не подтверждены, налоги, пени и штрафы по итогам выездной налоговой проверки могут быть взысканы только с задолженности, выявленной в ходе конкретной выездной налоговой проверки, на проведение которой вынесено соответствующее решение руководителя налогового органа с указанием периодов проверки.

Налоговый агент обязан перечислить сумму налога, удержанного непосредственно из доходов налогоплательщика. Только в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы.

В соответствии с ст. ст. 52-55,75,216, п. 3 ст. 225, ст. 227 НК РФ исчисление авансовых платежей по налогу на доходы физических лиц не связано с реальными финансовыми результатами экономической деятельности общества, поэтому начисление пеней за несвоевременную уплату налогоплательщиком авансовых платежей по вышеназванному налогу на основании ст. 75 НК РФ, неправомерно. Таким образом, суд посчитал неправомерным начисление пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 г. в сумме 53569 руб., учитывая, что проверяемым периодом является период с 01.03.2005 г. по 30.04.2006 г.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит решение суда от 23.10.2007 г. в части признания недействительным решения инспекции от 03.08.2007 г. N 11-28/143 в части привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2174513,60 руб. и доначисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ за 2006 г. в сумме 53569 руб. отменить, в удовлетворении заявленных требований общества отказать.

По-мнению подателя жалобы, решение суда в данной части вынесено с нарушением норм материального права. Инспекция ссылается на ст. 226 НК РФ и на то, что материалами выездной налоговой проверки установлено, что в период с 01.01.2006 г. по 30.04.2006 г. налоговым агентом произведено удержание налога в сумме 669682 руб., а перечислено налога в бюджет - 0 руб. Инспекция не согласна с применением судом п. 6 ст. 227 НК РФ, поскольку речь в ней идет об общей сумме налога, подлежащей уплате в бюджет по итогам налогового периода. Начисление пеней за несвоевременное перечисление налоговым агентом налога, должно производиться при условии, что налоговым агентом налог был удержан и не перечислен в установленный срок в бюджет, причем начисление пеней производится с момента удержания налоговым агентом налога. Обязанность по перечислению налога возникает у налогового агента после фактического удержания налога из средств, выплачиваемых налогоплательщику. Лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению в бюджет этой суммы. Поэтому инспекция считает правомерным начисление Обществу 53569 руб. пеней за неперечисление удержанного налога на доходы физических лиц в 2006 г.

Общество отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Стороны в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного заседания уведомлены надлежащим образом (почтовые уведомления N 14845, N 14846, N 14847 в деле).

Инспекция по факсу представила ходатайство о рассмотрении дела без ее участия, которое судом удовлетворено протокольным определением.

При таких обстоятельствах согласно ст. ст. 123,156,266 АПК РФ дело подлежит рассмотрению без участия представителей сторон по имеющимся в материалах дела документам.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку лица, участвующие в деле, не заявили возражений против проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части, в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Исследовав материалы дела, доводы жалобы, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Общество является налоговым агентом по уплате налога на доходы физических лиц его работников.

Как видно из материалов дела, на основании решения заместителя руководителя инспекции N 277 от 05.06.2006 г. (том 2 л.д. 38) налоговая инспекция провела тематическую выездную налоговую проверку Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах НДФЛ, не осуществляющих предпринимательскую деятельность за период с 01.03.2005 г. по 30.04.2006 г., составила акт N 11.28/100 от 15.06.2006 г. (том 2 л.д. 31-34).

Налогоплательщик не согласился с пеней за 2006 г. в размере 53569 руб. (том 2 л.д. 34).

По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган вынес решение от 03.08.2006 г. N 11-28/143 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом при наличии отягчающих обстоятельств (п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ) в виде взыскания 3046368 руб. штрафа (исчисленного на задолженность по предыдущим проверкам - 5436284 руб., по проводимой проверке за 2005 г. - 1702424 руб., за 2006 г. - 477213 руб.), предложено уплатить налог на доходы физических лиц за 2005 г - 2006 г. в размере 2179637 руб., начислены пени по НДФЛ за 2005 г. - 132045 руб., за 2006 г. - 53569 руб.

Общество, не согласившись с решением налогового органа, обратилось в арбитражный суд (ст.ст. 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как видно из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде общество ненадлежащим образом исполняло обязанности налогового агента по налогу на доходы физических лиц, то есть не перечислило в бюджет, исчисленный и удержанный с сумм доходов, выплаченных своим работникам, налог на доходы физических лиц в размере 2179637 руб.

Период, предшествовавший проверке, не являлся проверяемым периодом. Наличие недоимки, образовавшейся до налоговой проверки и ее сумм проверкой не устанавливалось и не проверялось, то есть документально проверкой не подтверждено.

Согласно п. 2 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой (п. 3 ст. 101 НК РФ).

По смыслу ст.ст. 87 и 89 НК РФ налоги, пени и штрафы по итогам выездной налоговой проверки могут быть взысканы только с задолженности, выявленной в ходе конкретной выездной налоговой проверки, на проведение которой вынесено соответствующее решение руководителя налогового органа.

Запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка производится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации- налогоплательщика или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, производившего проверку (абз. 3 ст. 87 НК РФ).

По смыслу данных норм при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки не допускается включение в размер вновь выявленной задолженности по налогам суммы недоимки, установленной в результате предыдущих проверок.

Кроме того, за предыдущие периоды Общество привлекалось к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной ст. 123 НК РФ за невыполнение обязанности налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ (решение N 11.33./13 от 29.08.2005 г., решение N 2.9.49/240 от 29.07.2003 г., решение N 09.11/140 от 29.03.2002 г. - том 1 л.д. 65-70).

Поэтому вывод суда первой инстанции о неправомерном начислении налоговой инспекцией штрафа в размере 2174513,6 руб. (5436284 руб. х 20% х 2) с суммы недоимки по налогу на доходы физических лиц в размере 5436284 руб., установленной и доначисленной по результатам предыдущих проверок, соответствует действующему налоговому законодательству и материалам дела.

Делая вывод о неправомерном доначислении налоговым органом пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 г. суд первой инстанции не учел следующее.

В силу пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 Кодекса).

Из пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 указанной статьи. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац третий пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее для фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов при их фактической выплате. Общество - налоговый агент - в соответствии с требованиями ст. 224 и ч. 2 ст. 226 НК РФ в проверяемом периоде 2006 г. исчислило и удержало со всех видов доходов налогоплательщиков физических лиц суммы налога на доходы, но в бюджет удержанные суммы не перечислило. Следовательно, на момент проверки Общество использовало в своем обороте бюджетные денежные средства.

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Поэтому обязанность налогового агента по исчислению налога с дохода в виде оплаты труда, возникает в последний день месяца, за который начисляется зарплата.

При этом сумма налога, исчисленного с оплаты труда в натуральной форме, удерживается налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых работникам после того, как налог был фактически исчислен.

Согласно статье 75 Кодекса пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом. Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении от 16.05.2006 г. N 16058/05 разъяснил, что пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Судом первой инстанции установлено, что за 2005-2006 г.г. Общество было обязано перечислить удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 2179637 руб., в т.ч. за 2006 г. - 477213 руб.

Поскольку Обществом не выполнена его обязанность по своевременному перечислению в бюджет удержанных сумм НДФЛ за проверяемый период 2006 года, начисление инспекцией пени за период с 30.01.2006 г. по 15.06.2006 г. в размере 53569 руб. соответствует действующему налоговому законодательству РФ.

При указанных обстоятельствах решение суда от 23.10.2007г. подлежит отмене в части признания недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Славянску-на-Кубани от 03.08.2006 г. N 11-28/143 в части доначисления пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 г. в сумме 53569 руб., в виду неправильного применения норм материального права.

В соответствии со статьями 101, 102, 110 АПК РФ, статьями 333.16, 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по уплате госпошлины за рассмотрение апелляционной жалобы следует возложить на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным требованиям: с Инспекции надлежит взыскать 980 руб., с Общества - 20 руб., с учетом того, что инспекция при направлении апелляционной жалобы уплатила госпошлину в размере 1000 руб. платежным поручением N 28 от 28.01.2008 г.

Руководствуясь статьями 258, 268- 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23 октября 2007 г. по делу N А32-2811/2007-19/31 отменить в части признания недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Славянску-на-Кубани от 03.08.2006 г. N 11-28/143 в части доначисления пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 г. в сумме 53569 руб.

В указанной части в удовлетворении заявленных требований Закрытому акционерному обществу "Сладковское" отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Закрытого акционерного общества "Сладковское", ИНН 2349008372, находящегося по адресу: Славянский район, п. Целинный, ул. Зеленая, д. 13-а, в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Славянску-на-Кубани расходы по уплате государственной пошлины в размере 20 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.В. Гиданкина

Судьи

И.Г. Винокур Н.В. Шимбарева