Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2008 г. N 15АП-834/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А32-4469/2007-3/169

21 апреля 2008 г.

15АП-834/2008

15АП-1104/2008

15АП-1662/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 апреля 2008 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Винокур И.Г.

судей Е.В. Андреевой, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ковалевой С.В.

при участии:

от заявителя: начальник договорно-правовой службы Усинского филиала ООО "РН-Бурение" Рябоконь А. М., паспорт серия 74 01 N 223215 выдан 18.07.2002 г. ОВД гор. Губкинского Ямало-Ненецкого автономного округа Тюменской области, по доверенности N 211 от 25.12.2007 г.; после перерыва ведущий бухгалтер по налогам Ковалева И. П., паспорт 87 97 N 047710 выдан 03.08.1999 г. ОВД г. Усинска Республики Коми, по доверенности N 117 от 10.04.2008 г.

от заинтересованных лиц: 1. Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю -главный государственный налоговый инспектор юридического отдела Гулая Л. А. удостоверение УР N 250723, по доверенности 03-02-32/00049 от 11.01.2008 г., после перерыва Кравцов Ю. А. специалист 1-го разряда юридического отдела, по доверенности N 03-2-28/02573 от 10.04.2008 г., главный государственный налоговый инспектор отдела камеральных проверок Авдеенкова И. В. по доверенности N 03-2-28/01868 от 17.03.2008 г.,

2. Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, г. Москва - специалист 1-го разряда Грибков И. С. удостоверение УР N 431299, по доверенности N 42 от 17.03.2008 г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы: Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 г. Москва, общества с ограниченной ответственностью "РН-Бурение" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28 ноября 2007 года по делу N А32-4469/2007-3/169

принятое в составе судьи Посаженникова М.В.

по заявлению: Общества с ограниченной ответственностью "РН-Бурение"

к заинтересованным лицам: 1. Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю, 2. Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, г. Москва

о признании незаконным решения от 17.07.06г. N 1200, обязании возместить путем зачета НДС в сумме 5 797 257 руб., обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю возместить уплаченную госпошлину в размере 40 486,3 руб.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "РН-Бурение" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.06г. N 1200, обязании налогового органа возместить путем зачета НДС в сумме 5 797 257 руб., обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю возместить обществу уплаченную государственную пошлину в размере 40 486,3 руб. (с учетом уточнений первоначально заявленных требований, произведенных в порядке ст. 49 АПК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 названной статьи Кодекса заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда организации стало известно о нарушении ее прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Правовая природа этого срока Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации не определена, что не препятствует арбитражному суду восстановить указанный срок, если он был пропущен по уважительной причине.

Установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) - незаконными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений. Поскольку несоблюдение установленного срока в силу соответствующих норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и, если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом. Поскольку нормы Кодекса не содержат перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить срок, установленный пунктом 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, право установления наличия этих причин и их оценки принадлежит суду первой инстанции.

Определением от 26.03.07г. удовлетворено ходатайство ООО "РН-Бурение" о восстановлении срока оспаривания ненормативного правового акта (т. 1 л.д. 1)

Решением от 28.11.2007 признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.06г. N 1200 в части отказа в применении налогового вычета по НДС в размере 4 122 844,99 руб., в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. В части требования об обязании произвести возмещение налога путем зачета заявление оставлено без рассмотрения. Взыскана с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу ООО "РН - Бурение" государственная пошлина в размере 1 422,34 руб., уплаченная по платежному поручению от 14.03.07г. N 862. ООО "РН - Бурение" выдана справка на возврат государственной пошлины в размере 40 486,30 руб., уплаченной по платежному поручению от 03.05.07г. N 834.

Судебный акт мотивирован тем, что представленные в суд исправленные (замененные) счета-фактуры, заполненные в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, являются основанием для вычета налога. Счета-фактуры, Есаян Г.А. и Белокопытовым В.А. составлены и выставлены с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, следовательно, налоговый орган правомерно не принял к вычету сумму НДС в размере 10 598,29 рубля по указанным выше счетам-фактурам. Поскольку документы, подтверждающие факт оплаты поставщикам ООО "Имущество-сервис-Нефтеюганск", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "НТВ-ПЛЮС", ООО "Пожарная охрана", ЗАО "Ростсервис-металл", ООО НПФ "РТП", ЗАО "МРО "Техником", ООО "Центр инженерного сервиса в бурении", ООО "ЮграТацГаз", ООО ПФК "Нефтеспецтехника" заявителем, как в налоговый орган, так и в суд представлены не были, то требования предусмотренные пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерацией, для получения налоговых вычетов по НДС обществом не исполнены. Суд пришел к выводу о том, что МИ ФНС правомерно не принял к вычету сумму НДС в размере 1 631 370,53 рубля по счетам-фактурам указанных поставщиков. Налоговый орган не принял к вычету сумму НДС, предъявленную обществом, в размере 166 766 рублей в виду того, что в книгу покупок за январь 2006 года включены счета-фактуры, оплата по которым произведена в 2005 году. В судебное заседание заявитель представил платежные поручения, подтверждающие факт оплаты оспариваемых счетов-фактур в полном объеме, следовательно, налоговый орган неправомерно не принял к вычету сумму НДС по данным счетам-фактурам. Налоговый орган правомерно не принял к вычету сумму НДС в размере 1 636,2 рубля по счету-фактуре Демьяновой Г.Н. Требования заявителя в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.2006 N 1200 в части отказа в применении налогового вычета по НДС в размере 4 122 844,99 рубля подлежат удовлетворению. В остальной части право на применение вычета не подтверждено. Заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей, обществом в МИ ФНС не подавалось, в связи с чем, заявителем не соблюден порядок зачета сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа, предусмотренный статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с пунктом 2 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что данное требование следует оставить без рассмотрения.

Общество с ограниченной ответственностью "РН - Бурение" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, просило отменить судебный акт в части оставления без рассмотрения заявления об обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить путем зачета НДС в сумме 5 797 257 руб.

По мнению подателя жалобы, законные права и интересы Заявителя могут быть восстановлены только при одновременном удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа и обязании налогового органа устранить нарушенные права Заявителя, возместив заявленные суммы НДС путем зачета. Ссылка суда на несоблюдение Заявителем досудебного порядка урегулирования спора и статью 78 НК РФ неприменима в связи с тем, что в рассматриваемом деле по возмещению НДС подлежит применению положения ст. 176 НК РФ. Ст. 78 НК РФ регламентирует порядок зачета/возврата сумм излишне уплаченного налога (сбора, пеней) в случае переплаты, ст. 176 НК РФ устанавливаются правоотношения по возмещению НДС из бюджета (полученная разница), в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превысит общую сумму налога, исчисленную в соответствии с п.п. 1-2 п. 1 ст. 146 НК РФ, кроме того, ст. 138, 176 НК РФ не устанавливают досудебный порядок урегулирования спора, т.е. подачу заявления в налоговый орган.

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, просила отменить судебный акт, в удовлетворении заявленных требований обществу отказать.

По мнению подателя жалобы, при проведении контрольных мероприятий декларации по НДС за январь 2006 г. инспекцией было выявлено, что заявителем неправильно исчислен налог на добавленную стоимость. Предприятием представлены 11, вместо 65 счетов-фактур, не приложены копии платежных документов и документов, подтверждающих фактическую передачу товара. Предприятием по состоянию на 31.12.2005 не проведена инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности. 08.05.2006 письмом N 837 предприятие представило в инспекцию книгу покупок за январь 2006 года, книгу продаж за январь 2006 года, копии счетов- фактур не полностью в соответствии с книгой покупок, копии счетов-фактур в соответствии с книгой продаж. Предприятие не выполнило требования инспекции, изложенные в Требовании от 26.06.2006 N 06-06/1019 и не представило в инспекцию результаты инвентаризации по состоянию на 31.12.2005, оформленные в соответствии с законодательством, договоры с кредиторами, по которым имеется задолженность за неоплаченные товары, имущественные права (работы, услуги) и т.д. в соответствии с требованием. В данном случае отсутствовали документы, необходимые для получения права на вычет по налогу на добавленную стоимость. Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам при проведении мероприятий камерального контроля налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за январь 2006 года, выявив, что предприятием не представлены документы, подтверждающие право на вычет, была обязана вынести решение о доначислении налога на добавленную стоимость и соответственно о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, просила отменить судебный акт в части признания недействительным решения инспекции и вынести по делу новый судебный акт.

По мнению подателя жалобы, 12.02.2007 заявитель, минуя налоговый орган, не выполнив требования инспекции о предоставлений полного пакета документов, необходимых для проведения мероприятий налогового контроля, направил в Арбитражный суд Краснодарского края заявление о признании незаконным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.2006 N 1200 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Его заявление в арбитражный суд обусловлено только тем, что ему не придется оплачивать пени, которые ему бы пришлось оплачивать в случае, если он с таким опозданием представил документы на вычет по налогу на добавленную стоимость в инспекцию. Налогоплательщик не представил в суд доказательств того, что инспекция отказала ему в рассмотрении его документов, т. е нарушила его право на получение вычета. При исследовании имеющихся в деле и представленных сторонами по делу документов, суд не дал оценку: действиям налогоплательщика по обращению в суд, минуя налоговый орган, не выполнив свои обязанности по представлению в налоговый орган истребованных им документов; причинам, по которым налогоплательщик не выполнил неоднократные требования инспекции о предоставлении документов; причинам отказа инспекции заявителю в предоставлении права на вычет по налогу на добавленную стоимость; законности вынесенного инспекцией решения, и вынес решение не соответствующее требованиям действующего налогового законодательства.

В отзыве на апелляционную жалобу МИ ФНС РФ по КН по Краснодарскому краю просит решение суда от 28.11.2007 года отменить в полном объеме и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований заявителя отказать. Налоговый орган полагает, что Обществом не соблюдены требования ст.ст. 169, 171-172 НК РФ для принятия налога к вычету, а именно: налогоплательщиком неправомерно, минуя налоговый орган, первичные документы, подтверждающие право на налоговые вычеты, представлены непосредственно в арбитражный суд, который исследовал их и сделал вывод о незаконности решения инспекции на основании документов, не представленных налогоплательщиком к проверке. Кроме того, суд неправомерно оставил без рассмотрения требование налогоплательщика об обязании налогового органа возместить НДС путем зачета, сославшись на необходимость соблюдения досудебного порядка урегулирования спора.

08.04.08г. судебной коллегией вынесено и объявлено протокольное определение о перерыве в судебном заседании до 15 апреля 2008 г. в 17 час. 40 мин. Информация об объявлении перерыва в судебном заседании была размещена на официальном сайте суда в сети Интернет http://15aas.arbitr.ru. После перерыва 15.04.08г. в 19 час. 50 мин. судебное заседание продолжено.

Стороны неоднократно в судебных заседаниях апелляционной инстанции, заявлениях, отзыве /т. 10 л.д.15/ изменяли требования по жалобам, в связи с чем, судебная коллегия пришла к выводу о необходимости проверки законности и обоснованности решения в полном объеме.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда подлежит частичному изменению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, 20.03.2006 года ООО "Краснодарнефтегаз-Сибирь" (правопредшественник ООО "РН-Бурение") по почте представило в МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю уточненную налоговую декларацию по НДС за январь 2006 года.

Согласно уточненной налоговой декларации за январь 2006 года обществом, с учетом восстановленных сумм налога, в порядке ст.166 НК РФ исчислен НДС в сумме 15 419 736 рублей. Налоговые вычеты заявлены в сумме 24 328 482 рубля. Общая сумма НДС, исчисленная по итогам налогового периода, к возмещению из бюджета составила 8 908 746 руб.

На основании ст. 88 НК РФ налоговым органом проведена камеральная проверка представленной декларации. 04.04.2006 года в адрес налогоплательщика направлено требование N 06-06/622 о предоставлении ряда документов, в том числе, книги покупок за январь, копий счетов-фактур, платежных поручений и выписок банков к ним в соответствии с книгой покупок за январь 2006 года, книги продаж за январь, копии счетов - фактур в соответствии с книгой продаж за январь 2006 г., платежных поручений и выписок банка к ним. Указанное требование получено налогоплательщиком 19.04.2006г. /т.10л.д.79/

08.05.2006 года во исполнение данного требования налогоплательщиком документы представлены частично. В подтверждение налоговых вычетов представлена книга покупок, счета-фактуры и платежные поручения в соответствии с книгой покупок представлены частично. /т.10 л.д.81/ Налоговым органом пояснено, что представлены только 11 счетов-фактур из 65, заявленных в книге покупок по переходному периоду /сделкам 2005 г./, и ни к одному из них не приложены платежные документы.

В связи с неподтверждением примененного налогового вычета первичными документами налоговым органом по итогам камеральной проверки вынесено Решение N 1200 от 17.07.2006 года "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения". Указанным решением налоговым органом в мотивировочной части решения отказано в применении налоговых вычетов по налоговой декларации за январь 2006 г. в сумме 5 797 256,51 руб., в резолютивной части решения предложено обществу уплатить НДС в сумме 5 797 257 руб.

Доначисление налога произведено в связи с тем, что налоговым органом отказано в вычете по счетам-фактурам, относящимся к переходному периоду, на сумму 5 797 256,51 руб. Налоговым органом была проанализирована книга -покупок общества за январь 2006 года, в которой были отражены счета-фактуры не только 2006 года, но и датированные 2005 годом. Вычет по счетам-фактурам 2005 года составил 5 679 357,31 руб. В решении N 1200 отказано в вычете на большую сумму 5 797 257 руб. в результате арифметической ошибки в сумме 117899,69 руб., которая была установлена инспекцией в процессе рассмотрения в суде апелляционной инстанции апелляционных жалоб.

Согласно п. 8 ст. 2 ФЗ N 119-ФЗ от 22.07.2005 года налогоплательщики НДС по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, принятым на учет до вступления в силу настоящего ФЗ, производят налоговые вычеты в порядке, установленном ст.172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС. Таким образом, счета-фактуры 2005 года, отраженные в книге покупок за февраль 2006 года относились к переходному периоду. Непринятие вычета по счетам-фактурам переходного периода было мотивировано налоговым органом ссылками на непредставление первичных документов, подтверждающих оплату данных счетов-фактур в январе 2006 года, а также непредставление справки об инвентаризации кредиторской задолженности. Кроме того, налогоплательщиком, в принципе, из 65 счетов-фактур были представлены только 11. По иным счетам-фактурам, датированным 2006 годом, налоговым органом вычет был принят в полном объеме.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало указанное решение в арбитражный суд.

В ходе судебного разбирательства по делу налогоплательщиком представлены в суд часть первичных документов, подтверждающих налоговый вычет. Однако, данные документы только в части относились к счетам-фактурам, по которым произведено доначисление налога. В суде первой инстанции по требованию суда налоговым органом указанные первичные документы исследованы, по итогам проверки составлено заключение, с учетом которого вынесено решение суда от 28.11.2007г. В результате суд первой инстанции анализировал только часть первичных документов, подтверждающих вычет в той части решения N 1200, в которой налогоплательщику отказано.

К указанным счетам-фактурам отнесены с/ф частично Белокопытова, ООО "Имущество-сервис-Нефтеюганск", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "НТВ-ПЛЮС", ООО "Пожарная охрана", ЗАО "Ростсервис-металл", ООО НПФ "РТП", ЗАО "МРО "Техником", ООО "Центр инженерного сервиса в бурении", ООО "ЮграТацГаз", ООО ПФК "Нефтеспецтехника", ООО "Канопус", ЗО "Лауд-Линк", ООО "Монтажэнергоремонт", ООО "РОСТорг", ЗАО "Ростсервис-металл", ООО "Дизельсервис", ИП Иванов С.В., ООО "Теплонефть", ООО "Юганскнефтепромбурсервис".

Иные счетам-фактуры - ФГУП "Комиавиатранс", ООО фирма "2М", Базовый комплекс, ИП Гольдштейн Г.Д., ООО "Компания Полярное Сияние", ООО "Сервис Технолоджи", ОАО "Юганскнефтегаз", ООО "Грант-Информ", ООО "Спецкоммунсервис", ООО "Промэнерго", ООО "Ростнефтепродукт" судом первой инстанции не исследовались, правомерность вычета по ним не устанавливалась. При этом, именно данными документами подтверждается налоговый вычет на сумму 5 679 357,31 руб., в принятии которого отказано инспекцией.

По требованию суда апелляционной инстанции налоговым органом в материалы дела представлен список счетов-фактур, по которым им было отказано в вычете в январе 2006 года. Указанный список приобщен к материалам дела /т.11 л.д. 6-9/.

Данный перечень соответствует содержанию книги покупок общества за январь 2006 года в той части, в которой в ней отражены счета-фактуры, датированные 2005 г. - 2004 г.

Налогоплательщиком в материалы дела представлены первичные документы, подтверждающие право на налоговый вычет по данным счетам-фактурам: товарные накладные, товарно - транспортные накладные, путевые листы, платежные поручения об оплате счетов фактур, либо акты зачета требований. Судом апелляционной инстанции данные документы исследованы, налоговым органом не заявлено о выявлении каких либо нарушений ст.169, 171,172 НК РФ. Налогоплательщиком представлены регистры бухгалтерского учета, подтверждающие оприходование товаров, работ, услуг в учете предприятия.

Пунктом 1 ст.166 Налогового кодекса РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при исчислении налоговой базы на основании ст.ст. 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, названных в пунктах 3,6-8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Кодекса, а применение налоговых вычетов предусматривается статьями 171, 172 Кодекса и возможно лишь при определенных условиях и наличии установленных документов в целях исчисления суммы вычетов.

В соответствии со статьями 171, 172 Кодекса обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документаций лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Суд первой инстанции в части произвел оценку представленных обществом в суд документов в обоснование налогового вычета по НДС и правильно указал на наличие оснований к отказу в применении налогового вычета в спорный период по НДС в сумме 1653701,05 руб.

Так, в счетах-фактуре, выставленной обществу индивидуальным предпринимателем Белокопытовым В.А. в номере свидетельства указано 9 цифр вместо необходимых 15 цифр. Данное обстоятельство связано с тем, что при перерегистрации предпринимателей законодательством изменены правила присвоения номеров. Девятизначные номера заменены на пятнадцатизначные. Однако в счет-фактуре указан прежний, уже недействующий номер.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что счет-фактура составлена и выставлена с нарушением порядка, установленного статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем, налоговым орган правомерно не принят к вычету НДС в размере 149,95 руб.

Обществом не представлено документов, подтверждающих факт оплаты поставщикам /работ, товара/ ООО "Имущество-сервис-Нефтеюганск", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "НТВ-ПЛЮС", ООО "Пожарная охрана", ЗАО "Ростсервис-металл", ООО НПФ "РТП", ЗАО "МРО "Техником", ООО "Центр инженерного сервиса в бурении", ООО "ЮграТацГаз", ООО ПФК "Нефтеспецтехника", следовательно, требования, предусмотренные пунктом 1 статьи 171 НК РФ для получения налоговых вычетов по НДС обществом не исполнены, в связи с чем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что инспекцией правомерно не принят к вычету НДС в размере 1 631 370,53 руб.

Судом первой инстанции установлено, что по счету-фактуре ЗАО "Лауд-Линк" от 28.12.2005 N 1163 на сумму НДС 22 180,57 рубля заявитель факт оприходования полученных товаров (работ, услуг) в январе 2006 года не подтвердил, в связи с чем, налоговый орган правомерно не принял к вычету НДС в размере 22 180,57 руб.

МРИ ФНС по КН по КК в остальной части не представлено доказательств необоснованности налоговой выгоды применительно к вычетам, заявленным ООО "РН-Бурение".

Однако, при вынесении Постановления судом апелляционной инстанции учтено следующее.

Пунктом 2 Постановления Пленума ВАС РФ N 65 от 18.12.2007г. "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов" предусмотрено, что положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

В силу части 1 статьи 4 АПК РФ в суд налогоплательщик может обратиться только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Под несоблюдением налогоплательщиком установленной НК РФ административной (внесудебной) процедуры возмещения НДС следует понимать не только его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган, но и представление в налоговый орган вместе с соответствующей налоговой декларацией неполного комплекта документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Кроме того, названная процедура не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если им не выполнено требование налогового органа, предъявленное на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов.

В исключительных случаях суд может признать административную (внесудебную) процедуру возмещения НДС соблюденной, если установит, что правомерно истребованные у налогоплательщика налоговым органом документы представлены налогоплательщиком непосредственно в суд по уважительным причинам.

Представляется, что поскольку порядок применения налоговых вычетов при осуществлении хозяйственных операций на внутреннем рынке также регулируется главой 21 НК РФ, ст.171, 172, 169, 176 НК РФ, при рассмотрении дел, связанных с применением вычетов по "внутреннему" НДС, следует применять тот же подход.

Т.е. при представлении налогоплательщиком первичных документов, подтверждающих налоговые вычеты, непосредственно в суд, минуя налоговый орган, суд обязан исследовать вопрос о том, по каким причинам налогоплательщиком не соблюдена досудебная процедура подтверждения своего права, оценить уважительность данных причин.

Из материалов дела следует, что 04.04.2006 года в адрес налогоплательщика направлено требование N 06-06/622 о предоставлении ряда документов, в том числе, книги покупок за январь, копий счетов-фактур, платежных поручений и выписок банков к ним в соответствии с книгой покупок за январь 2006 года. Указанное требование получено налогоплательщиком 19.04.2006г. (т. 10 л.д. 79)

08.05.2006 года во исполнение данного требования налогоплательщиком документы представлены частично. В подтверждение налоговых вычетов представлена книга покупок, счета-фактуры и платежные поручения в соответствии с книгой покупок представлены частично. Налоговым органом пояснено, что представлены только 11 счетов-фактуры из 65, заявленных в книге покупок. Доказательств того обстоятельства, что обществом в инспекцию представлены документы в ином количестве, суду не представлено.

Таким образом, инспекция, получив налоговую декларацию общества, в которой заявлено к вычету 8 908 746 руб. на основании ст. 88 НК РФ правомерно направило обществу требование о предоставлении первичных документов, подтверждающих вычет, уведомив общество о том, что в отношении декларации по НДС за январь 2006 года проводится камеральная проверка. Указанное требование обществом было получено. Таким образом, с 19.04.2006 года обществу было известно о том, что в отношении налоговой декларации по январю 2006 года инспекцией осуществляются меры налогового контроля в форме камеральной проверки. Кроме того, направляя в инспекцию только часть счетов-фактур, о чем указано в сопроводительном письме от 08.05.06г., обществу было также известно о том, что первичные документы, подтверждающие право на вычет им не были представлены в полном объеме.

Доводы общества о том, что инспекция обязана была направить обществу дополнительное требование, в котором еще раз указать на необходимость представления всех первичных документов, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку таковое не предусмотрено ст. 88 НК РФ.

Статья 88 НК РФ обязывает налоговый орган сообщить налогоплательщику о выявленных ошибках в заполнении документов или противоречиях между сведениями. В рассматриваемом деле инспекцией ошибок и противоречий выявлено не было. Налогоплательщиком не было исполнено правомерно направленное требование о предоставлении документов.

Оспоренное обществом решение было вынесено инспекцией 17.07.2006 года. Вплоть до 17.07.2006 года налогоплательщиком не было совершено никаких действий, направленных на исполнение требования от 04.04.2006 года в полном объеме. При этом, ст. 88 НК РФ установлено, что камеральная проверка проводится инспекцией в течении трех месяцев. Следовательно, на 17.07.2006 года налогоплательщик имел возможность знать о том, что к данному моменту камеральная проверка будет завершена при условии отсутствия в инспекции первичных документов, подтверждающих право на налоговый вычет. Между тем, обществом не было принято никаких мер направленных на то, чтобы ходатайствовать перед инспекцией о предоставлении дополнительного срока на представление документов именно по камеральной проверке декларации по НДС за январь 2006 г.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что обществом сознательно допускалась ситуация, при которой налоговым органом должно было быть вынесено решение по итогам камеральной проверки в отсутствие необходимых первичных документов, подтверждающих вычет.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ООО "РН-Бурение" не была соблюдена досудебная процедура реализации своего права на налоговый вычет.

В отношении тех счетов-фактур, которые были представлены в инспекцию по требованию от 04.04.06г. - по поставщикам в части с-ф ООО фирма "2М", ООО "Имущество-Сервис-Нефтюганск", ООО "Монтажэнергоремонт, в части с-ф ЗАО "Ростсервис-металл", ООО "Центр инженерного сервиса в бурении", в части с-ф ЗАО "Лауд-Линк" всего 11 шт. - судом отмечается следующее. Согласно п.8 ст.2 ФЗ N 119-ФЗ от 22.07.2005 года налогоплательщики НДС по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, принятым на учет до вступления в силу настоящего ФЗ, производят налоговые вычеты в порядке, установленном ст.172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС. ООО "РН-Бурение" не было представлено в инспекцию документов, подтверждающих фактическую оплату сумм налога по данным счетам-фактурам. При этом, инспекцией было проанализировано движение денежных средств по счету предприятия, из которого следовало, что оплата по большинству счетов-фактур не производилась в безналичном порядке. Из материалов дела следует, что по ряду с/ф вышеназванных поставщиков платежные документы так и не были представлены при рассмотрении дела в суде. Таким образом, у налогового органа также отсутствовала возможность проверить правомерность вычетов по данным счетам-фактурам.

В исключительных случаях суд может признать административную (внесудебную) процедуру возмещения НДС соблюденной, если установит, что правомерно истребованные у налогоплательщика налоговым органом документы представлены налогоплательщиком непосредственно в суд по уважительным причинам.

В качестве причин непредставления документов в налоговый орган в полном объеме общество указывает на "тотальные проверки" со стороны ИФНС, имея в виду, тот факт, что обществу для исполнения были направлены ряд требований, требующих представления большого объема документов.

Однако, из материалов дела, а также из пояснения общества, следует, что в его адрес были направлены требования от 05.04.06г., исполненное 17.04.06г., от 17.03.06г., исполненное 17.04.06г., от 13.04.06г., исполненное 08.05.06г., от 14.04.06г. указанные требования были получены и исполнены обществом до получения требования по камеральной проверке за январь 06г. - 05.05.06г. Требования от 07.06.06г., от 21.06.06г. (3 шт.) были получены обществом в период проведения камеральной проверки. Однако, требование от 07.06.06г. касалось вновь представления документов по февралю 06г., требование N 07-01-12/207/901 было выставлено по встречной проверке иного предприятия и обязывало представить документы по одной хозяйственной операции. Кроме того, судом учтено, что требование о предоставлении документов за январь 06г. было частично исполнено обществом 08.05.05г. исх 837. Таким образом с 08.05.06г. по 07.06.06г.(дата выставления первого требования в период камеральной проверки) - в течении месяца - у общества имелась возможность принять меры к исполнению требования в полном объеме. Судом также учтено, что общество не обращалось в инспекцию с ходатайствами о продлении срока представления документов по камеральной проверке за январь 2006 г. В указанный период никаких мер направленных на надлежащее исполнение обязанности по представлению документов общество не принимало.

На основании вышеизложенного, суд не признает рассматриваемый случай исключительным, позволяющим признать незаконным решение налогового органа на основании тех документов, которые были представлены непосредственно в суд.

Таким образом, инспекция правомерно указала в мотивировочной части спорного решения о наличии основании к отказу обществу в применении налоговых вычетов по НДС за январь 2006 г. в сумме 5 679 357,31 руб. /5798 257 - 117 899, 69 руб. арифметическая ошибка инспектора/ по вышеизложенным основаниям.

Между тем, непринятие налоговой инспекцией вычета как в сумме 5798 257 руб., так и в сумме 5 679 357,31 руб. не влечет за собой возникновение обязанности уплатить в бюджет НДС за январь 2006 г. в сумме 5798 257 руб. Так как в уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2006 г. обществом налог исчислен в сумме 15 419 736 рублей, налоговые вычеты заявлены в сумме 24 328 482 рублей, по итогам налогового периода общая сумма НДС, исчисленная к уменьшению (вычету), составила 8 908 746 рубля. При уменьшении налогового вычета на сумму 5 679 357,31 /5798 257 - 117 899, 69 руб./ рублей по итогам налогового периода не возникнет сумма НДС к уплате в бюджет. В то время как решением налогоплательщик обязывается уплатить по сроку 20.03.2006 НДС в сумме 5798 257 рубля. Оснований, по которым такая обязанность у него возникла, инспекцией не названо. Превышение налоговых вычетов над общей суммой налогов, исчисленных по операциям, признаваемым объектом налогообложения, не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога данная правовая позиция сформирована в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.06.2005 N 1321/05.

Таким образом, сам по себе неправомерно примененный налоговый вычет не образует не уплаченную в бюджет сумму налога.

Инспекция в решении предложила обществу уплатить НДС в сумме 5798 257 руб. Неисполнение предложения дает инспекции право выставить обществу требование на уплату НДС в сумме 5798 257 руб., а в случае его неисполнения начать процедуру принудительного взыскания налога, тогда как обязанность уплатить НДС в бюджет у общества отсутствует.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.06г. N 1200 в части предложения ООО "РН - Бурение" уплатить НДС в размере 5 797 257 руб., а решение суда в данной части подлежащим изменению.

Доводы общества о наличии оснований для отмены решения суда в части требования об обязании произвести возмещение налога путем зачета в будущие платежи, которое судом оставлено без рассмотрения не принимаются судебной коллегией.

Действительно ст. 78 НК РФ к рассматриваемым правоотношениям не применима.

Согласно ст.176 НК РФ возмещение сумм НДС может быть произведено двумя способами путем зачета или путем возврата налога. При наличии недоимки у налогоплательщика, налоговым органом зачет производится самостоятельно. Т.е. зачет возмещаемого НДС в счет недоимки производится ИФНС без заявления налогоплательщика. Согласно ст.176 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика недоимки, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу, либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению. Таким образом, для возврата возмещаемого налога и зачета в счет текущих платежей, предусмотрено одно условие - отсутствие недоимки, которое устанавливается инспекцией в ходе досудебного порядка возмещения НДС. Ссылка судом первой инстанции на ст.78 НК РФ в мотивировочной части судебного акта не повлекла за собой неправомерного вывода в его резолютивной части.

Вместе с тем, пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 65 от 18.12.2007г. "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов" предусмотрено, что в случае выявления факта несоблюдения налогоплательщиком административной /внесудебной/ процедуры (в том числе признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения (бездействия) оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения.

Если указанные обстоятельства выявлены судом при рассмотрении заявления налогоплательщика о возмещении НДС, суд применительно к пункту 2 статьи 148 АПК РФ оставляет данное заявление без рассмотрения.

Соответствующие судебные акты принимаются судом и в том случае, когда налогоплательщик без уважительных причин представил все необходимые документы непосредственно в суд, минуя налоговый орган.

Таким образом, решение суда в части оставления требования общества об обязании инспекцию произвести возмещение налога путем зачета в будущие платежи без рассмотрения является законным и обоснованным.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28 ноября 2007 года по делу N А32-4469/2007-3/169 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

Решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.06г. N 1200 признать недействительным в части предложения ООО "РН - Бурение" уплатить НДС в размере 5 797 257 руб.

В части требования об обязании произвести возмещение налога путем зачета - заявление оставить без рассмотрения.

Возвратить ООО "РН - Бурение" из федерального бюджета госпошлину в сумме 40 486,3 руб.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу ООО "РН - Бурение" 2000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в доход федерального бюджета госпошлину в сумме 1 000 руб. по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

И.Г. Винокур

Судьи

Е.В. Андреева Н.В. Шимбарева