Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2008 г. N 15АП-6133/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А53-7057/2008-С5-37

22 октября 2008 г.

N 15АП-6133/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 15 октября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 октября 2008 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Андреевой Е.В.

судей Винокур И.Г., Шимбаревой Н.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Батехиной Ю.П.

при участии:

от заявителя:

1) Шаповалова Г.Б., представитель по доверенности от 29.04.2008г. N 13

2) Вовк Е.В., представитель по доверенности от 29.04.2008г. N 14

от заинтересованного лица: Альбрант А.В., представитель по доверенности от 03.10.2008г. N 16-01/66152

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по Кировскому району г. Ростова-на-Дону

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 06 августа 2008 г. по делу N А53-7057/2008-С5-37

по заявлению ООО "Группа АГРОКОМ"

к заинтересованному лицу ИФНС России по Кировскому району г. Ростова-на-Дону

о признании незаконным решения в части

принятое в составе судьи Медниковой М.Г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ГРУППА АГРОКОМ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к ИФНС России по Кировскому району г. Ростова-на-Дону (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным решения от 09.04.2008г. N 148 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 502 651 руб., соответствующие суммы пеней и штрафа в размере 500 530 руб., начисленных на оспариваемую сумму налога, а также в части наложения указанного штрафа и штрафа в размере 2 781, 40 руб., начисленного за неполную уплату налога на прибыль в сумме 13 907 руб., правомерность доначисления которой обществом не оспаривается, без применения ст. 112 и 114 НК РФ (с учетом уточнений первоначально заявленных требований, произведенных в порядке ст. 49 АПК РФ (т. 6, л.д. 117-118)).

Решением суда от 06 августа 2008 г. заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Распределены расходы по уплате государственной пошлины.

Судебный акт мотивирован следующим. Нормы, содержащиеся в ст. 272 НК РФ, содержат четкие императивные правила, которыми должен руководствоваться налогоплательщик, определяя в целях налогообложения период признания внереализационных расходов по определенным характеристикам.

В Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд обратилась налоговая инспекция с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда от 06 августа 2008 г. отменить, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, в нарушение норм законодательства о налогах и сборах общество, затраты, связанные с эмиссией облигаций в полном объеме включило в состав расходов 2006 г., несмотря на долгосрочный характер долгового обязательства. Вывод суда первой инстанции о не нарушении обществом п. 8 ст. 272 НК РФ является ошибочным. Так, обществом определен срок погашения облигаций в 1820-й день с даты начала размещения. Из текста проспекта ценных бумаг общества следует, что получение доходов от предоставления займов на возвратной и платной основе предусмотрено в течение всего срока обращения облигаций, то есть больше чем одного отчетного (налогового) периода. В этом случае расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Таким образом, обязанность включать затраты связанные с выпуском облигаций в состав внереализационных расходов на конец соответствующего отчетного (налогового) периода равномерно в течение всего срока погашения долговых обязательств установлена нормами ст. 272 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается по правилам главы 34 АПК РФ.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда от 06 августа 2008 г. отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований.

Представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, оценив имеющиеся в деле доказательства, пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества, результаты которой отражены в акте выездной налоговой проверки от 04.03.2008г. N 148. Налоговая инспекция уведомила общество о рассмотрении материалов налоговой проверки на 31.03.2008г. в 14 час. 00 мин., что подтверждается уведомлением, полученным представителем общества 20.03.2008г. Согласно протоколу N 16-17/56 рассмотрение материалов налоговой проверки состоялось в присутствии представителей общества Зайцевой Е.В., Скрыпник М.П.

09 апреля 2008 г. налоговой инспекцией принято решение N 148, которым общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2005 г., 2006 г. в виде взыскания штрафа в общей сумме 503 312 руб., доначислен налог на прибыль в общей сумме 2 516 558 руб., пени в сумме 229 567, 92 руб.

Не согласившись с указанным решением в части, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В пояснениях суду от 29.07.2008г. (т. 6, л.д. 115) налоговая инспекция указала, что расходы общества в сумме 12 540 333 руб. на организацию выпуска ценных бумаг, включенные при расчете налога на прибыль за 2006 г. в состав внереализационных расходов, соответствуют данным бухгалтерского и налогового учета общества и подтверждены предоставленными первичными документами. Кроме того, налоговой инспекцией указаны суммы налога на прибыль, начисленные по каждой из групп расходов, указанных обществом: группа N 1: расходы по публикации информационных сообщений в средствах массовой информации с целью раскрытия информации об эмитенте. Доначислен налог в сумме 25 026 руб.; группа N 2: расходы по оплате принятых услуг (выполненных работ) на основании заключенных договоров на оказание услуг (выполнение работ). Доначислен налог в сумме 2 367 508 руб.; группа N 3: расходы по оплате принимаемых услуг (выполненных работ) на основании выставленных организацией-исполнителем счетов за изготовление брошюр и буклетов. Доначислен налог в сумме 10 011 руб.; группа N 4: командировочные расходы, связанные с командированием сотрудников для решения производственных вопросов, касающихся эмиссии облигаций. Доначислен налог в сумме 20 022 руб.; группа N 5: расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение заявления о государственной регистрации выпуска ценных бумаг, государственную регистрацию выпуска эмиссионных ценных бумаг, государственную регистрацию отчета об итогах выпуска эмиссионных ценных бумаг, рассмотрение заявления о регистрации отчета об итогах выпуска эмиссионных ценных бумаг. Доначислен налог в сумме 22 524 руб.; группа N 6: расходы, связанные с оплатой комиссии ЗАО "Фондовая биржа "ММВБ". Сумма доначисленного налога составила 57 561 руб.

Из указанных пояснений налоговой инспекции вытекает, что приведенные в дополнении общества обстоятельства, позволяющие определить характер произведенных затрат, их размер, а также оправдательные первичные документы, проверены и подтверждены налоговой инспекцией.

Исходя из вышеизложенного суд первой инстанции обоснованно в соответствии с положениями ст. 70 АПК РФ принял их в качестве обстоятельств, не требующих дополнительного исследования.

Таким образом, спор касается периода, в котором должны быть учтены затраты при исчислении налога на прибыль с учетом различного подхода общества и налоговой инспекции к применению положений ст. 272 НК РФ. Налоговая инспекция не оспаривает право общества на уменьшение налогооблагаемой базы на сумму расходов, связанных с эмиссией собственных ценных бумаг.

При рассмотрении апелляционной жалобы суд руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

П. 2 ст. 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, в частности на подготовку проспекта эмиссии ценных бумаг, изготовление или приобретение бланков, регистрацию ценных бумаг, расходы, связанные с обслуживанием собственных ценных бумаг, в том числе расходы на услуги реестродержателя, депозитария, платежного агента по процентным (дивидендным) платежам, расходы, связанные с ведением реестра, предоставлением информации акционерам в соответствии с законодательством Российской Федерации, и другие аналогичные расходы.

В соответствии со ст. 272 НК РФ установлен порядок признания расходов при методе начисления, который применялся обществом в спорном периоде.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ (в редакции, действовавшей с 01.01.2006г.), расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, из приведенных положений п. 1 ст. 272 НК РФ вытекает, что с 01.01.2006г. налогоплательщик обязан увязывать доходы с расходами, то есть показывать расходы лишь в том периоде, когда они принесут доходы (хотя бы и в том порядке, который налогоплательщик установит в своей учетной политике самостоятельно). Исключение составляют случаи, когда условия сделки позволяют определить период возникновения этих расходов, а связь этих расходов с доходами определить невозможно.

П. 7 ст. 272 НК РФ устанавливает:

дату начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей;

дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы или предоставленные услуги.

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ).

Как видно из материалов дела, в июне 2006 г. обществом организован и размещен выпуск долговых обязательств - неконвертируемых процентных документарных облигаций на предъявителя общей номинальной стоимостью 1 500 000 000 руб. со сроком погашения в 1820-й день с даты размещения.

Проспект ценных бумаг зарегистрирован 25.05.2006г., государственный регистрационный - N 4.01.36151. Брокером является ОАО "Банк Москвы", согласно его отчетам, неконвертируемые процентные документарные облигации в полном объеме размещены в процессе торгов, проведенных в период с 27.06.2006г. по 29.06.2006г. Ставка первого купона по облигациям определена в размере 10,75% годовых. Выплата купонного дохода в размере 80 400 000,00 руб. осуществлена 28.12.2006г.

Обществом заключены сделки на оказание соответствующих услуг (выполнение работ) в целях организации выпуска, размещения и обращения облигаций, а также в связи с выполнением установленных действующим законодательством процедур, в связи с исполнением которых обществом произведены затраты, а также понесены командировочные расходы и расходы по оплате государственной пошлины.

Общая сумма расходов, включенных обществом в состав затрат при исчислении налога на прибыль за 2006 г., составляет 12 540 333руб. Эти расходы с учетом их характера условно разделены обществом на следующие группы.

Первая группа: расходы на общую сумму 128 383 руб. по публикации информационных сообщений в средствах массовой информации с целью раскрытия информации об эмитенте, которое является обязательным для эмитентов в силу Федерального закона "О рынке ценных бумаг" от 22.04.1996г. N 39-ФЗ и Положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг, утвержденного приказом Федеральной службы по финансовым рынкам от 16.03.2005г. N 0505/пз-н, действовавшим на момент регистрации обществом Проспекта ценных бумаг - 25.05.2006г. Общество указанные расходы учитывало в целях налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты, на основании следующих документов: за публикацию информационных сообщений в газете "Молот" на основании актов ГУП РО "Редакция газеты "Молот" об оказании услуг обществу, подписанных со стороны общества, и счетов на оплату исполнителя услуг; за публикацию информационных сообщений в Приложении к Вестнику ФСФР на основании актов ЗАО ФИД "Деловой экспресс" об оказании услуг обществу, подписанных со стороны общества, и счетов исполнителя на оплату услуг.

Судом первой и апелляционной инстанции установлено, что расходы на оплату услуг по публикации информационных сообщений общество учитывало по датам предъявления ему исполнителями услуг счетов на оплату. Данный факт налоговой инспекцией не оспаривается.

Исходя из вышеизложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что данные действия общества полностью соответствуют положениям пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, поскольку получение обществом дохода по указанными сделками не предусмотрено, а поэтому расходы по публикации информационных сообщений оно не вправе было распределить самостоятельно на основании приказа "Об установлении учетной политики на 2006 г." N 125 от 29.12.2005г. в силу императивного характера нормы, содержащейся в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Вторая группа: расходы на сумму 11 862 218,72 руб. по оплате принятых обществом услуг (выполненных работ) на основании следующих договоров на оказание услуг (выполнение работ): договор на оказание услуг по организации облигационного займа, заключенного 23.12.2005г. между обществом и АКБ "Банк Москвы". Согласно условиям договора банк разработал параметры, условия выпуска и размещение облигаций, организовал подготовку и размещение выпуска неконвертируемых документарных процентных облигаций на предъявителя. Общая номинальная стоимость выпуска облигаций - не менее 1 500 000 000 руб.; цена размещения - 100% от номинальной стоимости облигаций; срок обращения облигаций - не менее 3-х лет; размещение облигаций - сделки заключаются через ЗАО "Фондовая Биржа ММВБ"; организатор, андеррайдер и платежный агент выпуска облигаций - ОАО "Банк Москвы"; депозитарий выпуска облигаций - Некоммерческое партнерство "Национальный депозитарный центр". Размещение выпуска неконвертируемых документарных процентных облигаций на предъявителя было осуществлено в процессе торгов в полном объеме с 27.06.2006г. по 29.06.2006г. Согласно условиям договора суммарное вознаграждение выплачивается обществом не позднее 5 (пяти) рабочих дней после окончания размещения. Оплата произведена обществом в полном объеме платежным поручением от 19.07.2006г. N 538. Вышеуказанный договор действует до полного выполнения сторонами принятых на себя обязательств, то есть до 30.07.2006г., что подтверждается актом об оказании услуг от 30.07.2006г. Общество учитывало расходы по данному договору в третьем квартале 2006 г.; соглашение от 10.04.2006г. N ФК-204-06 о финансовом консультировании, заключенное между обществом и ОАО "Федеральная фондовая корпорация" (финансовый клнсультант). По данному договору финансовый консультант оказывал следующие услуги: подготовку проекта проспекта облигаций, сбор необходимых документов и подписание проспекта облигаций, контроль за соблюдением требований действующего законодательства, подготовку проекта отчета об итогах выпуска облигаций, предоставление консультаций. Согласно условиям данного договора услуги принимаются в 2 этапа. Услуги считаются оказанными на 50% после регистрации решения о выпуске облигаций и проспекта облигаций, что фиксируется в акте об оказании услуг и является основанием для уплаты обществом 50% от общей суммы договора не позднее 5 рабочих дней с даты выставления счета. Оставшаяся часть услуг считается оказанной после регистрации отчета об итогах выпуска облигаций, что фиксируется в акте об оказании услуг и является основанием для уплаты оставшейся части вознаграждения не позднее 5 рабочих дней с даты выставления счета. Всего вознаграждение по названному договору, составило 1 210 000,00 руб. (без учета НДС) и было оплачено обществом поэтапно в соответствии с условиями договора в полном объеме платежными поручениями от 14.08.2006г. N656, от 22.06.2006г. N465. Факт выполнения услуг по данному договору подтверждается следующими документами: актами об оказании услуг от 30.05.2006г. N 1, от 08.08.2006г. N 2, подписанными сторонами; уведомлением Федеральной службы по финансовым рынкам от 03.08.2006г. N 06-ВГ-03/12189 о государственной регистрации отчета об итогах выпуска ценных бумаг и отчета об итогах выпуска ценных бумаг от 01.08.2006г. Срок действия договора с 31.03.2006г. по 14.08.2006г. Произведенные расходы по указанному договору учтены обществом во втором и третьем кварталах 2006 г.; договор от 26.04.2006г. об обеспечении обязательного централизованного хранения сертификатов выпусков ценных бумаг NД-06-11-390, заключенный между обществом и Некоммерческим партнерством "Национальный депозитарный центр" (далее - НДЦ). Согласно договору НДЦ выполняет централизованное хранение сертификатов, выпускаемых обществом, документарных облигаций на предъявителя. Порядок оплаты, сроки и размер услуг по этому договору установлен сторонами в самостоятельном договоре, заключенном после осуществления государственной регистрации облигации, непосредственно при открытии эмиссионного счета депо, - договор эмиссионного счета ДЕПО NД-06-11-609 от 22.06.2006г. ; договор от 02.05.2006г. на оказание информационных услуг NPAGES-115/03-05, заключенный между обществом и ООО "Сбондс.ру". В соответствии с условиями данного договора ООО "Сбондс.ру" оказывает услуги по размещению на электронных страницах своих WWW-серверов информации. Этот договор заключен на неопределенный срок, однако срок, в течение которого ООО "Сбондс.ру" размещает информацию на WWW-сервере, устанавливается в заказе на размещение информации, согласно которому установлен поэтапный срок с 02.05.2006г. по 31.12.2006г. Стоимость услуг по договору составила 9 600,00 руб. (НДС не облагается) и была уплачена обществом в полном объеме платежным поручением от 20.06.2006г. N463, факт оказания услуг в полном объеме подтверждается заказом на размещение информации и подписанными сторонами актами. Указанные затраты были приняты обществом в расходы независимо от времени фактической выплаты денежных средств во втором, третьем и четвертом кварталах 2006 г. соответственно; договор от 03.05.2006г. N17 по размещению и обеспечению показа графических (текстовых) элементов, содержащих гипертекстовые ссылки (Материалы), заключенный между обществом и ЗАО "Информационное агентство "Финмаркет" (Исполнитель). Согласно этому договору исполнитель размещал Материалы и осуществлял их показы на страницах своего веб-сервера. Срок действия договора - 2 месяца, то есть до 03.07.2006г. Стоимость услуг по договору - 1 200 долларов США, в том числе размещение информационной страницы Заказчика на срок до 11.06.2006г. 300 долларов США за весь период размещения и размещение баннера на сайте на срок 14 дней - 900 долларов США. Услуги по договору оплачены в полном объеме. Выполнение обязательств по настоящему договору подтверждается актами, подписанными сторонами. Затраты общества, приняты в расходы во втором квартале 2006 г.; договор от 11.05.2006г. N 36, заключенный между обществом и ООО "Студия Аверс" (Исполнитель). По договору исполнитель изготовил полиграфическую продукцию - Проспект. Оплата производится в соответствии с предъявленными исполнителем счетами, а окончательный расчет между сторонами производится в течение 14 дней после получения обществом продукции в соответствии со спецификацией. Стоимость услуг по договору составила 24 900,00 руб. (в том числе НДС 18%) и была оплачена обществом в полном объеме платежным поручением от 19.05.2006г. N365. Договор действует до полного выполнения сторонами принятых на себя обязательств. Факт выполнения работ в полном объеме подтверждается товарной накладной от 16.05.2006г. N051614. Следовательно, срок действия договора - до 16 мая 2006 г. Затраты были приняты обществом в расходы второго квартала 2006 г.; договор об оказании услуг от 11.05.2006г., заключенный между обществом и индивидуальным предпринимателем Безкоровайной С.П. (Исполнитель). Согласно договору исполнитель изготовил оригинал-макет по заказу общества. Оплата услуг производится в соответствии с выставленными счетами, а окончательный расчет производится в течение 2-х рабочих дней после утверждения заказчиком оригинал-макета. Стоимость услуг составила 16 000,00 руб., оплачена в полном объеме платежным поручением от 16.05.2006г. N337. Договор действует до полного выполнения сторонами принятых на себя обязательств. Факт оказания услуг подтверждается актом от 19.05.2006г. N051901. Следовательно, срок действия договора - до 19.05.2006г. Вытекающие из данного договора расходы общества произведены в течение одного календарного месяца. Затраты приняты обществом в расходы второго квартала 2006 г.; договор от 26.05.2006г. N18, заключенный между обществом и ООО "Информа" (Исполнитель). По договору исполнитель оказывает консультационные услуги в области обеспечения связей с общественностью. Оказание услуг удостоверяется путем составления акта приемки оказанных услуг в течение 3-х дней с даты окончания оказания услуг. Оплата осуществляется путем 100% предоплаты. Стоимость услуг составила 424 500 руб. и оплачена обществом в полном объеме платежными поручениями от 31.05.2006г. N386, от 07.06.2006г. N20. Срок действия договора с 26.05.2006г. по 27.06.2006г., что подтверждается актом выполненных работ. Затраты по договору были приняты обществом в расходы второго квартала 2006 г.; договор от 29.05.2006г. N ПТ 06/0095, заключенный между обществом и ООО "Форум-Центр" (Исполнитель). Согласно условиям договора исполнитель проводил презентации для инвесторов общества в течение августа 2006г.Общая сумма договора составила 471 464, 00 руб. (в том числе НДС 18%). Оплата за организацию мероприятий по договору произведена обществом в полном объеме платежными поручениями от 01.06.2006г. N 388, от 15.06.2006г. N 432, от 22.06.2006г. N467. Договор действует до момента подписания акта выполненных работ. Акт подписан сторонами 08.06.2006г. Затраты по договору приняты обществом в расходы второго квартала 2006 г.; договор от 03.06.2006г. N НР-132/03-06 на оказание рекламных услуг, заключенный между обществом и ООО "Сбондс.ру" (Исполнитель). Исполнитель оказывает услуги по разработке графических файлов и размещению на электронных страницах своих WWW-серверов адресной ссылки Заказчика, разрабатывает и поддерживает систему демонстрации адресных ссылок. Стоимость услуг по договору составила 70 550,00 руб., плачена в полном объеме платежным поручением от 11.08.2006г. N 634. Услуги по каждому заказу считаются исполненными и принятыми при наступлении даты окончания размещения. Принятые на себя обязательства исполнитель выполнил в полном объеме 31.07.2006г., что подтверждается актом от 31.07.2006г. N00000558. Затраты по данному договору были приняты обществом в расходы третьего квартала 2006 г.; договор от 22.06.2006г. NД-06-11-609 эмиссионного счета ДЕПО, заключенный между обществом и Некоммерческое партнерство "Национальный депозитарный центр" (НДЦ). Предмет договора: предоставление НДЦ услуг по хранению сертификата (сертификатов) и учету прав на ценные бумаги путем открытия и ведения эмиссионного счета депо, предназначенного для учета прав на ценные бумаги при их размещении, обращении, выкупе и погашении, а также открытие и ведение эмиссионного счета депо, принятие на хранение сертификатов соответствующего выпуска ценных бумаг, ведение записей по эмиссионному счету депо, передача информации и документов по ценным бумагам. Стоимость услуг составила 343 980,00 руб., оплачена обществом 11.07.2006г. платежным поручением N508 (авансовый платеж, в том числе НДС 18%). Выполнение НДЦ обязательств по договору за период с июня 2006 г. по декабрь 2006 г. подтверждается актами на общую сумму 259 773,72 руб. Срок действия указанного договора с 22.06.2006г. до 31.12.2011г. Затраты, по договору, принимались обществом для учета в целях налогообложения постепенно ежемесячно (июнь-декабрь 2006 г.) согласно подписываемым актам об оказании услуг и учитывались в соответствующем отчетном (налоговом) периоде; договор от 26.06.2006г. N094р о допуске ценных бумаг к размещению в ЗАО "Фондовая Биржа ММВБ", заключенный между обществом и ЗАО "Фондовая биржа ММВБ". По договору ЗАО "Фондовая биржа ММВБ" оказывала услуги по допуску ценных бумаг общества к размещению. Счет на оплату вознаграждения выставляется Биржей в срок не позднее 7 календарных дней с даты начала размещения и оплачиваются в течение 10 дней с даты выставления. Размер вознаграждения за услуги ЗАО "Фондовая биржа ММВБ" по этому договору составил 233 000,00 руб. Оплата произведена обществом в полном объеме платежным поручением от 11.07.2006г. N505 Договор вступает в силу с момента подписания и действует до момента исполнения сторонами обязательств по нему. Выполнение услуг в полном объеме Фондовой биржей ММВБ подтверждается актом об оказании услуг, подписанным сторонами 30.06.2006г.

Все указанные договоры, в связи с исполнением которых у общества возникли расходы учтенные в 2006 г., содержат условия, позволяющие определить период возникновения названных выше расходов. Получение доходов обществом по данным сделкам не предусмотрено. Кроме того, налоговая инспекция не оспаривает, что вышеуказанные расходы, включенные во вторую группу, общество учитывало в периодах возникновения этих расходов согласно условиям перечисленных договоров.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что общество при исчислении налога на прибыль учло затраты на общую сумму 11 862 218,72 руб. по оплате принятых им услуг (выполненных работ), в расходах соответствующих отчетных периодов 2006 г., соответствуют п. 1 ст. 272 НК РФ.

Третья группа: обществом отнесены расходы по оплате принимаемых услуг (выполненных работ) на основании счетов, выставленных обществу организациями- исполнителями. Так, обществом были приняты выполненные работы на общую сумму 49 417,00 руб. согласно следующим товарным накладным: от 06.06.2006г. N 3806, оплата произведена обществом в полном объеме платежным поручением от 07.06.2006г. N 402 на основании счета от 06.06.2006г. N1314. Данные расходы учтены обществом в целях налогообложения во втором квартале 2006 г.; от 04.12.2006г. N О 004171, оплата произведена по платежному поручению от 30.11.2006г. N 952. Данные расходы учтены обществом в четвертом квартале 2006 г.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что по третьей группе расходов действия общества соответствуют п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК.

Четвертая группа: командировочные расходы, связанные с командированием сотрудников для решения производственных вопросов, касающихся эмиссии облигаций на общую сумму 103 314,00 руб. Общество учитывало расходы по дате утверждения авансовых отчетов подотчетных лиц о расходах на командировки (авансовые отчет от 17.04.2006г. N 35, от 09.06.2006г. N 60, от 14.06.2006г. N 63, N 64, от 20.06.06г. N 65, от 28.06.2006г. N 68, от 30.06.2006г. N 70).

Таким образом, общество учитывая расходы по четвертой группе действовало в соответствии с пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Пятая группа: расходы по оплате государственной пошлины на общую сумму 112 000,00 руб., произведенные по платежным поручениям: от 21.04.2006г. N 274, N 275, от 07.07.2006г. N 501, N502. Указанные суммы расходов учтены обществом во втором квартале 2006 г. (по платежным поручениям N274 и N 275) и в третьем квартале 2006 г. (по платежным поручениям N 501 и N 502).

Таким образом, по пятой группе расходов общество также действовало в соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Шестая группа: расходы, связанные с оплатой комиссии ЗАО "Фондовая биржа "ММВБ" на общую сумму 285 000,00 руб. Данные расходы подтверждаются: отчетом ОАО "Банк Москвы" от 27.06.2006г. на общую сумму 208 192,50 руб., в том числе на сумму 176 434,31 руб. (без НДС) и на сумму 31 758,19 руб. (НДС); отчетом от 28.06.2006г. на общую сумму 76 807,50 руб., в том числе на сумму 65 091,10 руб. (без НДС) и на сумму 11 716,40 руб. (НДС). Указанные расходы учтены обществом в целях налогообложения во втором квартале 2006 г.

Действия общества по шестой группе расходов соответствуют пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что нормы ст. 272 НК РФ содержат совершенно четкие правила, которыми должен руководствоваться налогоплательщик, определяя в целях налогообложения период признания внереализационных расходов по вышеуказанным характеристикам. Эти правила, имеют императивный характер.

Суд первой инстанции обоснованно не принял доводы налоговой инспекции, что общество при отнесении спорных расходов в целях налогообложения к определенному отчетному (налоговому) периоду нарушило п. 8 ст. 272 НК РФ; что общество спорные расходы должно было распределить самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, как это предусмотрено пунктами 5.3.6., 5.3.11., 5.3.12. приказа общества "Об установлении учетной политики на 2006 г." от 29.12.2005г. N 125; договор, заключенного обществом с держателями ценных бумаг, проспекта эмиссии ценных бумаг, выпущенный обществом является договором займа.

Так, из буквального содержания п. 8 ст. 272 НК РФ, содержащееся в нем правило относится к расходам, вытекающим из договоров займа и иных аналогичных договоров (иных долговых обязательств, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период.

Из материалов дела следует, что сделки, по которым общество понесло спорные расходы, не могут быть квалифицированы как договоры займа (иные аналогичные договоры, долговые обязательства, включая ценные бумаги).

Так, согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Правоотношения, имевшие место между обществом и его контрагентами, следует квалифицировать как отношения по возмездному оказанию услуг и выполнению работ, что соответствует положениям ГК РФ.

Ст. 779 ГК РФ установлено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность); в соответствии со статьей 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В силу ФЗ "О рынке ценных бумаг" от 22.04.1996г. N 39-ФЗ эмиссия ценных бумаг - это установленная названным Федеральным законом последовательность действий эмитента по размещению эмиссионных ценных бумаг, которая фиксируется в проспекте ценных бумаг (статья 2).

В соответствии со ст. 22 ФЗ "О рынке ценных бумаг" проспект ценных бумаг должен содержать: краткие сведения о лицах, входящих в состав органов управления эмитента, сведения о банковских счетах, об аудиторе, оценщике и о финансовом консультанте эмитента, а также об иных лицах, подписавших проспект; краткие сведения об объеме, о сроках, порядке и об условиях размещения эмиссионных ценных бумаг; основную информацию о финансово-экономическом состоянии эмитента и факторах риска; подробную информацию об эмитенте; сведения о финансово-хозяйственной деятельности эмитента; подробные сведения о лицах, входящих в состав органов управления эмитента, органов эмитента по контролю за его финансово-хозяйственной деятельностью, и краткие сведения о сотрудниках (работниках) эмитента; сведения об участниках (акционерах) эмитента и о совершенных эмитентом сделках, в совершении которых имелась заинтересованность; бухгалтерскую отчетность эмитента и иную финансовую информацию; подробные сведения о порядке и об условиях размещения эмиссионных ценных бумаг; дополнительные сведения об эмитенте и о размещенных им эмиссионных ценных бумагах.

Таким образом, проспект ценных бумаг общества не является договором займа, заключенным обществом с приобретателями ценных бумаг, выпущенных обществом.

Суд первой и апелляционной инстанции не принимает ссылку инспекции на положения ПБУ N 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат на их обслуживание", поскольку содержащиеся в этом нормативном акте правила бухгалтерского учета не могут изменить правила налогового учета внереализационных расходов, приведенные в ст. 272 НК РФ и имеющие императивный характер.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, считает, что суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у налоговой инспекции законных оснований для начисления обществу налога на прибыль в сумме 2 502 651 руб., соответствующей суммы пеней и штрафа в размере 500 530руб., начисленных на оспариваемую сумму налога.

Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются налоговым органом и учитываются при применении налоговых санкций.

Смягчение ответственности за совершение налогового правонарушения вследствие таких обстоятельств предусмотрено пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ. В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Общество не привлекалось к налоговой ответственности. Однако, в оспариваемом решении не отражено, что налоговой инспекцией принимались меры по выявлению смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, считает, что суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, о наличии смягчающих ответственность общества обстоятельств (общество впервые привлекается к налоговой ответственности, общество не оспаривает доначисление налога в указанной части) и о том, что сумма подлежащего взысканию штрафа в размере 2 781,40 руб. за неполную уплату налога на прибыль в сумме, правомерность доначисления которой обществом не оспаривается, подлежит снижению в 2 раза, уменьшив её на 1 390,70 руб.

По правилам статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как основанные на неверном толковании норм налогового законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанции.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно. Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену судебного акта (статья 270 АПК РФ), не установлено.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Определением от 10 сентября 2008 г. налоговой инспекции предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины до рассмотрения апелляционной жалобы по существу.

В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по государственной пошлине по апелляционной жалобе следует возложить на налоговую инспекцию.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 06 августа 2008 г. по делу N А53-7057/2008-С5-37 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России по Кировскому району г. Ростова-на-Дону в доход федерального бюджета 1 тыс. руб. государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Е.В. Андреева

Судьи

И.Г. Винокур Н.В. Шимбарева