Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 марта 2009 г. N 15АП-9035/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А32-43797/2005-11/1204

10 марта 2009 г.

N 15АП-9035/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 04 марта 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 марта 2009 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Андреевой Е.В.

судей Винокур И.Г., Захаровой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Андреевой Е.В.

при участии:

от заявителя: Васьков В.В., представитель по доверенности от 15.01.2009г., паспорт N 0399 163903, выдан Лазаревским РОВД г. Сочи 02.10.1999г.

от заинтересованного лица:

Щербина В.А., представитель по доверенности от 12.01.2009г. N 05-18/00141

Ажиба А.Г., представитель по доверенности от 26.01.2009г. N 05-18/2

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 31 октября 2008 г. по делу N А32-43797/2005-11/1204

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СМУ-6"

к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю

о признании недействительными решения и требования в части

принятое в составе судьи Лесных А.В.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью ООО "СМУ-6" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными решения ИФНС РФ по г. Сочи (правопредшественник Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю, далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 12.09.2005г. N 25-29/19, требования об уплате налога по состоянию на 14.09.2005г. N 161686.

Общество в порядке ст. 49 АПК РФ уточнило предмет заявленных требований, судом первой инстанции уточнение заявленных требований принято. Отказ от остальной части требований принят. Производство по делу в части отказа от части требований прекращено.

В части оспаривания решения от 12.09.2005г. N 25-29/19 общество с учетом уточнений просило отменить: подпункты "а", "б", "в", "г", "д" пункта 1 решения ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 (далее - решение), подпункт "е" пункта 1 решения в части привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 281 138 руб. подпункты 2.1.1, 2.1.2, 2.1.3, 2.1.5 пункта 2 решения, подпункт в) подпункта 2.1.8 пункта 2 решения в части доначисления пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 8 543 461,10 руб., в том числе: по налогу на прибыль - 1 879 794 ,27 руб.; налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет - 494 784,09 руб., налога на прибыль, зачисляемого в городской бюджет - 823 885,61 руб., налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет - 561 124,57 руб., по налогу на добавленную стоимость - 6 240 747,93 руб., по налогу на пользователей автодорог - 12 155,5 руб., по ЕСН - 6 661,4 руб., в части ФФОМС ЕСН - 169,47 руб., в части ТФОМС ЕСН - 1 207,07 руб., в части ПФР ЕСН - 2 897,48 руб., по НДФЛ - 404 102 руб.

В части оспаривания требования об уплате налога по состоянию на 14.09.2005г. N 161686 общество с учетом уточнений просило признать его недействительным в части предъявления требования доплатить: недоимку по НДС в размере 76 509 873,88 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 6 240 747,93 руб., недоимку по налогу на прибыль (м\б) в размере - 1 706 819 руб., пени по налогу на прибыль (м\б) в размере - 823885-61 руб., недоимку по налогу на прибыль (к\б) в размере - 1504318 руб., пени по налогу на прибыль (к\б) в размере - 561124-57 руб., недоимку по налогу на прибыль (ф\б) в размере - 1259186 руб., пени по налогу на прибыль (ф\б) в размере - 494784-09 руб., недоимки по налогу на пользователей автодорог в размере - 56853 руб., пени по налогу на пользователей автодорог в размере - 12155-50 руб., пени по налогу на доходы с физических лиц в размере - 404 102 руб., пени по ЕСН зачисляемого в ФФОМС в размере - 169,47 руб., пени по ЕСН зачисляемого в федеральный бюджет в размере - 2897,48 руб. пени по ЕСН зачисляемого в ТФОМС в размере - 1207,07 руб.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 31.10.2008г. заявленные требования удовлетворены частично. Решение ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 признано недействительным в части:

- подпункта а) пункта 1 Решения о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС (за август, сентябрь, октябрь, декабрь 2002 г., январь, март, июль, август, сентябрь, ноябрь, декабрь 2003 г.) в части 1 135 089 руб.

- подпункта б) пункта 1 Решения о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет (за 2002 г., за 2003 г.) в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога - 107 480 руб.;

- подпункта в) пункта 1 Решения о привлечении ООО "СМУ-6" к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в городской бюджет (за 2002 г., за 2003 г.) в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога - 57 489 руб.;

- подпункта г) пункта 1 Решения о привлечении ООО "СМУ-6" к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет (за 2003 г.) в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога - 300 005 руб.;

- подпункта д) пункта 1 Решения о привлечении ООО "СМУ-6" к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на пользователей автомобильных дорог в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога - 3 375 руб.;

- подпункта е) пункта 1 Решения о привлечении ООО "СМУ-6" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению в части - 281 138 руб.;

- подпункта 2.1.1 пункта 2 Решения по доначислению налога на прибыль в сумме 4 470 323 руб.;

- подпункта 2.1.2 пункта 2 Решения в части 9 260 103,88 руб. дополнительного начисления НДС;

- подпункта 2.1.3 пункта 2 Решения в части доначислению налога на пользователей автодорог в сумме 56 853 руб.;

- подпункта 2.1.5 пункта 2 Решения в части 780671 руб. дополнительного начисления ЕСН;

- подпункта в) подпункта 2.1.8 пункта 2 Решения в части доначисления пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 8 543 461,10 руб., в том числе: по налогу на прибыль - 1 879 794 ,27 руб.; налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет - 494 784,09 руб., налога на прибыль, зачисляемого в городской бюджет - 823 885,61 руб., налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет - 561 124,57 руб., по налогу на добавленную стоимость - 6 240 747,93 руб., по налогу на пользователей автодорог - 12 155,5 руб., по ЕСН - 6 661,4 руб., в части ФФОМС ЕСН - 169,47 руб., в части ТФОМС ЕСН - 1 207,07 руб., в части ПФР ЕСН - 2 897,48 руб., по НДФЛ - 404 102 руб.

Требование об уплате налога и пени по состоянию на 14.09.2005 г. N 161686 признано недействительным в части требования доплатить: недоимку по НДС в размере 76509873,88 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 6240747,93 руб., недоимку по налогу на прибыль (м\б) в размере - 1706819 руб., пени по налогу на прибыль (м\б) в размере - 823885-61 руб., недоимку по налогу на прибыль (к\б) в размере - 1504318 руб., пени по налогу на прибыль (к\б) в размере - 561124-57 руб., недоимку по налогу на прибыль (ф\б) в размере - 1259186 руб., пени по налогу на прибыль (ф\б) в размере - 494784-09 руб., недоимки по налогу на пользователей автодорог в размере - 56853 руб., пени по налогу на пользователей автодорог в размере - 12155-50 руб., пени по налогу на доходы с физических лиц в размере - 404 102 руб., пени по ЕСН зачисляемого в ФФОМС в размере - 169,47 руб., пени по ЕСН зачисляемого в федеральный бюджет в размере - 2897,48 руб. пени по ЕСН зачисляемого в ТФОМС в размере - 1207,07 руб.

В остальной части заявленных требований отказано.

Признавая недействительными дополнительные начисления налога на прибыль суд мотивировал это следующим.

Производя дополнительные начисления налога на прибыль в 2001 году налоговый орган необоснованно увеличил налоговую базу по налогу на прибыль без наличия на то законных оснований, в частности: без установления объекта налогообложения необоснованно была использована счет-фактура контрагента N 122 без проверки ее действительности, достоверности и без установления факта и момента реализации, не проверив правильность формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не проверив факт отражения данной операции по другим счетам бухгалтерского учета, налоговый орган сделал не правомерные выводы о неуплате налога на прибыль исключительно по факту не отражения хозяйственной операции (счет-фактура N24 от 29.03.2001г.) по Дт. счета 62, как установил суд, данная операция была учтена и налогооблагаемая база не занижена; необоснованного включив в налогооблагаемую базу не существовавшую операцию; необоснованного признания кредиторской задолженности в качестве безвозмездно полученных средств.

Производя дополнительные начисления налога на прибыль в 2002 году налоговый орган необоснованно увеличил налоговую базу по налогу на прибыль путем уменьшения расходов без наличия, на то законных оснований указав на отсутствие первичных документов по одной из хозяйственных операций не мотивировав, почему документы, имеющиеся у налогоплательщика в момент проверки и представленные вместе с возражениями по акту проверки были проигнорированы (документы не изучались, не оценивались и не опровергались).

Производя дополнительные начисления налога на прибыль в 2003 году налоговый орган необоснованно увеличил налоговую базу по налогу на прибыль без наличия на то законных оснований в частности: без наличия на то законных оснований произвел уменьшения части расходов на ГСМ посчитав, что списание части приобретеного ГСМ осуществлено заявителем без должного экономического обоснования, как установил суд, расходы на приобретение ГСМ в полном размере можно учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль тем более, что заявителем доказано их приобретение и использование при выполнения работ строительного подряда; неправомерно признал необоснованными расходы по аренде производственных помещений; неправомерно в нарушении требований п. 2 ст. 248 НК РФ без исследования фактических правоотношений сторон по сделки, а также без надлежащей оценки, сделал необоснованный вывод о безвозмездном получении имущества соответственно налоговый орган не имел оснований для применения п. 8 ст. 250 НК РФ и не мог использовать информационный метод определения цены, помимо этого им были нарушены установленные законом условия и порядок определения цены.

По налогу на добавленную стоимость суд признал обоснованным доначисление НДС: 2001 год (за март - 9147238,13 руб., за апрель - 11 078 224 руб., за июль - 18 538 695 руб., за октябрь - 27 984 430 руб., за декабрь - 123 907 руб.), 2002 год (за январь - 493 441 руб., за май - 155 200 руб., за июль - 133 334 руб., за август - 33 333 руб., за сентябрь - 86580 руб., за октябрь - 116 667 руб.), 2003 год (за январь - 33 333 руб., за март - 166 667 руб., за июль - 403 966 руб., сентябрь - 332 166 руб., за ноябрь - 55 453 руб.), 2004 год (за март - 550 678 руб., за май - 607 254 руб.). Отказывая заявителю в этой части требований, суд установил, что неполная уплата указанных сумм налога возникла в результате не правильного отражения налогоплательщиком в налоговой отчетности налоговых обязательств, хозяйственные операции формирующие налогооблагаемую базу были отраженны в периоды не соответствующие моменту возникновения налоговых обязательств, что повлекло по отдельным налоговым периодам неуплату налога, а по другим налоговым периодам излишнее исчисление налога. В указанной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 31.10.2008г. подателем жалобы не оспаривается.

Признавая недействительными дополнительные начисления по налогу на добавленную стоимость, суд исходил из следующего.

В 2001 году без установления объекта налогообложения необоснованно была использована счет-фактура контрагента N 122 без проверки ее действительности, достоверности и без установления факта и момента реализации, не проверив правильность формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не проверив факт отражения данной операции по другим счетам бухгалтерского учета; налоговый орган сделал не правомерные выводы о неуплате налога на добавленную стоимость исключительно по факту не отражения хозяйственной операции (счет-фактура N24 от 29.03.2001г.) по Дт. счета 62 как установил суд, данная операция была учтена по другому счету и налогооблагаемая база не занижена; налоговый орган без надлежащего исследования обстоятельств сделал неправомерный вывод от том, что по сделкам с ЗАО "СУМР-10", "Потенциал-90" КЭМ, ООО "Сочиэлектромонтаж" момент реализации следует определять в другом налоговом периоде, как установил суд моменты реализации налогоплательщик установил правильно; налоговый орган необоснованно включил в налогооблагаемую базу не существовавшую операцию; налоговый орган без установления возникновения обязанности по уплате налога (без установления факта реализации) неправомерно производит дополнительные начисления налога, мотивируя это доводом, что доходы (реализации) следует считать полученными по факту не доказанности их не получения; налоговый орган, ссылаясь на ст. 81 НК РФ, неправомерно производит начисление налога по результатам проверки дополнительно к начислениям налогоплательщика, факт сдачи уточненной декларации во время проверки не меняет обязанности налогового органа учесть исправления по налогам, налоговый орган может только принять решение освобождать или не освобождать от налоговой ответственности, на отражение данных налоговым обязательств налогоплательщика ст.81 НК РФ не влияет; налоговый орган при подтверждении фактов выполнения работ согласно актов приемки выполненных работ формы 2 (ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон"), и отсутствия претензий к правильности заполнения и достоверности данных содержащихся в счетах фактурах и не оспаривая подлинность оттисков печатей субподрядных организаций и подлинность подписей их должностных лиц, неправомерно отказывает в праве на налоговые вычеты используя довод о заполнении рукописного текста счетов-фактур ненадлежащим лицом основываясь при этом на информацию полученную вне рамок выездной налоговой проверки; примененный налоговым органом метод определения рыночных цен не предусмотрен статьей 40 НК РФ, налоговый орган не представил мотивированного обоснования расчета рыночной цены, не подтвердил соответствия примененной рыночной цены официальным источникам информации, что в силу пунктов 3-11 статьи 40 НК РФ является обязательным условием для вынесения решения о доначислении налога и пеней, налоговый орган использовал документы не отвечающие критерию допустимости составленные без соблюдения требований ст.95 НК РФ, что исключает возможность их использования в качестве оснований производства дополнительных начислений.

По налогу на пользователей автомобильных дорог, исходя из того, что, рассматривая обстоятельства дополнительных начислений по налогу на прибыль, суд пришел к выводу о необоснованности увеличения налоговым органом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, суд указал, что, соответственно, отсутствуют основания для доначисления налога на пользователей автодорог за 2001-2002 годы.

По налогу на доходы с физических лиц, ЕСН суд пришел к выводу о необоснованности вывода налогового органа о возникновении объекта налогообложения по ЕСН и неисполнении ООО "СМУ-6" обязанности налогового агента по НДФЛ при исполнении обязательств по договорам аренды строительной техники с предпринимателем Дубасовым А.В. по мотиву того, что в свидетельстве о государственной регистрации Дубасова А.В. в качестве предпринимателя без образования юридического лица такой вид деятельности, как "аренда и предоставление услуг", не значится, поскольку действующее законодательство не ограничивает право предпринимателей заниматься любыми не запрещенными видами деятельности (не требующих получения лицензии), нормы глав 23 и 24 НК РФ не содержат каких-либо требований к налогоплательщикам и налоговым агентам по выявлению и указанию в документах налогового учета сведений о видах деятельности, осуществляемых предпринимателями, в пользу которых производятся выплаты по заключенным с ними договорам; суд пришел к выводу о необоснованности данных о полученном в натуральной форме дохода и о необоснованности вывода о неисполнении обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ. Примененный ответчиком метод определения рыночных цен не предусмотрен статьей 40 НК РФ, и налоговый орган не представил мотивированного обоснования расчета рыночной цены, не подтвердил соответствия примененной рыночной цены официальным источникам информации, что в силу пунктов 3-11 статьи 40 НК РФ является обязательным условием для вынесения решения о доначислении налога и пеней. Также данные документы не отвечает критерию допустимости и в качестве основания для определения налогооблагаемой базы использованы быть не могут. Также суд признал, в качестве преюдициального обстоятельства факт того, что цена установленная согласно отчета торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. не может признана официальной рыночной ценой, данное обстоятельство установлено согласно вступивших в законную силу: оправдательного приговора Центрального районного суда г. Сочи от 24.10.2005г. по делу N 1-611/05 и кассационного определения от 21.12.2005г. к делу N 22-7160/05 в отношении Ольховской Т.Н.; решения Хостинского районного суда города Сочи от 13.02.2006г. по делу N 2-211/2006 и Кассационного определения от 23.03.2006г. по делу N 33-2936/06 по иску Соборного А.А.; решения Хостинского районного суда города Сочи от 17.02.2006г. по делу N 2-176/2006 и Кассационного определения от 23.03.2006г. по делу N 33-2933/06 по иску Власовой Г.Г.

Не согласившись с указанным решением, налоговая инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которо й просит решение суда от 31.10.2008г. отменить в части удовлетворения заявленных требований, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, доводы, изложенные в акте выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 и в решении ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 о совершении ООО "СМУ-6" налоговых правонарушений (занижение налогооблагаемой базы, неисполнение обязанностей налогового агента и т.д.) законны и обоснованны. Налоговый орган в апелляционной также излагает доводы, приведенные в оспариваемом нормативном акте и в акте выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 считая, что, проведя выездную налоговую проверку и осуществив дополнительное начисление налогов, исчислив соответствующим им суммы пени и наложив штрафные санкции, правильно применил нормы законодательства о налогах и сборах, дал надлежащую оценку данным полученным в ходе осуществления выездной налоговой проверки, соответственно решение суда в части удовлетворения требований заявителя вынесено необоснованно.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения. Апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании рассмотрение дела начато сначала (ч. 2 ст. 18 АПК РФ) ввиду замены в составе суда.

Представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда от 31 октября 2008 г. отменить в части удовлетворения заявленных требований.

Представитель заявителя поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Сочи провела выездную налоговую проверку ООО "СМУ-6" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2001г. по 30.06.2004г., результаты проверки отражены в акте от 04.04.2005г. N 24-12/4.

Обществом представлены возражения от 29.04.2005г. N 100 (вх. N 10963 от 06.05.2005г.) на акт выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4, по результатам которых было принято решение от 11.05.2005г. N 24-25/18 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам рассмотрения материалов проверки и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля решением ИФНС России по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 общество привлечено к налоговой ответственности, налогоплательщику доначислены налоги, штрафы и пени. А также выставлено требование об уплате налога по состоянию на 14.09.2005г. N 161686 в части начисления 92 195 590,69 руб. (налогов - 81 702 996,56 руб., пени - 10 492 594,13 руб.).

С указанными решением и требованием ИФНС России по г. Сочи заявитель частично не согласился, что послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд в порядке ст.137-138 НК РФ.

Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал фактические обстоятельства дела, в соответствии со ст. 71 АПК РФ оценил представленные в материалы дела доказательства, правильно применил нормы материального и процессуального права и пришел к правомерному выводу о частичной обоснованности заявленных обществом требований.

Суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Налог на прибыль.

Решением налоговой инспекции от 12.09.2005г. N 25-29/19 доначислен налог на прибыль в сумме 4 470 323 руб. (в том числе: за 2001 год - 1 795 857 руб., за 2002 год - 418 102руб., за 2003 год - 2 256 364 руб.), пени по налогу на прибыль в сумме 1 879 794,27 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль (за 2002 г., за 2003 г. с учетом переплаты по лицевому счету налогоплательщика) в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в сумме 464 974 руб.

Как следует из решения ИФНС России по г. Сочи от 12.09.2005 г. N 25-29/19, акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005 г. N 24-12/4 (и приложений к нему), отзывов заинтересованного лица и пояснений к ним, а также из текста апелляционной жалобы дополнительные начисления ООО "СМУ-6" налога на прибыль за 2001 год в размере 1 795 857 руб. сложились из увеличения налогооблагаемой базы налога на прибыль 1 квартала (облагаемой по ставке 20 %) на 891 263 руб., из них на 693 263 руб. по счету-фактуре N 122 и на 198 000 руб. по счету-фактуре N 24 от 29.03.2001 г., и увеличения налогооблагаемой базы налога на прибыль за период с 01.04.2001 г. по 31.12.2001 г. на 4 884 167 руб., из них 3 741 667 руб. дополнительного включения в выручку от реализации и 1 142 500 руб. внереализационных доходов.

Дополнительные начисления налога на прибыль в 2001 году в сумме 1 795 857 руб. налоговый орган мотивировал следующим:

- дополнительное включение в выручку от реализации 2001 года стоимости работ на основании счета-фактуры N 122 по факту того, что представленная контрагентом (представительством "Путеви ДД") по встречной проверке копия счета-фактуры N 122 датирована 30.01.2001г., таким образом, по мнению налогового органа, реализация работ на сумму 693 263 руб. должна быть учтена не в декабре 2000 года, а в январе 2001 г.;

- дополнительное включение в выручку от реализации 2001 года стоимости работ по устройству буронабивных свай в сумме 198 000 руб. (счет-фактура N 24 от 29.03.2001 г. предъявлена к оплате ООО "СМУ-6" в адрес представительства "Путеви ДД") поскольку по оборотам Дт сч.62 данная счет фактура не отражена;

- дополнительного включения в выручку от реализации 2001 года стоимости работ в августе, как считает налоговый орган, выполненных на основании счета-фактуры N 94 от 14.08.2001 г., предъявленного к оплате ООО "СМУ-6" в адрес АО "Ратко Митрович - Холдинг Белград"; работы, связанные с благоустройством, устройством свай, гидротехнических сооружений по объекту комплекс пляжных сооружений санатория "Черноморье" в сумме 3 741 667 руб.;

- дополнительного включения в выручку от реализации 2001 года остатков целевого финансирования в апреле 2001 года. ГУП Дирекцией по эксплуатации оздоровительных учреждений железнодорожного транспорта МПС РФ в адрес ООО "СМУ-6" были перечислены денежные средства в сумме 9 662 000 руб. (платежное поручение N 1306 от 17.04.2001 г.), предназначенные для приобретения жилья физическим лицам, вместо сносимых домовладений, расположенных на территории санатория "Октябрьский", принадлежавших последним. В бухгалтерском учете ООО "СМУ-6" данная сумма отражена как целевое финансирование.

Налоговый орган установил, что фактически ООО "СМУ-6" израсходовано из указанной суммы 8 519 500 руб., что подтверждается данными договоров купли-продажи жилья (квартир, домовладений), а также данными расходных кассовых ордеров. Остаток целевого финансирования в сумме 1 142 500 руб. в адрес ГУП Дирекции не возвращался. По данным аналитического учета (Кт сч. 76) по состоянию на 31.12.2001 г. числится сумма 1 142 500 руб.

По факту наличия в аналитическом учете по Кт сч. 76 остатка целевого финансирования в размере 1 142 500 руб. налоговый орган делает вывод о том, что поскольку данная сумма не была возвращена в периоде ее получения, следовательно, данная сумма является безвозмездно полученной и подлежит отражению в составе доходов от внереализационных операций.

Соответственно по данным проверки внереализационные доходы за 2001 год составляют 1 150 070 руб. Расхождения с данными проверки 1 142 500 руб. в сторону увеличения.

Признавая недействительными дополнительные начисления ООО "СМУ-6" налога на прибыль в размере 1 795 857 руб. (и соответствующих сумм пени) за 2001 год, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Налоговый орган неправомерно включил в выручку от реализации 2001 года, стоимость работ на основании счета-фактуры N 122 на сумму 693 263 руб.

Факт наличия у контрагента счета-фактуры, датированной более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, не доказывает факт того, что объект налогообложения возник в периоде, которым датирован счет-фактура контрагента.

Как следует из материалов дела, налоговый орган сделал необоснованный вывод, основываясь на ненадлежащем доказательстве (на документе который объект налогообложения не формирует и действительность счета-фактуры N 122 датированного иной датой, нежели чем у налогоплательщика, представленного контрагентом налоговым органом не подтверждена).

Судом установлено, что реализация работ, на основании которых был выставлен счет-фактура N 122 на сумму 693 263 руб., учтена в составе оборотов 2000 года и налог с этой операции был исчислен и уплачен в 2000 году.

Налоговый орган необоснованно признает имеющий у контрагента счет-фактуру как основание для определения момента реализации.

Выполнение работ было осуществлено в декабре 2000 года, по бухгалтерскому учету данная хозяйственная операция отражена в декабре месяце.

Счет-фактура является документом, предоставляющим право на получение вычета по налогу на добавленную стоимость, но не является документом, устанавливающим момент реализации и момент перехода права собственности на товар или на результаты работ, не устанавливает и не подтверждает момент принятия работ.

Счет-фактура не является документом, удостоверяющим реализацию, он является дополнительным документом, составляемым после реализации. Согласно ст. 168 НК РФ счет-фактура выставляется в течение 5-ти дней с момента реализации, и подменять первичные бухгалтерские документы, правоустанавливающие документы, подтверждающие факт совершения и момент совершения сделки (хозяйственной операции), не может.

В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Момент выполнения работ подтверждается справкой о стоимости выполненных работ за декабрь 2000 г. и актом приемки выполненных строительно-монтажных работ, полученных заказчиком 25.12.2000г. (т.8, л.д.33-35), книгой продаж за декабрь 2000 г. (т.8, л.д.36-43). В бухгалтерском учете хозяйственная операция отражена в ведомости 5-с журнал ордер 6 по счету 60/1 (т.8, л.д.26-32). И реализация, и оплата были осуществлены в декабре 2000 года. Момент возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату налога на прибыль, возник в декабре 2000 года.

Как следует из представленных заявителем книг продаж за 2000 и 2001 годы, номера выписанных заявителем счетов-фактур присваивались по мере их регистрации в книге продаж, в хронологической последовательности.

В соответствии с хронологической последовательностью счет-фактура N 122 был выписан в декабре 2000 года (всего в декабре 2000 года было выписано 9 счетов-фактур с N 120 по N 128). Счет-фактура N 122 в январе 2001 года не выписывался. Согласно книги продаж, до марта месяца 2001 года хозяйственных операций по реализации, требующих выставление счетов-фактур и регистрации их в книге продаж, ООО "СМУ-6" не осуществляло. Счет-фактура N 1 был выставлен в марте 2001 года, а счет-фактура N 122 в 2001 году был выписан только в сентябре 2001 года на другую сумму и другому юридическому лицу.

Дата счета-фактуры не определяет момент реализации работ, в связи с чем, наличие у контрагента счета-фактуры, датированной более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, при наличии документов устанавливающих момент реализации, не может, является основанием для отнесения объекта налогообложения на иной налоговый период.

Без проверки правильности формирования налогооблагаемой базы налоговый орган незаконно и необоснованно дополнительно включил в выручку от реализации 2001 года стоимость работ по устройству буронабивных свай в сумме 198 000 руб. на основании счета-фактуры N 24 от 29.03.2001г., выставленного ООО "СМУ-6" в адрес представительства "Путеви ДД".

Как следует из решения от 12.09.2005г. N 25-29/19 и акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4, факта занижения налогооблагаемой базы налоговый орган не устанавливает, а ссылается только на не отражение по оборотам Дт сч.62 данного счета-фактуры. Однако установление факта не отражения по оборотам Дт сч.62 счета-фактуры N 24 от 29.03.2001г. не доказывает, что хозяйственная операция марта 2001 года не была учтена и отражена в бухгалтерском учете и не доказывает факт занижения налогооблагаемой базы.

Как следует из материалов дела, стоимость работ по устройству буронабивных свай в сумме 198 000 руб., произведенных марте 2001 года, была учтена при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль 2001 года. Налоги с данной операции исчислены, в налоговой отчетности отражены исходя из представленных в суд документов, в том числе и налоговой декларацией по НДС за март 2001 года и книги продаж (т.8, л.д.22-25). Фактически данный счет-фактура отражен в книге продаж за март 2001 г. на основании справки о стоимости выполненных работ N 8 от 26.03.2001 г. и, соответственно, отражен в бухгалтерском учете, по Кт сч. 60/1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" сторнировочной записью, что соответствует выручке, выполненным СМР собственными силами ведомость счета 5-с журнала ордера 6 по сч.60/1 (т.8, л.д.28-32) проверяющим представлялась.

Не отражение хозяйственной операции по Дт сч.62 не означает не исполнение обязанности по уплате налога, в налоговой отчетности данная операция учтена, в том числе и в налоговой декларации по НДС за март 2001 года налогооблагаемая база указана верно, соответствует книге продаж и реальной обязанности по уплате налога и с неправильно сформированными данными Дт. сч.62 не совпадает. Налоговая декларация заполнялась исходя из данных книги продаж, из данных бухгалтерского учета брались не только обороты по Дт. Сч.-62, но и сторнировочная запись Кт сч. 60/1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на 198 000 руб.

При отсутствии факта занижения налогооблагаемой базы, и учета данной хозяйственной операция при исчислении налога на прибыль дополнительные начисления налога и пени нарушают законные права и интересы заявителя и правомерно признаны судом первой инстанции недействительными.

Налоговый орган сделал необоснованный вывод о необходимости дополнительного включения в выручку 2001 года суммы в размере 3 741 667 руб., как следует из материалов дела, фактическое осуществление данной хозяйственной операции не находит своего подтверждения.

На основании договора (контракта) от 22.01.2001г. N 8-1 ООО "СМУ-6" выполняло работы по объекту - Комплекс пляжных сооружений санаторий "Черноморье" непосредственно для заказчика ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи, у АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград", также заключены прямые договора на выполнение работ с ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г.Сочи". Изначально по объекту "Комплекс пляжных сооружений санатория "Черноморье" обязательства по выполнению комплекса работ на сумму 3 741 667 руб. взяло на себя АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград", между тем комплекс работ на сумму 3 728 739 руб. (без НДС) выполнить было не в состоянии, в связи с чем АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" обратилось к ООО "СМУ-6" выполнить работы для заказчика ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" совестными усилиями. Исходя из данной договоренности ООО "СМУ-6" должен был стать генподрядчиком и в то же время субподрядчиком у АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград". Изначально планировался следующий порядок учета хозяйственных операций: ООО "СМУ-6" сдает АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" работы общей стоимостью 3 741 667 руб., однако ввиду невозможности выполнения части работ на сумму 12 928 руб. их выполняет АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" и сдает их ООО "СМУ-6", которое выполняет работы на сумму 3 728 739 руб. (без НДС), после чего передает комплекс работ АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград", включая ранее принятые от него результаты работ на сумму 12 928 руб., а затем последний сдает их заказчику, таким образом, общая стоимость работ по объекту комплекс пляжных сооружений санаторий "Черноморье" составляет 3 741 667 руб., на основании чего был выписан счет-фактура N 94 от 14.08.2001 г.

Определив неправильность и нерациональность такой организации порядка учета хозяйственных операций, согласно которому неправильно составленные первичные бухгалтерские документы одну и ту же операцию документируют дважды, ООО "СМУ - 6" и АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" решили от такого порядка отказаться. Обязательства АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" по выполнению комплекса работ на сумму 3 741 667 руб. были пересмотрены из них у него остались только работы на сумму 12 928 руб.

Обязательства по выполнению оставшегося комплекса работ на сумму 3 728 739 руб. взяло на себя ООО "СМУ-6" увеличив объем работ по договору (контракта) от 22.01.2001 г. N 8-1 по объекту - Комплекс пляжных сооружений санаторий "Черноморье" для заказчика ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ".

ООО "СМУ - 6" и АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" сдали ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" выполненные работы по объекту "Комплекс пляжных сооружений санатория "Черноморье" каждый по отдельности в том объеме, который каждый из них выполнил самостоятельно ООО "СМУ-6", выполнил и сдал работы на сумму 3 728 739 руб., АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" выполнил и сдал работы на 12 928 руб., и на эти суммы ООО "СМУ-6" и АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" получили оплаты от заказчика.

ООО "СМУ-6" было оплачено только 3 728 739 руб., от заказчика ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ", дополнительной оплаты на сумму 3 741 667 руб. ООО "СМУ-6" не получало и налоговый орган делает необоснованный вывод без подтверждения факта заключения сделки и без подтверждения факта оплаты.

ООО "СМУ-6" и АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" формировать общую операцию стоимостью 3 741 667 руб. не стали, установив ошибку стороны, договорились неправильно выставленные документы аннулировать, в подтверждение аннулирования ошибочно выставленных документов со стороны АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" были переданы ООО "СМУ-6", такие же документы на те же суммы, но со знаком минус (минусовая счет-фактура, минусовая форма КС-3 N 4 от 28.08.2001г. и т.д. (т.9, л.д.1-2)).

Как установлено судом, счет-фактура N 94 от 14.08.2001г. была выписана без оплаты, без выполнения работ, без правового подтверждения возникновения у сторон подрядных обязательств (нет сметы и нет договорных обязательств на выполнение данных работ).

Таким образом, фактической реализации работ общей стоимостью 3 741 667 руб. фирме АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" места не имело, соответственно у ООО "СМУ-6" не было оснований для отражения несуществующей операции в бухгалтерском учете и включения не выполненных и неоплаченных работ в показатель выручки от реализации.

Не основан на законе вывод налогового органа о том, что остаток целевого финансирования и в сумме 1 142 500 руб. является средствами, полученными безвозмездно.

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором от 10.05.2000г. и дополнением к нему, ООО "СМУ-6" по заданию ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" осуществило снос прилегающих к территории санатория Октябрьский по ул. Плеханова домов за N N 34, 36, 38, 40. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 договора от 10.05.2000 г. и дополнением к нему, в счет компенсации затрат на снос строений и затрат на приобретение (по нормам) жилых помещений для расселения владельцев сносимых домов ООО "СМУ-6" было передано 8 жилых квартир, также ГУП Дирекцией по эксплуатации оздоровительных учреждений железнодорожного транспорта МПС РФ в адрес ООО "СМУ-6" были перечислены денежные средства в сумме 9 662 000 руб. (платежное поручение N 1306 от 17.04.2001 г.), предназначенных для компенсации затрат на снос строений и затрат по приобретению жилья физическим лицам, вместо сносимых домовладений, расположенных на территории санатория "Октябрьский".

Исходя из того, что по данным аналитического учета (Кт сч. 76) по состоянию на 31.12.2001г. числилась задолженность на сумму 1 142 500 руб., налоговый орган пришел к выводу, что поскольку данная сумма в проверяемом периоде не возвращена, остаток средств целевого финансирования является безвозмездно полученным, соответственно, данная сумма подлежит отражению в составе доходов от внереализационных операций и не может квалифицироваться как кредиторская задолженность. Следовательно, подлежит отнесению на финансовые результаты в налоговом периоде 2001 года.

Выводы налогового органа противоречат действующему законодательству, поскольку по факту наличия задолженности в аналитическом учете по (Кт сч. 76) нельзя сделать вывод, что данная сумма является безвозмездно полученной и подлежит отражению в составе доходов от внереализационных операций.

Согласно действующему законодательству имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). Аналогичная норма содержится и в налоговом кодексе п.2 ст.248 НК РФ, что исключает возможность отнести вышеуказанную задолженность в состав доходов от внереализационных операций.

В качестве основания признания факта получения денег на безвозмездной основе, является исключительно указание на наличие задолженности в аналитическом учете по (Кт сч. 76), никаких правовых обоснований, либо доказательств материалы выездной налоговой проверки не содержат. Как следует из договора подряда от 10.05.2000г. и дополнения к нему (т.9, л.д.6) данная сделка является возмездной, влекущей возникновение взаимных обязательств для обеих сторон.

Выполнение условий сделки сторонами контролировалось согласно письма ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" (далее ГУП ЦСРД) от 23.10.2001г. N 145 (т.9, л.д.11). Стороны произвели сверку взаимных расчетов и составили акт сверки от 25.10.2001г. N 1 (т.9, л.д.12), согласно которому установлена задолженность перед ГУП ЦСРД в сумме 1 142 500 руб. В соответствии с письмом от 19.12.2001 г. N 189 ГУП ЦСРД (т.9, л.д.13) просило осуществить возврат задолженности в сумме 1 142 500 руб. Письмом от 27.12.2001г. N 173 (т.9, л.д.15) ООО "СМУ-6" задолженность в сумме 1 142 500 руб. признало, однако ввиду наличия сложившихся правоотношений письмом от 27.12.2001г. просило отсрочить исполнение обязательства в счет будущих взаиморасчетов.

Возникновение непогашенной задолженности по оплате означает начало течения срока исковой давности на взыскание задолженности по денежному обязательству и наступления условий возможного применения мер гражданско-правовой ответственности, исходя из условий договора или закона, но не более того. Наличие денежного обязательства не может служить основанием для произвольного вмешательства налогового органа в гражданские правоотношения и принятия решений о признании факта отсутствия права на получение встречного предоставления от другой стороны (права требовать возврата средств).

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом. Из смысла п. 2 ст. 1 и ст. 209 ГК РФ следует, что направления использования своего имущества определяет его собственник.

Поэтому свидетельством безвозмездного получения имущества должна являться воля собственника, направленная на отчуждение этого имущества без каких-либо имущественных обязательств со стороны последнего (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ N 64/98 от 06.10.1998г., N 7364/97 от 18.08.1998г., N 1355/98 от 25.08.1998г., N 1987/98 от 24.08.1998г.).

Утверждение налогового органа о том, что имеет место безвозмездная передача денежных средств, не основано на материалах проверки и противоречит гражданскому законодательству. Кредиторская задолженность не может быть отнесена в состав внереализационных доходов без соответствующих на то правовых оснований, в частности прекращения обязательства в связи с прощением долга (требуется соответствующее волеизъявление кредитора), либо истечения срока исковой давности.

Задолженность на сумму 1 142 500 руб. не могла быть отнесена на финансовый результат 2001 года, как следует из материалов дела, срок исковой давности по истребованию задолженности в сумме 1 142 500 руб. не мог истечь ранее 25.10.2004г. Правильное определение момента возникновения дохода о внереализационных операций и отнесения его к надлежащему налоговому периоду имеет существенное значение, поскольку меняется порядок налогообложения (ставка налога не 35%, а 24%), а отрицательный финансовый результат соответствующего налогового периода (наличие убытков) исключает дополнительное начисление налога на прибыль.

Доказательств безвозмездного получения имущества материалы проверки не содержат налоговый орган юридическую квалификацию договора подряда от 10.05.2000г. и дополнения к нему не меняет задолженность не является просроченной и основания для списания ее в установленном законом порядке у ООО "СМУ-6" не имелось.

По правилам бухгалтерского учета суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек могут быть списаны в строго установленном порядке, суммы списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации и письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н). Пункт 27 этого же Положения обязывает организацию проводить инвентаризацию перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. В течение года инвентаризацию, в том числе кредиторской задолженности, с целью списания просроченной задолженности, организация проводить не обязана.

Следовательно, датой списания кредиторской задолженности в налоговом учете является дата приказа руководителя, изданного на основе акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17), приказ руководителя будет являться подтверждающим первичным документом в налоговом учете.

При отсутствии оснований для отнесения кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов и при исчислении налога на прибыль дополнительные начисления налога и пени нарушают законные права и интересы заявителя и правомерно признаны судом недействительными.

Законно и обоснованно признаны недействительными дополнительные начисления ООО "СМУ-6" налога на прибыль за 2002 год в размере 418 102 руб. (и соответствующие суммы пени) за 2002 год.

Как следует из решения от 12.09.2005г. N 25-29/19 и акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005 г. N 24-12/4, дополнительные начисления ООО "СМУ-6" налога на прибыль за 2002 год в размере 418 102 руб. налоговый орган мотивировал неподтвержденностью части расчетов с ООО "Сатче".

Как следует из материалов дела, в 2002 году ООО "СМУ-6" было принято к исполнению в бухгалтерском учете выполнение строительно-монтажных работ, выполненных ООО "Сатче" и ООО "Авиасервис" на общую сумму 9 704 072 руб.

Согласно акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 налоговый орган пришел к выводам, что данные предприятия отсутствовали в составе участников хозяйственных операций. Следовательно, указанные выше суммы не могут быть учтены в составе строительно-монтажных работ, выполненных силами субподрядных организаций.

Строительно-монтажные работы, принятые от ООО "Сатче" и ООО "Авиасервис" на общую сумму 9 704 072 руб., налоговый орган признал выполненными ООО "СМУ-6" собственными силами, в связи, с чем исключил 9 704 072 руб. из состава расходов.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, установлен факт выполнения работ субподрядчиками согласно актов формы 2. В рамках рассмотрения возражений по акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 доводы, приведенные ООО "СМУ-6" о фактическом выполнении субподрядчиками строительно-монтажных работ, налоговый орган признал обоснованными и подлежащими удовлетворению. Расходы, по расчетам с ООО "Сатче" и ООО "Авиасервис", связанные с выполнением субподрядных работ на сумму 7 823 217 руб., были признаны подтвержденными первичными бухгалтерскими документами и учитываемых для целей налогообложения прибыли. Однако в части расходов, связанных с расчетами ООО "Сатче" на сумму 1 880 855 руб., налоговый орган пришел к выводу, что выполнение данных строительно-монтажных работ осуществлено без подтверждающих документов и учтено в составе затрат необоснованно.

Суд первой инстанции установил, что дополнительные начисления ООО "СМУ-6" налога на прибыль за 2002 год в размере 418 102 руб. не отвечают требованиям закона и осуществлены необоснованно.

ООО "СМУ-6" представлял налоговому органу доказательства несения расходов, связанных с выполнением субподрядных работ по расчетам с вышеназванными предприятиями, в том числе первичные бухгалтерские документами, учитываемых для целей налогообложения прибыли, копии документов представлены в суд (т.9, л.д.22-69) в том числе среди данных документов представлены справка о стоимости выполненных работ N 1 (форма КС-3) на сумму 1 880 855 руб. (без НДС), счет-фактура N 1 от 09.01.2002 г. на сумму 1 880 855 руб. (без НДС) (т.9, л.д.23). В решении от 12.09.2005г. N 25-29/19 налоговый орган необоснованно не дал оценку первичным бухгалтерским документам, представленных ООО "СМУ-6" вместе с возражениями по акту выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 100 НК РФ.

Как следует, из решения ИФНС России по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19, акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005 г. N 24-12/4 (и приложений к нему), отзывов заинтересованного лица и пояснений к ним, а также из текста апелляционной жалобы дополнительные начисления ООО "СМУ-6" налога на прибыль за 2003 год в размере 2 256 364 руб. сложились из:

- признания в 2003 году в качестве излишне списанных расходов на горюче - смазочные материалы в размере 437 690 руб. ввиду ненадлежащего оформления подтверждающих документов на их списание;

- признания необоснованными расходов, связанных с арендой производственных помещений, в соответствии с договором аренды б/н от 06.01.2003 г., из расходов, для целей налогообложения прибыли, исключена арендная плата в сумме 351 000 руб.

- дополнительного начисления прочих внереализационных доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли в размере 8 614 388 руб. в сторону увеличения. В декабре 2002 г. ООО "СМУ-6" были переданы квартиры от ГУП Дирекции по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ в количестве восьми квартир. Из них, 4 квартиры двухкомнатные (общая площадь - 57,3 кв. м) и 4 квартиры трехкомнатные (общая площадь - 68,4 кв. м) по переулку Теневому, район Мамайки, г. Сочи. Ввиду того, что расчеты за переданные квартиры в 2003 году не производились, налоговый орган пришел к выводу, что данные квартиры были переданы безвозмездно в соответствии с актами приема-передачи.

Суд, первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что ни по одному из эпизодов дополнительных начислений ООО "СМУ-6" налога на прибыль за 2003 год действия налогового органа не отвечают требованиям закона и дополнительное начисление налога на прибыль за 2003 год в размере 2 256 364 руб. осуществлено необоснованно.

Первоначально согласно п. 2.3.5 акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 ввиду того, что по отдельным работникам и механизмам данные об отработанных часах в табелях учета рабочего времени и данные отчетов о расходе топлива не соответствовали данных путевых листов, поскольку в отдельных путевых листах не стояли отметки - выпуск по маршруту разрешен, между тем и работа водителя и работа транспорта за эти дни на предприятии учтена.

В этой связи налоговый орган пришел к выводу о завышения водителями ООО "СМУ-6" отработанного времени, а списание на расходы приобретенного предприятием ГСМ в сумме 437 690 руб. признано излишним сверх установленных норм (экономически необоснованным). В возражениях по акту выездной налоговой проверки налогоплательщиком были даны пояснения, что стандартные путевые листы составляются, когда машины и механизмы выезжают с базы ООО "СМУ-6" по маршруту к месту производства работ. Однако отдельные машины и механизмы самостоятельно передвигается к месту производства работ не могут их либо буксируют на жесткой сцепке, либо перевозят на трале, они остаются на месте производства работ и до их окончания с места работ не уезжают. Стандартные путевые листы составлялись на буксируемую технику в те дни, когда ее доставляли к месту производства работ. Для буксируемой техники находящейся на месте производства работ и техники доставляемой на трале установлен свой порядок учета, фиксирующий объем работ (в машино-часах) на основе табелей учета рабочего времени (т.11, л.д.13-20, 62-97), справок о выполненных работах (услугах)-путевых листов (рапортов) машин и механизмов (т.2, л.д.5-21), смет (т.11, л.д. 11-12), актов выполненных работ (т.11, л.д.21-61).

В рамках рассмотрения возражений по акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 доводы, приведенные ООО "СМУ-6" о фактическом выполнении соответствующих объемов работ и об обоснованности списания ГСМ налоговый орган не принял, мотивируя это отсутствием на справках о выполненных работах (услугах)-путевых листах (рапортах) печати заказчика, соответственно списание приобретенного предприятием ГСМ в сумме 437 690 руб. признано необоснованным, излишним, сверх установленных норм. При этом налоговым органом не оспаривается факт приобретения ГСМ (претензий к документам по приобретению ГСМ нет), не оспаривается объем отработанного времени и фактическое принятие указанных объемов работ заказчиком (по актам выполненных работ (т.11, л.д.21-61).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судом установлено, что ООО "СМУ-6" в 2003 году согласно договору купли продажи нефтепродуктов от 17.01.2003 г. (т.12, л.д.1) приобретало у ООО "Римел" горюче-смазочные материалы, факт приобретения ГСМ подтверждается представленными в материалами дела платежными и первичными документами бухгалтерского учета платежными поручениями (т.12, л.д.35-51), накладными (т.12, л.д.52-83), счетами-фактурами (т.12, л.д.2-24). Порядок списания приобретенного ГСМ определялся внутренним учетом на предприятии, работа машин и механизмов формировала общий результат работ, который потом сдавался заказчику согласно актам выполненных работ формы КС-2, справки о выполненных работах формы КС-3.

По транспортируемым машинам и механизмам и на время их нахождения на объектах производства работ (экскаватор ЭО-3323, экскаватор ЭО-4225, буровая установка на базе ЗИЛ-131, бульдозер ДТ-75) учет отработанного времени экскаваторщиков, работников буровой установки и бульдозеристов осуществлялся по табелям учета отработанного времени и по справкам о выполненных работах (услугах)-путевым листам (рапортам). Контроль за работой машин и учет отработанного времени осуществлял главный механик, результаты работ включались в акты выполненных работ форма КС-2 и в справки о выполненных работах форма КС-3 и принимались заказчиками в комплексе с другими работами.

Судом изучены договора строительного подряда (т.10, л.д.1-112), акты выполненных работ по форме КС-2 (т.11, л.д.21-61), из которых следует, что отдельная сдача и приемка работ машин и механизмов ими не предусмотрена. Признание расходов на ГСМ в сумме 437 690 руб. излишне исчисленными осуществлено неправомерно, справка о выполненных работах (услугах) - путевой лист (рапорт) является документом внутреннего учета, также как и стандартные путевые листы. Оформляя справку о выполненных работах (услугах) - путевой лист (рапорт) ООО "СМУ-6" использовало бланки устаревших форм ЭСМ-7 (форма утвержденная в 1976 г.) для удобства внутреннего учета как особую форму применяемого на предприятии путевого листа для учета отработанного времени экскаваторщиков, работников буровой установки и бульдозеристов, отдельной реализации работ машин и механизмов по справкам о выполненных работах по форме ЭСМ-7 предприятие не осуществляло.

Довод налогового органа о том, что для подтверждения факта выполнения работ необходимо - подписание заказчиком справки о выполненных работах (услугах) (путевого листа (рапорта)) и проставления на ней(нем) печати, не соответствует условиям договоров строительного подряда.

Справка о выполненных работах ЭСМ-7 (по форме утвержденной постановлением Госкомстата России от 28.11.1997г. N 78) составляется как первичный бухгалтерский документ только в случае если работы машин и механизмов реализуются самостоятельно и являются самостоятельной сделкой, правоотношения же сторон регулировались договорами строительных подрядов и реализация осуществлялась согласно актов выполненных работ форма КС-2, справок о выполненных работах форма КС-3.

Первичные бухгалтерские документы подтверждают (устанавливают) совершение хозяйственной операции, между тем вид хозяйственной операции определяется договорными правоотношениями сторон. Правовое существо гражданских правоотношений формирует и вид хозяйственных операций осуществляемых в рамках данных отношений в зависимости от вида операции по факту ее совершения составляются соответствующие ей первичные бухгалтерские документы, а не наоборот. Использование одной из сторон в документах внутреннего учета ненадлежащего бланка Минтранса, носящего рекомендательный характер и разработанный под другой вид сделки, не является основанием для признания факта, изменения договорных правоотношений сторон.

Требование налогового органа противоречит требованиям закона, регулирующего правоотношения подряда, в частности требованиям статей 703, 704, 720 ГК РФ, и не согласуется ни с договорами подряда, ни с волей сторон, предполагает возложение на налогоплательщика дополнительных обязанностей, не предусмотренных договорами строительного подряда. В соответствии со статьей 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов.

Организация производственного учета является внутренним делом хозяйствующего субъекта. В условиях рыночной экономики администрация организации должна самостоятельно принимать решение, в каких разрезах классифицировать затраты; насколько детализировать места возникновения затрат и каким образом их увязать с центрами ответственности; вести учет фактических либо плановых (нормативных), полных либо частичных (переменных, прямых, ограниченных) затрат.

Многообразие организаций, определяемое формами собственности, экономическими, юридическими, организационными, технико-технологическими и другими факторами, а также компетентность руководителей и их потребность в той или иной управленческой информации обусловливает и предопределяет многообразие конкретных форм организации производственного учета. Учитывая это, система производственного учета создается в целях принятия соответствующих управленческих решений в определенной сфере деятельности организации.

При этом выбор того или иного подхода в решении вопросов учета затрат на производство осуществляется с учетом стоящих перед организацией задачами по формированию полной и достоверной отчетной информации, порядка раскрытия этой информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с принятыми нормативными документами по бухгалтерскому учету (письмо Минфина РФ от 15.10.2001 г. N 16-00-14/464).

Ненормативные акты налогового органа без содержания оснований возникновения обязанностей по уплате налоговых платежей не будут соответствовать по содержанию к предъявляемым к ним требованиям, и не могут быть признаны в качестве допустимых оснований для установления фактов возникновения объектов налогообложения. Налоговый орган не обладает правом не рассматривать обстоятельства, на которые ссылается налогоплательщик (табеля учета рабочего времени, формы КС-2, КС-3).

Налоговым органом не доказан факт того, что ООО "СМУ-6" не приобреталось ГСМ и не использовалось для выполнения работ строительного подряда.

Помимо этого, нормирование расходов на ГСМ в целях налогообложения прибыли законодательством не предусмотрено. Поэтому такие затраты (обоснованные и документально подтвержденные) в полном размере можно учесть в расходах при исчислении налога на прибыль. Аналогичная позиция изложена в Определении ВАС РФ от 14.08.2008г. N 9586/08.

Налоговый орган неправомерно признал необоснованными расходы по аренде производственных помещений, в соответствии с договором аренды б/н от 06.01.2003г. в сумме 351 000 руб.

Налоговая инспекция пришла к выводу, что оплата аренды производственных помещений в сумме 351 000 руб. в соответствии с договором аренды б/н от 06.01.2003г. не может быть включена в составе расходов для целей налогообложения прибыли, поскольку ООО "СМУ-6", по их мнению, следует признать балансодержателем данных помещений. Вывод о том, что ООО "СМУ-6" следует признать балансодержателем данных помещений был сделан на основании того, что налоговым органом среди прочих документов была обнаружена заполненная налогоплательщиком карточка основного средства форма ОС-6.

Суд первой инстанции обоснованно сделал вывод об отсутствии в выводах налогового органа правовой позиции. Оснований, запрещающих относить на расходы арендную плату за имущество, используемое в производственной деятельности в зависимости от порядка ведения бухгалтерского учета, нормы главы 25 НК РФ не содержат.

Как следует из материалов дела, производственные помещения, арендуемые в соответствии с договором аренды б/н от 06.01.2003г. в составе основных средств ООО "СМУ-6" (на 01 счете) не учитывались (перечень основных средств на январь 2003 г. (т.12, л.д.84), составленная на арендованное имущество карточка основного средства форма ОС-6 при ведении бухгалтерского учета не использовалась, имущество числилось за балансом. Составление карточки основного средства форма ОС-6 правовых последствий не влечет, поскольку данный документ к правоустанавливающим, правоизменяющим, либо к правопрекращающим документам не относится и его необоснованное составление не влечет возникновения, изменения либо прекращения гражданских прав.

ООО "СМУ-6" производственные помещения, арендуемые в соответствии с договором аренды б/н от 06.01.2003г. в качестве объектов основных средств на счете 01 "Основные средства" не учитывало в виду отсутствия оснований для учета, поскольку не выполнялось требование ПБУ 6/01 "Учет основных средств".

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций утвержденного Приказом Минфина России от 31.10.2000г. N 94н с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 07.05.2003г. N 38н полученные в аренду объекты недвижимости отражаются арендатором за балансом на счете 001 "Арендованные основные средства".

При заключении договора аренды не происходит переход права собственности, в связи, с чем по общему правилу полученные в аренду объекты недвижимости отражаются арендатором за балансом на счете 001 "Арендованные основные средства". Арендодатель (ООО "СКФ-6") согласно правилам ведения бухгалтерского учета и отчетности должен учитывать переданные в аренду объекты основных средств на счете 01 "Основные средства" и начислять по ним амортизацию (за исключением тех объектов, по которым амортизация не начисляется).

Судом исследованы документы, относящиеся к указанным обстоятельствам, в т.ч. документы БТИ на арендуемые помещения (т.2, л.д.28-49), карточка основного средства арендодателя (ООО "СКФ-6") (т.2, л.д.26-27), договор аренды б/н от 06.01.2003г. (т.2, л.д.22-25).

Согласно статье 247 НК РФ прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами применительно к расходам, понесенным на территории Российской Федерации, понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Документами, подтверждающими осуществление расходов по аренде имущества, являются договор аренды и платежные документы, подтверждающие факт уплаты арендных платежей.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

При этом законодатель не ограничивает право арендатора учесть арендную плату в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией, в частности нет ограничений связанных с порядком учета арендованного имущества.

Исходя подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, арендная плата учитывается в составе прочих расходов налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 65 АПК РФ и п. 6 ст. 108 НК РФ бремя доказывания вины по делам о привлечении к налоговой ответственности возлагается на налоговый орган. Следовательно, налоговый орган обязан доказать наличие тех обстоятельств, на которые он ссылается в обоснование своих требований о привлечении к налоговой ответственности.

В соответствии со ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что у налогового органа не было законных оснований для признания необоснованными расходов в сумме 351 000 руб. по аренде производственных помещений, в соответствии с договором аренды б/н от 06.01.2003г.

Судом первой инстанции правомерно установлена необоснованность выводов налогового органа о необходимости увеличения прочих внереализационных доходов на 8 614 388 руб., учитываемых для целей налогообложения прибыли за 2003 год.

Налоговый орган установил, что в декабре 2002 г. ООО "СМУ-6" были переданы восемь квартир от ГУП Дирекции по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ, из них, 4 квартиры двухкомнатные (общая площадь - 57,3 кв.м.) и 4 квартиры трехкомнатные (общая площадь - 68,4 кв.м.), расположенные по переулку Теневому, район Мамайки, г. Сочи. По мнению налогового органа, квартиры приобретены ООО "СМУ-6" на основании актов приема-передачи, поскольку в актах приема - передачи стоимость указанных квартир не указана, следовательно, данные квартиры приобретены безвозмездно. В связи с чем, налоговым органом был применен п. 8 ст. 250 НК РФ, при получении имущества безвозмездно, оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК.

Первоначально руководствуясь заключением Сочинской Ассоциации риэлтеров объединения профессионалов ООО "Шанс - Мобил", налоговый орган определил стоимость двухкомнатных квартир в размере 1 405 872 руб., стоимость трехкомнатных квартир в размере 1 678 213 руб., исходя из стоимости одного квадратного метра жилья - 800 долларов США. Рыночная стоимость переданных квартир по данным налогового органа составила 12 336 340 руб. (1 405 872 х 4 + 1 678 213 х 4). В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля было использовано заключение торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. об оценке собственности по состоянию на сентябрь 2003 года (на момент перехода права собственности от ООО "СМУ-6" к физическим лицам, получившим квартиры). По данным отчета торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. стоимость одного квадратного метра квартир определена в размере 17 133 руб. стоимость двухкомнатной квартиры определена в размере 981700 руб., стоимость трехкомнатной квартиры - 1 171 897 руб. Всего, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, рыночная стоимость переданных квартир определена в сумме 8 614 388 руб.

Суд первой инстанции дал надлежащую оценку характера правоотношений по договору подряда б/н от 10.05.2000г. и правомерность применения п. 8 ст. 250 НК РФ, а также оценку соответствия порядка определения величины прочих внереализационных доходов требованиям законодательства. Доводы налогового органа о безвозмездной передаче правомерно признаны необоснованными, в рамках возражений ООО "СМУ-6" давало пояснения о том, что передача 8 квартир по пер. Теневой осуществляется в соответствии договором подряда б/н от 10.05.2000 г. и дополнения к нему (т. 9 л.д. 6), в счет компенсации затрат на снос строений по ул. Плеханова расположенных на территории санатория "Октябрьский" и затрат на приобретение (по нормам) жилых помещений для расселения владельцев сносимых частных жилых домов и пользователей муниципального жилья.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено кодексом. Из смысла п. 2 ст. 1 и ст. 209 ГК РФ следует, что направления использования своего имущества определяет его собственник.

Поэтому свидетельством безвозмездного получения имущества должна являться воля собственника, направленная на отчуждение этого имущества без каких-либо имущественных обязательств со стороны последнего.

В соответствии с. п. 2 ст. 248 НК РФ для целей главы 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Договор подряда б/н от 10.05.2000г. возмездный, ООО "СМУ-6" в соответствии с условиями договора в 2000 году со своей стороны исполняло обязательства по сносу прилегающих к санаторию Октябрьский по ул. Плеханова домов N 34, 36, 38, 40, принадлежащих на праве собственности гражданам и Муниципалитету г. Сочи и расселению владельцев сносимых домов и пользователей муниципального жилья, а ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" со своей стороны обязывалось предоставить ООО "СМУ-6" 16 квартир в строящимся 72 квартирном жилом доме по пер. Теневой г. Сочи.

Согласно постановлению Главы г. Сочи от 13.04.2001г. N 191 (т.9, л.д.8) и дополнения к договору подряда от 17.05.2001г. в связи с отсутствием возможности предоставления 16 квартир стороны пришли к соглашению о предоставлении ООО "СМУ-6" 8 квартир.

Поскольку передача квартир была осуществлена в счет погашения стоимости подрядных работ выполненных ООО "СМУ-6" и принятых ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" в 2000 году, оснований для применения п. 8 ст. 250 НК РФ не имеется (данные квартиры были переданы в счет погашения задолженности в сумме 1 551 250 руб.). Документом, являющимся основанием возникновения у ООО "СМУ-6" права собственности на 8 квартир, из них 4 трехкомнатные N N 29, 31, 33, 35 и 4 двухкомнатные N 26, 30, 32, 36 является договор подряда б/н от 10.05.2000г. (правоустанавливающий документ), передача квартир осуществлялась в счет погашения задолженности по исполнению обязательств по сносу жилых домов. Акты приема-передачи квартир подтверждают момент передачи квартир от ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" к ООО "СМУ-6" и отсутствие в актах указаний на стоимость каждой квартиры по отдельности не свидетельствует об безвозмездной передаче квартир.

В соответствии со ст. 223 ГК РФ отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом. Согласно гражданскому законодательству государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со статьями 130, 131, 132 и 164 Гражданского кодекса РФ.

Государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - это юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

Согласно ст. 13 Федерального закона от 21.07.1997г. N 122-ФЗ "О Государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" при государственной регистрация прав проводится правовая экспертиза документов и проверка законности сделки.

Поскольку обязательства, связанные с отчуждением 8 квартир, из них 4 трехкомнатные N N 29, 31, 33, 35 и 4 двухкомнатные N 26, 30, 32, 36 по договору подряда б/н от 10.05.2000 г., подлежали обязательной государственной регистрации, после фактической передачи квартир 02.04.2003г. была осуществлена государственная регистрация сделки, а также регистрация права собственности ООО "СМУ-6" на указанные квартиры. При осуществлении государственной регистрации отчуждения квартир и регистрации за ООО "СМУ-6" прав собственности на данные квартиры, была проведена правовая экспертиза документов и проверка законности сделки, представленные на регистрацию документы признанны соответствующими, а сделка признанна законной. По факту регистрации сделки в и регистрации за ООО "СМУ-6" прав собственности на данные квартиры Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним сделаны соответствующие записи о регистрации за N 23:49:02-11.2003-524, 23:49:02-11.2003-525, N23:49:02-11.2003-526 N23:49:02-11.2003-527, N23:49:02-11.2003-528, N23:49:02-12.2003-1, N23:49:02-12.2003-2, N23:49:02-12.2003-357 и выданы свидетельства о праве собственности сер. 23-АБ N 066889, сер. 23-АБ N 066890, сер. 23-АБ N 066891, сер. 23-АБ N 066888, сер. 23-АБ N 066892, сер. 23-АБ N 066894, сер. 23-АБ N 066895, сер. 23-АБ N 066896.

Данные обстоятельства также подтверждают необоснованность доводов налогового органа поскольку безвозмездная передача квартир свидетельствовала бы намерении ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" одарить ООО "СМУ-6" указанными выше квартирами, в то время как ст. 575 ГК РФ содержит запрет на дарение между коммерческими организациями.

Квалифицирующим признаком дарения согласно пункту 1 статьи 572 ГК РФ является его безвозмездность. При этом действующее законодательство исходит из презумпции возмездности договора (пункт 3 статьи 423 ГК РФ). Безвозмездное отчуждение имущества невозможно в силу запрета установленного статьей ст. 575 ГК РФ, пунктом 4 которой не допускается дарение между коммерческими организациями.

В случае безвозмездной передачи квартир в силу ст. 168 ГК РФ представленные на регистрацию документы по своему содержанию не могли бы соответствовать требованиям действующего законодательства, что в свою очередь исключило бы возможность государственной регистрации сделки и государственной регистрации прав собственности на указанные выше квартиры (согласно п. 1 ст. 20 Федерального закона от 21.07.1997г. N 122-ФЗ "О Государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

Согласно свидетельствам о государственной регистрации за ООО "СМУ-6" прав собственности на данные квартиры сер. 23-АБ N 066889, сер. 23-АБ N 066890, сер. 23-АБ N 066891, сер. 23-АБ N 066888, сер. 23-АБ N 066892, сер. 23-АБ N 066894, сер. 23-АБ N 066895, сер. 23-АБ N 066896 в качестве основания возникновения права собственности указаны договор подряда от 10.05.2000г., и акты (накладные) приемки-передачи основных средств от 02.04.2003г. (данные документы составляют неделимую совокупность, в связи с чем, делать выводы о фактических правоотношениях сторон на основании исключительно актов приемки передачи без учета договора подряда нельзя).

Судом исследованы также документы, связанные с исполнением ООО "СМУ-6" обязательств по договору подряда от 10.05.2000г., в том числе формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве, акты приемки - формы КС, а также письма, акты сверок, извещение о зачете и т.д. (т.9, л.д.16-20).

Довод налогового органа о безвозмездной передаче от ГУП "Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ" г. Сочи" к ООО "СМУ-6" осуществлен необоснованно без исследования сложившихся фактических правоотношений сторон, построен исключительно на формальной претензии к оформлению документа необоснованно выделенного налоговым органом из неделимой совокупности, кроме того подтверждающего только момент передачи имущества. Помимо того, что налоговый орган не имел оснований для применения п. 8 ст. 250 НК РФ и не мог использовать информационный метод определения цены, им были нарушены установленные законом условия и порядок определения цены. Цены, указанные в налоговым органом к рыночным ценам, определенных в установленном законом порядке отнесены быть не могут. Налоговый орган делает вывод о рыночной цене в порядке, не предусмотренном ст. 40 НК РФ. Цены, полученные налоговым органом относятся не к рыночным, а к справочным ценам, поскольку отражают не результаты реальных, состоявшихся сделок, с идентичными и однородными товарами, указанных в официальных источниках, в том числе и средствах массовой информации, а представляют собой предполагаемые приблизительно возможные предложения для покупателей.

Использованное налоговым органом заключение Центра экспертизы и оценки собственности торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. выполнено без соблюдения предусмотренной ст. 40 НК РФ методики определения рыночной цены, а также без соблюдения требований ст. 95 НК РФ в связи с чем, в силу требований ч. 3 ст. 64 АПК не может быть признано в качестве допустимого доказательства.

НДС.

Решением налоговой инспекции от 12.09.2005г. N 25-29/19 доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 76 662 513 руб., а также произведено уменьшение излишнее исчисленного НДС в сумме 67 249 770 руб., в том числе:

- доначислен НДС за 2001 г. в сумме 67 976 712 руб., в том числе: за январь - 138 653 руб., за март - 9 155 366 руб., за апрель - 11 078 224 руб., за июль - 18 538 695 руб., за август - 814 943 руб., за октябрь - 28 082 318 руб., за декабрь - 168 513 руб.;

- уменьшен излишнее исчисленный НДС за 2001 г. в сумме 65 929 993 руб., в том числе: за май - 2 621 594 руб., за июнь - 11 008 947 руб., за сентябрь - 175 749 руб., за ноябрь - 52 123 703 руб.;

- доначислен НДС за 2002 г. в сумме 2 429 637 руб., в том числе: за январь - 493 441 руб., за февраль - 166 690 руб., за апрель - 184 918 руб., за май - 165 200 руб., за июнь - 24 918 руб., за июль - 596 737 руб., за август - 190 488 руб., за сентябрь - 228 244 руб., за октябрь - 317 755 руб., за декабрь - 61 246 руб.

- уменьшен излишнее исчисленный НДС за 2002 г. в сумме 164 045 руб., в том числе: за ноябрь - 164 045 руб.

- доначислен НДС за 2003 г. в сумме 5 914 741 руб., в том числе: за январь - 33 333 руб., за март - 216 667 руб., за июль - 723 631 руб., за август - 351 139 руб., за сентябрь - 3 196 789 руб., за ноябрь - 247 277 руб., за декабрь - 1 145 905 руб.;

- уменьшен излишнее исчисленный НДС за 2003 г. в сумме 541 601 руб., в том числе: за май - 50 000 руб., за июнь - 148 214 руб., за октябрь - 343 387 руб.;

- доначислен НДС за первое полугодие 2004 г. в сумме 1 157 932 руб., в том числе: за март - 550 678 руб., за май - 607 254 руб.;

- уменьшен излишнее исчисленный НДС за первое полугодие 2004 г. в сумме 587 345 руб., в том числе: за февраль - 36 667 руб., за июнь - 550 678 руб.

Общество отказалось от оспаривания уменьшения излишнее исчисленного НДС в сумме 67 249 770 руб., судом первой инстанции отказ от части заявленных требований принят, нарушений ч. 5 ст.49 АПК не установлено, отказ не противоречит закону и не нарушает прав других лиц.

Суд первой инстанции установил что, по части дополнительных начислений НДС заявителем не приведено оснований по признанию их недействительными, часть начислений НДС заявителем по существу не оспаривается, в рассматриваемом случае неполная уплата сумм налога возникла в результате не отражения налогоплательщиком в налоговой отчетности налоговых обязательств, соответствующих данным бухгалтерского учета, книги покупок и книги продаж, т.е. дополнительное начисление следует непосредственно из данных бухгалтерского учета заявителя.

В частности, суд первой инстанции признал обоснованными дополнительные начисления НДС: 2001 год (за март - 9147238,13 руб., за апрель - 11 078 224 руб., за июль - 18 538 695 руб., за октябрь - 27 984 430 руб., за декабрь - 123 907 руб.), 2002 год (за январь - 493 441 руб., за май - 155 200 руб., за июль - 133 334 руб., за август - 33 333 руб., за сентябрь - 86580 руб., за октябрь - 116 667 руб.), 2003 год (за январь - 33 333 руб., за март - 166 667 руб., за июль - 403 966 руб., сентябрь - 332 166 руб., за ноябрь - 55 453 руб.), 2004 год (за март - 550 678 руб., за май - 607 254 руб.).

За март 2001 года признаны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 9 147 238,13 руб. Данные начисления сложились из:

- доначисления НДС в сумме 167 414 руб. за март с авансовых платежей, полученных в счет предстоящей реализации.

В нарушение п.п. 1 п. 1 ст. 162 Закона РФ от 05.08.2000г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", в марте налоговая база не была увеличена на сумму авансовых платежей, полученных в счет предстоящей реализации. По данным книги продаж за март, сумма авансов, полученных от контрагентов, составляет 1 004 486 руб., в том числе НДС - 167 414 руб. По данным налоговой декларации за март, указанная сумма авансов полученных отсутствует.

- доначисления НДС в сумме 6 895 464,01 руб. в связи признанием необоснованным налогового вычета по счету-фактуре N 2-16ВВ от 01.04.2001 г. (сумма НДС - 6 895 464,01 руб.), что подтверждается данными книги покупок за март, формирующими общий показатель налоговых вычетов, отражаемых в налоговой декларации. Счет-фактура N 2-16ВВ 01.04.2001 г., предъявленная к оплате в апреле, по срокам применения налоговых вычетов не подлежит отражению в книге покупок, формирующей общий показатель налоговых вычетов, ранее, чем в апреле 2001 г. (с учетом корректировок в книге покупок и уточненной декларации вычет применен позже и признан обоснованным).

- доначисления НДС в сумме 302 336 руб. в связи признанием необоснованным налогового вычета по расчетам с ООО ИЦ "Алтай" был применен налоговый вычет без подтверждения факта оплаты в марте в сумме 302 336 руб. Фактически, оплата в адрес ООО ИЦ "Алтай" была произведена в апреле 2001 г., что подтверждается данными аналитического учета. Следовательно, учитывая порядок, установленный п. 1 ст. 172 указанного выше Закона, налоговый вычет по расчетам с ООО ИЦ "Алтай" подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в апреле (по итогам допмероприятий вычет был применен позже и признан обоснованным).

- доначисления НДС в сумме 1 783 791,99 руб., связанного с расчетами по обязательствам, на основании которых был выставлен счет-фактура N 1-16ВВ от 01.03.2001 г. (сумма НДС - 21 268 466,83 руб.) оплата была произведена не полностью (частичная оплата) и применения налогового вычета по расчетам с представительством "Путеви ДД" признано налоговым органом обоснованным только в части оплаченных сумм (оставшаяся сумма вычета была признана в апреле после оплаты).

За апрель 2001 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 11 078 224 руб., данные начисления сложились из неправомерного применения налогового вычета (20 370 530,91 - 310 715 - 302 336-6895464,01-1783791,99) в связи с признанием необоснованным налогового вычета по НДС в части расчетов с Представительством "Путеви ДД" в сумме 20 370 530,91 руб. по счет - фактуре от 01.05.2001 г., предъявленной к оплате в мае.

С учетом уменьшений по вычетам признанных обоснованными:

вычет - 310 715 руб. - корректировка налоговой отчетности с данными книги покупок;

вычет - 302 336 руб. - налоговый вычет по расчетам с ООО ИЦ "Алтай".

вычет НДС в сумме - 6895464,01 руб. по счет - фактуре N 2-16ВВ от 01.04.2001 г. по расчетам с Представительством "Путеви ДД";

вычет НДС в сумме - 1783791,99 руб. по счет - фактуре N 1-16ВВ от 01.04.2001 г. по расчетам с Представительством "Путеви ДД".

За июль 2001 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 18 538 695 руб. в связи с неправомерно примененных налоговых вычетов с авансов выданных контрагентам (Представительству "Путеви ДД").

За октябрь 2001 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 27 984 430 руб.

В нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п. 1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило в октябре налоговый вычет по суммам налога, выплаченным представительству "Путеви ДД" без приобретения у последнего товаров (работ, услуг), в сумме 27 984 430 руб.

За декабрь 2001 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 123 907 руб.

В декабре 2001 года в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть по авансам, выданным под приобретение товаров (работ, услуг), - НДС в сумме 123 907 руб.

В январе 2002 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 493 441 руб.

В январе 2002 года данные книги покупок, формирующие общий показатель налоговых вычетов, не соответствуют данным налоговой декларации. Общая сумма налоговых вычетов по книге покупок составляет 203 824 руб. По данным налоговой декларации сумма налога, подлежащая вычету, с учетом уточненной налоговой декларации составляет 579 995 руб. Расхождения учетных данных с данными налоговой отчетности составляют 376 171 руб. в сторону уменьшения налоговых вычетов.

Кроме того, в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам, выданным под приобретение товаров (работ, услуг), - НДС в сумме 117 270 руб.

Сумма налоговых вычетов за минусом вычетов по авансам за январь 2002 г. составляет 86 554 руб., что подтверждается книгой покупок.

Соответственно, признание необоснованными налоговых вычетов на сумму 493 441 руб. осуществлено правомерно.

В мае 2002 года в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам, выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 155 200 руб.

В июле 2002 года в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам, выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 133 334 руб.

В августе 2002 года ООО "СМУ-6", так же применило налоговый вычет по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам, выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 33 333 руб.

За сентябрь 2002 года фактически признанны обоснованными начисления НДС в сумме 86580 руб. данные начисления сложились из неправомерного применения налогового вычета по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 119 913 руб. с учетом уменьшений по вычетам по данным книги покупок, было отражено сторно НДС с авансовых платежей, выплаченных контрагентам в августе 2002 г. в сумме 33 333 руб., тогда как указанная сумма, учитывая порядок применения налоговых вычетов, установленный п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в сентябре 2002 г.

За октябрь 2002 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 116 667 руб. данные начисления сложились из неправомерного применения налогового вычета по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), по авансам выплаченным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 333 333 руб. с учетом уменьшений по вычетам. По данным книги покупок, было отражено сторно НДС с авансовых платежей, выплаченных контрагентам в июле - сентябре 2002 г. в сумме 216 666 руб., тогда как указанная сумма, учитывая порядок применения налоговых вычетов, установленный п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в октябре 2002 г.

В январе 2003 г. в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п. 1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 33333 руб.

В марте 2003 г. так же, в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п. 1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 166 667 руб.

В июле 2003 г. признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 403 966 руб.

В нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 445633 руб. и отражено сторно НДС с авансовых платежей, выплаченных контрагентам в июне 2003 г. в сумме 41 667 руб., тогда как указанная сумма, учитывая порядок применения налоговых вычетов, установленный п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в июле 2003 г.

В сентябре в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) в сумме 332 166 руб.

В ноябре ООО "СМУ-6" в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) в сумме 55 453 руб.

В марте в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ "Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)", ООО "СМУ-6" применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) в сумме 550678 руб.

В мае в ходе проверки были исследованы приложения к книге продаж и книге покупок за указанный период. Всего за май по данным проверки исчислено НДС в размере 2 592 025 руб. Сумма налоговых вычетов по данным проверки составляет 1 984 769 руб. В результате, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за май, с учетом корректировок налогоплательщика составляет 607 254 руб.

Признанные судом указанные выше дополнительные начисления НДС подателем апелляционной жалобы не оспариваются, не оспариваются они также и заявителем (налогоплательщиком) не в заявлении (о признании недействительными ненормативных актов), не в пояснениях к нему, не в отзыве на апелляционную жалобу заявителем не приведено оснований по признанию их недействительными.

В части дополнительных начислений НДС в сумме 9 260 103,88 руб. суд первой инстанции законно и обоснованно установил, что решение ИФНС России по г.Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 вынесено незаконно и нарушает законные права и интересы заявителя, в связи с чем в указанной части признанию недействительным.

В том числе судом первой инстанции признаны недействительными дополнительные начисления НДС: 2001 год (за январь- 138 653 руб.; за март - 8127,88 руб., за август - 748 333 руб., за сентябрь - 224 251 руб., за октябрь - 97 888 руб., за ноябрь - 860 727 руб.), 2002 год (за февраль - 166 690 руб., за апрель - 326 092 руб., за май - 10 000 руб., за июнь - 74 921 руб., за июль - 445 075 руб., за август - 157 155 руб., за сентябрь - 141 664 руб., за октябрь - 201 088 руб., за ноябрь - 178 535 руб., за декабрь - 143 336 руб.), 2003 год (за март - 50 000 руб., за июль - 319 665 руб., за август - 351 139 руб., за сентябрь - 2 864 623 руб., за октябрь - 401 079 руб., за ноябрь - 191 824 руб., за декабрь - 1 159 238 руб.).

Дополнительное начисление НДС в январе 2001 года в сумме 138 653 руб. осуществлено по факту того, что представленная контрагентом (представительством "Путеви ДД") по встречной проверке копия счета-фактуры N 122 датирована 30.01.2001 г., таким образом, по мнению налогового органа, реализация работ на сумму 693 263 руб. должна быть учтена не в декабре 2000 года, а в январе 2001 года, по этим же основаниям данная реализация работ включена в выручку от реализации 2001 года. Вывод о реализации сделан необоснованно, факт наличия у контрагента счета-фактуры, датированного более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, не доказывает факта того, что объект налогообложения возник в периоде, которым датирована счет-фактура контрагента. Как излагалось выше, при оценке правомерности дополнительного начисления налога на прибыль по данному обстоятельству, налоговый орган необоснованно признает имеющий у контрагента счет-фактуру как основание для определения момента реализации.

Как следует из материалов дела, налоговый орган сделал необоснованный вывод, основываясь на ненадлежащем доказательстве (на документе который объект налогообложения не формирует и действительность счета-фактуры N 122 датированного иной датой нежели чем у налогоплательщика, представленного контрагентом налоговым органом не подтверждена). Выполнение работ, было осуществлено в декабре 2000 года, по бухгалтерскому учету данная хозяйственная операция отраженна в декабре месяце.

Счет-фактура является документом, предоставляющим право на получение вычета по налогу на добавленную стоимость, иных функций он не несет, не является документом, устанавливающим момент реализации и момент перехода права собственности на товар или на результаты работ, не устанавливает и не подтверждает момент принятия работ.

Счет-фактура не является документом, удостоверяющим реализацию, он дополнительный документ, составляемый после реализации, счет-фактура выставляется в течение 5-ти дней с момента реализации, и подменять первичные бухгалтерские документы, правоустанавливающие документы, подтверждающие факт совершения и момент совершения сделки (хозяйственной операции), не может.

В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога. Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Момент выполнения работ подтверждается справкой о стоимости выполненных работ за декабрь 2000 г. и актом приемки выполненных строительно-монтажных работ полученных заказчиком 25.12.2000г. (т.8, л.д.33-35), книгой продаж за декабрь 2000 года (т.8, л.д.36-43). В бухгалтерском учете хозяйственная операция отражена в ведомости 5-с журнал ордер 6 по счету 60/1 (т.8, л.д.26-32). Реализация была осуществлена в декабре 2000 года, объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость возник в декабре 2000 года.

Как следует из представленных заявителем книг продаж за 2000 и 2001 годы, номера выписанных заявителем счетов-фактур присваивались по мере их регистрации в книге продаж, в хронологической последовательности. В соответствии с хронологической последовательностью счет-фактура N 122 был выписан в декабре 2000 года (всего в декабре 2000 года было выписано 9 счетов-фактур с N 120 по N 128). Счет-фактура N 122 в январе 2001 года не выписывался, согласно книге продаж, до марта месяца 2001 года хозяйственных операций по реализации, требующих выставление счетов-фактур и регистрации их в книге продаж ООО "СМУ-6" не осуществляло. Счет-фактура N 1 был выставлен в марте 2001 года, а счет-фактура N 122 в 2001 году был выписан только в сентябре 2001 года на другую сумму и другому юридическому лицу.

Дата счета-фактуры не определяет момент реализации работ, в связи с чем, наличие у контрагента счета-фактуры, датированной более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, при наличии документов устанавливающих момент реализации, не может, является основанием для отнесения объекта налогообложения на иной налоговый период.

В марте 2001 года в части определения кредитового оборота, по мнению налогового органа, в стоимость реализованных товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС, не была включена прочая реализация материалов в адрес ЗАО "СУМР-10", "Потенциал-90" КЭМ, ООО "Югсантехмонтаж" на общую сумму 48 767,25 руб. с учетом НДС.

Как следует из материалов дела и пояснений сторон, ООО "СМУ-6" в 2000 году отпустило ЗАО "СУМР-10", "Потенциал-90" КЭМ, ООО "Сочиэлектромонтаж" товарно-материальные ценности (дизтопливо, песок, щебень) расчеты за них были произведены в марте 2001 года, в связи с чем налоговый орган считает, что момент реализации на общую сумму 48 767,25 руб. с учетом НДС следует признать в марте 2001 года. Факт отпуска в 2000 году товарно-материальных ценностей (дизтопливо, песок, щебень) и расчетов за них в марте 2001 года подтверждается обеими сторонами. Помимо этого в материалы дела представлены документы, подтверждающие отпуск и оплату ТМЦ (счета-фактуры, формы М11, ведомость 5-С и т.д. (т.12, л.д.92-118), также судом исследованы приказы об учетной политики. В материалы дела представлены приказы об утверждении учетной политики в частности, приказ N 192 от 31.12.1998 г., приказ N 186 от 04.01.2000 г., приказ N 173 от 31.12.2000 г., приказ N 74 от 31.12.2002 г., приказ N 78 от 31.12.2002 г., приказ N 79 от 31.12.2002 г., приказ от 31.12.2003 г.

Как следует из материалов дела, фактически в 2000 году ООО "СМУ-6" (книга продаж ведомости 5-С, 6-С, и т.д.) определяло выручку от реализации товаров работ услуг по факту выполнения работ или передачи товаров (услуг), т.е. по отгрузке (счета-фактуры составлялись по факту выполнения работ, из содержания счетов-фактур видно, что они выписывались без учета оплаты).

В соответствии с п. 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992г. N 552 (с изменениями и дополнениями), выручка от реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения прибыли может определяться либо по мере поступления денежных средств, либо по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчетных документов.

Согласно п. 2 ст. 8 Закона Российской Федерации от 06.12.1991г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" дата совершения оборота для целей налогообложения может определяться либо по мере поступления денежных средств, либо по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчетных документов

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять свою учетную политику для целей налогообложения и в зависимости от выбранного метода момент определения налоговой базы определяется либо по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) либо по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В абзаце 5 пункта 12 статьи 167 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщик не определил, какой способ определения момента определения налоговой базы он будет использовать для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ определения момента определения налоговой базы, указанный в подпункте 1 пункта 1 настоящей статьи, то есть день отгрузки (передачи товара (работ, услуг)).

Приказ N 192 от 31.12.1998г. и приказ N 186 от 04.01.2000г. практически идентичны, разница состоит только в методе определения даты реализации и получения выручки от реализации товаров (работ, услуг). Согласно приказу N 192 от 31.12.1998г. ООО "СМУ-6" установило дату реализации по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). Согласно приказу N 186 от 04.01.2000г. ООО "СМУ-6" установило дату определения выручки от реализации по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Из налогового законодательства следует, что для целей определения базы, облагаемой налогами на прибыль и на добавленную стоимость, налогоплательщик обязан определить учетную политику, в соответствии с которой у него будет определяться выручка от реализации товаров (работ, услуг).

Правила формирования учетной политики организации изложены в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организаций" ПБУ 1/98 (далее - ПБУ 1/98). Согласно данному Положению, способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно распорядительного документа (пункт 10 ПБУ 1/98).

Согласно пункту 12 статьи 167 НК РФ принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации. Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации. Пунктом 1 названной нормы установлено, что дата реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения: по мере отгрузки или по мере поступления денежных средств.

Из приведенных норм видно, что одним из элементов учетной политики для целей налогообложения является дата реализации товаров (работ, услуг), в зависимости от которой определяется дата возникновения обязанности по уплате налога.

Кроме того, пунктом 10 ПБУ 1/98 аналогично пункту 12 статьи 167 НК РФ установлено, что способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

Разделом четвертым ПБУ 1/98 устанавливаются правила изменения учетной политики.

Так, в соответствии с пунктом 19 ПБУ 1/98 изменение учетной политики может производится в случаях: изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету; разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета; существенного изменения условий деятельности.

Причем необходимо учитывать, что изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом (пункт 18 ПБУ 1/98).

Как следует из материалов дела, изменения характера, либо видов деятельности ООО "СМУ-6" в 2000 году по сравнению 1999 годом не осуществляло (основной вид деятельности строительство), новых способов ведения бухгалтерского учета ООО "СМУ-6" не в 1999, не в 2000 годах не разрабатывало, изменений законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету требующих изменения бухгалтерского учета в 1999-2000 году не было (Министерством финансов Российской Федерации приказом от 31.10.2000г. N 94н был утвержден новый План счетов бухгалтерского учета, однако он введен в действие с 01.01.2001г., в связи с чем, на 1999-2000 год не влияет о порядке его применения разъяснено письмом от 15.03.2001г. N 16-00-13/05 Министерства финансов Российской Федерации и письмом от 06.03.2001г. N ВГ-6-02/193 Министерства Российской Федерации по налогам и сборам).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что изменение учетной политики ООО "СМУ-6" может произойти только с 1 января года, следующего за годом издания приказа об изменении учетной политики. Ввиду того, что приказ об утверждении учетной политики N 186 был принят 04.01.2000 г., он распространять свое действие на 2000 год не может, соответственно ООО "СМУ-6" обязано было в 2000 году применять приказ об утверждении учетной политики N 192 от 31 декабря 1998 г., согласно которому определение даты реализации установлено по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). Соответственно датой реализация материалов в адрес ЗАО "СУМР-10", "Потенциал-90" КЭМ, ООО "Югсантехмонтаж" на общую сумму 48767,25 руб. с учетом НДС является день отгрузки (передачи) товара (что имело место в феврале, апреле, июне, июле, августе 2000 года) в связи, с чем вывод налогового органа о необходимости определения даты реализации на день оплаты, т.е. в марте 2001 года сделан необоснованно, в результате неполного исследования данных хозяйственной деятельности ООО "СМУ-6" и неправильной оценки документов бухгалтерского учета.

В августе 2001 года дополнительное начисление ООО "СМУ-6" НДС в сумме 748 333 руб. связанно с включением налоговым органом в облагаемый оборот стоимости строительных работ в сумме 3 741 667 руб. по счету-фактуре N 94 от 14.08.2001 г.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что дополнительное начисление НДС в сумме 748 333 руб. в августе 2001 года осуществлено незаконно.

Как установлено судом счет-фактура N 94 от 14.08.2001г. был выписан без оплаты, без выполнения работ, без правового подтверждения возникновения у сторон подрядных обязательств (нет сметы и нет договорных обязательств на выполнение данных работ).

Таким образом, как уже было описано при рассмотрении обоснованности доначисления по данным обстоятельствам налога на прибыль (за 2001 год) фактической реализации работ общей стоимостью 3 741 667 руб. фирме АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" места не имело, соответственно у ООО "СМУ-6" не было оснований для отражения несуществующей операции в бухгалтерском учете и включения не выполненных и неоплаченных работ в показатель выручки от реализации. Установив ошибку стороны договорились о том, что неправильно выставленные документы аннулировать, в подтверждение аннулирования ошибочно выставленных документов со стороны АО "Ратко Митрович-Холдинг Белград" и ООО "СМУ-6" составили такие же документы на те же суммы но со знаком минус (минусовая счет-фактура, минусовая форма КС-3 N 4 от 28.08.2001г. и т.д. (т.9, л.д.1-2)).

В декабре 2001 года дополнительное начисление ООО "СМУ-6" НДС в сумме 44 606 руб. связано с отказом в принятии сторнировочных записей в книге продаж по отсутствующей хозяйственной операции с ООО "СКФ-6" в сумме 146 139 руб. и ошибочно зарегистрированной операцией с ООО "Электротекст" на сумму 43 892 руб., всего на 223 031 руб. без НДС. Осуществляя дополнительные начисления, налоговый орган, сделал вывод, что сторно реализации в адрес ООО "СКФ-6" в сумме 146 139 руб. и ООО "Электротекст" в сумме 43 892 руб. осуществлено в декабре 2001 года без подтверждающих документов, не давая пояснения, какие, по его мнению, требуются документы для сторнировочных записей. Довод налогоплательщика о том, что записи были сделаны ошибочно и хозяйственных операций, отраженных в книге продаж не было, налоговый орган оставил без внимания.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что дополнительное начисление ООО "СМУ-6" в декабре 2001 года НДС в сумме 44 606 руб. осуществлено незаконно. Налоговый орган не может производить дополнительные начисления налога, основываясь на приведенном им доводе, - налогоплательщик не доказал факт неполучения дохода (не доказал факт не существования хозяйственной операции). Если налогоплательщик вносит исправления в документы налогового учета мотивируя это ошибочным отражением несуществующей операции, налоговый орган не может исходить из презумпции, что доход считается полученным, а операция совершенной поскольку она была ранее зарегистрирована в книге продаж, а налогоплательщик не доказал не существование хозяйственной операции. Книга продаж не является достаточным доказательством, поскольку не является основанием для подтверждения осуществления хозяйственной операции (операция подтверждается правоустанавливающим документом (договором) и первичными бухгалтерскими документами). Доходы (реализация) не могут быть признаны полученными по факту не доказанности их не получения.

Исходя из презумпции невиновности налогоплательщика обязанность доказывания осуществления неучтенной реализации (получения неучтенного дохода) возлагается на налоговый орган, в данной ситуации в рамках осуществления налогового контроля предоставленными ему законом средствами (проверка операций по расчетному счету, встречная проверка контрагента и т.д.) обязан проверить факт наличия, либо отсутствия хозяйственной операции.

Как следует из материалов дела в адрес ООО "СКФ-6" ошибочно без каких либо оснований была выставлена счет-фактура N 180 от 29.12.2001г. на сумму 214 967 руб., в тот же день ООО "СКФ-6" вернуло ООО "СМУ-6" ошибочно выставленную счет-фактуру N 180 от 29.12.2001 г. и направило ООО "СМУ-6" письмо от 29.12.2001 г. N 147 (т.12, л.д.85), указав, что счет-фактура недействителен, т.к. работы не выполнялись, а договор не заключался (соответственно никакой оплаты также не было), однако в виду того, ООО "СМУ-6" на момент получения письма от 29.12.2001г. N 147 успело ошибочно выставленную счет-фактуру зарегистрировать в книге продаж, факт ошибки был проведен сторнировочной записью.

По отражению хозяйственной операции с ООО "Электротекст" суд установил, что имело место реализация от ООО "Электротекст" для ООО "СМУ-6", а не наоборот соответственно данная операция подлежит отражению в книге покупок, а не в книге продаж. ООО "Электротекст" выполнило для ООО "СМУ-6" строительные работы стоимостью 43892 руб. без НДС которые ООО "СМУ-6" оплатило платежным поручением N 509 от 10.12.2001 г. (т.12, л.д.88), между тем 30.12.2001г. ООО "СМУ-6" ошибочно зарегистрировало полученные результаты работ в книге продаж, факт ошибки был исправлен сторнировочной записью. Соответственно факта занижения НДС в декабре 2001 года в сумме 44 606 руб. не было.

Без наличия на то законных оснований произведены дополнительные начисления налога на добавленную стоимость связанные со сдачей уточненных деклараций по НДС в сумме 1 243 597 руб. в том числе: за апрель 2002 года в сумме 61 735 руб., за июнь 2002 года в сумме 74 921 руб., за июль 2002 года в сумме 203 258 руб., за декабрь 2003 года в сумме 903 683руб. В ходе выездной проверки ООО "СМУ-6" были представлены уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за январь, апрель, июнь, июль 2002 г. и декабрь 2003 года, что подтверждается сопроводительными письмами, и что не противоречит порядку, установленному ст. 81 НК РФ.

Дополнительные начисления налога налоговый орган мотивировал следующим образом. Согласно п.4 ст. 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда узнал о назначении выездной налоговой проверки. Поскольку данные изменения в представленные налоговые декларации внесены 02.09.2005г., то есть в ходе выездной налоговой проверки, сумма заниженного налога на добавленную стоимость в размере 1 243 597 руб. подлежит дополнительному начислению.

Суд установил, что доводы налогового органа незаконны и необоснованны, норма п. 4 ст. 81 НК РФ предусматривает только случай освобождения от ответственности и не регламентирует основания производства дополнительных начислений налога повторно к суммам самостоятельно начисленных налогоплательщиком.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. При этом закон не ставит реализацию указанной обязанности в зависимость от факта проведения выездной налоговой проверки. В силу п. 2 ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. Из рассматриваемых норм НК РФ следует, что налогоплательщик вправе внести изменения в налоговую декларацию, в том числе в период, предшествовавший предельному сроку, установленному НК РФ для проведения налоговой проверки, а налоговый орган обязан принять данную налоговую декларацию независимо от факта проведения выездной налоговой проверки. При этом зачет или возврат излишне уплаченных налогоплательщиком сумм налога может быть осуществлен налоговым органом, только если со дня уплаты указанных сумм налога не истек 3-летний срок (п. 8 ст. 78 НК РФ, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29.06.2004 г. N 2046/04).

Факт сдачи уточненной декларации во время проверки не меняет обязанности налогового органа учесть исправления по налогам, но при этом налоговый орган осуществляет производство по делу о налоговом правонарушении с учетом отсутствия обстоятельства освобождающего от привлечения к налоговой ответственности (п.4 ст.81).

Доначисления налога на добавленную стоимость в 2001, 2002 и 2003 годах, связанные с правоотношениями заявителя с ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" осуществлены налоговым органом исходя из одинаковых оснований. Изначально согласно акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 налоговый орган не признает ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" в составе участников правоотношений с ООО "СМУ-6" и приходит к выводу об отсутствии хозяйственных операций, отраженных в счетах - фактурах выставленных от ООО "Сатче" ООО "Авиасервис" и ООО "Канон". В акте выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 делается вывод, что ООО "Сатче" ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" для ООО "СМУ-6" строительные работы не выполняли, а имело место быть документирование несуществующих хозяйственных операций. В связи с чем, согласно акту, из состава расходов, связанных с выполнением субподрядных работ для целей налогообложения по налогу на прибыль исключены: в 2001 году работы, выполненные ООО "Сатче" в сумме 5 914 332 руб., в 2002 году работы, выполненные ООО "Сатче" и ООО "Авиасервис" в сумме 7 823 217 руб., в 2003 году работы, выполненные ООО "Канон" на общую сумму 9 833 085 руб. А также по данным основаниям делается вывод о неправомерности применения ООО "СМУ-6" налогового вычета по НДС.

Как следует из акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 налоговый орган признавал неправомерными вычеты, по документам, оформленными, по его мнению, без подтверждения факта осуществления хозяйственной операции в части расчетов с ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон". В частности, в соответствии с актом выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 признавались неправомерными, оформленными без подтверждения факта осуществления хозяйственной операции, следующие налоговые вычеты:

- в 2001 году (в сентябре на сумму НДС - 224 251 руб. (по расчетам с ООО "Сатче"); в октябре на сумму НДС - 97 888 руб. (по расчетам с ООО "Сатче"); в ноябре на сумму НДС - 860 727 руб. (по расчетам с ООО "Сатче");

- в 2002 году (в феврале на сумму НДС - 166 690 руб. (по расчетам с ООО "Сатче"); в апреле на сумму НДС - 264 357 руб. (по расчетам с ООО "Сатче" и ООО "Авиасервис"); в мае на сумму НДС - 10 000 руб. (по расчетам с ООО "Сатче"); в июле на сумму НДС - 241 817 руб. (по расчетам с ООО "Авиасервис"); в августе на сумму НДС - 157 155 руб. (по расчетам с ООО "Авиасервис"); в сентябре на сумму НДС - 141 664 руб. (по расчетам с ООО "Авиасервис"); в октябре на сумму НДС - 201 088 руб. (по расчетам с ООО "Авиасервис"); в ноябре на сумму НДС - 178 535 руб. (по расчетам с ООО "Авиасервис"); в декабре на сумму НДС - 143 336 руб. (по расчетам с ООО "Авиасервис");

- в 2003 году (в марте на сумму НДС - 50 000 руб. (по расчетам с ООО "Канон"); в июле на сумму НДС - 319 665 руб. (по расчетам с ООО "Канон"); в августе на сумму НДС - 351 139 руб. (по расчетам с ООО "Канон"); в сентябре на сумму НДС - 397 355 руб. (по расчетам с ООО "Канон"); в октябре на сумму НДС - 401 079 руб. (по расчетам с ООО "Канон"); в ноябре на сумму НДС - 191824 руб. (по расчетам с ООО "Канон"); в декабре на сумму НДС - 255 555 руб. (по расчетам с ООО "Канон").

Приходя, согласно акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005 г. N 24-12/4, к заключению о необходимости дополнительного начисления налога на прибыль и НДС налоговый орган руководствовался следующим доводом - старшим оперуполномоченным отдела по налоговым преступлениям (г. Сочи) ОРЧ при ГУВД Краснодарского края, майором милиции, была произведена экспертиза первичных бухгалтерских документов с целью установления достоверности данных отраженных в регистрах бухгалтерского учета, сформированных на основании первичных документов, учитываемых для целей налогообложения. По мнению старшего оперуполномоченного отдела по налоговым преступлениям рукописный текст в счетах - фактурах, оформленных от ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" выполнен лицом, заполнявшим книги покупок, книги продаж ООО "СМУ-6", а так же оформлявшим письма в ИМНС на требование N 11-05-22/162 и N 11-05-22/264, то есть сотрудником ООО "СМУ-6". Указанные счета - фактуры не имеют последовательной нумерации. Изложенные выше обстоятельства указывают на факт отсутствия ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" в составе участника хозяйственных операций, отраженных в данных счетах - фактурах.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в части учета строительно-монтажных работ, выполненных силами субподрядчиков (ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон") изучив доводы ООО "СМУ-6" в свою защиту о реальности выполнения субподрядчиками работ и о том, что нормы НК РФ как и Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 91 не содержит ограничений в способах заполнения счетов-фактур, исследовав дополнительно представленные документы в доказательство исполнения работ и учитывая также данные Следственного Управления при УВД г. Сочи (письмо от 09.08.2005г. N 43-10/18-2093), об установлении фактов выполнения работ (ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон") согласно актов приемки выполненных работ формы 2, налоговый орган пришел к выводу о фактическом выполнении работ субподрядными организациями.

Согласно решению ИФНС России по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 доводы, приведенные ООО "СМУ-6" о реальности выполнения субподрядчиками ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" строительных работ, признал обоснованными и подлежащими удовлетворению. По итогам дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган пришел к выводу о реальности сделок, по договорам субподряда заключенных ООО "СМУ-6" с ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон", факты выполнения работ согласно актов приемки выполненных работ формы 2 признал установленными (предпоследний абз. листа 16 решения от 12.09.2005г. N 25-29/19).

Расходы, связанные с выполнением субподрядных работ с вышеназванными предприятиями, признаны установленными, обоснованными и подтвержденными первичными бухгалтерскими документами, учитываемых для целей налогообложения прибыли. Соответственно, на сумму расходов, связанных с выполнением субподрядных работ ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" были уменьшены налоговые обязательства по налогу на прибыль, установленные согласно акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 с учетом уменьшений доначисленных сумм налога на пользователей автодорог.

Однако, для целей налогообложения НДС, налоговый орган пришел к выводу, что независимо от доказанности фактов исполнения работ ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" и подтверждения их первичными бухгалтерскими документами, переданные Следственным Управлением при УВД г. Сочи сведения об исполнении работ согласно актов приемки выполненных работ формы 2 (письмо от 09.08.2005 г. N 43-10/18-2093) не опровергают мнение старшего оперуполномоченного отдела по налоговым преступлениям о том, что рукописный текст в счетах-фактурах, оформленных от ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" выполнен лицом, заполнявшим книги покупок, книги продаж ООО "СМУ-6".

По мнению налогового органа, согласно п.1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) при этом выставление подразумевает также и обязательное заполнение продавцом текста счета-фактуры. Возможность заполнения текста счета-фактуры покупателем товаров (работ, услуг) не налоговым кодексом РФ, не Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 не предусмотрена. Данные об уплате ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" налоговых обязательств по НДС не подтверждены, следовательно, не исполнено требование определения Конституционного суда от 01.11.2004г. N 324-О.

Исходя из указанных оснований, налоговый орган признал налоговые вычеты по НДС уплаченного заявителем субподрядчикам ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон" в составе стоимости принятых работ неправомерными в том же объеме, что и по акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4, заменив при этом мотивировку отказа с неподтвержденности сделок, на нарушение требований ст. 172 НК РФ и неисполнение требований определения Конституционного суда от 01.11.2004г. N 324-О.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что дополнительное начисление ООО "СМУ-6" НДС в сумме 4 654 125 руб. осуществлено незаконно. Суд первой инстанции дал надлежащую оценку доводу налогового органа о ненадлежащем заполнении счетов-фактур, также оценил правомерность использования информации полученной вне рамок выездной налоговой проверки (выводов старшего оперуполномоченного отдела по налоговым преступлениям (г. Сочи) ОРЧ при ГУВД Краснодарского края) без подтверждения ее в рамках налогового контроля; судом дана надлежащая оценка правомерности довода налогового органа о неисполнении требований определения Конституционного суда от 01.11.2004г. N 324-О.

Предъявляя претензии к порядку заполнения счетов-фактур налоговым органом между тем не оспаривается реальность сделок, по договорам субподряда заключенных ООО "СМУ-6" с ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон", не оспариваются факты выполнения работ согласно актов приемки выполненных работ формы 2, нет претензий к правильности заполнения и достоверности данных, содержащихся в счетах- фактурах, не оспаривается подлинность оттисков печатей субподрядных организаций и подлинность подписей их должностных лиц.

Счет-фактура является основным документом, на основании которого налогоплательщик принимает к вычету суммы "входного" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам). Действующее законодательство содержит ограниченное количество нормативно-правовых актов, регламентирующих порядок оформления счетов-фактур в различных ситуациях. Так общие требования к порядку выставления и оформлению счетов-фактур установлены статьями 168 и 169 НК РФ, а также Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г. N 914).

Нормы налогового законодательства под соблюдением порядка заполнения счетов фактур предусматривают соблюдение требований по правильности их оформления, касающихся содержания данных вписываемых в счета-фактуры и не регламентируют, как и с помощью каких средств налогоплательщик должен их составлять, какую именно технику или труд каких лиц он должен для этого использовать.

Счета-фактуры содержат полную и достоверную информацию о совершенных операциях и их участниках. Статьей 169 НК РФ не ограничиваются способы заполнения счета-фактуры.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, выставленные ООО "Сатче", ООО "Авиасервис" и ООО "Канон", заполнены ручным способом и содержат все данные, установленные статьей 169 НК РФ подписаны руководителем и главным бухгалтером.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленных продавцом.

Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности: счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет и фактическую уплату сумм налога.

Кроме того, факт того, что рукописный текст счетов-фактур был заполнен ненадлежащими лицами, суд первой инстанции обоснованно признал неустановленным. В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Делая вывод о том, что рукописный текст счетов-фактур был заполнен ненадлежащим лицом, налоговый орган руководствовался исключительно данными почерковедческого исследования представленными старшим оперуполномоченным отдела по налоговым преступлениям (г. Сочи) ОРЧ при ГУВД Краснодарского края. Данные поступили в налоговый орган из отдела по налоговым преступлениям (г. Сочи) ОРЧ при ГУВД Краснодарского края почерковедческое исследование было проведено в соответствии с пунктом 4 статьи 11 Закона Российской Федерации "О милиции" и пунктом 5 статьи 6 Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности".

В силу статьей 82 и 89 главы 14 НК РФ выездная налоговая проверка, являясь одной из форм проведения налогового контроля, осуществляется должностными лицами налогового органа в пределах своей компетенции и с соблюдением требований статей 90-100 указанного Кодекса. Названные нормы определяют порядок осуществления налогового контроля в рамках выездной проверки и сбора налоговым органом доказательств, подтверждающих факт совершения налогоплательщиком (плательщиком сбора или налоговым агентом) налогового правонарушения, поскольку обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возложена пунктом 6 статьи 108 НК РФ на налоговые органы.

В данном случае ходе выездной налоговой проверки и осуществление ее должностными лицами действий, предусмотренные статьями 90-99 НК РФ, данная информация не подтверждается.

Согласно позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.02.1999г. N 18-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации.

В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90, 95 и 99 НК РФ.

Почерковедческое исследование проведено в соответствии с пунктом 5 статьи 6 Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности" вне рамок выездной проверки. Между тем порядок проведения экспертизы при осуществлении мероприятий налогового контроля установлен в статье 95 НК РФ. В пункте 1 статьи 95 НК РФ указано на право налогового органа при проведении выездных налоговых проверок привлечь эксперта и определен порядок назначения экспертизы. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта (пункт 3 статьи 95 НК РФ). Согласно пункту 6 статьи 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 названной статьи, о чем составляется протокол.

Материалами дела подтверждается, что такие мероприятия налогового контроля, как экспертиза (статья 95 НК РФ) по правилам, установленным главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым органом не осуществлялись. Данные почерковедческого исследования, проведенного в соответствии с пунктом 5 статьи 6 Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", не соответствуют требованиям статьи 95 НК РФ.

Как следует из статьи 68, а также положениям частей 1 и 3 статьи 64 АПК РФ, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля в отношении спорного налогового периода, и оформление которых соответствует требованиям НК РФ, в данном случае - его статьям 90, 95 и 99.

Налоговый орган также ссылается на Определение Конституционного Суда Российской Федерации N 324-О, однако, дополнительно сформулированные доводы налогового органа не соответствуют позиции Конституционного Суда. В указанных Определениях Конституционного Суда речь идет о соотношении права с возникновением у контрагента обязанности по уплате НДС, в данных судебных актах, нет ссылки на то, что неподверженность уплаты НДС контрагентом является безусловным основанием для отказа в применении налогового вычета.

В постановлении ВАС от 14.12.2004г. N 4149/04 указывается, что согласно разъяснению Конституционного Суда Российской Федерации, данному в Определении от 04.11.2004г. N 324-О, из Определения от 08.04.2004 г. N 169-О не следует, что налогоплательщик, не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа). Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено, либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что ООО "СМУ-6" действовало соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах, в том числе и в соответствии с требованиями Определений Конституционного Суда от 08.04.2004г. N 169-О и от 04.11.2004г. N 324-О, а также постановления ВАС от 14.12.2004г. N 4149/04. Доводы о наличии нарушений налоговых обязанностей допущенных контрагентом заявителя сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как прямо указанно в Определении Конституционного Суда РФ от 16.10.2003г. N 329-О, понятие добросовестные налогоплательщики не может истолковываться в значении, возлагающем на него какие либо дополнительные обязанности вне требований законодательства, тем более, что в соответствии с правовой позицией, неоднократно высказанной Конституционным Судом РФ (постановление от 12.10.1998г. N 24-П, определение от 25.07.2001г. N 138-О) в налоговом законодательстве действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006г. г. N 53 судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Фактическое осуществление хозяйственных операций, в том числе, по которым обществом заявлены налоговые вычеты, налоговой инспекцией не оспаривается.

В данном случае налоговая инспекция, оценивая представленные обществом документы (в том числе платежные), не оспаривает фактов оплаты (денежными средствами) обществом стоимости оказанных субподрядчиками услуг, включая налог.

Дополнительное начисление налога на добавленную стоимость в сентябре 2003 года в сумме 2 467 268 руб. связано с признанием дополнительной реализации по факту передачи своим работникам восьми квартир. Как следует из материалов дела, ООО "СМУ-6", в соответствии с принятым в июне 2002 г. решением "О выделении квартир работникам ООО "СМУ-6" за счет средств предприятия" безвозмездно передало своим работникам восемь квартир. Из них 4 квартиры двухкомнатные (общая площадь - 57,3 кв. м) и 4 квартиры трехкомнатные (общая площадь - 68,4 кв. м) по переулку Теневому, район Мамайки, г. Сочи. Осуществляя дополнительные начисления налога на добавленную стоимость налоговый орган руководствовался следующим. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией. Переход права собственности от ООО "СМУ-6" на физических лиц произошел в сентябре 2003 г. Налоговый орган опередил ООО "СМУ-6" дополнительный объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость в размере стоимости переданных квартир в сентябре 2003 г.

Согласно акту выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. N 24-12/4 налоговый орган руководствовался порядком, установленным п. 2 ст. 154 НК РФ, стоимость определяется исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ. В соответствии актом проверки установление рыночных цен, действующих на момент передачи имущества было осуществлено по информации о ценах, действующих на 30.05.2003 г. (на момент перехода согласно свидетельств о регистрации права собственности к ООО "СМУ-6") от Сочинской Ассоциации риэлтеров объединения профессионалов ООО "Шанс - Мобил". Согласно полученной информации от ООО "Шанс - Мобил" рыночная стоимость одного квадратного метра жилья соответствовала - 800 долларов США. Исходя из стоимости одного квадратного метра жилья - 800 долларов США стоимость двухкомнатных квартир была определена в размере 1 405 872 руб., стоимость трехкомнатных квартир была определена в размере 1 678 213 руб. Таким образом, по данным проверки рыночная стоимость переданных квартир была определена в сумме 12 336 340 руб. (1 405 872 х 4 + 1 678 213 х 4). В соответствии с актом проверки сумма налога от стоимости безвозмездно переданных квартир составила 2 467 268 руб. (12 336 340 х 20%).

Рассмотрев возражения налогоплательщика о том, что цена, полученная на основе информации от ООО "Шанс - Мобил" не может быть признана официальной рыночной ценой полученной на основе информационного метода определения цены, а также не может быть признана рыночной исходя из условий определения рыночной ценой определяемой в порядке, предусмотренном ст.40 НК РФ. Также доводы о том, что валютные операции между резидентами по общему правилу запрещены, от использования информации полученной от ООО "Шанс - Мобил" отказался.

Как следует из абз. 8 стр. 27 оспариваемого решения, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом был при определении цены переданных квартир использован отчет эксперта торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005 г. об оценке собственности по состоянию на сентябрь 2003 года (на момент перехода права собственности от ООО "СМУ-6" к физическим лицам, получившим квартиры). Используя данные отчета эксперта торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г., налоговый орган определил стоимость одного квадратного метра переданных квартир в размере 17 133 руб. исходя из чего стоимость двухкомнатной квартиры была определена в размере 981 700 руб., стоимость трехкомнатной квартиры - 1 171 897 руб. Всего, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, рыночная стоимость переданных квартир определена в сумме 8 614 388 руб. (981700 х 4 + 1171897 х 4). Соответственно налогооблагаемая база по НДС определена в сумме 8 614 388 руб., а сумма НДС, подлежащая дополнительному начислению, 1 722 877,6 руб. Однако в итоговом результате дополнительных начислений НДС за сентябрь 2003 года уменьшение налоговых обязательств по НДС необоснованно отражено не было, дополнительно начисляя по реализации 8 квартир НДС налоговый орган в итоговую цифру дополнительных начислений НДС за сентябрь необоснованно вместо 1 722 877,6 руб. включил 2 467 268 руб.

Дополнительные начисления НДС в сентябре 2003 года сложились из трех оснований: признания необоснованным применение вычета НДС без приобретения товаров (работ, услуг) т.е. по авансам в сумме 332 166 руб.; признания необоснованным применение вычета НДС по работам выполненным ООО "Канон" в сумме 397 355 руб.; дополнительного начисления НДС по факту безвозмездной передачи 8 квартир в сумме 1 722 877,6 руб.

Соответственно сумма НДС, установленная налоговым органом как подлежащая дополнительному начислению в сентябре 2003 года составляет 2 452 399 руб. (332 166 + 397355 + 1 722 877,6).

Как следует из абз. 7 стр. 29 оспариваемого решения, неполная уплата НДС за сентябрь 2003 года указана в сумме 3 196 789 руб.

Соответственно 744 390 руб. (3 196 789 - 332 166 - 397 355 - 1 722 877,6) включены в общую сумму дополнительных начислений НДС за сентябрь 2003 года ошибочно.

Суд первой инстанции, надлежащим образом исследовав материалы дела установил, что дополнительное начисление налога на добавленную стоимость в сентябре 2003 года в связи с признанием дополнительной реализации по передаче восьми квартир осуществлено незаконно и необоснованно. Цена, определенная налоговым органом, была сформирована с нарушением требований законодательства о налогах и сборах и не может быть признанна рыночной ценой, определенной в порядке ст.40 НК РФ.

Статьей 40 НК РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения. В соответствии с пунктом 1 названной статьи Кодекса, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях. Статья 40 НК РФ содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.

Президиумом ВАС России в Постановлении от 18.01.2005г. N 11583/04 разъяснено, что исходя из пункта 3 статьи 40 Кодекса рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Кроме того, в статье 40 НК РФ приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие как метод цены последующей реализации и затратный метод.

Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса определение рыночных цен производится по правилам пунктов 4-11, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени".

В Налоговом кодексе РФ подчеркивается официальный характер источников информации о заключенных сделках. Информация из такого источника должна отвечать критериям достоверности, проверяемости, общедоступности и быть оформлена с соблюдением определенных требований и правил.

Порядок получения соответствующих доказательств четко регламентирован, несоблюдение порядка получения доказательств - существенное условие, нарушение которого делает невозможным его использование.

Как цена, полученная на основе информации от ООО "Шанс - Мобил", так и цена, определенная на основании отчета эксперта торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г., не могут быть признаны официальной рыночной ценой, полученной на основе информационного метода определения цены, не могут быть признаны рыночной исходя из условий определения рыночной цены, определяемой в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.

Основанием для дополнительного начисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц положено заключение экспертов Торгово-Промышленной палаты города Сочи оценки собственности от 14.05.2005г. N 0320000113 согласно отчету рыночная стоимость (981 700 руб.) определена по объявлениям продаж и обмена из газеты-журнала "Экспресс-Сочи" N 31 за сентябрь 2003 г.

Цены, использованные налоговым органом исходя из отчета об оценке рыночной стоимости квартиры от 14.05.2005г. N 0320000113, относятся не к рыночным, а к справочным ценам, поскольку отражают не результаты реальных, состоявшихся сделок с идентичными и однородными товарами, указанных в официальных источниках, в том числе и средствах массовой информации, а представляют собой приблизительно предполагаемые возможные предложения для покупателей по объявлениям продаж и обмена из газеты-журнала "Экспресс-Сочи", учредителем которой является ООО "Телесемь" г. Краснодар, которое в соответствии с Федеральный законом от 08.02.1998г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" признаются коммерческой организацией. В данном случае налоговым органом использованы обобщенные данными без учета обстоятельств конкретных сделок и соблюдения условий сопоставимости сделок, в отношении же трехкомнатных квартир исследования не производились вообще.

Согласно отчету эксперта, рыночная цена объектов недвижимости определялась экспертом без учета принципов определения цены товаров работ или услуг для целей налогообложения, закрепленных в ст. 40 НК РФ, методы определения цены товаров, работ или услуг, закрепленные в ст. 40 НК РФ, им не использовались. В решении ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 отсутствуют какие-либо ссылки на исследование названных условий, а также указание на то, что заинтересованным лицом производился расчет рыночной цены одним из способов, приведенных в статье 40 НК РФ.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что при таких обстоятельствах, примененный налоговой инспекцией метод определения рыночных цен не предусмотрен статьей 40 НК РФ, и налоговый орган не представил мотивированного обоснования расчета рыночной цены, не подтвердил соответствия примененной рыночной цены официальным источникам информации, что в силу пунктов 3-11 статьи 40 НК РФ является обязательным условием для вынесения решения о доначислении налога и пеней. Также данные документы не отвечает критерию допустимости и в качестве основания для определения налогооблагаемой базы использованы быть не могут.

Кроме того, согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой. Таким образом, и событие налогового правонарушения, и вину лица в его совершении прежде всего необходимо подтверждать материалами, полученными в процессе проведения налоговой проверки.

Заключение эксперта, полученное в процессе выездной налоговой проверки, в обязательном порядке оформляется в соответствии со ст. 95 НК РФ. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, о чем составляется протокол.

При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: 1) заявить отвод эксперту; 2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; 3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; 4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; 5) знакомиться с заключением эксперта.

Согласно п. 9 ст. 95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Исходя из требований статьи 68, а также положений частей 1 и 3 статьи 64 АПК РФ, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля в отношении оформление которых соответствует требованиям НК РФ, в данном случае - его статьям 95 и 40 НК РФ.

Помимо указанных обстоятельств, в соответствии с отчетом торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. оценка собственности для целей налогообложения не осуществлялась. Отчет торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. об оценке стоимости квартиры N 36 по пер. Теневой, дом N 34, принадлежащей Ольховской Т.Н., был подготовлен для Следственного Управления при УВД г. Сочи согласно договору N 0320000113 от 12.05.2005г. и был приобщен к материалам уголовного дела N 588733, возбужденного в отношении Ольховской Т.Н. по ст. 198 УК РФ.

Приговором от 24.10.2005г. по делу N 1-611/05 Ольховская Т.Н. оправдана по предъявленному обвинению в совершении преступления, предусмотренного ст. 198 ч. 1 УК РФ на основании ч. 2 п. 3 ст. 302 УК РФ за отсутствием состава преступления. В соответствии с приговором Центрального районного суда г. Сочи от 24.10.2005г. по делу N 1-611/05 размер налогооблагаемой базы по НДФЛ (установленная следствием цена) признан необоснованным, установленным без наличия на то законных оснований.

Кассационным определением от 21.12.2005г. приговор Центрального районного суда г. Сочи от 24.10.2005г. по делу N 1-611/05 оставлен без изменения, кассационное представление - без удовлетворения.

В отношении 2-х из 8 физических лиц, получивших квартиры: Соборного Алексея Алексеевича и Власовой Галины Геннадьевны, ИФНС РФ по г. Сочи провела выездные налоговые проверки по результатам проверок были произведены дополнительные начисления НДФЛ (также доначислены штрафы и пени). При этом основанием для дополнительного начисления НДФЛ (штрафов и пени) в отношении Соборного А.А. и Власовой Г.Г. явился и был положен отчет торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. Решением Хостинского районного суда города Сочи от 13.02.2006г. по делу N 2-211/2006 по иску Соборного А.А. решение ИФНС РФ по г. Сочи от 27.10.2005г. N 24-27/116 признано недействительным, при рассмотрении дела в суде общей юрисдикции была дана оценка отчету торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. Хостинский районный суд города Сочи признал, что цена установленная согласно отчету торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. не может признана официальной рыночной ценой, полученной на основе информационного метода определения цены, получена без соблюдения обязательных условий определения рыночной цены, определяемой в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ. В связи с несоблюдением налоговым органом ст. 95 НК РФ отчет торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. признан недопустимым доказательством (судом установлен факт нарушения закона при получении указанного доказательства, в силу п. 2 ст. 55 ГПК РФ доказательство полученное с нарушением закона незаконно и недействительно). Кассационным определением от 23.03.2006г. дело N 33-2936/06 Решение Хостинского районного суда города Сочи от 13.02.2006г. по делу N 2-211/2006 оставлено без изменения, кассационная жалоба ИФНС РФ по г.Сочи - без удовлетворения. К аналогичным выводам пришел Хостинский районный суда города Сочи от по иску Власовой Г.Г. Решением 17.02.2006г. по делу N 2-176/2006.

Налог на пользователей автомобильных дорог.

Налоговый орган сделал вывод о занижение налоговой базы по налогу на пользователей автодорог по факту увеличения выручки и соответственно налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2001 и 2002 год согласно оснований указанных при рассмотрении обстоятельств связанных с дополнительными начислениями налога на прибыль.

Исходя из того, действия налогового органа по увеличению выручки и соответственно налогооблагаемой базы налога на прибыль 1 квартала 2001 г. (облагаемой по ставке 20%) на 891 263 руб., из них на 693 263 руб. по счету-фактуре N 122 и на 198 000 руб. по счету-фактуре N 24 от 29.03.2001 г., и увеличения налогооблагаемой базы налога на прибыль за период с 01.04.2001г. по 31.12.2001г. на 4 884 167 руб., из них 3 741 667 руб. дополнительного включения в выручку от реализации и 1 142 500 руб. внереализационных доходов, осуществлены незаконно и необоснованно, оснований для дополнительного начисления налога на пользователей автодорог, за 2001 год не имеется.

Основания незаконности и необоснованности изложены выше при рассмотрении вопроса о правомерности дополнительного начисления налога на прибыль за 2001 год.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что нарушения ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991г. N 1759-1 "О дорожных фондах в РФ" ООО "СМУ-6" и занижение налоговой базы в 2001 году места не имели, дополнительное начисления налога на пользователей автодорог за 2001 год в размере 39 976 руб. осуществлено незаконно. Исходя из того, что действия налогового органа по увеличению налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2002 год осуществлены незаконно и необоснованно, оснований для доначисления налога на пользователей автодорог за 2002 год не имеется. Основания незаконности и необоснованности были изложены выше при рассмотрении вопроса о правомерности дополнительного начисления налога на прибыль за 2002 год. Нарушения ст. 5 Закона РФ от 18.10.1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в РФ" ООО "СМУ-6" и занижение налоговой базы в 2002 году места не имели, дополнительное начисления налога на пользователей автодорог, за 2002 год в размере 16 877 руб. осуществлено незаконно.

НДФЛ.

Решением ИФНС РФ по г.Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 дополнительно начислен налог на доходы физических лиц в сумме 13 260 руб. в том числе: 2002 год - 2 964 руб., 2003 год - 6 396 руб., 2004 год (первое полугодие) - 3 900 руб. ООО "СМУ-6" привлечено к налоговой ответственности ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом штраф в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению - 284 316 руб.; ООО "СМУ-6" начислены пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 409 587 руб.

Основанием дополнительных начислений налога, пени и штрафов послужили выводы налогового органа о неисполнении ООО "СМУ-6" обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 1 430 710 руб. в том числе: за 2001 год 9 130 руб.; за 2002 год 55 202 руб.; за 2003 год 1 362 478 руб.; за 2004 год (первое полугодие) - 3 900 руб.

В 2001 году налоговый орган приходит к выводу, что ООО "СМУ-6" обязан был удержать и перечислить в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 9 130 руб., из них:

- 2 630 руб. НДФЛ по факту перечисления перечисления денежных средств (платежное поручение N 44 от 07.02.2001 г. - 10 600 руб., платежное поручение N 93 от 21.02.2001 г. - 9 632 руб.) на счета Сбербанка в размере 20 232 руб. физическим лицам Нестерову М.И. и Бурмистрову С.Г. за оказанные услуги.

Признание за ООО "СМУ-6" обязанности и перечислить в бюджет 2 630 руб. налога на доходы физических лиц налоговый орган мотивировал следующим. Данные о государственной регистрации в качестве предпринимателей без образования юридического лица (номера свидетельства, когда и кем выдано) у предприятия отсутствуют. Кроме того, ИНН, указанный в платежных поручениях, и у Нестерова М.И. и Бурмистрова С.Г. идентичен - 7707083893. Следовательно, рассматривать этих физических лиц в качестве предпринимателей не представляется возможным. В связи с чем, налоговый орган определил сумма НДФЛ, который подлежал удержанию, в размере 2 630 руб.;

- 6500 руб. НДФЛ по факту выплаты предпринимателю Дубасову А.В. платы за аренду за аренду автотранспорта (автокран МАЗ-3753, КАМАЗ-5511) выплаченная ему сумма за 2001 год составила 50 000 руб. (расх./орд. N 562 от 01.11.2001 г.).

Признание за ООО "СМУ-6" обязанности и перечислить в бюджет 6 500 руб. налога на доходы физических лиц налоговый орган мотивировал следующим.

Согласно данным налоговых органов Успенского района г. Краснодара на предмет предоставления сведений о предпринимателе Дубасове А.В. установленно, что в свидетельстве о государственной регистрации Дубасова А.В. в качестве предпринимателя без образования юридического лица такой вид деятельности, как "аренда и предоставление услуг", не значится, следовательно, предприятие не в праве было заключать договор на сдачу в аренду имущества Дубасовым А.В. в качестве предпринимателя.

Соответственно налоговый орган считает, по правоотношениям с предпринимателем Дубасовым А.В. по договору на сдачу в аренду имущества обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ возлагается на ООО "СМУ-6", на основании чего делает вывод, что предприятие не выполнило обязанности налогового агента не исчислило и не уплатило в бюджет налог с доходов физических лиц в размере 6 500 руб.

В 2002 году налоговый орган приходит к выводу, что ООО "СМУ-6" обязан был удержать и перечислить в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 55 202 руб. из них:

- 2964 руб. НДФЛ по факту оплаты за обучение в ВУЗе членам семьи сотрудников Чернышевой В.Ю. и работника Хачемизова Э.Д. (платежное поручение N 376 от 07.08.2002 г. - 4 800 руб., платежное поручение N 371 от 07.08.2002 г. - 9 000 руб., платежное поручение N 383 от 31.12.2002 г. - 9 000 руб.)

Итого предприятием оплачено без удержания налога на доходы с физических лиц 22 800 руб.

Налоговый орган пришел к выводу, что оплата предприятием ООО "СМУ-6" получения физическими лицами Чернышовой О.С., не состоящей в штате организации, высшего образования, а также получение работником Хачемизовым Э.Д. дополнительной профессии (предыдущее образование - юридическое, новое - городское строительство) определяет объект налогообложения по статье 211 НК РФ соответственно не исчислен налог в размере 2 964 руб.

- 52 238 руб. НДФЛ по факту выплаты предпринимателю Дубасову А.В. платы за аренду за аренду автотранспорта (автокран МАЗ-3753, КАМАЗ-5511) 2002 год составила 401 832,9 руб. (расх./орд. N 9 от 17.01.2002 г. - 50 000 руб., расх./орд. N 134 от 13.03.2002 г. - 61 800 руб., расх./орд. N 626 от 17.12.2002 г. - 22 857,14, расх./орд. N 233 от 15.05.2002 г. - 51 912 руб., расх./орд. N 630 от 18.12.2002 г. - 32 443,76 руб., расх./орд. N 524а от 16.10.2002 г. - 79 625,28 руб., расх./орд. N 532 от 18.10.2002 г. - 30 374,72 руб., расх./орд. N 371 от 01.08.2002 г. - 42 800 руб., расх./орд. N 374 от 01.08.2002 г. - 30 020 руб.), мотивируя наличие обязанности ООО "СМУ-6" по исчислению, удержанию и перечислению по тем же основаниям, что использовал в 2001 году.

В 2003 году налоговый орган приходит к выводу, что ООО "СМУ-6" обязан был удержать и перечислить в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 1 362 478 руб. из них:

- 6 396 руб. НДФЛ по факту оплаты ООО "СМУ-6" за обучение в ВУЗе членам семьи сотрудников членов семьи сотрудников Мартиросян С.М., Гончарова В.В. и работника Хачемизова Э.Д. в размере 49 200 руб. (платежное поручение N 120 от 12.05.2003 г. - 19 200 руб., платежное поручение N 354 от 07.08.2003 г. - 8 000 руб., платежное поручение N 357 от 11.08.2003 г. - 8 000 руб., платежное поручение N 494 от 06.10.2003 г. - 14 000 руб.) за обучение в ВУЗе без удержания НДФЛ.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата за него или члена его семьи организациями лечения, обучения в интересах налогоплательщика.

Оплата предприятием ООО "СМУ-6" получения физическим лицом высшего образования, определяет объект налогообложения по статье 211 НК РФ, получение работником Хачемизовым Э.Д. дополнительной профессии (предыдущее образование - юридическое, новое - городское строительство) определяет объект налогообложения по статье 211 НК РФ.

- 14 317 руб. НДФЛ по факту выплаты предпринимателю Дубасову А.В. платы за аренду за аренду автотранспорта год выплаченная сумма согласно договор с физическим лицом Дубасовым А.В за аренду автотранспорта (автокран МАЗ-3753, КАМАЗ-5511 ) за 2003 год составила 110 133,93 руб.(расх./орд.362 от 08.08.03г.-90 133,93 руб., р/о210 от 15.05.03г.-20000 руб.) мотивируя наличие обязанности ООО "СМУ-6" по исчислению, удержанию и перечислению по тем же основаниям, что были использованы в 2001-2002 годах.

- 1 341 765 руб. НДФЛ в связи с безвозмездной передачей 8 квартир работникам ООО "СМУ-6".

03.09.2003г. года квартиры N 26, 29, 30, 31, 32, 33, 35, 36 по ул. Теневой, д.34 согласно свидетельств о государственной регистрации были переданы работникам ООО "СМУ-6" Гордиенко Д.Л., Чумакову В.А., Хаткову Д.У., Яшину А.И., Чейшвили Г.М, Ольховской Т.Н., Власовой Г.Г., Соборному А.А. в собственность безвозмездно, т.е. подарены организацией своим сотрудникам.

Признание за ООО "СМУ-6" обязанности и перечислить в бюджет 1 341 765 руб. налога на доходы физических лиц налоговый орган мотивировал следующим. При получении налогоплательщиком дохода от организации в натуральной форме, в данном случае в виде имущества-квартиры, налогооблагаемая база определяется на основании ст.211 НК РФ как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренным ст. 40 НК РФ. Для определения рыночной стоимости квартир было использовано заключение эксперта Центра экспертизы и оценки собственности торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г., по основаниям, изложенным в п. 1 оспариваемого решения. Рыночная стоимость 1 кв.м. квартиры по данному адресу была определена в размере 17 133 руб. (981 700 руб. : 57,3 кв.м.) (см. заключение эксперта), т.е. по квартирам NN 26,30,32,36 общей площадью 57,3 кв.м. - 981 700 руб.; по квартирам NN 29,31,33,35 общей площадью 68,4 кв.м. - 1 171 897 руб. Налогооблагаемая база по 8-ми квартирам, переданным в качестве дарения, согласно п. 1 ст. 211 НК и п. 28 ст. 217 НК РФ была определена с учетом налога на добавленную стоимость в размере 10 321 266 руб. (( 981 700 руб. х 4) + (1 171 897 руб. х 4) + 20%-НДС) - (2 000 руб. х 8). В связи с чем, был сделан вывод, что в соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ ООО "СМУ-6" обязано было исчислить НДФЛ в сумме 1 341 765 руб.

Учитывая, что работники предприятия были уволены в декабре 2003 года, удержать налог на доходы не представляется возможным, в соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ, НДФЛ в размере 1 341 765 руб. ООО "СМУ-6" дополнительно начислен не был, предприятие привлечено к налоговой ответственности по ст.123 НК и ему начислена пеня.

В 2004 году налоговый орган приходит к выводу, что ООО "СМУ-6" обязан был удержать и перечислить в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 3 900 руб.

В феврале 2004 г. предприятием ООО "СМУ-6" произведена оплата (платежное поручение N 29 от 04.02.2004 г. - 30 000 руб.) за обучение в ВУЗе сотрудника ООО "СМУ-6" Хачемизова Э.Д. в размере 30 000 руб. без удержания налога на доходы с физических лиц. Профессиональная подготовка не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося. В данном случае оплата предприятием ООО "СМУ-6" получения физическим лицом высшего образования, определяется объект налогообложения по статье 211 НК РФ, а так же получение работником Хачемизовым Э.Д. дополнительной профессии (предыдущее образование - юридическое, новое - городское строительство) определяет объект налогообложения по статье 211 НК РФ. В связи с чем, ООО "СМУ-6" дополнительно начислен налог в размере 3 900 руб.

В соответствии с требованиями заявителя ООО "СМУ-6" оспаривает привлечение к налоговой ответственности ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в части 282 964 руб. Также ООО "СМУ-6" оспаривает начисление пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в части - 404 102 руб.

Требования заявителя обоснованы незаконностью выводов налогового органа о неисполнении обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 1 414 820 руб., из них: 73 055 руб. определены налоговым органом по факту выплат в 2001, 2002, 2003 году предпринимателю Дубасову А.В. платы за аренду автотранспорта (автокран МАЗ-3753, КАМАЗ-5511); 1 341 765 руб. определены налоговым органом по факту по безвозмездной передаче квартир.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу об обоснованности требований общества. Привлечение ООО "СМУ-6" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ руб. в части 282 964 руб., а также начисление пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в части - 404 102 руб. осуществлено незаконно.

Суд первой инстанции правомерно признал не основанными на законе выводы налогового органа о возникновении у ООО "СМУ-6" обязанности исчислять, удерживать НДФЛ при осуществлении выплат за аренду автотранспорта предпринимателю Дубасову А.В. в 2001, 2002, 2003 годах, ввиду отсутствия в свидетельстве предпринимателя Дубасова А.В. вида деятельности "аренда и предоставление услуг". Осуществление предпринимателем деятельности по сдаче в аренду автотранспорта не запрещено законом (не лицензируется) и отсутствие сведений в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей о виде предпринимательской деятельности не может являться основанием для ограничения прав субъектов предпринимательской деятельности осуществлять ту или иную экономическую деятельность.

В пункте 1 статьи 23 ГК РФ установлено, что гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Для целей налогообложения в статье 11 НК РФ индивидуальными предпринимателями признаются лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. На основании статьи 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с данным Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и сборы. Объектом налогообложения в силу статьи 38 НК РФ могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

В соответствии со статьей 2 ГК РФ предпринимательская деятельность должна осуществляться самостоятельно, на свой риск, и быть направленной на систематическое получение прибыли.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующие факты: изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок; устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.

Предпринимательская деятельность осуществляется гражданином на свой риск.

Предпринимательский риск гражданина заключается в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления данной деятельности станет невозможным.

В силу пункта 1 статьи 34 Конституции РФ каждый имеет право на использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной экономической деятельности.

Из анализа вышеуказанных норм следует, что статус индивидуального предпринимателя подтверждается соответствующим свидетельством и не связан с видами деятельности, перечисленными в нем. При этом отсутствие в свидетельстве конкретного вида деятельности не означает, что лицо в отношении него не приобрело статус предпринимателя.

В Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП) действительно указываются сведения о кодах по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (см. пп. "о" п. 2 ст. 5 Закона N 129-ФЗ). И при появлении новых видов деятельности предприниматель должен подать в налоговый орган заявление о внесении изменений в сведения, содержащиеся в ЕГРИП (лист И Приложения N 19 к Постановлению Правительства РФ от 19.06.2002г. N 439). Но в свидетельстве, выдаваемом предпринимателю, они отсутствуют (Приложение N 22 к упомянутому выше Постановлению N 439). При этом срок для внесения подобных изменений в Законе N 129-ФЗ четко не определен (п.п. 4 и 5 ст. 5 Закона N 129-ФЗ). Поэтому может сложиться ситуация, когда предприниматель начнет осуществлять деятельность, которая не отражена в ЕГРИП (либо хозяйственная операция в рамках такого рода деятельности будет носить разовый характер). В таком случае предприниматель может внести изменения в данные о себе, содержащиеся в ЕГРИП, подав в налоговый орган заявление по установленной форме. И первично здесь то, что предприниматель осуществляет ту или иную деятельность, а потом по его заявлению вносятся изменения в данные, содержащиеся в ЕГРИП.

Свидетельства предпринимателей "старого" образца, в которых указывались осуществляемые ими виды деятельности, между тем не ограничивали предпринимателей в осуществлении вида деятельности по своему усмотрению, в том числе и по виду, не указанному в свидетельстве. Предприниматель вправе выбирать перечень возможных видов деятельности по своему усмотрению, и действующее законодательство не накладывает на граждан обязанности каким-либо образом согласовывать действия в этой сфере с уполномоченными государственными органами (в том числе налоговыми). Исключение из этого правила составляют лишь те виды деятельности, осуществление которых возможно на основании лицензии, выданной в установленном законом порядке (гражданин будет иметь право вести лицензируемую деятельность только после получения лицензии (разрешения) на ее осуществление). В остальных случаях какого-либо "уведомления" о намерении осуществлять тот или иной вид деятельности законодательство не требует.

В п. 1 ст. 4 Закона РСФСР от 07.12.1991г. N 2000-1 "О регистрационном сборе с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, и порядке их регистрации" действительно говорилось о том, что физические лица могут осуществлять только те виды деятельности, которые указаны в свидетельстве о государственной регистрации в качестве предпринимателей. Но данная норма противоречила ряду положений Гражданского кодекса РФ, принятого позднее, чем Закон N 2000-1 (в частности, ст. 23 ГК РФ), и ограничивала конституционное право граждан на занятие предпринимательской деятельностью. В связи с чем, Определением Конституционного Суда РФ от 06.03.2001г. N 59-О разъяснено, что Закон РСФСР "О регистрационном сборе с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, и порядке их регистрации" был принят до вступления в силу Конституции Российской Федерации, а потому, согласно пункту 2 раздела второго "Заключительные и переходные положения" Конституции Российской Федерации, применяется в части, не противоречащей Конституции Российской Федерации в связи с чем ограничивать предпринимателя заниматься иными видами деятельности (не требующих получения лицензии) не может, в том числе предприниматель праве получить на эти виды деятельности патент по упрощенной системе налогообложения.

Нормы глав 23 и 24 НК РФ не содержат каких-либо требований к налогоплательщикам и налоговым агентам по выявлению и указанию в документах налогового учета сведений о видах деятельности, осуществляемых предпринимателями, в пользу которых производятся выплаты по заключенным с ними договорам.

В частности, согласно пп. 2 ст. 227 НК РФ предприниматели самостоятельно исчисляют суммы НДФЛ по суммам доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности. В дальнейшем исчисленные суммы НДФЛ уплачиваются ими в бюджет в порядке, определенном ст. 227 НК РФ. Что касается налоговых агентов, то исчисление, удержание и уплата в бюджет сумм НДФЛ с доходов, выплаченных предпринимателям, ими не производится (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что также незаконно ООО "СМУ-6" привлечено к налоговой ответственности и осуществлено начисление пеней в связи с безвозмездной передачей 8 квартир. Также в связи с увольнением работников в декабре 2003 года ООО "СМУ-6" не имело возможности удержать НДФЛ. Налоговый агент обязан удержать сумму налога только при фактической выплате налогоплательщику любых денежных средств. Если удержание налога невозможно по объективным причинам, как в данном случае, получение дохода в натуральной форме, обязанности по удержанию и перечислению налога у налогового агента не возникают.

В пункте 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что в силу статьи 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика. При рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что данное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

Суд первой инстанции правомерно признал не основанными на законе выводы налогового органа, послужившие основанием для признания неисполненной обязанности по удержанию НДФЛ в размере 1 341 765 руб. по факту передачи квартир. Основанием для дополнительного начисления налога на доходы физических лиц послужило заключение экспертов Торгово-Промышленной палаты города Сочи оценки собственности от 14.05.2005г. N 0320000113 согласно отчету рыночная стоимость (981 700 руб.) определена по объявлениям продаж и обмена из газеты-журнала "Экспресс-Сочи" N 31 за сентябрь 2003 г. Цены, использованные налоговым органом исходя из отчета об оценке рыночной стоимости квартиры от 14.05.2005г. N 0320000113, относятся не к рыночным, а к справочным ценам, поскольку отражают не результаты реальных, состоявшихся сделок с идентичными и однородными товарами, указанных в официальных источниках, в том числе и средствах массовой информации, а представляют собой приблизительно предполагаемые возможные предложения для покупателей по объявлениям продаж и обмена из газеты-журнала "Экспресс-Сочи", учредителем которой является ООО "Телесемь" г. Краснодар, которое в соответствии с Федеральный законом от 08.02.1998г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" признаются коммерческой организацией.

В данном случае налоговым органом использованы обобщенные данные без учета обстоятельств конкретных сделок и соблюдения условий сопоставимости сделок, в отношении же трехкомнатных квартир исследования не производились вообще. Согласно отчету эксперта, рыночная цена объектов недвижимости определялась экспертом без учета принципов определения цены товаров работ или услуг для целей налогообложения, закрепленных в ст. 40 НК РФ, методы определения цены товаров, работ или услуг, закрепленные в ст. 40 НК РФ, им не использовались.

В решении ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 отсутствуют какие-либо ссылки на исследование названных условий, а также указание на то, что заинтересованным лицом производился расчет рыночной цены одним из способов, приведенных в статье 40 НК РФ.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что при таких обстоятельствах, примененный ответчиком метод определения рыночных цен не предусмотрен статьей 40 НК РФ, и налоговый орган не представил мотивированного обоснования расчета рыночной цены, не подтвердил соответствия примененной рыночной цены официальным источникам информации, что в силу пунктов 3-11 статьи 40 НК РФ является обязательным условием для вынесения решения о доначислении налога и пеней. Также данные документы не отвечает критерию допустимости и в качестве основания для определения налогооблагаемой базы использованы быть не могут.

Факт занижения налогооблагаемой базы должен быть подтвержден документами, полученными налоговым органом в порядке проведения налоговой проверки.

Кроме того, согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой.

Таким образом, и событие налогового правонарушения, и вину лица в его совершении прежде всего необходимо подтверждать материалами, полученными в процессе проведения налоговой проверки. Заключение эксперта полученное в процессе выездной налоговой проверки в обязательном порядке оформляется в соответствии со ст. 95 НК РФ. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, о чем составляется протокол. При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: 1) заявить отвод эксперту; 2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; 3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; 4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; 5) знакомиться с заключением эксперта. Согласно п.9 ст.95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Исходя из требований статьи 68, а также положениям частей 1 и 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля в отношении оформление которых соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, в данном случае - его статьям 95 и 40 НК РФ.

Помимо указанных обстоятельств в соответствии с отчетом торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. оценка собственности для целей налогообложения не осуществлялась. Отчет торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. об оценке стоимости квартиры N 36 по пер. Теневой, дом N 34 принадлежащей Ольховской Т.Н., был подготовлен для Следственного Управления при УВД г. Сочи согласно договора N 0320000113 от 12.05.2005г. и был приобщен к материалам уголовного дела N 588733 возбужденного в отношении Ольховской Т.Н. по ст. 198 УК РФ. Приговором от 24.10.2005г. по делу N 1-611/05 Ольховская Т.Н. оправдана по предъявленному обвинению в совершении преступления, предусмотренного ст.198 ч.1 УК РФ на основании ч.2 п.3 ст.302 УК РФ за отсутствием состава преступления. В соответствии с приговором Центрального районного суда г. Сочи от 24.10.2005 г. по делу N 1-611/05 размер налогооблагаемой базы по НДФЛ (установленная следствием цена) признан необоснованным, установленным без наличия на то законных оснований. Кассационным определением от 21.12.2005г. к делу N 22-7160/05 приговор Центрального районного суда г.Сочи от 24.10.2005 г. по делу N 1-611/05 был оставлен без изменения, а кассационное представление без удовлетворения.

В отношении 2-х из 8 физических лиц получивших квартиры Соборного Алексея Алексеевича и Власовой Галины Геннадьевны инспекция ФНС РФ по г. Сочи провела выездные налоговые проверки по результатам проверок были произведены дополнительные начисления НДФЛ (также доначисленны штрафы и пени). При этом основанием для дополнительного начисления НДФЛ (штрафов и пени) в отношении Соборного А.А. и Власовой Г.Г. явился и был положен отчет торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. Решением Хостинского районного суда города Сочи от 13.02.2006г. по делу N 2-211/2006 по иску Соборного А.А. решение ИФНС РФ по г. Сочи от 27.10.2005г. N 24-27/116 признано недействительным, при рассмотрении дела в суде общей юрисдикции была дана оценка отчету торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. Хостинский районный суд города Сочи признал, что цена установленная согласно отчета торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. не может признана официальной рыночной ценой, полученной на основе информационного метода определения цены, получена без соблюдения обязательных условий определения рыночной цены, определяемой в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ. В связи с несоблюдением налоговым органом ст. 95 НК РФ отчет торгово-промышленной палаты г. Сочи N 0320000113 от 14.05.2005г. признан недопустимым доказательством (судом установлен факт нарушения закона при получении указанного доказательства, в силу п. 2 ст. 55 ГПК РФ доказательство полученное с нарушением закона незаконно и недействительно). Кассационным определением от 23.03.2006г. решение Хостинского районного суда города Сочи от 13.02.2006г. по делу N 2-211/2006 оставлено без изменения, кассационная жалоба ИФНС РФ по г. Сочи - без удовлетворения. К аналогичным выводам пришел Хостинский районный суда города Сочи от по иску Власовой Г.Г.

В части доначисления НДФЛ в сумме 13 260 руб., в том числе: 2002 год - 2 964 руб.; 2003 год - 6 396 руб.; 2004 год (первое полугодие) - 3 900 руб., и в части дополнительного начисления пени в сумме 5 485,37 руб. и в части 3 178 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ решение ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 обществом не оспаривалось, в этой части заявлен отказ от заявленных требований, судом первой инстанции отказ от части заявленных требований принят, нарушений ч. 5 ст.49 АПК не установлено, отказ не противоречит закону и не нарушает прав других лиц.

ЕСН.

В соответствии с требованиями общества ООО "СМУ-6" оспаривает дополнительное начисление ЕСН за 2001 год в сумме 15 800 руб., в части ПФ РФ (фед.) - 14 000 руб., ФФОМС- 100 руб., ТФОМС- 1 700 руб. Начисленного по основании выплат предпринимателю Дубасову А.В. за аренду автотранспорта (автокран МАЗ-3753, КАМАЗ-5511).

Суд первой инстанции законно и обоснованно удовлетворил требования заявителя исходя из оснований, указанных выше при рассмотрения обоснованности начисления налогов, пени и штрафов по НДФЛ, связанных с выплатами предпринимателю Дубасову А.В.

В силу пункта 1 статьи 34 Конституции РФ каждый имеет право на использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной экономической деятельности. Из анализа вышеуказанных норм следует, что статус индивидуального предпринимателя подтверждается соответствующим свидетельством и не связан с видами деятельности, перечисленными в нем. Нормы глав 23 и 24 НК РФ не содержат каких-либо требований к налогоплательщикам и налоговым агентам по выявлению и указанию в документах налогового учета сведений о видах деятельности, осуществляемых предпринимателями, в пользу которых производятся выплаты по заключенным с ними договорам.

У ООО "СМУ-6" не возникло объекта налогообложения согласно ст. 236 НК РФ в части выплат предпринимателю Дубасову А.В. за аренду автотранспорта (автокран МАЗ-3753, КАМАЗ-5511 ).

Также в соответствии с требованиями заявителя ООО "СМУ-6" оспаривало дополнительные начисления ЕСН за 2004 год в сумме 764 871 руб. по мотиву самостоятельного исчисления налога, придерживаясь позиции недопустимости повторного его начисления по результатам проверки.

ООО "СМУ-6" подало заявление N 166 от 17.09.2004г. с уточненными налоговыми декларациями за 1 квартал и полугодие 2004 г. на суммы налога размере 764 871 руб., подлежащие начислению. Налоговый орган, руководствуясь п. 4 ст. 81 НК РФ, указал, что налогоплательщик не освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сдал после назначения выездной налоговой проверки. Руководствуясь данным утверждением осуществил дополнительное начисление ЕСН в части ПФ РФ (фед.), страх. взносам на ОПС, ФФОМС, ТФОМС в размере 764 871 руб.

Суд первой инстанции правомерно указал, что доводы налогового органа незаконны и необоснованны, норма п.4 ст.81 предусматривает только случай освобождения от ответственности и не регламентирует основания производства дополнительных начислений налога, повторно к суммам самостоятельно начисленных налогоплательщиком.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. При этом закон не ставит реализацию указанной обязанности в зависимость от факта проведения выездной налоговой проверки. В силу п. 2 ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. Из рассматриваемых норм НК РФ следует, что налогоплательщик вправе внести изменения в налоговую декларацию, в том числе в период, предшествовавший предельному сроку, установленному НК РФ для проведения налоговой проверки, а налоговый орган обязан принять данную налоговую декларацию независимо от факта проведения выездной налоговой проверки. При этом зачет или возврат излишне уплаченных налогоплательщиком сумм налога может быть осуществлен налоговым органом, только если со дня уплаты указанных сумм налога не истек 3-летний срок (п. 8 ст. 78 НК РФ, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29.06.2004г. N 2046/04). Факт сдачи уточненной декларации во время проверки не меняет обязанности налогового органа учесть исправления по налогам, но при этом налоговый орган осуществляет производство по делу о налоговом правонарушении с учетом отсутствия обстоятельства освобождающего от привлечения к налоговой ответственности (п.4 ст.81).

По обстоятельствам, связанным с несоответствием требования об уплате налога по состоянию на 14.09.2005г. N 161686 на сумму 92 207 708,17 руб. (налогов - 81 713 794,96 руб., пени - 10 493 913,21 руб.) результатам выездной налоговой проверки согласно решению ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 в апелляционной жалобе не приведено никаких доводов о правомерности либо неправомерности вывода суда о наличии ошибок допущенных налоговым органом при выставлении требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа.

В требовании об уплате налога по состоянию на 14.09.2005г. N 161686 на сумму 92 207 708,17 руб. в пункте 3 содержатся данные о наличии недоимки по НДС в сумме 76 662 513 руб., что не соответствует результату выездной налоговой проверки.

Согласно решению ИФНС РФ по г. Сочи от 12.09.2005г. N 25-29/19 сумма задолженности по НДС, установленная в результате выездной налоговой проверки (с учетом уменьшения излишне исчисленного налога на добавленную стоимость в сумме 67 249 770 руб.) составляет 9 412 743 руб.

В связи с чем, суд первой инстанции правомерно указал, что имеет место нарушение налоговым органом ст. 69 НК РФ при выставлении требования об уплате налога (пени).

В соответствии с п. 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Согласно п. 2 этой же статьи требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки. Как указано в п. 4 ст. 69 НК РФ, требование должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, на момент направления требования.

В процессе судебного разбирательства налоговым органом было представлено в суд требование об уплате налога, пени, штрафа N 1 от 24.06.2008г., которое, как пояснил налоговый орган, является уточненным требованием в части НДС относительно требования об уплате налога по состоянию 14.09.2005г. N 161686.

Согласно требованию об уплате налога, пени, штрафа N 1 от 24.06.2008г. сумма недоимки по налогу на добавленную стоимость определена в размере 9 412 743 руб.

Суд первой инстанции обоснованно не принял требование об уплате налога, пени, штрафа N 1 от 24.06.2008г. в качестве уточненного, поскольку согласно ст. 71 НК РФ налоговый орган обязан направить уточненное требование в случае, если обязанность налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов по уплате налога или сбора изменилась после направления требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа. В рассматриваемом случае обязанность ООО "СМУ-6" по уплате налога или сбора после направления требования об уплате налога по состоянию 14.09.2005г. N 161686 не изменялась, содержание ст.71 НК РФ не предусматривает возможность исправления ошибки допущенной при выставлении требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа.

Таким образом, в части оспаривания требования по уплате НДС в качестве оспариваемого ненормативного акта суд первой инстанции обоснованно рассмотрел требование об уплате налога по состоянию 14.09.2005г. N 161686 (с учетом 67 249 770 руб. ошибки и признания недействительным дополнительного начисления НДС в сумме 9 260 103,88 руб. пункт 3 данного требования признан недействительным в сумме 76 509 873,88 руб.).

При указанных обстоятельствах, частично удовлетворив уточненные требования заявителя, суд первой инстанции обоснованно признал недействительными:

- доначисления налога на прибыль в размере 4 470 323 руб., пени по налогу на прибыль в размере 1 879 794 ,27 руб.; привлечение к налоговой ответственности по п.1. ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в сумме 464 974 руб.;

- доначисление НДС в сумме в сумме 9 260 103,88 руб., пени по НДС в сумме 6 240 747,93 руб., привлечение к налоговой ответственности п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС (за август, сентябрь, октябрь, декабрь 2002 г., январь, март, июль, август, сентябрь, ноябрь, декабрь 2003 г.) в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в сумме 1 135 089 руб.;

- доначисление налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 56 853 руб., пени по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 12 155,5 руб., привлечение к налоговой ответственности по п. 1. ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 год в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в сумме 3 375 руб.;

- доначисление ЕСН в сумме 780 671 руб. (в том числе: ЕСН за 2001 год в сумме 15 800 руб., в части ПФ РФ (фед.) - 14 000 руб., ФФОМС - 100 руб., ТФОМС- 1 700 руб., ЕСН за 1 квартал и полугодие 2004 г. в размере 764 871 руб.), пени по ЕСН в сумме 6 661,4 руб.

- доначисление пени по НДФЛ размере 404 102 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ по НДФЛ в сумме 281 138 руб.

По правилам ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений. В силу ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как основанные на неверном толковании норм налогового законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанции.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с ч. 4 ст. 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно. Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену судебного акта (ст. 270 АПК РФ), не установлено.

Суд выполнил требования ст. 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

С учетом изложенного основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 31 октября 2008 г. по делу N А32-43797/2005-11/1204 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Е.В. Андреева

Судьи

И.Г. Винокур Л.А Захарова