Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 мая 2009 г. N 15АП-3773/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А32-29807/2006-59/524-2007-19/462

07 мая 2009 г.

15АП-1430/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 06 мая 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 мая 2009 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шимбаревой Н.В.

судей Андреевой Е.В., Винокур И.Г.

при ведении протокола судебного заседания Шимбаревой Н.В.

при участии:

от заявителя: Дузенко Д.Ю. по доверенности от 01.10.2008 г.;

от заинтересованного лица: не явился;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.01.2009 г. по делу N А32-29807/2006-59/524-2007-19/462

по заявлению ООО "Апшеронсклеспром"

к заинтересованному лицу Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району

о признании недействительным решения

принятое в составе судьи Мицкевич С.Р.

УСТАНОВИЛ:

ООО "Апшеронсклеспром" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России по Апшеронскому району Краснодарского края (далее - инспекция) о признании незаконным решения от 14.09.2006 г. N 09-12-154.

Решением суда от 28.05.2007 г. оспариваемое решение признано недействительным.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 04.09.2007 г. решение суда от 28.05.2007 г. отменено в части признания недействительным решения от 14.09.2006 N 09-12-154 в части НДС в сумме 1 472 890 рублей, соответствующих пени и штрафа и в этой части дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. В остальной части решение суда оставлено без изменения. Вывод суда первой инстанции о том, что оплата за приобретенное имущество произведена после выставления счета-фактуры от 04.09.2003 г., в связи с чем счет-фактура от 04.09.2003 г. N 2 соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, признан судом кассационной инстанции не основанным на доказательствах и требующим дополнительной проверки. ФАС СКО указал, что суд не проверил довод налоговой инспекции о том, что продавец (ОАО "Апшеронсклеспром") имущества находился в стадии банкротства и полученный по сделке НДС в бюджет не перечислил.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 29.04.2008 г., оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2008 г., решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 1 472 890 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафа.

Судебные акты мотивированы тем, что налоговая инспекция не доказала факт предварительной оплаты приобретенной недвижимости по счету-фактуре от 03.06.2002 N 2. Ошибочное принятие обществом к учету счета-фактуры от 04.09.2003 N 2 и отражение его в книге покупок за декабрь 2004 года не может служить основанием для отказа в вычете налога, и не повлекло неуплату налога в бюджет.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.10.2008 года решение суда от 29.04.2008 г. и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2008 г. отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Решением суда от 26.01.2009 г. признано недействительным решение ИФНС России по Апшеронскому району Краснодарского края N 09-12-154 от 14.09.2006 года в части доначисления 1 414 076,27 руб. НДС, начисления 227 206,16 руб. пени по НДС и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в части 282 815,25 руб. штрафа. В остальной части требования отказано.

Решение мотивировано тем, что счет-фактура не содержит ссылок на частичную оплату товара авансом, т.е. не соответствует подп. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ и в силу п. 2 ст. 169 НК РФ не может служить основанием для налогового вычета. Налоговый кодекс РФ не связывает момент возникновения права на налоговый вычет с датой государственной регистрации перехода права собственности и порядком начисления амортизации. Заявитель не подтвердил право на вычет спорной суммы НДС за декабрь 2004 года. Исключение из декларации по НДС суммы налоговых вычетов само по себе не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве не уплаченного или не полностью уплаченного в бюджет НДС.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила отменить решение. Податель жалобы полагает, что налоговая выгода получена необоснованно. Общество и о ОАО "Апшеронсклеспром" являются взаимозависимыми. ОАО "Апшеронсклеспром" не начислил и не оплатил НДС в бюджет. Счета-фактуры не соответствует подп. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просило решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району о рассмотрении дела извещена надлежащим образом, в судебное заседание не явились, ходатайствовала о рассмотрении дела в отсутствие представителя, ходатайство судом удовлетворены. Дело рассмотрено в порядке ст.156 АПК.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителя общества, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.07.04 г. по 31.03.06 г. по НДФЛ, ЕСН, и за период с 01.10.04 г. по 31.03.06 г. по остальным налогам и сборам, результаты которой отражены в акте проверки от 09.08.2006 г. N 09-12-132.

По итогам проверки налоговым органом принято решение N 09-12-154 от 14.09.2006 г. о привлечении общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафов в размере 338 925 руб. за неуплату НДС, 225 620 руб. за неуплату налога на землю, а также по ст. 123 НК РФ в виде 43 536 руб. штрафа. Обществу предложено уплатить 1 694 632 руб. НДС и 262 527 руб. пени по НДС, 1 013 460 руб. налога на землю и 114 638 руб. пени по этому налогу, 41 730 руб. пени за несвоевременную уплату НДФЛ.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в суд в порядке ст. 137-138 НК РФ.

При новом рассмотрении суд первой инстанции рассматривал требование в части оспаривания вышеуказанного решения в части 1 472 890 руб. НДС, соответствующих пеней и штрафа.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию РФ основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

В силу п. 1 ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету является счет-фактура, выставленная продавцом при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ установлены обязательные требования к счетам-фактурам. При этом, согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, спорная сумма НДС признана инспекцией недоимкой за налоговый период "декабрь 2004 года" в связи с непринятием 1 472 890 руб. НДС к вычету по счету-фактуре ОАО "Апшеронсклеспром" N 2 от 04.09.2003 г.

По договору от 27.05.2002 г. общество купило у ОАО "Апшеронсклеспром" бизнес по заготовке и переработке древесины, включающий в себя объекты недвижимости. Объекты недвижимости переданы по акту N 1 от 03.06.2002 г.

ОАО "Апшеронсклеспром" выставило счет-фактуру N 2 от 03.06.2002 г. на сумму 9 930 893 руб., в том числе, 1 655 148,83 руб. НДС.

04.09.2003 года по тому же имуществу продавец выставил счет-фактуру N 2 от 04.09.2003 г. на сумму 9 580 201,38 руб., в т.ч. 1 596 700,23 руб. НДС. Заявитель указывает, что выставление нового счета-фактуры связано с изменением цены объектов на основании дополнительного соглашения от 04.09.2003 г., данное соглашение суду не представлено.

05.04.2004 года стороны заключили дополнительное соглашение к названному договору в связи с изготовлением новых технических паспортов на объекты недвижимости, изложив перечень этих объектов в новой редакции.

Оплата имущества по договору на общую сумму 12 000 000 руб. произведена путем передачи векселя Сбербанка России по акту от 29.05.2002 г. на сумму 500 000 руб. и перечислением на расчетный счет продавца 11 500 000 руб. (платежные поручения от 03.07.2002, от 02.08.2002, от 20.12.2002, от 03.02.2003, от 27.02.2003, от 25.03.2003, от 15.04.2003).

Основанием для отказа в вычете явилось отсутствие в счете-фактуре сведений об оплате имущества авансовыми платежами.

Согласно подп. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Из анализа указанной нормы следует, что характер платежа как авансового определяется не относительно даты выставления счета-фактуры, а относительно момента исполнения обязательства продавца передать товар (имущество), т.е. до момента фактической отгрузки товаров. Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного суда (определение КС РФ от 30.09.2004 г. N 318-О).

Довод инспекции о том, что передача недвижимого имущества определяется моментом государственной регистрации права собственности на это имущество, правомерно отклонен судом первой инстанции.

Гражданский кодекс РФ различает момент возникновения права собственности и момент передачи вещи (ст. 223 и ст. 224 ГК РФ).

В соответствии со ст. 556 ГК РФ передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (в данном случае согласно п. 5 договора от 27.05.02 г. акта приема-передачи).

В п. 14 Постановления от 25.02.1998 г. N 8 "О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав" Пленум ВАС РФ разъяснил следующее.

Пунктом 1 статьи 551 ГК РФ предусмотрено, что переход к покупателю права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости подлежит государственной регистрации.

Отсутствие государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость не является основанием для признания недействительным договора продажи недвижимости.

При разрешении споров, связанных с возникновением и прекращением права собственности на недвижимость, арбитражным судам следует исходить из того, что до государственной регистрации перехода права собственности покупатель по договору продажи недвижимости, исполненному сторонами, не вправе распоряжаться данным имуществом, поскольку право собственности на это имущество до момента государственной регистрации сохраняется за продавцом.

При этом следует иметь в виду, что после передачи недвижимого имущества покупателю, но до государственной регистрации перехода права собственности продавец также не вправе им распоряжаться, поскольку указанное имущество служит предметом исполненного продавцом обязательства, возникшего из договора продажи, а покупатель является его законным владельцем. В случае заключения нового договора об отчуждении ранее переданного покупателю имущества продавец несет ответственность за его неисполнение.

Таким образом, государственная регистрация определяет момент перехода права собственности на переданное имущество к покупателю, но не изменяет момент исполнения продавцом обязательства по передаче этого имущества.

В данном случае, имущество было передано обществу 03.06.2002 года, о чем был составлен акт.

Следует отметить, что после заключения дополнительного соглашения от 05.04.2004 г. сторонами был составлен второй акт приема-передачи того же имущества с указанием наименования объектов недвижимости в соответствии с вновь изготовленными техническими паспортами. Однако, суду не представлено доказательств того, что общество возвращало имущество продавцу. Это означает, что акт от 05.04.2004 г. не является документом, зафиксировавшим факт передачи спорного имущества, а последнее с момента передачи 03.06.2002 г. оставалось в пользовании общества.

При таких обстоятельствах, произведенные после 03.06.2002 г. платежи не являются авансовыми.

Вместе с тем, согласно п. 3 договора от 27.05.2002 г. 500 000 рублей уплачиваются покупателем продавцу в срок до 30.05.2002 г.

В соответствии с п. 5 договора отчуждаемое имущество передается от продавца к покупателю по актам приема-передачи N N 1-4, составляемым в 3х-дневный срок после поступления первого денежного платежа от покупателя к продавцу. То есть, договором предусматривалась частичная предварительная оплата всего отчуждаемого имущества, в том числе недвижимого

Во исполнение указанного условия общество 29.05.2002 г. передало продавцу векселя Сбербанка РФ на сумму 500 000 рублей, т.е. произвело оплату путем передачи этих векселей (акт приема-передачи векселей от 29.05.02 г., л.д. 56 т. 3).

Суд первой инстанции установил, что в рамках данного дела акт приема-передачи векселей является первичным платежно-расчетным документом, подтверждающим факт авансового платежа.

Ни счет-фактура N 2 от 03.06.02 г., ни счет-фактура N 2 от 04.09.2003 г. не содержат ссылок на частичную оплату товара авансом, то есть не соответствуют подп. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ и в силу п. 2 ст. 169 НК РФ не могут служить основанием для налогового вычета.

Кроме того, в счете-фактуре N 2, выставленном 03.06.2002 года, в качестве грузополучателя и покупателя указано ООО "Апшеронсклеспром", тогда как до 14.06.2002 года заявитель именовался ООО "Азовимпекс" (л.д. 40-41 т. 2, л.д. 72 т. 5). Несоответствие наименования покупателя и грузополучателя является нарушением требований подп. 2 и 3 п. 5 ст. 169 НК РФ.

Правомерно отклонен судом первой инстанции и довод инспекции о взаимозависимости общества с ОАО "Апшеронсклеспром".

Тот факт, что должность главного бухгалтера в этих организациях занимало одно физическое лицо, не подтверждает взаимозависимость общества и ОАО "Апшеронсклеспром".

Лицо, занимающее должность бухгалтера, не является аффилированным по отношению к обществу(ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.91 г. N 948-1), т.е. способным оказывать влияние на деятельность юридического лица. Как правильно отметил суд первой инстанции, законодательство исходит из того, что влияние должно быть обусловлено наличием соответствующих полномочий у аффилированного лица, а не с возможностью совершения подлога либо иных противоправных действий. Иных доказательств взаимозависимости инспекцией не представлено.

Во исполнение указаний суда кассационной инстанции, изложенных в постановлении от 27.10.2008 г., определением суда от 10.11.08 г. заявителю предлагалось обосновать относимость спорного вычета к спорному налоговому периоду (декабрь 2004 г.) и представить доказательства даты отражения в бухгалтерском учете получения имущества.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (статья 172 Налогового кодекса Российской Федерации) в периоде совершения хозяйственной операции.

Заявитель пояснил, что принял к вычету спорный НДС в декабре 2004 года в связи с тем, что в этом периоде было получено свидетельство о праве собственности на приобретенное имущество и оно было постановлено на учет со счета 08 на счет 01 "Основные средства" после чего начало производится начисление амортизации.

Однако, Налоговый кодекс РФ не связывает момент возникновения права на налоговый вычет с датой государственной регистрации перехода права собственности и порядком начисления амортизации, НК РФ указывает лишь на "принятие товаров на учет".

Как следует из материалов дела имущество получено обществом 03.06.2002 г., при этом, не имеет значение на каком счете бухгалтерского учета отразило это имущество общество.

Принимая во внимание изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель не подтвердил право на вычет спорной суммы НДС за декабрь 2004 года.

Несмотря на это, решение инспекции следует признать недействительным. Указывая в оспариваемом решении на недоимку за налоговый период "декабрь 2004 года" в сумме 1 472 890 руб., исчисляя размер штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ от этой суммы и начисляя на нее пени, инспекцией не учтены выводы Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенные в постановлениях от 16.01.07 г. N 10312/06 и от 07.06.05 г. N 1321/05.

Превышение налоговых вычетов над общей суммой налогов, исчисленных по операциям, признаваемым объектом налогообложения, не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога.

В соответствии со ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется как разность между исчисленным от налоговой базы налогом и суммой налоговых вычетов. Поэтому, исключение из декларации по НДС суммы налоговых вычетов само по себе не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве не уплаченного или не полностью уплаченного в бюджет НДС.

Согласно уточненной налоговой декларации заявителя за декабрь 2004 года от налоговой базы начислено 159 519 руб. НДС, к вычету заявлено 1 573 595 руб. НДС. В связи с превышением вычетов налог исчислен к возмещению в сумме 1 414 076 руб.

Следовательно, при полном отсутствии налоговых вычетов за декабрь 2004 г. НДС подлежал бы уплате в бюджет в размере 159 519 руб. При этом, инспекцией признаны подтвержденными налоговые вычеты на общую сумму 86 913 руб.

Кроме того, инспекцией за декабрь 2004 года также не принят вычет по счету-фактуре ООО "Терминал N 272 от 27.12.04 г. в размере 13 792,27 руб., в этой части решением суда от 28.05.2007 г. решение налогового органа признано недействительным.

Таким образом, сумма подлежавшего доначислению НДС за налоговый период "декабрь 2004 года" составляет 58 813,73 руб. (159519 - 86913 - 13 792,27), указанная сумма является недоимкой по НДС за налоговый период "декабрь 2004 года".

Судом первой инстанции правомерно не приняты доводы налогового органа о том, что необоснованно заявленная обществом к возмещению за декабрь 2004 года сумма (согласно уточненной декларации 1 414 076 руб.) была отражена в карточке лицевого счета налогоплательщика.

Лицевой счет налогового органа является его внутренним учетным документом, ведущимся путем подведения итогового сальдо по мере исчисления и уплаты НДС за разные налоговые периоды. Однако, в силу ст. 52, п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ налог исчисляется применительно к конкретному налоговому периоду.

Налоговым органом произведено доначисление налога за декабрь 2004 года, с начислением соответствующих пени и штрафов. В ходе проверки не устанавливались обстоятельства, свидетельствующие о том, что исключение данной суммы вычетов повлекло за собой образование недоимки за какой либо иной налоговый период. НДС за иной налоговый период проверяющими не доначислялся. У суда не имеется оснований к совершению действий по выявлению недоимки за иной налоговый период при отсутствии решения ИФНС о его доначислении.

Принимая во внимание изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение в части доначисления 1 414 076,27 руб. НДС, 227 206,16 руб. пени по НДС и 282 815,25 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.01.2009 г. по делу N А32-29807/2006-59/524-2007-19/462 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

Е.В. Андреева И.Г. Винокур