Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2009 г. N 15АП-4262/2009

город Ростов-на-Дону

дело N А53-25887/2008

10 июля 2009 г.

15АП-4262/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2009 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шимбаревой Н.В.

судей Андреевой Е.В., Захаровой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания Шимбаревой Н.В.

при участии:

от заявителя: директор Волошин С.А. паспорт серия 60 09 номер 532420; Сапаненко Н.В. по доверенности от 08.07.2009 г.; Брыкова Т.И. по доверенности от 07.07.2009 г.; Межлумян Г.А. по доверенности от 08.07.2009 г.; Лупиногина Т.Г. по доверенности от 07.07.2009 г.;

от заинтересованного лица: Щербаков А.Н. по доверенности от 23.04.2009 г.;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области, ООО "Фарт Плюс"

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 13 апреля 2009 г. по делу N А53-25887/2008

по заявлению ООО "Фарт Плюс"

к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 18 по Ростовской области

о признании недействительным решения

принятое в составе судьи Сулименко Н.В.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Фарт Плюс" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Азову Ростовской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 18 по Ростовской области, инспекция) N 51 от 17.09.2008 г.

Решением суда от 13 апреля 2009 г. решение ИФНС России по г. Азову Ростовской области N 51 от 17.09.2008 г. признано недействительным в части:

- доначисления налога на имущество в размере 748 руб., соответствующей пени в размере 23 руб., привлечения к ответственности на основании части 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 75 руб.,

- уменьшения убытков за 2007 год на сумму 103 563 руб.,

- доначисления НДС за 1 квартал 2007 года в размере 206 915 руб., соответствующей пени, привлечения к ответственности на основании части 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 20 692 руб.,

- доначисления НДС за 2 квартал 2007 года в размере 68 754 руб., соответствующей пени, привлечения к ответственности на основании части 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 6 875 руб. 40 коп.

- доначисления налога на доходы физических лиц в размере 616 967 руб., соответствующей пени в размере 30 536 руб., привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде штрафа 61 697 руб.,

- доначисления единого социального налога в размере 590 029 руб., соответствующей пени в размере 18 308 руб., привлечения к ответственности на основании части 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 59 003 руб.,

- доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 255 408 руб., соответствующей пени в размере 7 261 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа 25 541 руб.

В остальной части заявителю в удовлетворении требования отказано.

Решение мотивировано тем, что инспекция не представила доказательства, что в отношении приобретенной оргтехники соблюдены требования подпунктов "а" и "в" пункта 4 Положения о бухгалтерском учете основных средств, то есть отсутствуют доказательства, что объекты предназначались для управленческих или производственных нужд и организация не предполагала их последующую перепродажу. Инспекция пришла к правомерному выводу о наличии взаимозависимости между ООО "Фарт-Плюс" г. Азов и его контрагентом - ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону и возможности осуществления контроля за ценообразованием стоимости товара, однако, неверно применила положения статьи 40 НК РФ, что является основанием для признания незаконным решения N 51 от 17.09.2008 г. в части выводов по налогу на прибыль. Налогоплательщик неправомерно заявил налоговый вычет по НДС в размере 57 159 руб. в налоговом периоде - 1 квартал 2008 года, тогда как фактически право на налоговый вычет возникло у него в 2007 году. Заявитель не представил доказательства того, что уплатил в пользу ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону НДС по сделкам, где расчет производился путем зачета взаимных требований, поэтому инспекция правомерно доначислила за 1 квартал 2008 года налог, пени и налоговые санкции. Доначисление налога за 2 квартал 2007 года в размере неподтвержденного налогового вычета является незаконным, так как недоимка за указанный период определена инспекцией без учета заявленной в декларациях суммы НДС к возмещению из бюджета. У инспекции отсутствовали законные основания для правовой оценки подотчетных сумм как дохода физических лиц или выплат и иных вознаграждений в пользу работников и исчисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, пени, а также привлечения общества к ответственности.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила решение отменить в части удовлетворения требований общества.

Податель жалобы полагает, что неправомерна позиция суда, предполагающая право общества на дальнейшую перепродажу оргтехники при отсутствии лицензии на данную перепродажу. Общество не имело право на списание стоимости товаров на расходы по ценам, не соответствующим учетной политике, первичным документам и среднерайонным ценам. Судом не дана надлежащая оценка обществу как ликвидируемому юридическому лицу. Инспекцией в ходе проведения ВНП была установлена безосновательная выдача под отчет денежных сумм. Суд не оценил то обстоятельство, что общество представило документы лишь в судебное заседание.

ООО "Фарт-Плюс" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило решение в части отменить, удовлетворить требования в сумме 137 785,38 руб.

Заявитель полагает, что никакого взаимозачета между организациями не было, что подтверждается актом взаимных расчетов на 01.08.2008 г. Оплата ГСМ в 1 квартале 2008 г. не производилась, однако факт оплаты не имел правового значения для реализации права на налоговый вычет в указанный период.

В соответствии с частью 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Инспекция просит отменить решение в части удовлетворения требований общества, общество в части НДС за 1 квартал 2008 г., участвующими в деле лицами не заявлено возражений, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части.

Согласно п.6 ст.268 АПК РФ вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с ч.4 ст.270 Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В судебном заседании участвующие в деле лица повторили доводы, изложенные в апелляционных жалобах.

В судебном заседании Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области ходатайствовала о вызове и опросе свидетелей для подтверждения факта погашения задолженности по денежным средствам выданным под отчет.

Суд в удовлетворении заявленного ходатайства отказал, поскольку факт погашения задолженности не подтверждается свидетельскими показаниями.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в связи с ликвидацией ООО "Фарт-Плюс" ИФНС России по г. Азову Ростовской области провела в отношении общества выездную налоговую проверку за период времени с 15.12.2006 г. по 03.06.2008 г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

По результатам проверки составлен акт от 30.10.2008 г. N 18, в котором зафиксированы выявленные инспекцией нарушения законодательства о налогах и сборах.

Налогоплательщик представил возражения на акт проверки.

Материалы проверки, возражения налогоплательщика на акт проверки, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены должностными лицами налогового органа в присутствии представителя налогоплательщика (том 6, листы дела 49-52).

По итогам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято решение N 51 от 17.09.2008 г. о доначислении налогов, пени и налоговых санкций.

Решение N 51 от 17.09.2008 г. было обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области.

Решением Управления от 19.11.2008 г. N 16.23-17/2629 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение нижестоящего налогового органа утверждено и вступило в законную силу.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в суд в порядке ст. 137-138 НК РФ.

Налог на имущество

В ходе проверки инспекцией установлено, что общество приобрело по счету-фактуре N РН000060А от 28.01.2008 г. два монитора по цене 12 372 руб. 88 коп., ноутбук ACER ТМ7720G по цене 36 165 руб. 25 коп. и один системный блок по цене 36 165 руб. 25 коп. (цены без учета НДС) (том 12, лист дела 102).

Инспекция пришла к выводу, что поскольку первоначальная стоимость оргтехники превысила лимит 20 000 руб., а срок ее полезного использования превышает 12 месяцев, то эта техника подлежала учету как основные средства и должна являться объектом обложения налогом на имущество.

По данному эпизоду инспекция доначислила налог на имущество в размере 748 руб., соответствующие пени и налоговые санкции на основании части 1 статьи 122 НК РФ.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В силу пункта 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

В соответствии с пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. При наличии у данного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Отнесение приобретенного оборудования к основным средствам или возможности учета в качестве малоценных и быстроизнашивающихся предметов действующим законодательством поставлено в зависимость от того, является ли приобретенное оборудование комплексом конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенным для выполнения определенной работы.

Как следует из материалов дела, по спорному счету-фактуре общество приобрело 2 монитора, один системный блок и один ноутбук. Как следует из счета-фактуры, стоимость каждого монитора составляет 12 372 руб. 88 коп., то есть менее установленного нормативным актом лимита, что позволяет учитывать их в составе материально-производственных запасов.

Инспекция не представила доказательства, что в отношении приобретенной оргтехники соблюдены требования подпунктов "а" и "в" пункта 4 Положения о бухгалтерском учете основных средств, то есть отсутствуют доказательства, что объекты предназначались для управленческих или производственных нужд и организация не предполагала их последующую перепродажу.

Тем более, что оргтехника была в дальнейшем продана физическим лицам. Указанное обстоятельство подтверждается счетами-фактурами N 0000008 от 31.07.2008 г., N 0000009 от 31.07.2008 г., N 00000010 от 31.07.2008 г., N 00000011 от 31.07.2008 г., товарными накладными от 31.07.2008 г. (том 2, листы дела 59-64).

Денежные средства от реализации оргтехники зачислены на расчетный счет организации, что подтверждается ордерами банка N 0002 от 31.07.2008 г., N 0003 от 31.07.2008 г. (том 8, листы дела 140, 141).

С операции по реализации оргтехники исчислен НДС и заявлен в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года (том 2, листы дела 58, 135-138).

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Инспекцией не представлены доказательства того, что по спорному счету-фактуре обществом приобретены и использовались объекты, подлежащие учету в качестве основных средств.

Довод о необходимости лицензии на продажу указанной техники несостоятелен, правового значения не имеет.

В связи с чем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что доначисление налога на имущество, пеней и привлечение к налоговой ответственности является неправомерным.

Налог на прибыль

По итогам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о взаимозависимости ООО "Фарт-Плюс" г. Азов и его контрагента - ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону, в связи с чем произвела проверку правильности применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Инспекция установила, что ООО "Фарт-Плюс" г. Азов заключило с ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону договор покупки товара N 1 от 20.01.2007 г., в соответствии с условиями которого ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону передало в собственность ООО "Фарт-Плюс" г. Азов нефтепродукты. Сделка оформлена следующими документами:

- 06.02.07 г. бензин АИ-92 на сумму 461114,50 руб., в т. ч. НДС 18% - 70339,50 руб. на основании товарной накладной N 79/1 и счета-фактуры N 10/3;

- 13.03.07 г. бензин АИ-92 на сумму 338 800,00 руб., в т. ч. НДС 18% - 51681,36 руб. на основании товарной накладной N 202/2 и счета-фактуры N 17/1;

- 21.03.07 г. бензин АИ-76 на сумму 424 770,50 руб., в т. ч. НДС 18% - 64795,50 руб. на основании товарной накладной N 218/1 и счета-фактуры N 18/1;

- 27.03.07 г. дизельное топливо на сумму 196 175,00 руб., в т. ч. НДС 18% -29925,00 руб. на основании товарной накладной N 244/1 и счета-фактуры N 19/1.

Наряду с этим ООО "Фарт-Плюс" г. Азов заключило с ОООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону договор N 1 от 20.01.2007 г., согласно условиям которого ООО "Фарт Плюс" г. Азов обязуется передать в собственность ООО "Фарт Плюс" г. Ростов-на-Дону дизельное топливо и бензин.

При реализации товара от ООО "Фарт-Плюс" г. Азов к ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону цена реализации была ниже цены себестоимости товара. В целях исчисления налога на прибыль за 2007 год налогоплательщик учел расходы на приобретение товара в размере средней себестоимости ГСМ.

Данное обстоятельство послужило основанием для вывода инспекции, что цена приобретения бензина АИ-80 завышена обществом на 41 123 руб., а цена приобретения бензина АИ-76 завышена на 28 223 руб.

По бензину АИ-92 и дизельному топливу инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик неверно определил среднюю себестоимость продукции при списании расходов при реализации ГСМ, указав, что в целях исчисления налога на прибыль по АИ-92 списаны расходы, исходя из средней себестоимости 10,59 руб. за 1 литр, тогда как по данным инспекции средняя цена при списании должна составлять 9,82 руб.

В решении инспекция указала, что на расходы по реализации дизельного топлива общество списало стоимость, исходя из цены 10,74 руб. за литр, тогда как по данным инспекции средняя цена при списании на расходы должна составлять 10,55 руб.

По данным видам ГСМ инспекция применила статью 40 НК РФ, при этом инспекция не определила рыночную стоимость АИ-80 и АИ-76, а скорректировала цену приобретения с учетом цены последующей реализации.

С учетом указанных обстоятельств инспекция пришла к выводу о завышении налогоплательщиком прямых расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и уменьшила убытки налогоплательщика в 2007 году на сумму 103 563 руб.

Правомерен вывод инспекции о наличии взаимозависимости между ООО "Фарт-Плюс" г. Азов и его контрагентом - ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону и возможности осуществления контроля за ценообразованием стоимости товара. Однако, инспекция неправильно применила положения статьи 40 НК РФ, что является основанием для признания незаконным решения N 51 от 17.09.2008 г. в указанной части.

В соответствии со статьей 20 Налогового кодекса РФ взаимозависимыми лицами признаются лица, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Статьей 40 НК РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения. В соответствии с пунктом 1 названной статьи, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе при совершении внешнеторговых сделок, при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Пунктами 6 и 7 статьи 40 НК РФ дано определение понятиям идентичных и однородных товаров. Критериями при определении идентичности товаров являются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, потребительские свойства, страна происхождения и производитель. Однородными признаются товары (работы, услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и потребительские свойства, а также быть коммерчески взаимозаменяемыми.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ при наличии оснований для контроля цены сделки, налоговый орган должен установить рыночную цену идентичных (однородных) товаров, и когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. Рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

При определении и признании рыночной цены товара используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

Пункт 9 статьи 40 НК РФ предусматривает, что при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях (количество поставляемых товаров, объем товарной партии, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены). При этом условия сделок на рынке идентичных (однородных) товаров признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров либо может быть учтено с помощью поправок.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 НК РФ при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

Как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми физическими и юридическими лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы.

Выбор методов определения рыночных цен, поиск и использование вышеуказанных официальных источников информации о рыночных ценах идентичных (однородных) товаров, закон возлагает на налоговый орган.

Названные в статье 40 НК РФ методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) или соответствующей информации, необходимой для определения рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Следовательно, метод цены последующей реализации может использоваться лишь в случае невозможности применения первого метода - путем определения рыночных цен на идентичную (однородную) продукцию.

Как следует из материалов дела, применив статью 40 НК РФ при корректировке цены сделки по приобретению товара, инспекция не проводила анализ рыночных цен на ГСМ, не сравнивала цены на ГСМ по сделке с рыночными ценами, не представила суду сведения из официальных источников о рыночной цене ГСМ, и, соответственно, не представила доказательства, что цена сделки между взаимозависимыми лицами отклоняется более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения.

Инспекция не представила доказательства невозможности корректировки цены сделки на основе рыночных цен на идентичные товары и не обосновала, почему был использован сразу метод последующей реализации. Тем самым была нарушена очередность использования методов при определении цены на основании статьи 40 НК РФ.

Более того, сделав вывод о завышении налогоплательщиком средней себестоимости продукции, списанной на расходы при реализации АИ-92 и дизельного топлива, инспекция не указала, какими первичными документами подтверждается такой вывод. Из расчета, представленного заявителем (том 14, листы дела 12-13), следует, что средняя себестоимость АИ-92 и дизельного топлива определена налогоплательщиком верно.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решение N 51 от 17.09.2008 г. в части уменьшения размера убытков за 2007 год на сумму 103 563 руб. подлежит признанию незаконным.

Налог на добавленную стоимость

Как следует из материала дела, ООО "Фарт-Плюс" г. Азов и ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону заключили договор купли-продажи ГСМ от 20.01.2007 г. N 1, согласно которому ООО "Фарт-Плюс" г. Азов обязалось поставить ГСМ.

В соответствии с условиями договора ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону перечислило ООО "Фарт-Плюс" г. Азов предоплату в счет будущей поставки в размере 887 500 руб. В связи с тем, что товар не был поставлен покупателю, у ООО "Фарт-Плюс" г. Азов возникла обязанность по возврату обществу "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону полученной им суммы предварительной оплаты за непоставленный товар.

При этом ООО "Фарт-Плюс" г. Азов не перечислило сумму предоплаты непосредственно на счет ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону, а в соответствии с письмами последнего производило оплату задолженности ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону перед третьими лицами. Соответственно, ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону уменьшало задолженность ООО "Фарт-Плюс" г. Азов, о чем оформлялись соглашения.

С учетом указанных обстоятельств, инспекция пришла к выводу, что расчет между организациями произведен путем зачета встречных требований и признала неправомерным принятие налогового вычета по НДС при зачете взаимных требований, поскольку НДС отдельным платежным поручением не перечислялся.

В связи с чем инспекция доначислила НДС в размере непринятого налогового вычета за 1 квартал 2007 года - 206 915 руб., за 2 квартал 2007 года - 68 754 руб., за 1 квартал 2008 года - 174 409 руб. (117 250 руб. + 57 159 руб.), соответствующей пени в размере 55 060 руб. и налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ в общей сумме 45 008 руб.

В апелляционной жалобе общество просит признать назаконным решение инспекции по эпизоду с НДС за 1 квартал 2008 г. лишь в части (в сумме 137785,38 руб.).

В обоснование вывода об отсутствии у общества права на применение вычета по НДС инспекция привела следующие доводы.

В соответствии с абз. 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ, введенным в НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" и действующим с 01.01.2007, сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

Пунктом 2.3 Положения Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" (далее - Положение N 2-П) установлено, что при осуществлении безналичных расчетов в форме расчетов платежными поручениями используются такие расчетные документы, как платежные поручения.

Следовательно, с 01.01.2007 г. сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг) при зачете взаимных требований, должна быть оплачена налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств. Наличие такого платежного поручения в данном случае является необходимым для реализации права на налоговый вычет.

В соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Взаимозачетная операция имеет место, когда у контрагентов по сделкам образуются взаимные дебиторские и кредиторские задолженности, а расчет денежными средствами невозможен.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции установил, что инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что расчеты между организациями осуществлялись путем зачета взаимных требований.

Вместе с тем, суд первой инстанции при вынесении решения обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Федеральным законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 г. в пункт 4 статьи 168 НК РФ, регламентирующим порядок предъявления сумм налога продавцом покупателю, введена норма (абз. 2), согласно которой сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

Вычет НДС в указанных ситуациях производится в особом порядке, на основании пункта 2 статьи 172 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости имущества, передаваемого в счет оплаты.

Положения абзаца 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007 г., однако статья 172 НК РФ до 01.01.2008 г. (согласно Федеральному закону N 255-ФЗ от 04.11.2007 г.) не содержала положений, свидетельствующих о том, что при неуплате предъявленной к вычету суммы НДС платежным поручением покупатель лишается права на вычет.

В соответствии с пунктами 6, 7 статьи 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Таким образом, в 2007 году применение налогового вычета не было однозначно увязано с наличием платежных поручений на перечисление сумм налога при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно признал отказ инспекции в применении налогового вычета за 1 и 2 кварталы 2007 года, обусловленный отсутствием платежных поручений на оплату сумм НДС, незаконным.

Вместе с тем, инспекция сделала обоснованный вывод о том, что вычет по НДС за 1 квартал 2008 года не может быть заявлен.

Действительно, в связи с внесением изменений в НК РФ, факт оплаты правового значения для реализации права на налоговый вычет в указанный период не имеет.

Однако, в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П Конституционный суд Российской Федерации указал, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога (пункт 3 Постановления).

Учитывая, что заявитель является ликвидируемым юридическим лицом, не представил доказательства того, что уплатил или намерен уплатить в пользу ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону НДС, то инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что общество не понесло реальных затрат, и правомерно доначислила за 1 квартал 2008 года налог в сумме 117 250 руб., пени и налоговые санкции.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в 1 квартале 2007 года получило от ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону в качестве предоплаты за предстоящую поставку товара 423 205 руб., в том числе НДС - 64 557 руб. С суммы предоплаты исчислен НДС, что сторонами не оспаривается. В последующем товар не был поставлен.

В налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2008 года общество заявило вычет по НДС в размере 64 557 руб. с суммы полученной предоплаты.

На основании анализа движения денежных средств по расчетному счету организации инспекция пришла к выводу, что в 1 квартале 2008 года общество возвратило из числа денежных, поступивших в качестве предоплаты за непоставленный товар, 48 500 руб., в том числе НДС - 7 398 руб. Принимая во внимание, что в отчетном периоде - 1 квартал 2008 года налогоплательщик больше не производил возврат авансовых платежей и не осуществил поставку товара, инспекция пришла к выводу, что общество не имеет права на применение налогового вычета по НДС в размере 57 159 руб.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 154 и подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налогоплательщик обязан определить налоговую базу по НДС с учетом поступивших сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Вместе с тем в силу абзаца 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Оспаривая данный эпизод доначисления налога, заявитель указал, что сумма полученной предоплаты была полностью возвращена обществу "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону посредством уплаты кредиторской задолженности последнего перед третьими лицами. В качестве доказательств заявитель представил платежные поручения на перечисление денежных средств в адрес третьих лиц, указанных ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону, которые датированы 2007 годом.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик необоснованно занизил сумму налога, подлежащего уплате в бюджет за 1 квартал 2008 год, посредством заявления налогового вычета не в том налоговом периоде, когда фактически имели место операции по оплате заявителем кредиторской задолженности ООО "Фарт-Плюс" г. Ростов-на-Дону перед третьими лицами.

Налогоплательщик пояснил, что вычет по НДС не был заявлен в налоговых декларациях за 3 и 4 кварталы 2007 года, поскольку в эти периоды у общества не было реализации товара, следовательно, не мог быть заявлен и налоговый вычет.

Довод заявителя правомерно отклонен судом первой инстанции в связи со следующим.

Согласно пункту 4 статьи 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и общей суммой налога, исчисленного по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

Следовательно, плательщик налога на добавленную стоимость обязан исчислять общую сумму налога и определять размер налоговых обязательств по итогам каждого налогового периода независимо от наличия или отсутствия реализации товаров (работ, услуг) в этом налоговом периоде.

С учетом этого является необоснованным довод заявителя об отсутствии права на применение налоговых вычетов в связи с отсутствием в спорных налоговых периодах объектов налогообложения (налоговой базы).

Следовательно, подтверждается, что налогоплательщик неправомерно заявил налоговый вычет по НДС в размере 57 159 руб. в налоговом периоде - 1 квартал 2008 года, тогда как фактически право на налоговый вычет возникло у него в 2007 году.

НДФЛ, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

В ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что ООО "Фарт-Плюс" выдало под отчет физическим лицам наличные денежные средства для закупки ГСМ, на момент проведения проверки невозвращенная из под отчета сумма составила 4 196 901 руб.

В связи с чем, инспекция пришла к выводу, что невозвращенные из под отчета денежные средства являются доходом физических лиц и включила эти суммы в налогооблагаемую базу для исчисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также начислила на суммы недоимки пени и налоговые санкции.

Однако, в соответствии со статьей 207 Кодекса налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 Кодекса объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

По правилам статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Как следует из статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 Кодекса возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии со статьей 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Согласно пункту 2 статьи 10 Закона РФ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" от 15.12.2001 г. объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу.

Как следует из материалов дела, работникам общества под отчет выдавались денежные средства на приобретение товарно-материальных ценностей. На момент завершения выездной налоговой проверки физические лица, получившие денежные средства под отчет, не представили отчеты о приобретении товара и не вернули денежные средства в кассу организации.

В ходе судебного разбирательства по делу заявитель представил в суд первой инстанции документы (отчеты кассира, приходные кассовые ордера, расходные кассовые ордера, квитанции банка о принятии наличных денежных средств (тома 3, 4, 5 дела), из которых следует, что после завершения выездной налоговой проверки физические лица возвратили денежные средства, выданные им под отчет, в кассу предприятия. Частично возвращенные денежные средства были зачислены на расчетный счет общества в банке, а частично выданы из кассы предприятия для погашения задолженности общества по заработной плате и закупке товара.

В силу пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 г. N 5 суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, представлялись ли им эти документы налоговому органу.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.06 N 267-О часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Инспекция не представила доказательства подложности и фальсификации доказательств, не обосновала, что представленные обществом документы содержат неполные, недостоверные или противоречивые сведения. Инспекция также не представила доказательств того, что спорные суммы являются экономической выгодой работников общества.

Перечень доходов, являющихся объектом обложения налогом на доходы, определен статьей 208 НК РФ.

Согласно статье 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, названным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Денежные средства, выданные физическим лицам под отчет на приобретение товарно-материальных ценностей, под данное понятие не подпадают.

При указанных обстоятельствах у инспекции отсутствовали законные основания для правовой оценки подотчетных сумм как дохода физических лиц или выплат и иных вознаграждений в пользу работников и исчисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, пени, а также привлечения общества к ответственности.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 13 апреля 2009 г. по делу N А53-25887/2008 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

Е.В. Андреева Л.А Захарова