Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 января 2008 г. N 18АП-9026/2007

г.Челябинск

18 января 2008 г.

Дело N А07-9544/2007

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Баканова В.В., Кузнецова Ю.А., при ведении протокола секретарём судебного заседания Машировой Я.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29 октября 2007 г. по делу N А07-9544/2007 (судья Давлеткулова Г.А.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ФарТЭК" (далее - заявитель, налогоплательщик, ООО "ФарТЭК") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения от 27.06.2007 N 22, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Орджоникидзевскому району г.Уфы (правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - т.1, л.д.130-132; далее по тексту - налоговый орган, инспекция) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4468262 рублей, пени в сумме 371548 рублей за несвоевременную уплату данного налога, штрафа в размере 885219 рублей (с учётом уточнения предмета заявленного требования - т.3, л.д.10).

Решением суда первой инстанции от 29 октября 2007 г. заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с вынесенным решением суда, налоговый орган обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить ввиду его незаконности и необоснованности, приняв по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на неправильное применение (истолкование) судом норм материального права - статей 40, 252, 254, 264, 318, 319, 320 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) и на неверную оценку судом обстоятельств дела.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция приводит следующие мотивы.

В рамках выездной налоговой проверки при проверке правильности исчисления доходов от реализации по налогу на прибыль организаций инспекцией на основании предоставленного подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ права проверена правильность применения ООО "ФарТЭК" цен по сделкам, связанным с реализацией нефтепродуктов, при этом согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен и расчёте отклонения от них использован затратный метод ввиду невозможности применения иных методов расчёта. Как указывает податель апелляционной жалобы, налоговой проверкой установлен факт отклонения цен реализации нефтепродуктов от уровня цен в сравнении между контрагентами-покупателями в период непродолжительного периода времени (одного месяца), факт идентичности (однородности) товаров установлен в соответствии с паспортами качества нефтепродуктов, выданными заводами-производителями, по результатам проверки инспекцией составлен соответствующий расчёт отклонения цен реализации нефтепродуктов от уровня рыночных цен.

Податель апелляционной жалобы отмечает, что в основу расчёта такого отклонения цен в соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ положена официальная информация об уровне рыночных цен за период проведённого анализа, полученная от территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан (письмо от 25.10.2006 N 5-07-966). Инспекция полагает, что выявленный в ходе налоговой проверки факт отклонения цен более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров послужил законным основанием для доначисления в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ доходов от реализации на 1672525 рублей.

По следующему эпизоду доначисления налога на прибыль организаций податель апелляционной жалобы приводит такие основания.

По мнению инспекции, при исчислении в проверяемом периоде (2005 г.) налога на прибыль организаций заявитель необоснованно отнёс расходы на оплату услуг по переработке нефтепродуктов (услуг процессинга) к косвенным расходам отчётного периода. Инспекция полагает, что, несмотря на то, что в учётной политике налогоплательщика данный вид затрат в перечень прямых расходов не включён, их, согласно позиции инспекции, в целях исчисления налога на прибыль организаций следовало относить именно на прямые материальные расходы. Инспекция утверждает, что расходы на оплату услуг по переработке нефтепродуктов относятся к прямым материальным расходам налогоплательщика и не могут быть включены в категорию косвенных расходов, как это произвёл заявитель.

Ссылаясь на перечень материальных расходов, приведённый в статье 254 НК РФ, группировку прямых и косвенных расходов согласно статье 318 НК РФ, положения статьи 319 НК РФ, устанавливающей порядок оценки остатков незавершенного производства (остатков готовой продукции), инспекция полагает, что поскольку затраты по переработке нефтепродуктов должны включаться в структуру цены конечной продукции, отражение соответствующих расходов без учёта остатка не реализованной продукции нарушает общий принцип формирования налогооблагаемой базы. В связи с изложенным податель апелляционной жалобы заключает, что в целях налогообложения налогом на прибыль организаций помимо стоимости материалов (нефтесырья) в расчёт прямых расходов должна включаться стоимость услуг по переработке нефти и полуфабрикатов, которые в последующем подлежат распределению на остаток не реализованной продукции согласно условиям статьи 320 НК РФ. В результате произведённой перегруппировки спорных расходов инспекция пришла к выводу о том, что заявителем в целях исчисления налога на прибыль организаций в 2005 г. неправомерно завышены расходы на 21954742 рублей.

Также податель апелляционной жалобы считает, что заявителем в 2005 г. необоснованно на расходы производства и реализации отнесена стоимость услуг телефонной сотовой связи в сумме 73098 рублей. Инспекция полагает, что в целях применения положений подпункта 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ во взаимосвязи с положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ необходимо подтверждение обоснованности, связанности данного вида затрат с производственной деятельностью и их подтверждение надлежащими документами.

По мнению инспекции, критерием экономической обоснованности затрат на оплату услуг сотовой связи для целей налогообложения является необходимость работника в соответствии с установленными в должностной инструкции обязанностями использовать сотовый телефон в служебных целях, а ответственное должностное лицо организации должно по предоставленным счетам отслеживать разговоры, не обусловленные производственной необходимостью.

Податель апелляционной жалобы считает, что отнесение на расходы спорных затрат на оплату услуг сотовой связи произведено налогоплательщиком без подтверждающих первичных документов, а именно в отсутствие документального подтверждения производственной необходимости и производственного характера телефонных разговоров, детализации услуг сотовой связи (счётов телефонной станции, расшифровки с указанием номеров телефонов, с которыми велись переговоры, кодов городов, времени переговоров и сумм оказанных услуг).

С учётом изложенного податель апелляционной жалобы заключает, что оспариваемые начисления налога, пени и штрафа произведены правомерно, в связи с чем оснований для удовлетворения заявленного требования у суда первой инстанции не имелось.

ООО "ФарТЭК" представлен отзыв на апелляционную жалобу, решение суда считает законным и обоснованным и просит оставить его без изменения. В обоснование своей позиции по делу ООО "ФарТЭК" указывает, что суд первой инстанции верно установил отсутствие со стороны налогоплательщика нарушений пункта 2 статьи 40 НК РФ. По мнению заявителя, инспекцией при установлении рыночных цен на нефтепродукты не учтены значимые обстоятельства и условия, необходимые к исследованию и сопоставлению согласно статье 40 НК РФ, в справке органа государственной статистики приведены не рыночные, а усреднённые цены. В связи с изложенным ООО "ФарТЭК" считает, что налоговым органом не представлено реальных доказательств несоответствия цен реализации нефтепродуктов отдельным покупателям рыночным ценам на сопоставимых условиях. В части правомерности отнесения затрат на оплату сторонним организациям услуг по переработке нефтепродукции в целях исчисления налога на прибыль организаций к косвенным расходам заявитель указывает на соответствие этого НК РФ и принятой налогоплательщиком учётной политике для целей налогообложения. ООО "ФарТЭК" указывает, что правомерность такого подхода налогоплательщика подтверждена постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 31.01.2007 по делу N А07-18154/06 (N Ф09-50/07-С3) в рамках аналогичного эпизода спора между ООО "ФарТЭК" и налоговым органом. В части эпизода спора по включению в расходы затрат на оплату услуг сотовой связи заявитель считает доводы налогового органа необоснованными, считая, что данные расходы соответствуют положениям подпункта 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ и обоснованы с позиции пункта 1 статьи 252 НК РФ как экономически оправданные и документально подтверждённые.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещённые о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили. Дело в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривается в их отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения инспекции явились результаты выездной налоговой проверки, в том числе по налогу на прибыль организаций за период с 15.09.2004 по 31.12.2005, оформленные актом от 12.01.2007 N 06-19/2дсп (т.1, л.д.22-36). Рассмотрев материалы налоговой проверки с возражениями налогоплательщика от 26.01.2007, инспекция приняла решение от 27.06.2007 N 22, которым начислен налог на прибыль организаций за 2005 г. в сумме 4468262 рублей, пени по данному налогу в сумме 371548 рублей и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 885219 рублей (т.1, л.д.39-46).

Не согласившись с указанным решением инспекции, ООО "ФарТЭК" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Спор сводится к трём основаниям (эпизодам) начисления налога на прибыль организаций за 2005 г., соответствующих ему сумм пени и штрафа: применение последствий отклонения цен реализации нефтепродуктов по условиям статьи 40 НК РФ (вменяется занижение доходов от реализации на сумму 1672525 рублей); неправомерное, по мнению инспекции, отнесение затрат на переработку сырья (нефтепродуктов) в полном объёме к расходам текущего отчётного (налогового) периода в качестве косвенных расходов на производство и реализацию (вменяется завышение расходов в целях налогообложения прибыли 2005 г. на 21954742 рублей); обоснованность и документальное подтверждение в качестве расходов производства и реализации затрат на оплату услуг телефонной сотовой связи (вменяется занижение налоговой базы на 73098 рублей).

Мотивируя принятое решение по второму эпизоду спора в части распределения расходов на оплату услуг по переработке нефтесырья, суд первой инстанции посчитал, что заявитель правомерно в соответствии с утверждённой учётной политикой для целей налогообложения принял их при исчислении налога на прибыль организаций в качестве косвенных расходов. При этом суд принял во внимание, что доначисления ООО "ФарТЭК" налога на прибыль организаций по аналогичному основанию согласно акту камеральной проверки признаны незаконными решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 02.10.2006 по делу N А07-18154/06, оставленным в силе постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 31.01.2007 N Ф09-50/07-С3.

Признавая незаконными доначисления на сумму расходов, произведённых на оплату услуг телефонной сотовой связи, суд первой инстанции посчитал их соответствующими положениям подпункта 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ, а условия статьи 252 НК РФ по признанию расходов обоснованными и документально подтверждёнными - выполненными. Мотивируя решение в данной части, суд указал, что представленные заявителем документы являются необходимыми и достаточными доказательствами для включения затрат на оплату услуг связи в состав расходов, а также того, что спорные затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а инспекцией не представлены доказательства производства указанных расходов в личных целях работников налогоплательщика.

Выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствующими обстоятельствам, материалам дела и законодательству.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся полученная налогоплательщиком прибыль. Прибыль в целях исчисления данного налога российскими организациями определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

По первому эпизоду спора налоговый орган вменяет налогоплательщику занижение при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 г. доходов от реализации на сумму 1672525 рублей, при этом инспекция руководствуется положениями статьи 40 НК РФ.

Статьёй 40 НК РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам налогоплательщика. В пункте 13 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указывается, что при разрешении споров, связанных с определением цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, суду следует исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в этих целях только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 Кодекса, а именно: по сделкам между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при значительном колебании уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. Следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами в сделке.

Податель апелляционной жалобы обосновывает свою позицию положением подпункта 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ, предусматривающим право налогового органа при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения налогоплательщиком цен при отклонении их более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Пунктом 1 статьи 40 НК РФ установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен: для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Статьёй 40 НК РФ предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.

Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учётом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи. В пункте 3 статьи 40 НК РФ приведены факторы, которые подлежат учёту при установлении уровня рыночной цены. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признаётся цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 НК РФ). В соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара (работы, услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары (работы, услуги) и биржевых котировках.

Из содержания положений статьи 40 НК РФ вытекает, что налоговому органу необходимо установить уровень рыночных цен на идентичную (однородную) продукцию и доначислить налоги только по тем сделкам налогоплательщика, цены по которым отклоняются от рыночных более чем на 20 процентов. При этом названные выше положения статьи 40 НК РФ подразумевают необходимость проведения налоговым органом всестороннего, полного и объективного изучения как хозяйственных операций с идентичным (однородным) товаром, условий хозяйствования самого заявителя, так и сложившейся конъюнктуры рынка товара, ценообразующих факторов (к примеру, сезонные колебания цен, темпы инфляции, условия поставки, скидки), прибыли, обычной для данной сферы деятельности, при этом в целях достоверности и объективности в учёт должны приниматься сопоставимые и максимально схожие обстоятельства.

ООО "ФарТЭК" является коммерческой организацией, самостоятельным хозяйствующим субъектом, реализацию товара по государственным регулируемым ценам (тарифам) не осуществляет. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет её самостоятельно на свой риск, а потому вправе самостоятельно и единолично оценивать её эффективность и целесообразность. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в том числе не устанавливает обязательный порядок определения величины цены товара на рынке.

Как указывается в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, N 442-О, условные методы расчёта налоговой базы, предусмотренные статьёй 40 НК РФ, применяются только тогда, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.

Исходя из положений статей 106, 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в целях доказывания необоснованного занижения налоговой базы налоговый орган должен обосновать несоответствие либо отклонение цен реализации в установленных пунктом 2 статьи 40 НК РФ пределах надлежащими правовыми средствами на основе надлежащих, достаточных, достоверных и безусловных доказательств, а установленные по делу обстоятельства должны свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика в налоговой сфере при определении налоговых баз.

Описание спорного эпизода содержится в пункте 2.1.1 акта выездной налоговой проверки (т.1, л.д.25) и в пункте 1 установочной части оспариваемого решения (т.1, л.д.39-40), в них содержится ссылка на составленный инспекцией расчёт отклонения цен реализации, оформленный приложением N 1 к акту проверки (т.1, л.д.38), а также на информацию, полученную из письма от 25.10.2006 N 05-07-966 территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан (т.3, л.д.1). Анализ содержания данных документов позволяет сделать вывод о том, что налоговым органом не проведено достаточное, необходимое установление, изучение и доказывание обстоятельств, указывающих на наличие условий, с которыми подпункт 4 пункта 2, пункт 3 статьи 40 НК РФ связывают право налогового органа произвести доначисление налогов в связи с намеренным занижением налоговой базы.

В акте налоговой проверки и в оспариваемом решении, являющимися, соответственно, итоговым актом налогового контроля и правоприменительным актом индивидуального правового регулирования, которым вменяются нарушения законодательства о налогах и сборах, не содержится необходимое описание конкретных сравниваемых и сопоставимых факторов, достаточная выборка и условия конкретных хозяйственных сделок (в том числе условий поставки), методов сравнения, расчёта рыночной цены и отклонений от неё, то есть, по сути, не установлены и не приведены документально подтверждённые факты, положенные в основу спорных доначислений.

Из расчётов отклонений цен реализации нефтепродуктов от уровня цен в сравнении между контрагентами-покупателями за 2005 г. и от уровня рыночных цен (приложение N 1 к акту проверки) (т.1, л.д.38), не подписанных и не признанных заявителем, видно, что в основу расчёта положено по два счёту-фактуре, установление и наличие факторов, прямо предусмотренных к исследованию пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ, инспекцией по данным операциям при этом не приводится, в связи с чем данные расчёты не основаны на законе.

Письмо от 25.10.2006 N 05-07-966 территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан (т.3, л.д.1), приводимое инспекцией в качестве обоснования своей позиции, также не может быть признано надлежащим и относимым доказательством по предмету спора, поскольку в нём указывается информация о средних ценах по Российской Федерации, без конкретизации сведений по рынку Республики Башкортостан, сведения, позволяющие определить идентичность (однородность) товара (марки дизельного топлива), отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией не обоснован факт использования затратного метода расчёта. Пункт 10 статьи 40 НК РФ предполагает последовательность использования каждого из методов при невозможности получения сведений, необходимых для применения того или иного метода. Применённый, как указывает податель апелляционной жалобы, затратный метод определения рыночной цены товаров согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ предполагает использование и учёт обычных в подобных случаях прямых и косвенных затрат на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычных в подобных случаях затрат на транспортировку, хранение, страхование и иных подобных затрат, доказательств чего инспекция не представила. В данном случае следует учитывать специфику реализуемого заявителем товара (нефтепродукты, дизельное топливо), представляющего собой жидкую огнеопасную фракцию и особенности в связи с этим его транспортировки в целях соблюдения техники безопасности, в связи с чем существенное значение имеет изучение способов поставки в условиях конкретной сделки.

Следует согласиться с доводом заявителя и выводом суда первой инстанции о том, что инспекцией не проанализированы такие обстоятельства, как реализация нефтепродуктов на внутриреспубликанском (локальном) рынке, наличие правительственных социальных и экономических программ в области снижения цен на нефтепродукты, ценообразующие факторы (темпы инфляции, рост стоимости товаров на территории Республики Башкортостан, включение в стоимость товара акцизов), а также не учтены условия поставки и расчётов при проведении сделок.

С учётом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом рыночная цена нефтепродуктов, реализуемых заявителем в проверяемом периоде, определяемая с учётом положений статьи 40 НК РФ, не установлена, расчёт отклонений цен произведён также безотносительно к условиям и требованиям данной статьи, в связи с чем не может быть признан надлежащим и достаточным доказательством по делу. Суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что инспекцией не представлены доказательства несоответствия цен реализации нефтепродуктов ОАО "Башкирнефтепродукт" рыночным ценам в сопоставимых условиях, как и мотивированное обоснование произведённого определения рыночной цены товара, а также не подтверждено соответствие применённой рыночной цены официальным источникам информации.

Разумная деловая цель, обоснованность сделок и применённых по ним цен, добросовестность поведения налогоплательщика инспекцией не опровергнуты. Доказательств направленности деятельности заявителя по определению цен реализации на умышленное занижение налоговой базы и намеренное уменьшение налоговых обязательств с заведомо противными основам правопорядка целями инспекцией не представлено.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал доначисления по данному эпизоду спора незаконными, доводы апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению как не нашедшие надлежащего документального подтверждения.

Правильным является вывод суда первой инстанции и в вопросе отнесения затрат на переработку нефтепродукции при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций к косвенным расходам.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтверждёнными расходами - затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Пунктом 2 статьи 253 НК РФ в перечень расходов, связанных с производством и (или) реализацией, отнесены материальные расходы, состав которых определяется в статье 254 данного Кодекса.

В соответствии со статьёй 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каждого отчётного (налогового) периода на основе данных налогового учёта. Система налогового учёта организуется налогоплательщиком самостоятельно, порядок ведения налогового учёта устанавливается налогоплательщиком в учётной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

В пункте 2.1 акта налоговой проверки отражено, что согласно приказу об учётной политике для целей исчисления налога на прибыль организаций ООО "ФарТЭК" в 2005 г. применялся метод начисления. Данное обстоятельство подтверждается пунктом 3.2.2 положения об учётной политике для целей налогообложения, действие которой на 2005 г. установлено приказом от 23.12.2004 N 4 (т.2, л.д.46-52).

В случае определения налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций доходов и расходов по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учётом положений статьи 318 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчётного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Для целей налогообложения отличие между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществлённых в отчётном (налоговом) периоде, в полном объёме относится к расходам текущего отчётного (налогового) периода (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Налоговый орган по данному эпизоду спора посчитал, что при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 г. ООО "ФарТЭК" неправомерно завысило расходы данного периода на 21954742 рублей, поскольку, согласно позиции инспекции, расходы на оплату сторонним организациям услуг по переработке нефтепродукции следовало относить к прямым, а не к косвенным расходам, как это сделал налогоплательщик.

Между тем налоговым органом не учтено следующее.

Согласно условиям пункта 1 статьи 318 НК РФ прямо не поименованные в данном пункте виды расходов, относимые к прямым расходам, относятся к косвенным расходам, при этом перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) налогоплательщик определяет самостоятельно в учётной политике для целей налогообложения. При отнесении расхода к той или иной группе (виду) следует исходить из его характера.

Спорные расходы возникли в связи с оплатой заявителем услуг по переработке нефтепродукции сторонним организациям (нефтеперерабатывающим заводам).

Так, между заявителем (заказчиком) и ОАО "Новоуфимский нефтеперерабатывающий завод" (исполнителем) заключен договор от 20.05.2005 N ИРЭП/С/2-1/2/3453/05/ДАВ, по условиям пункта 1 которого исполнитель выполняет работу по переработке углеводородного сырья, принадлежащего заказчику (процессинг), в результате которой производит продукцию (нефтепродукты, нефтехимическую продукцию) в согласованном ассортименте (т.2, л.д.1-7). Аналогичные условия содержатся в договорах заявителя с ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" от 20.05.2005 N ИРЭП/С/2-1/1/3451/05/ДАВ (т.2, л.д.24-30), с ОАО "Уфанефтехим" от 20.05.2005 N ИРЭП/С/2-1/3/3452/05/ДАВ (т.2, л.д.15-21).

Таким образом, речь идёт о давальческом нефтесырье, передаваемом нефтеперерабатывающим предприятиям на переработку для получения нефтепродуктов определённого ассортимента и объёма в соответствии с заключенным договором. Об оплате заявителем именно услуг по переработке нефти свидетельствуют акты выработки и счета-фактуры, выставленные названными выше исполнителями (т.2, л.д.8-14, 22-23, 31-34).

Пункт 1 статьи 318 НК РФ относит к прямым расходам материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса.

Однако, в данном случае имели место расходы не на приобретение сырья для собственного производства, а на оплату услуг сторонних организаций по его переработке, следовательно, эти расходы по характеру относятся к материальным расходам, поименованным в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ (на приобретение услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, к которым, в частности, относится выполнение отдельных операций по производству продукции, обработке сырья).

Поскольку к прямым расходам согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ отнесены материальные расходы, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, не включённые в них расходы, указанные в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, правомерно в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ относить к косвенным расходам. Это согласуется и с учётной политикой заявителя для целей налогообложения на 2005 г., согласно пункту 3.2.4 которого к прямым расходам относится стоимость сырья (с учётом транспортных расходов по его доставке), а все иные суммы расходов, связанные с производством и реализацией, относятся к косвенным расходам (т.2, л.д. 50).

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что учётной политикой заявителя для целей налогообложения на 2005 г. предусматривается отнесение расходов на переработку нефтепродуктов к косвенным расходам и уменьшение на соответствующую сумму доходов от производства и реализации данного отчётного (налогового) периода независимо от реализации конечной продукции. Отнесение ООО "ФарТЭК" спорных расходов к косвенным затратам в целях исчисления налога на прибыль организаций не противоречит указанным выше нормам НК РФ, факт несения и документальное подтверждение данных расходов инспекция не отрицает. Таким образом, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленное требование по данному эпизоду спора. Доводы апелляционной жалобы в данной части основаны на неверном истолковании указанных выше норм НК РФ и не соответствуют обстоятельствам дела.

При вынесении оспариваемого решения налоговый орган также посчитал, что заявителем неправомерно завышены расходы на сумму 73098 рублей, связанные с оплатой услуг телефонной (сотовой) связи. Суд первой инстанции, оценив конкретные обстоятельства дела и представленные в их обоснование доказательства, правомерно признал данную позицию налогового органа противоречащей НК РФ.

Подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены, в частности, расходы на телефонные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи.

Налоговый орган, не оспаривая отнесение суммы спорных расходов к категории, указанной в подпункте 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ, посчитал их не соответствующими требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, как необоснованные и неподтверждённые документальным образом. Данная позиция инспекции не соответствует требованиям закона и материалам дела.

Как видно из материалов дела, между заявителем (абонентом) и ООО "БМ Телеком" (оператором связи) заключен корпоративный договор о предоставлении услуг сети сотовой радиотелефонной связи от 20.07.2005 N 1402675 (т.2, л.д.53-56), приказом директора ООО "ФарТЭК" от 20.07.2005 N 4/2 в связи с разъездным характером работы и производственной необходимостью приобретённые заявителем sim-карты к мобильным телефонам закреплены за конкретными работниками (т.2, л.д.65), детализация телефонных разговоров представлена в материалы дела (т.2, л.д.66-129) и инспекцией не оспорена. Предоставление услуг сотовой связи подтверждается соответствующими актами выполненных работ, на оплату услуг оператором связи выставлены счета-фактуры (т.2, л.д.57-64), оплату которых и реальный характер затрат инспекция не отрицает.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о подтверждении данных затрат необходимыми и достаточными доказательствами для включения оплаченных услуг связи в состав расходов по подпункту 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Данные затраты соответствуют критериям, установленным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Как верно отметил суд первой инстанции, спорные затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, связаны с производственной деятельностью, доказательств обратного, как и производства указанных расходов в личных целях работников налогоплательщика, инспекция не представила.

Довод подателя апелляционной жалобы о том, что ответственное должностное лицо организации должно по предоставленным счетам оператора связи отслеживать разговоры, не обусловленные производственной необходимостью, подлежит отклонению, поскольку обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для спорных доначислений, лежит на самом налоговом органе. Со стороны заявителя представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о направленности и связанности затрат, понесённых на оплату услуг связи, с хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Каких-либо фактов, указывающих на претензии налогоплательщика к своим работникам относительно нецелевого использования последними средств связи (для личных целей), заявленные в рамках трудовых либо гражданско-правовых требований, инспекцией не приводится.

При таких обстоятельствах оспариваемые заявителем начисления сумм налога на прибыль организаций, пеней и штрафа по нему произведены без законных к тому оснований и противоречат названным нормам НК РФ, достоверность и полнота показателей хозяйственного (бухгалтерского) и налогового учёта заявителя инспекцией не опровергнуты. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как основанные на неверном применении норм материального права и не соответствующие материалам дела по приведённым выше мотивам.

При принятии обжалуемого решения суд первой инстанции правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют обстоятельствам, материалам дела и законодательству. Судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка.

Таким образом, решение суда первой инстанции является правильным и основанным на материалах дела, в связи с чем подлежит оставлению в силе.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учётом изложенного решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа- без удовлетворения.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по госпошлине по апелляционной жалобе относятся на налоговый орган. Доказательств уплаты госпошлины при подаче апелляционной жалобы в материалах дела не имеется, в связи с чем госпошлину в размере 1000 рублей следует взыскать с инспекции в доход федерального бюджета в судебном порядке.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29 октября 2007 г. по делу N А07-9544/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (450075, Республика Башкортостан, г.Уфа, пр.Октября, д.95/2) в доход федерального бюджета 1000 рублей госпошлины по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

В.В. Баканов Ю.А. Кузнецов