Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2008 г. N 18АП-3634/2008

г.Челябинск

Дело N А34-7235/2007

28 августа 2008 г.

N 18АП-3634/2008

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Степановой М.Г., судей: Кузнецова Ю.А., Костина В.Ю., при ведении протокола секретарём судебного заседания Уфимцевой А.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Шумихинские межрайонные электрические сети" на решение Арбитражного суда Курганской области от 17.04.2008 по делу N А34- 7235/2007 (судья Петрова И.Г.), при участии: от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области - Феденевой И.В.(доверенность от 03.04.2008 N 24), Хабибжановой Г.М. (доверенность от 15.01.2008 N 31.12.2008),

УСТАНОВИЛ

открытое акционерное общество "Шумихинские межрайонные электрические сети" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 24.08.2007 N 434 в части доначисления налога на добавленную стоимость за январь, февраль 2007 г. в сумме 241198 руб., налога на прибыль за 2004 г., 2005 г., 2006 г. в сумме 136674 руб. в связи с завышением расходов по амортизационным отчислениям, в сумме 2772930 руб. в связи с завышением расходов, связанных с формированием резерва по сомнительным долгам, в сумме 229094 руб.- завышением суммы льготы по переносу убытков прошлых лет, доначисления налога на доходы физических лиц за 2005 г. в сумме 749 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций (с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом (т.4, л.д.15-19, 33).

Решением арбитражного суда от 17.04.2008 заявленные требования удовлетворены частично, решение налогового органа от 24.08.2007 N 434 признано недействительным в части доначисления НДС за январь, февраль 2007 г. в сумме 241198 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, доначисление налога на прибыль с сумм резерва по сомнительным долгам за 1 квартал 2005 г. свыше суммы 1339074 руб., за полугодие 2005 г. свыше суммы 2296638 руб., соответствующих пени и налоговых санкций, доначисление налога на доходы физических лиц за 2005 г. в сумме 749 руб. и налоговых санкций в сумме 149 руб.80 коп.

Налогоплательщик, не согласившись с решением арбитражного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным доначисление налога на прибыль, с сумм резерва по сомнительным долгам, обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В апелляционной жалобе общество приводит следующие доводы:

- суд не проверил, является ли дебиторская задолженность, указанная в актах инвентаризации, сомнительным долгом и подтверждена ли она документально, использовал ли налогоплательщик созданный резерв на покрытие убытков по безнадежным долгам;

- налоговый орган не вправе корректировать вновь созданный резерв на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода;

- налогоплательщик не согласен, что при корректировки резерва за 2004 г. использовалась сумма остатка резерва предыдущего налогового периода за 2003 г., а не отчетного периода за 9 месяцев 2004 г.;

- налогоплательщик не согласен с вменением занижения налоговой базы по налогу на прибыль в размере 4210868 руб.

В возражениях на апелляционную жалобу инспекция указывает, что налогоплательщиком были допущены нарушения правил переноса неиспользованного резерва по сомнительным долгам, что повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2004 г. и в 2005 г. Расчет доначисленного налога считает правильным, соответствующим положениям п.5 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В опровержение апелляционной жалобы приводит следующие доводы:

- судом первой инстанции в полной мере был исследован порядок создания и использования резерва сомнительных долгов, что нашло отражение в решении суда;

- перенесение неиспользованного резерва является обязанностью, а не правом налогоплательщика;

- налоговый орган правомерно при корректировке резерва за 2004 г. использовал сумму остатка резерва предыдущего налогового периода за 2003 г.

С учетом изложенного, просит в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщику отказать.

Заявитель апелляционной жалобы и третье лицо- закрытое акционерное общество "Энергосбыт" явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом.

Представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в возражениях на апелляционную жалобу.

В соответствии с п.2 ч.2 ст. 18 АПК РФ произведена замена в составе суда судьи Кузнецова Ю.А. на судью Степанову М.Г., судьи Дмитриевой Н.Н. на судью Костина В.Ю., судьи Тимохина О.Б. на судью Кузнецова Ю.А.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав объяснения представителей налогового органа, считает, что апелляционная жалоба общества подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2004 по 28.02.2007, налога на прибыль за период с 01.10.2004 по 31.12.2006, налога на доходы физических лиц за период с 12.05.2004 по 20.03.2007.

Основанием доначисления налога на прибыль за 2004 г. в сумме 715977 руб. и налога на прибыль за 2005 г. в сумме 2056953 руб. послужили выводы налогового органа о том, что налогоплательщик, в нарушение п.5 ст. 266 НК РФ при создании резерва по сомнительным долгам не скорректировало вновь создаваемый резерв на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в общей сумме 11553875 руб.

По результатам проверки составлен акт проверки от 13.07.2007 N 16. Рассмотрев возражения на акт проверки, в присутствии представителей налогоплательщика, 24.08.2007 инспекцией вынесено решение N 434 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

При оценке обоснованности доначисления налога на прибыль, в связи с отнесением на расходы по налогу на прибыль сумм резерва по сомнительным долгам, арбитражный суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Из решения инспекции от 24.08.2007 N 434 следует, что при проверке суммы резерва сомнительных долгов за 2004 г. налоговым органом установлено, что в нарушение ст. 313 НК РФ налогоплательщиком не соблюдается принцип последовательности применения норм и правил налогового учета. По состоянию на 01.10.2004 сформирован резерв сомнительных долгов за девять месяцев 2004 г. в сумме 3067939 руб., что отражено в налоговой декларации за девять месяцев 2004 г. в виде внереализационных расходов. По состоянию на 01.01.2005 резерв сомнительных долгов не создан. Налоговым органом самостоятельно сделан расчет резерва сомнительных долгов за 2004 г., резерв сомнительных долгов составил 4295570 руб. Вновь созданный резерв за 2004 г. скорректирован инспекцией на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода за 2003 г. в сумме 4210868 руб. Полученную сумму 84702 руб. (4295570 руб. - 4210868 руб.) инспекция скорректировала на остаток резерва отчетного (9 месяцев 2004 г.) периода и сделала вывод о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 2983237 руб. (3067939 руб.- 84702 руб.).

Вместе с тем, примененный налоговым органом метод противоречит п.5 ст. 266 НК РФ.

Нормами главы 25 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право в течение календарного года (налогового периода) уменьшать полученные доходы на суммы безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 НК РФ, двумя способами: путем создания резерва по сомнительным долгам с отнесением расходов на формирование резерва в состав внереализационных расходов (подпункт 7 пункта 1 статьи 265, пункт 3 статьи 266 НК РФ) с последующим использованием в этом же налоговом периоде суммы сформированного резерва на покрытие убытков от безнадежных долгов (пункт 4 статьи 266 НК РФ); путем включения в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то путем включения в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов, не покрытой за счет средств резерва (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ, абзац второй пункта 5 статьи 266 НК РФ).

Абзацем первым пункта 5 статьи 266 НК РФ установлено, что сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из приведенной нормы права следует, что перенесение суммы резерва по сомнительным долгам, не полностью использованной налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, допускается только в случаях создания налогоплательщиком аналогичного резерва в следующем налоговом (отчетном) периоде.

Из решения инспекции следует, что по состоянию на 01.01.2005 резерв сомнительных долгов налогоплательщиком не создан, поэтому положения абзаца первого пункта 5 статьи 266 НК РФ в данном случае применены налоговым органом неправомерно.

В случае если налогоплательщиком не создан резерв по сомнительным долгам, вся сумма резерва, не использованная в налоговом (отчетном) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, полностью подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в соответствии с п.7 ст.250 Кодекса.

Кроме того, при корректировке вновь создаваемого резерва за 2004 г. инспекция использовала сумму остатка резерва предыдущего налогового периода (за 2003 г.), а затем отчетного (за 9 месяцев 2004 г.) периода.

При таких обстоятельствах, примененный налоговым органом метод, используемый при расчете налога на прибыль, не основан на положениях п.5 ст. 266 НК РФ.

Соответственно оснований для предложения налогоплательщику уплатить налог на прибыль за 2004 г. в сумме 715977 руб., соответствующие суммы пени и штрафа не имеется.

В указанной части решение арбитражного суда от 28.08.2008 следует отменить, заявленное требование налогоплательщика удовлетворить, признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области от 24.08.2007 N 434 в части доначисления налога на прибыль за 2004 г. в сумме 715977 руб., соответствующие суммы пени и штрафа.

Проверив обоснованность доначисления налога на прибыль за 2005 г., суд первой инстанции сделал вывод о правомерном доначислении налога только с суммы резерва по сомнительным долгам, не подтвержденным документально и восстановленным путем включения в состав внереализационных доходов за 1 квартал 2005 г. - в сумме 1339074 руб., за полугодие 2005 г. - в сумме 2296638 руб.

Выводы суда являются правильными.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что сформированный по состоянию на 01.04.2005 резерв сомнительных долгов в сумме 1339074 руб. и по состоянию на 01.07.2005 в сумме 2296638 руб. не подтверждены документально результатами инвентаризации.

Из п.4 ст. 266 НК РФ следует, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности.

Учитывая, что инвентаризация дебиторской задолженности по состоянию на 01.04.2005 и на 01.07.2007 налогоплательщиком не проводилась, суммы резерва сомнительных долгов по состоянию на 01.04.2005 и 01.07.2005 не подтверждены. В соответствии с п.7 ст. 250 НК РФ указанные суммы подлежат восстановлению и отнесению на внереализационные доходы в соответствующих периодах.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части не имеется.

Судебные расходы по уплате госпошлины подлежат возмещению заявителю апелляционной жалобы пропорционально удовлетворенным требованиям.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курганской области по делу N А34-7235/2007 отменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Шумихинские межрайонные электрические сети" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области от 24.08.2007 N 434 в части доначисления налога на прибыль за 2004 г. в сумме 715977 руб. (в связи с применением налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам), соответствующих сумм пени и штрафа.

Требование открытого акционерного общества "Шумихинские межрайонные электрические сети" в указанной части удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области от 24.08.2007 N 434 в части доначисления налога на прибыль за 2004 г. в сумме 715977 руб. (в связи с применением налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам), соответствующих сумм пени и штрафа.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области в пользу открытого акционерного общества "Шумихинские межрайонные электрические сети" 170 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Г. Степанова

Судьи

Ю.А.Кузнецов В.Ю. Костин