Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 января 2009 г. N 18АП-8220/2008

г. Челябинск

13 января 2009 г.

N 18АП-8220/2008 Дело N А47-4385/2008

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Ивановой Н.А., Степановой М.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 02 октября 2008 года по делу N А47-4285/2008 (судья Книгина Л.Н.),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Исаков Константин Васильевич (далее - заявитель, налогоплательщик, ИП Исаков К.В.) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения от 28.03.2008 N 6867342, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция). Также ИП Исаковым К.В. было заявлено о взыскании с налогового органа судебных расходов в сумме 30.000 рублей (с учетом уточнения заявленных требований, т. 2, л. д. 129).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 02 октября 2008 года удовлетворены требования ИП Исакова К.В. о признании недействительным решения налогового органа. Заявление налогоплательщика о взыскании с Межрайонной инспекции 30.000 рублей судебных расходов, удовлетворено частично: с налогового органа в пользу ИП Исакова К.В. в возмещение судебных расходов взыскано 16.700 руб., в остальной части в удовлетворении данного заявления налогоплательщику отказано.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить, ссылаясь на неправильное применение арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права при принятии решения. В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо указывает на то, что арбитражным судом первой инстанции не принят во внимание тот факт, что предпринимательская деятельность, осуществляемая ИП Исаковым К.В., не подпадает под действие специального режима налогообложения (единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности), поскольку налогоплательщик-заявитель осуществлял реализацию товарно-материальных ценностей покупателям, также обладающими статусом индивидуальных предпринимателей, что само по себе, по мнению налогового органа, предполагает то, что ИП Исакову К.В. должно было быть известно о том, что указанными лицами товарно-материальные ценности приобретаются для последующей перепродажи. Межрайонной инспекцией также указано на то, что судом первой инстанции необоснованно не приняты в качестве доказательства, подтверждающие обоснованность выводов налогового органа, зафиксированных в оспариваемом налогоплательщиком решении (протоколы осмотра места осуществления предпринимательской деятельности, письменные объяснения работников ИП Исакова К.В., показания свидетелей, полученные в ходе проведения мероприятий налогового контроля и при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, дополнительные документы, представленные налоговым органом при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции). Налоговый орган указывает на то, что арбитражным судом первой инстанции необоснованно не принят во внимание факт взаимозависимости налогоплательщика-заявителя и руководителя общества с ограниченной ответственностью "Луч" Исаковой И.Ш., что, по мнению Межрайонной инспекции, также подтверждает получение заявителем необоснованной налоговой выгоды; "кроме того, в судебное заседание налоговым органом представлена информация о проведенной в отношении ИП Дьячкова О.П. выездной налоговой проверки, по результатам которой установлено, что приобретенный товар у ИП Исакова К.В. был в дальнейшем реализован Дьячковым К.В. при осуществлении оптовой торговли и правомерно учтен в составе расходов при исчислении УСН". Также налоговым органом в апелляционной жалобе указано на несоответствие взысканных с Межрайонной инспекции в пользу ИП Исакова К.В., сумм, в возмещение судебных расходов, критерию разумности.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, которым просит оставить обжалуемое налоговым органом решение арбитражного суда первой инстанции без изменения. В отзыве на апелляционную жалобу, заявитель, в частности, указывает на то, что документального подтверждения вмененного налогоплательщику налогового правонарушения, фактически налоговым органом не представлено; предпринимательская деятельность, осуществляемая ИП Исаковым К.В., подпадает под специальный режим налогообложения (ЕНВД), при этом проверка налогоплательщиком, осуществляющим реализацию товарно-материальных ценностей, целей приобретения их, покупателями, не входит в обязанности продавца.

Непосредственно в судебное заседание 13.01.2009 от налогового органа поступило "дополнение к апелляционной жалобе", датированное 11.01.2009, и направленное Межрайонной инспекцией в адрес налогоплательщика лишь 12.01.2009, - то есть, в срок, не обеспечивающий возможность ознакомления с соответствующим дополнением, ИП Исакова К.В., и предоставления заявителю возможности представления возражений (дополнительных доводов) на аргументы, содержащиеся в данном документе.

В "дополнении к апелляционной жалобе" заинтересованное лицо указывает на то, что, по его мнению, сделки, совершенные ИП Исаковым К.В. с иными субъектами предпринимательской деятельности, и связанные с реализацией товарно-материальных ценностей, фактически, являются договорами поставки, исходя из условий п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 5. Также, в указанном документе Межрайонная инспекция ссылается на то, что, исходя из содержания приведенных в тексте "дополнения к апелляционной жалобе", таблиц, свидетельствующих о реализации ИП Исаковым К.В., товарно-материальных ценностей, иным субъектам предпринимательской деятельности, следует вывод, что заявитель осуществлял оптовые торговые операции; "ИП Исаков К.В. реализовывал товар за наличный расчет и выписывал первичные учетные документы, которые содержат сведения о продавце (его наименовании и ИНН), указан фактический перечень приобретенных товаров индивидуальными предпринимателями и юридическим лицом - ООО "Луч", указана информация о месте нахождения сертификатов на выписанный товар_, указаны скидки на реализуемый товар. Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы по реализации товара ИП Исаковым К.В. - ИП Дущановой Н.Г., ИП Дьячкову О.П., ИП Карпаеву А.А., ООО "Луч" по сути, представляют собой товарную накладную, а следовательно, является обязательным первичным документом_ Кроме того, на основании полученных от ИП Исакова К.В. при приобретении у него товаров и имеющихся в материалах дела первичных учетных документов, покупатели отражали товарные операции в налоговом учете (ИП Дьячков О.П. при исчислении налоговой базы по УСН), что подтверждено налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки, а сам ИП Исаков К.В. - производил по ним списание реализованного товара".

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом. В судебное заседание уполномоченные представители налогоплательщика и налогового органа не прибыли.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие ИП Исакова К.В. и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка ИП Исакова К.В.; по результатам проверки составлен акт от 29.02.2007 N 6625553 (т. 1, л. д. 49 - 65).

Не согласившись с выводами проверяющих, ИП Исаков К.В. представил возражения на акт выездной налоговой проверки (т. 1, л. д. 66 - 69).

Налоговым органом ИП Исакову К.В. 29.02.2008 было вручено уведомление о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки от 29.02.2008 N 17-04/1338 (т. 1, л. д. 70), которым налогоплательщик извещался о времени и месте совершения соответствующего процессуального действия - 27.03.2007.

По итогам рассмотрения возражений ИП Исакова К.В. Межрайонной инспекцией 27.03.2008 составлен протокол (т. 1, л. д. 71).

Заинтересованным лицом вынесено решение от 28.03.2008 N 6867342 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л. д. 21 - 44), которым ИП Исаков К.В. привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), штрафу 11.346 руб. 80 коп. за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 год; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в общей сумме 7.511 руб. 74 коп. за неуплату единого социального налога за 2006 год; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в общей сумме 17.022 руб. 40 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость за 1 - 4 кварталы 2006 года; п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафу 34.040 руб. 00 коп. за непредставление в установленный срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2006 год; п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафам в общей сумме 22.535 руб. 21 коп. за непредставление в установленный срок налоговой декларации по единому социальному налогу за 2006 год; п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафам в общей сумме 102.048 руб. 00 коп. за непредставление в установленные сроки налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 1 - 4 кварталы 2006 года. Также ИП Исакову К.В. предложено уплатить доначисленные суммы налогов и начисленные суммы пеней, соответственно: налог на доходы физических лиц за 2006 год - 56.734 руб. 00 коп., 4.823 руб. 53 коп.; единый социальный налог за 2006 год - 37.558 руб. 68 коп., 6.080 руб. 15 коп.; налог на добавленную стоимость за 1 - 4 кварталы 2006 года - 85.112 руб. 00 коп., 14.627 руб. 07 коп.

Основанием для доначисления налогоплательщику сумм налогов, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности послужило наличествующее, по мнению налогового органа, нарушение ИП Исаковым К.В. положений п. 4 ст. 346.26 НК РФ, выразившееся в неправомерном применении заявителем специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в отношении предпринимательской деятельности, связанной с реализацией товарно-материальных ценностей иным субъектам предпринимательской деятельности: индивидуальным предпринимателям Дьячкову О.П., Дущановой Н.Г., Карпаеву А.А., обществу с ограниченной ответственностью "Луч" (далее - ООО "Луч"). В частности, налоговым органом указано следующее: "В ходе проведения контрольных мероприятий установлены факты осуществления ИП Исаковым К.В. реализации товаров индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам для последующей перепродажи, что подтверждается полученными первичными бухгалтерскими учетными документами... К розничной торговле в целях Главы 26.3 Налогового Кодекса РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения единого налога на вмененный доход является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности. В случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также если покупателю выписывается накладная и выдается счет-фактура, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения (УСН). В результате, предпринимательская деятельность по реализации товаров ИП Исаковым К.В., для дальнейшей перепродажи не может быть отнесена к системе налогообложения в виде ЕНВД, а подлежит налогообложению в общеустановленном порядке, в связи с тем, что заявление на применение УСН на 2006 год не представлено_ В ходе проведения контрольных мероприятий в отношении ИП Исакова К.В. также установлено, что при реализации товаров_ предпринимателям, выписывались первичные учетные бухгалтерские документы на отпуск товара со склада с указанием торговой скидки_ Материалами, полученными в ходе проведения контрольных мероприятий, также подтверждается, что реализация товара в торговой точке по адресу: г. Бузулук, ул. Фрунзе, склад N 23, осуществлялась со склада (см. Протокол осмотра от 15.02.2008г. N 1, Приложение N 4 к акту выездной налоговой проверке N6625533 от 29.02.2008г.). В результате осмотра торговой точки, расположенной по ул. Фрунзе, 9, склад N23 установлено следующее: данное помещение разделено на два изолированных помещения. В первом помещении, площадь установлена в результате замера - 16,6 кв.м., находится демонстрационный зал, в котором находится касса с ККТ, витрины с товаром. Во втором помещении находится склад, где хранятся товары. В результате замера, площадь склада составила 211,77 кв.м. Реализация товара осуществляется следующим образом, покупатель, выбрав товар в демонстрационном зале, оплачивает его через ККТ. Затем ему выдается платежный документ - чек ККТ и две накладные. Одна из накладных передается на склад для получения товара, другая остается у покупателя. Затем покупатель на складе получает товар, при необходимости осуществляется погрузка товара работниками ИП Исакова К.В. Полученные в ходе осмотра письменные пояснения наемных работников ИП Исакова К.В. также подтвердили, что в данной торговой точке реализация товара осуществляется как оптом так и в розницу (см. приложение N4 к акту выездной налоговой проверке N6625553/70 от 29.02.2008г.). Также в проверяемый период осуществлялась розничная реализация товара в торговой точке - г. Бузулук, ул. Фрунзе, склад N 3, секция 31 (см. Приложение N 5 к акту выездной налоговой проверке N6625553/70 от 29.02.2008г.). Все полученные в ходе проведения мероприятий налогового контроля первичные документы, подтверждающие реализацию товара ИП Исаковым К.В. индивидуальным предпринимателям, содержат реквизиты накладной: наименование продавца, наименование товара, единица измерения, количество, цена, сумма, отметки об отпуске и получении товара_ Учитывая выше изложенное, доходы, полученные от осуществления указанных сделок (при реализации товара со склада с оформлением первичных учетных документов), при осуществлении предпринимательской деятельности, не могут быть отнесены к доходам по розничной торговлей для целей применения ЕНВД, а подлежат налогообложению в общеустановленном порядке. Эта же позиция изложена в письмах Министерства финансов РФ от 29.12.2005г. N03-11-02/86 т от 10.03.2006г. N03-11-04/3/123".

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования, арбитражный суд первой инстанции согласился с доводами ИП Исакова К.В., о том, что им осуществлялась розничная торговля товарно-материальными ценностями, в связи с чем, оснований для применения общего режима налогообложения у заявителя, не имелось; представленные налоговым органом документы, не подтверждают, как факт реализации товарно-материальных ценностей, ИП Исаковым К.В., иным субъектам предпринимательской деятельности, так и факт последующего использования иными субъектами предпринимательской деятельности (покупателями), приобретенных ими товарно-материальных ценностей, именно, также в целях осуществления предпринимательской деятельности.

Выводы арбитражного суда первой инстанции являются правильными и соответствуют фактическим обстоятельствам.

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Понятие розничной торговли приведено в ст. 346.27 НК РФ, и применительно к периодам деятельности ИП Исакова К.В., подвергнутым мероприятиям налогового контроля (2006 год), содержит следующее определение:

- розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания (в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 191-ФЗ).

Таким образом, понятие розничной торговли в целях применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (ст. 346.27 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, является тождественным понятию розничной торговли, приведенному в п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, следовательно, к правоотношениям, сложившимся между ИП Исаковым К.В. и покупателями, применяются в равной степени, как нормы п. 3 ст. 492 ГК РФ, так и нормы Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (при осуществлении операций, связанных с реализацией товарно-материальных ценностей физическим лицам).

Факт наличия у покупателя, статуса юридического лица либо индивидуального предпринимателя, в целях отнесения соответствующих операций по реализации товарно-материальных ценностей к розничной торговле, начиная с 01.01.2006, таким образом, не имеет значения; в этой связи необходимо установить основания приобретения покупателем у субъекта предпринимательской деятельности (продавца), товарно-материальных ценностей.

Законодатель, внеся изменения в ст. 346.27 НК РФ, относительно определения розничной торговли, в то же время, не внес в главу 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации положений, которые позволяли бы определить, каким именно образом, субъектом предпринимательской деятельности, при осуществлении реализации товарно-материальных ценностей, должна выясняться их цель приобретения покупателями (индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами), равно как, не содержит глава 26.3 НК РФ норм, позволяющих установить порядок документирования субъектами предпринимательской деятельности - продавцами, реализации товарно-материальных ценностей иным субъектам предпринимательской деятельности, с указанием цели приобретения товара.

Между тем, в этой связи, законодатель должен был четко регламентировать порядок документирования соответствующих операций по реализации товарно-материальных ценностей, - учитывая, что субъект предпринимательской деятельности (продавец), не может разграничивать операции по реализации товаров иным субъектам предпринимательской деятельности (покупателям), на подпадающую под общий и специальный режимы налогообложения, - исключительно, со слов лиц, приобретающих товарно-материальные ценности.

Поскольку соответствующего разграничения на законодательном уровне не произведено, самостоятельное разграничение субъектами предпринимательской деятельности (продавцами) операций по реализации товарно-материальных ценностей, - только со слов покупателей, являлось бы необоснованным, так как фактическая цель приобретения товаров, в реальности, со слов покупателей, определена быть, не может.

Таким образом, к рассматриваемым спорным правоотношениям в полной мере являются применимыми нормы, закрепленные в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с этим, ссылки налогового органа на письма Минфина России от 28.12.2005 N 03-11-02/86, от 10.03.2006 N 03-11-04/3/123, - как на документы, регламентирующие оформление реализации товарно-материальных ценностей, с учетом цели их приобретения покупателями, - отклоняются арбитражным апелляционным судом, поскольку указанные письма не могут каким-либо образом восполнять неясности главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, относительно порядка документирования соответствующей реализации (п. 2 ст. 4 НК РФ).

При этом законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не содержит ограничений на предмет использования субъектами предпринимательской деятельности товарных накладных при оформлении операций, в том числе, и не связанных с реализацией товарно-материальных ценностей иным субъектам предпринимательской деятельности (покупателям).

В то же время, налоговый орган обязан доказать обоснованность произведенных доначислений сумм налогов, начисления пеней и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение вменяемых ему налоговых правонарушений (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из содержания оспариваемого налогоплательщиком решения следует, что ИП Исаков К.В., при осуществлении реализации товарно-материальных ценностей, любым лицам - будь то физические лица, статусом индивидуальных предпринимателей не обладающие, или субъекты предпринимательской деятельности, не только применяет контрольно-кассовую технику, но и выписывает накладные (данное, также закреплено в протоколах осмотра территории, помещений, документов, предметов от 15.02.2008 N N 103, 2, т. 1, л. д. 126 - 129, 130 - 133).

Исходя из особенностей реализации товара ИП Исаковым К.В., данный способ документирования реализации товарно-материальных ценностей, следует признать обоснованным, так как одна из выписанных накладных передается работнику ИП Исакова К.В., в целях выборки данным работником товара, приобретенного покупателем, на складе, - что однозначно, служит более эффективной и быстрой подготовке и подборке приобретенного товара, для последующей передачи его покупателю.

Об этом свидетельствуют в полной мере, представленные налоговым органом при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, документы, - не подтверждающие наличествующий, по мнению Межрайонной инспекции, факт совершения ИП Исаковым К.В., вменяемого ему налогового правонарушения, но напротив, опровергающие выводы налогового органа.

О том, что выдача накладных производится работниками ИП Исакова К.В., лишь для удобства подборки и подготовки товара, свидетельствует то, что ни один из представленных в материалы дела документов, не подписан - ни со стороны лица, отпустившего товар, ни со стороны лица, товар получившего. Более того, в качестве лица, получающего товарно-материальные ценности, во всех представленных в материалах дела документах, содержится идентичная запись "Частное лицо" (т. 2, л. д. 1 - 56, 78 - 99, т. 3, л. д. 15 - 100), что не позволяет установить фактического получателя (покупателя) товара. При этом налог на добавленную стоимость в представленных в материалы дела документах, не выделен отдельной строкой, равно как, не выставлялись ИП Исаковым К.В. покупателям счета-фактуры (во всяком случае, обратного в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, заинтересованным лицом не установлено).

В связи с этим, сам по себе, факт выписки накладных ИП Исаковым К.В., не свидетельствует о том, что налогоплательщик-заявитель осуществляет реализацию товарно-материальных ценностей, которая не может быть признана розничной торговлей.

Все вышеперечисленное, в равной степени, относится и к документам, выписанным ИП Исаковым К.В. в отношении общества с ограниченной ответственностью "Луч" (т. 3, л. д. 124 - 143), в связи с чем, факт взаимозависимости налогоплательщика-заявителя и общества с ограниченной ответственностью "Луч" (т. 4, л. д. 22 - 24), не имеет значения.

Помимо изложенного, налоговым органом не опровергнуты доводы заявителя о том, что ООО "Луч" осуществляло хранение принадлежащих ему товарно-материальных ценностей на складе, принадлежащим ИП Исакову К.В. (хотя бы и при отсутствии соответствующего оформления, однако, при том условии, что Исаков К.В. и Исакова И.Ш. (руководитель ООО "Луч"), состоят в законном браке, - что во многом объясняет фактические финансово-хозяйственные взаимоотношения, сложившиеся между ИП Исаковым К.В. и ООО "Луч")).

Ссылки налогового органа на книги учета доходов и расходов контрагентов (т. 2, л. д. 57 - 77, т. 3, л. д. 39, 40), - как на доказательство осуществления ИП Исаковым К.В. оптовой торговли, не принимаются арбитражным апелляционным судом, так как из содержания книг учета доходов и расходов не представляется возможным соотнести данные, указанные в документах, обозначенных, как накладные (как отмечено выше, не подписанных со стороны лица, отпустившего товарно-материальные ценности, и лица, получившего ТМЦ), с данными книг учета доходов и расходов.

Протоколы допроса свидетелей - работников ИП Исакова К.В., Литвинова К.В. (т. 1, л. д. 134 - 136) и Мензелевой Н.В. (т. 1, л. д. 140 - 142), согласно которым, данные работники показали, что осуществляют реализацию товарно-материальных ценностей, как в розницу, так и оптом, - не могут служить доказательством совершения заявителем вменяемого ему налогового правонарушения, так как из содержания свидетельских показаний, не представляется возможным установить, по каким критериям данными лицами, не обладающими специальными познаниями в области права (а обратного налоговым органом не доказано), производится разграничение торговли, на оптовую и розничную.

Количественный состав реализуемых товарно-материальных ценностей, а также предоставление торговой скидки в зависимости от количества приобретаемого товара, между тем, не может явиться критерием отнесения торговли, к оптовой либо к розничной.

Учитывая изложенное, свидетельские показания не подтверждают факт осуществления ИП Исаковым К.В. оптовой торговли.

Не могут быть приняты в качестве доказательств осуществления ИП Исаковым К.В., оптовой торговли, и объяснения Дьячкова О.П., Карпаева А.К., Дущановой Н.Г. (т. 4, л. д. 34 - 36), данные 29.07.2008 оперуполномоченному ОРЧ по НП с местом дислокации в г. Бузулуке, - поскольку данные объяснения получены не в рамках проведения в отношении заявителя, мероприятий налогового контроля, более того, сама выездная налоговая проверка была также проведена не в рамках п. 1 ст. 36 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 1, л. д. 49), а потому, к объяснениям, полученным в рамках оперативно-розыскных мероприятий следует относиться в контексте правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.02.1999 N 18-О.

Что касается показаний свидетелей, данных при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции (т. 4, л. д. 105 - 108), то, данные пояснения являются опосредованными, и не позволяют однозначно установить периоды приобретения товарно-материальных ценностей субъектами предпринимательской деятельности (покупателями) у ИП Исакова К.В.

Кроме того, как отмечено выше, документального подтверждения факта оптовой реализации ИП Исаковым К.В., товарно-материальных ценностей, иным субъектам предпринимательской деятельности, со стороны налогового органа не представлено.

Не принимаются арбитражным апелляционным судом, и ссылки налогового органа на то, что сделки, совершенные ИП Исаковым К.В., с иными субъектами предпринимательской деятельности, следует квалифицировать, как договоры поставки, - исходя из несоответствия данных сделок условиям ст. ст. 506, 508, 509, 516 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также в силу условий п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки".

Помимо изложенного, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о наличии безусловных оснований для признания недействительным решения налогового органа.

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ, акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из решений, упомянутых в п. 7 ст. 101 НК РФ.

Таким образом, из содержания п. п. 1, 7 ст. 101 НК РФ, однозначно следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и вынесение решения по результатам проведенной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов, происходит одновременно, и без какого-либо дополнительного срока.

Во всяком случае, к рассматриваемой ситуации применимыми являются нормы п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 101 НК РФ не случайно содержит оговорку о возможности продления указанного срока (не более чем на один месяц), что обусловлено спецификой рассмотрения материалов налоговой проверки: в том случае, если должностное лицо налогового органа сочтет обоснованными представленные налогоплательщиком возражения, и соответственно, возникнет необходимость корректировки результатов проведенной налоговой проверки, в целях вынесения итогового решения по ее результатам, у налогового органа наличествует возможность продления соответствующего срока.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В рассматриваемой ситуации, Межрайонная инспекция, не принимая решения о необходимости продления сроков рассмотрения материалов налоговой проверки, вынесла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не 27.03.2008, но 28.03.2008, без извещения ИП Исакова К.В. либо его уполномоченного представителя, что является основанием для безусловного признания недействительным решения от 28.03.2008 N 6867342.

Основания для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной инспекции в отношении отнесения на заинтересованное лицо судебных расходов ИП Исакова К.В., связанных с оплатой стоимости оказанных юридических услуг, отсутствуют.

Арбитражный суд первой инстанции уменьшил размер судебных расходов, подлежащих взысканию с налогового органа в пользу ИП Исакова К.В., с 30.000 руб. до 16.700 руб., исходя из расчета сумм, которые арбитражным судом первой инстанции, были признаны документально подтвержденными.

В материалах дела имеются подлинные соглашения о представительстве в суде и его оплате (т. 2, л. д. 135, 136), подлинные расходные кассовые ордера, подтверждающие факт выплаты ИП Исаковым К.В. 30.000 руб. стоимости судебных расходов, представителям (представлены в материалы дела при рассмотрении апелляционной жалобы; копии указанных документов - т. 5, л. д. 11, 12), расчет расходов, ИП Исакова К.В., связанных с оплатой оказанных услуг, связанных с защитой его интересов при рассмотрении спора о признании недействительным решения налогового органа (т. 5, л. д. 13, 14).

Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в информационном письме от 13.08.2004 N 82 указано на то, что при определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.

Доказательства, подтверждающие разумность расходов на оплату услуг представителя, должна представить сторона, требующая возмещения указанных расходов (статья 65 АПК РФ).

У арбитражного апелляционного суда отсутствуют основания для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции о соответствии судебных расходов, понесенных ИП Исаковым К.В., критерию разумности, установленному ч. 2 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая сложность данного спора, время его рассмотрения в арбитражном суде первой инстанции, квалификацию лиц, представлявших интересы ИП Исакова К.В. в арбитражном суде первой инстанции, следует признать, что сумма 16.700 руб. является разумным пределом для оплаты налогоплательщиком-заявителем оказанных ему юридических услуг и не требует дополнительного подтверждения справками иных лиц, оказывающих услуги аналогичного характера, об их стоимости.

Кроме того, если исходить из ценовой категории, то в данном случае размер судебных расходов составляет не более 4,2% от общей суммы налогов, пеней и налоговых санкций по оспариваемому решению налогового органа.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При наличии вышеперечисленных обстоятельств, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены либо изменения решения арбитражного суда первой инстанции.

Поскольку налоговому органу при подаче апелляционной жалобы была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины, государственная пошлина в сумме 1.000 рублей в силу условий ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подлежит взысканию в доход федерального бюджета с заинтересованного лица.

Руководствуясь частью 1 статьи 110, статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 02 октября 2008 года по делу N А47-4385/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1.000 (одна тысяча) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http:// www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Б. Малышев

Судьи

Н.А. Иванова М.Г. Степанова