Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 июня 2009 г. N 18АП-1991/2009

г. Челябинск

02 июня 2009 г.

N 18АП-1991/2009 Дело N А47-7595/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2009 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 июня 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Ивановой Н.А., Степановой М.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Багдасарян Г.Х., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 03 февраля 2009 года по делу N А47-7595/2008 (судья Говырина Н.И.),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Наревич Дмитрий Павлович (далее - заявитель, налогоплательщик, налоговый агент, ИП Наревич Д.П.) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга) (с учетом уточнения заявленных требований, т. 1, л. д. 38 - 41).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 03 февраля 2009 года в удовлетворении заявленных требований ИП Наревичу Д.П. отказано.

В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить, ссылаясь на несоответствие выводов арбитражного суда первой инстанции фактическим обстоятельствам и на нарушение арбитражным судом первой инстанции норм материального права при принятии решения. В частности, в апелляционной жалобе ИП Наревич Д.П. указывает на то, что, по его мнению, Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга были нарушены положения п. п. 2, 3 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), что выразилось в неизвещении заявителя о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, в связи с чем, наличествуют основания, предусмотренные п. 14 ст. 101 НК РФ. Также заявитель указывает на то, что арбитражным судом первой инстанции необоснованно не приняты во внимание доводы ИП Наревича Д.П., о том, что трудовые договоры с определенными работниками были расторгнуты и соответственно, у ИП Наревича Д.П. не возникло обязательств налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, поскольку в реальности, доход физическими лицами, состоявшими с ИП Наревичем Д.П. в трудовых правоотношениях, не выплачивался, - в связи с чем, не имеется оснований для применения норм ст. 226 НК РФ.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, которым просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения. В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга указывает в частности, на то, что ИП Наревич Д.П. был надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, основания для доначисления сумм налога на доходы физических лиц, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Кодекса, имели место быть, так как фактически, трудовые правоотношения между ИП Наревичем Д.П. и физическими лицами были расторгнуты в 2006 - 2007 годах.

Определением от 28.04.2009 (т. 1, л. д. 157, 158), рассмотрение апелляционной жалобы было отложено на 26.05.2009, при этом арбитражный апелляционный суд затребовал у Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга акт выездной налоговой проверки и все без исключения приложения к данному акту, - по причине отсутствия соответствующих доказательств в деле N А47-7595/2008 Арбитражного суда Оренбургской области (в силу условий ч. 5 ст. 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, у арбитражного суда имеется обязанность по истребованию в самостоятельном порядке, по своей инициативе, доказательств по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, - в случае непредставления соответствующих доказательств органами государственной власти, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами, - что в данном случае, не было исполнено арбитражным судом первой инстанции).

Определение арбитражного апелляционного суда исполнено Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещенные надлежащим образом, в судебное заседание не прибыли.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие налогоплательщика и налогового органа.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, приходит к выводу о наличии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая ИП Наревичу Д.П. в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу об отсутствии со стороны налогового органа нарушений процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, также, не найдя оснований для признания недействительным решения Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, в части доначисления ИП Наревичу Д.П., как налоговому агенту, сумм налога на доходы физических лиц, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Кодекса. В остальной части, арбитражный суд первой инстанции не рассмотрел заявление ИП Наревича Д.П., указав на то, что "В решении налоговой инспекции предпринимателю начислены еще и другие налоги, как НДС и ЕНВД, пени и штрафы по ним. В соответствии с ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд при рассмотрении дела об оспаривании ненормативного правового акта осуществляет проверку оспариваемого ненормативного правового акта в пределах заявленных предпринимателем требований, то есть, не выходя за определенные им требования. В связи с изложенным, арбитражный суд счел обязанность, установленную в ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ налоговой инспекцией выполненной".

Между тем, арбитражным судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии со статьей 5 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", основными задачами арбитражных судов в Российской Федерации при рассмотрении подведомственных им споров являются: защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов предприятий, учреждений, организаций и граждан в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; содействие укреплению законности и предупреждению правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определены задачи судопроизводства в арбитражных судах, а именно:

1) защита нарушенных и оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, а также прав и законных интересов Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц в указанной сфере;

2) обеспечение доступности правосудия в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;

3) справедливое публичное судебное разбирательство в установленный законом срок независимым и беспристрастным судом;

4) укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;

5) формирование уважительного отношения к закону и суду;

6) содействие становлению и развитию партнерских деловых отношений, формированию обычаев этики и делового оборота.

При этом приоритет нормы, закрепленной в пункте 4 статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, над нормой, закрепленной в пункте 1 статьи 2 настоящего Кодекса, отсутствует, равно как, недопустимым в правовом государстве, является установление приоритета публичных интересов, над частными, в зависимости от той или иной ситуации (экономической, политической, и т.п.), в том числе, исходя из положений, закрепленных в статье 120 Конституции Российской Федерации.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Поскольку в данном случае ИП Наревич Д.П. в полном объеме оспаривал решение налогового органа, у арбитражного суда первой инстанции наличествовала обязанность рассмотрения спора по существу.

Как следует из имеющихся в деле доказательств, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича; по результатам проведенных мероприятий налогового контроля составлен акт от 18.06.2008 N 16-18/3792 (т. 2, л. д. 91 - 106) и вынесено решение от 25.07.2008 N 16-18/34075 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л. д. 10 - 35).

Указанным решением ИП Наревич Д.П. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 126 НК РФ, штрафам в сумме 4.250 руб. 00 коп., с формулировкой "Непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов за 2005 г.-2006 г., 2007 г."; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в общей сумме 102.770 руб. 20 коп. за неуплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 3, 4 кварталы 2005 года, за 1 - 4 кварталы 2006 года, за 1 - 4 кварталы 2007 года; п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафу 3.053 руб. 89 коп. за непредставление в установленный срок налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 3 квартал 2007 года; ст. 123 НК РФ, штрафам в сумме 26.988 руб. 81 коп. за неисполнение обязанностей налогового агента по перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2005 года, 1 - 4 кварталы 2006 года, 1 - 3 кварталы 2007 года; ст. 123 НК РФ, штрафам в общей сумме 13.705 руб. 00 коп. за неисполнение обязанностей налогового агента по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц за 2005 - 2007 гг. Также ИП Наревичу Д.П. предложено уплатить доначисленные суммы налогов и начисленные суммы пеней, соответственно: единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (в общих суммах) - 453.185 руб. 96 коп., 96.473 руб. 63 коп.; налог на доходы физических лиц (как налоговому агенту, в общих суммах) - 64.447 руб. 00 коп., 5.213 руб. 97 коп.; налог на добавленную стоимость (как налоговому агенту, в общих суммах) - 134.718 руб. 02 коп., 24.272 руб. 28 коп.

Основанием для доначисления ИП Наревичу Д.П. налога на доходы физических лиц (как налоговому агенту), начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем требований п. п. 2, 4, 6 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации, что выразилось в неисчислении, неудержании и неперечислении в бюджет налога на доходы физических лиц, выплаченных гражданам (работникам ИП Наревича Д.П.) - Рабиновичу Д.П., Бузанову Ж.Б., Яшникову Г.В., Козлову А.Ф., Пичугину А.Ф., Симонову В.Г., Большакову В.Г., Шайфутдинову Р.К., Рахимову Р.Р., Саленко С.В., Демченко Г.И. Описание вмененного налоговому агенту налогового правонарушения приведено в п. 2.5 описательной части акта выездной налоговой проверки (т. 2, л. д. 101 - 104), и в п. 3 мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075 (т. 1, л. д. 17 - 23). При этом факт нарушения ИП Наревичем Д.П. вышеупомянутых норм Кодекса установлен заинтересованным лицом по данным выписок из реестра трудовых договоров, представленных Регистрационным отделом Комитета экономики и перспективного развития г. Оренбурга.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая ИП Наревичу Д.П. в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, пришел к выводу о том, что вмененный налоговому агенту факт совершения налогового правонарушения, надлежащим образом установлен и доказан Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.

Прежде всего, арбитражным судом первой инстанции не учтено то, что ИП Наревич Д.П., в данной ситуации, выступает в качестве налогового агента, а не налогоплательщика соответственно, уплата налоговым агентом сумм налога за налогоплательщиков противоречит нормам п. 9 ст. 226 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации, в том случае, если бы Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга был установлен и надлежащим образом отражен в решении тот факт, что соответствующие физические лица (граждане) продолжают трудовые отношения с ИП Наревичем Д.П., и у последнего имеется возможность удержать НДФЛ из доходов данных лиц, правомерным являлось бы предложение в резолютивной части решения, удержать суммы налога с выплат, производимых конкретным работникам.

Однако, в рассматриваемой ситуации налоговый орган не установил наличие у ИП Наревича Д.П., соответствующей возможности, напротив, отразив, и в акте выездной налоговой проверки, и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, факт расторжения трудовых договоров между работодателем (ИП Наревичем Д.П.) и работниками (физическими лицами - гражданами).

Таким образом, решение от 25.07.2008 N 16-18/34075 подлежало безусловному признанию недействительным в части предложения уплаты ИП Наревичу Д.П., как налоговому агенту, налога на доходы физических лиц в общей сумме 64.447 руб. 00 коп., - что не учтено арбитражным судом первой инстанции при принятии решения, обжалуемого в апелляционном порядке.

Помимо изложенного, налоговый орган не доказал факт обоснованности начисления ИП Наревичу Д.П., пеней, как налоговому агенту, и привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента в части удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.

Как следует из представленных в материалы дела налоговым органом, в том числе, при рассмотрении апелляционной жалобы ИП Наревича Д.П., доказательств, Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга 13.05.2008 был направлен запрос N 16-18/21840 в адрес Регистрационного отдела администрации г. Оренбурга (т. 2, л. д. 47), которым предписывалось в целях проведения выездной налоговой проверки ИП Наревича Д.П., представить информацию о заключенных налоговым агентом трудовых договорах.

Регистрационным отделом Комитета экономики и перспективного развития администрации г. Оренбурга, сопроводительным письмом от 19.05.2008 N 1-20-07-04-116 (т. 2, л. д. 46), в адрес Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга была представлена выписка из реестра трудовых договоров по состоянию на 19.05.2008 (т. 2, л. д. 48, 49), данные которой, послужили для заинтересованного лица поводом для перерасчета налоговых обязательств ИП Наревича Д.П. (как налогового агента).

В частности, на основании указанной выписки, налоговый орган установил и зафиксировал, как в акте выездной налоговой проверки, так и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, то, что, по мнению Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга:

- Рабиновичу А.А. в период с 01.01.2005 по 02.02.2005 выплачен доход в сумме 4.557 руб. 00 коп. (договор расторгнут 02.02.2005), - что не соответствует действительным сведениям сообщенным Регистрационным отделом Комитета экономики и перспективного развития администрации г. Оренбурга, так как, по данным выписки из реестра трудовых договоров, данный договор расторгнут 27.12.2003, дата регистрации расторжения договора - 02.02.2005 (т. 2, л. д. 48);

- Бузанову Ж.Б. в период с 02.02.2005 по 31.12.2006 выплачен доход в сумме 64.750 руб. 00 коп.;

- Яшникову Г.В. в период с 02.02.2005 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 64.750 руб. 00 коп.;

- Козлову А.Ф. в период с 02.02.2005 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 64.750 руб. 00 коп.;

- Пичугину А.Ф. в период с 02.02.2005 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 64.750 руб. 00 коп.;

- Симонову В.Г. в период с 03.03.2006 по 02.10.2006 выплачен доход в сумме 15.378 руб. 00 коп. (договор расторгнут 02.10.2006), - что не соответствует действительным сведениям сообщенным Регистрационным отделом Комитета экономики и перспективного развития администрации г. Оренбурга, так как, по данным выписки из реестра трудовых договоров, данный договор расторгнут 20.08.2006, дата регистрации расторжения договора - 02.10.2006 (т. 2, л. д. 49);

- Большакову В.Г. в период с 02.03.2006 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 49.588 руб. 00 коп.;

- Шайфутдинову Р.К. в период с 19.04.2006 по 02.10.2006 выплачен доход в сумме 11.443 руб. 00 коп.;

- Рахимову Р.Р. в период с 28.09.2006 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 38.900 руб. 00 коп.;

- Демченко Г.И. в период с 23.11.2006 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 60.733 руб. 00 коп.;

- Саленко С.В. в период с 10.02.2007 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 27.636 руб. 00 коп.;

- Закатову А.Г. в период с 10.08.2006 по 31.12.2007 выплачен доход в сумме 59.909 руб. 00 коп.

Налоговый орган при этом рассмотрел возражения, представленные ИП Наревичем Д.П. на акт выездной налоговой проверки в соответствующей части (т. 1, л. д. 76), - в соответствии с которыми, налоговый агент указал на неправомерность доначисления сумм НДФЛ, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в связи с тем, что вышеперечисленные работники были уволены, и каких-либо выплат заработной платы (дохода), данным работникам индивидуальный предприниматель Наревич Дмитрий Павлович, не осуществлял.

В целях подтверждения заявленных возражений ИП Наревичем Д.П. была представлена выписка из реестра трудовых договоров на 01.07.2008 муниципального учреждения "Регистрационная палата" (т. 1, л. д. 77 - 79), в соответствии с которой:

- в отношении Рабиновича А.А.: дата регистрации и регистрационный номер договора 16.12.2003, 12313, дата заключения 08.12.2003, дата расторжения 27.12.2003, дата регистрации расторжения 02.02.2006, причина расторжения договора - прогул без уважительных причин (пп. "а" п. 6 ст. 81 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ)), оклад с учетом премии - 5.000 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Бузанова Ж.Б.: дата регистрации и регистрационный номер договора 02.02.2005, 21696, дата заключения 02.02.2005, дата расторжения 04.02.2005, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.250 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Яшникова Г.В.: дата регистрации и регистрационный номер договора 02.02.2005, 21697, дата заключения 02.02.2005, дата расторжения 05.02.2005, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.250 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Козлова А.Ф.: дата регистрации и регистрационный номер договора 02.02.2005, 21698, дата заключения 02.02.2005, дата расторжения 04.02.2005, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.250 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Пичугина А.Ф.: дата регистрации и регистрационный номер договора 02.02.2005, 21699, дата заключения 02.02.2005, дата расторжения 07.02.2005, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.250 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Симонова В.Г.: дата регистрации и регистрационный номер договора 02.03.2006, 31001, дата заключения 02.03.2006, дата расторжения 20.08.2006, дата регистрации расторжения 02.10.2006, причина расторжения договора - прогул без уважительных причин (пп. "а" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.654 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Большакова В.Г.: дата регистрации и регистрационный номер договора 02.03.2006, 31002, дата заключения 02.03.2006, дата расторжения 07.03.2006, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.654 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Шайхутдинова Р.К. (при этом в акте выездной налоговой проверке и в решении налогового органа, фамилия данного физического лица указана, как "Шайфутдинов", несмотря на то, что из представленной Регистрационным отделом Комитета экономики и перспективного развития администрации г. Оренбурга, информации (т. 2, л. д. 49), работником ИП Наревича Д.П. являлся Шайхутдинов Р.К.)): дата регистрации и регистрационный номер договора 23.05.2006, 32901, дата заключения 19.04.2006, дата расторжения 28.05.2006, дата регистрации расторжения 02.10.2006, причина расторжения договора - соглашение сторон (п. 1 ст. 77, ст. 78 ТК РФ), оклад с учетом премии - 2.654 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Рахимова Р.Р.: дата регистрации и регистрационный номер договора в представленной в материалы дела копии документа (т. 1, л. д. 79), не читаемы, дата заключения 28.09.2006, дата расторжения не читаема, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 3.000 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Демченко Г.И.: дата регистрации и регистрационный номер договора 23.11.2006, 37539, дата заключения 23.11.2006, дата расторжения 28.11.2006, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 5.000 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Саленко С.В.: дата регистрации и регистрационный номер договора 09.02.2007, 38919, дата заключения 09.02.2007, дата расторжения 15.02.2007, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 3.450 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы;

- в отношении Закатова А.Г.: дата регистрации и регистрационный номер договора 10.08.2006, 34760, дата заключения 10.08.2006, дата расторжения 20.08.2006, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 4.000 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы.

Сведения аналогичного характера были представлены ИП Наревичем Д.П. при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции (т. 1, л. д. 43 - 45). Данные сведения в том числе, позволяют установить причины и срок увольнения Рахимова Р.Р., а именно: дата регистрации и регистрационный номер договора 28.09.2006, 35881, дата заключения 28.09.2006, дата расторжения 02.10.2006, дата регистрации расторжения 01.07.2008, причина расторжения договора - появление на работе в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения (пп. "б" п. 6 ст. 81 ТК РФ), оклад с учетом премии - 3.000 руб., место работы - ИП Наревич Д.П., должность - водитель, основное место работы.

Представленные ИП Наревичем Д.П. возражения на акт выездной налоговой проверки были отвергнуты Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, так как, "Согласно выписке из реестра трудовых договоров N 1-23-07-05-116 от 19.05.08 с указанием срока заключения договора и суммы заработной платы в месяц, представленной Регистрационным отделом Комитета экономики и перспективного развития от 19.05.08г в период 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г. ИП Наревич Д.П. выступал работодателем по отношению к Закатову А.Г., Робинович А.А., Бузанову Ж.Б., Яшникову Г.В., Козлову А.Ф., Пичугину А.Ф., Симонову В.Г., Большакову В.Г., Шайфутдинову Р.К., Рахимову Р.Р., Саленко С.В., Демченко Г.И.). Таким образом, в соответствии со статьей 24, пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ ИП Наревич Д.П. является налоговым агентом. Следовательно, в соответствии с подпунктом 1,3,4 пункта 3 статьи 24, пункта 2,4,6 статьи 226 Налогового кодекса РФ, являясь налоговым агентом, обязан был исчислять, удерживать и перечислять в бюджет сумму налога на доходы физических лиц" (т. 1, л. д. 21).

Согласно п. 1 ст. 24 Кодекса, налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации

Действительно, в соответствии с п. 3 ст. 24 НК РФ, налоговые агенты обязаны: 1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства; 2) письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах; 3) вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику; 4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов; 5) в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Тем не менее, пунктом 2 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в соответствии со статьей 22 настоящего Кодекса.

Налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов (п. 1 ст. 22 НК РФ).

Между тем, налоговым органом не учтены нормы Трудового кодекса Российской Федерации, в том числе с учетом норм Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ, что и повлекло за собой необоснованные выводы Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга о неисполнении ИП Наревичем Д.П. обязанностей налогового агента, и также повлекло за собой необоснованный расчет обязательств заявителя, как налогового агента.

Статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что, под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник.

Трудовой договор вступает в силу со дня его подписания работником и работодателем, если иное не установлено федеральными законами, иными нормативными правовыми актами или трудовым договором, либо со дня фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя (ст. 61 ТК РФ).

В соответствии со статьей 67 ТК РФ, трудовой договор заключается в письменной форме, составляется в двух экземплярах, каждый из которых подписывается сторонами. Один экземпляр трудового договора передается работнику, другой хранится у работодателя.

Трудовой договор, не оформленный надлежащим образом, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя. При фактическом допущении работника к работе работодатель обязан оформить с ним трудовой договор в письменной форме не позднее трех дней со дня фактического допущения работника к работе.

При заключении трудовых договоров с отдельными категориями работников законами и иными нормативными правовыми актами может быть предусмотрена необходимость согласования возможности заключения трудовых договоров либо их условий с соответствующими лицами или органами, не являющимися работодателями по этим договорам, или составление договоров в большем количестве экземпляров.

Статьей 303 Трудового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ устанавливалась обязанность работодателя - физического лица, по оформлению трудового договора с работником в письменной форме и регистрации этого договора в соответствующем органе местного самоуправления.

Федеральным законом от 30.06.2006 N 90-ФЗ статья 303 Трудового кодекса Российской Федерации дополнена частью четвертой, согласно которой обязанность по регистрации (в уведомительном порядке) трудового договора с работником, в органе местного самоуправления, наличествует лишь у физического лица (работодателя), не являющегося индивидуальным предпринимателем.

Статьей 307 ТК РФ устанавливалось, что помимо оснований, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации, трудовой договор с работником, работающим у работодателя - физического лица, может быть прекращен по основаниям, предусмотренным трудовым договором. Сроки предупреждения об увольнении, а также случаи и размеры выплачиваемых при прекращении трудового договора выходного пособия и других компенсационных выплат определяются трудовым договором.

Федеральным законом от 30.06.2006 N 90-ФЗ статья 307 ТК РФ дополнена частями третьей и четвертой, следующего содержания:

"Работодатель - физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, при прекращении трудового договора с работником обязан в уведомительном порядке зарегистрировать факт прекращения указанного договора в органе местного самоуправления, в котором был зарегистрирован этот трудовой договор";

"В случае смерти работодателя - физического лица не являющегося индивидуальным предпринимателем, или отсутствии сведений о месте его пребывания в течение двух месяцев, иных случаях, не позволяющих продолжать трудовые отношения и исключающих возможность регистрации факта прекращения трудового договора в соответствии с частью третьей настоящей статьи, работник имеет право в течение одного месяца обратиться в орган местного самоуправления, в котором был зарегистрирован трудовой договор, для регистрации факта прекращения этого трудового договора".

Основания прекращения трудового договора приведены в статье 77 Трудового кодекса Российской Федерации.

Постановлением Оренбургского городского Совета от 29.10.2002 N 215 "О системе регистрации трудовых договоров, заключенных работниками с работодателями - физическими лицами в городе Оренбурге", были утверждены Положение о Регистрационном отделе администрации города Оренбурга и Положение "О порядке регистрации трудовых договоров, заключенных работниками с работодателями - физическими лицами, проживающими на территории города Оренбурга".

Положением "О порядке регистрации трудовых договоров, заключенных работниками с работодателями - физическими лицами, проживающими на территории города Оренбурга" при этом в числе прочего, предусматривалось следующее:

- "Трудовой договор с работником, работающим у работодателя - физического лица, может быть прекращен по основаниям, предусмотренным Трудовым кодексом РФ и трудовым договором" (п. 2.3);

- "Для регистрации прекращения (расторжения) трудового договора, заключенного на неопределенный срок, работодателем представляются следующие документы: заявление на регистрацию прекращения (расторжения) трудового договора, подписанное работодателем, подтверждающее, что трудовой договор расторгнут по основаниям, предусмотренным ТК РФ, либо трудовым договором; трудовой договор, принадлежащий работнику; трудовой договор, принадлежащий работодателю; паспорт работодателя" (пп. 2.3.1 п. 2.3);

- "Документы для регистрации прекращения трудового договора, заключенного на неопределенный срок, представляются работодателем в регистрирующий орган не позднее трех дней с момента принятия решения о расторжении" (пп. 2.3.2 п. 2.3);

- "Регистрация прекращения трудового договора осуществляется путем проставления на трудовом договоре специального штампа и датой регистрации прекращения трудового договора, подписью руководителя регистрирующего органа. В реестре трудовых договоров данный договор помечается как "прекративший действие" и дата расторжения. Работодателю возвращаются два экземпляра зарегистрированных трудовых договоров" (пп. 2.3.4 п. 2.3).

Таким образом, учитывая нормы ст. ст. 77, 78, 307 Трудового кодекса Российской Федерации, а также учитывая условия пп. 2.3.4 п. 2.3 Положения "О порядке регистрации трудовых договоров, заключенных работниками с работодателями - физическими лицами, проживающими на территории города Оренбурга", утвержденного постановлением Оренбургского городского Совета от 29.10.2002 N 215, нарушение работодателем срока регистрации прекращения трудового договора в соответствующем органе местного самоуправления, не означает, что трудовые правоотношения между работодателем и работником продолжаются до момента регистрации прекращения трудового договора.

В данном случае, трудовые правоотношения между работником и работодателем являются прекращенными по основаниям, предусмотренным ст. ст. 77, 78 Трудового кодекса Российской Федерации.

Об этом же свидетельствует и содержание представленных регистрирующим органом выписок из реестров трудовых договоров (как представленных налоговому органу при проведении мероприятий налогового органа, так и представленных ИП Наревичем Д.П., совместно с возражениями на акт выездной налоговой проверки).

При этом и регистрирующий орган указывает две даты, а именно, фактическую дату расторжения (прекращения) трудовых договоров, заключенных между ИП Наревичем Д.П. и физическими лицами - работниками, и дату регистрации расторжения трудового договора.

Нарушение условий Положения "О порядке регистрации трудовых договоров, заключенных работниками с работодателями - физическими лицами, проживающими на территории города Оренбурга", утвержденного постановлением Оренбургского городского Совета от 29.10.2002 N 215, между тем, само по себе, не может повлечь для ИП Наревича Д.П. правовые последствия в виде перерасчета обязательств налогового агента. В данном случае следует исходить из норм ч. 1 ст. 5.27 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.

Инспекция ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, тем не менее, произвела перерасчет обязательств налогового агента (ИП Наревича Д.П.), однако, даже не приняв во внимание представленную заявителем совместно с возражениями на акт выездной налоговой проверки, выписку из реестра трудовых договоров на 01.07.2008.

Так, заинтересованное лицо осуществляет доначисления налога на доходы физических лиц, оперируя следующими суммами дохода, выплаченными, по мнению заинтересованного лица, ИП Наревичем Д.П., физическим лицам - работникам:

- в отношении Рабиновича А.А. (оклад с учетом премии 5.000 руб.): за период с 01.01.2005 по 02.02.2005 - в сумме 4.557 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 27.12.2003;

- в отношении Бузанова Ж.Б. (оклад с учетом премии 2.250 руб.): за период с 02.02.2005 по 31.12.2006 - в сумме 64.750 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 04.02.2005;

- в отношении Яшникова Г.В. (оклад с учетом премии 2.250 руб.): за период с 02.02.2005 по 31.12.2007 - в сумме 64.750 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 05.02.2005;

- в отношении Козлова А.Ф. (оклад с учетом премии 2.250 руб.): за период с 02.02.205 по 31.12.2007 - в сумме 64.750 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 04.02.2005;

- в отношении Пичугина А.Ф. (оклад с учетом премии 2.250 руб.): за период с 02.02.2005 по 31.12.2007 - в сумме 64.750 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 07.02.2005;

- в отношении Симонова В.Г. (оклад с учетом премии 2.654 руб.): за период с 03.03.2006 по 02.10.2006 - в сумме 15.378 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 20.08.2006;

- в отношении Большакова В.Г. (оклад с учетом премии 2.654 руб.): за период с 02.03.2006 по 31.12.2007 - в сумме 49.588 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 07.03.2006;

- в отношении Шайфутдинова (Шайхутдинова) Р.К. (оклад с учетом премии 2.654 руб.): за период с 19.04.2006 по 02.10.2006 - в сумме 11.443 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 28.05.2006;

- в отношении Рахимова Р.Р. (оклад с учетом премии 3.000 руб.): за период с 28.09.2006 по 31.12.2007 - в сумме 38.900 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 02.10.2006;

- в отношении Демченко Г.И. (оклад с учетом премии 5.000 руб.): за период с 23.11.2006 по 31.12.2007 - в сумме 60.733 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 28.11.2006;

- в отношении Саленко С.В. (оклад с учетом премии 3.450 руб.): за период с 10.02.2007 по 31.12.2007 - в сумме 27.636 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 15.02.2007;

- в отношении Закатова А.Г. (оклад с учетом премии 4.000 руб.): за период с 10.08.2006 по 31.12.2007 - в сумме 59.909 руб. 00 коп., несмотря на то, что трудовой договор расторгнут 20.08.2006.

Необоснованным при этом в любом случае, является доначисление НДФЛ исходя из сумм дохода с учетом премии, поскольку обстоятельств, свидетельствующих о выплате ИП Наревичем Д.П., физическим лицам - работникам, премии, налоговым органом не установлено (и данный вопрос Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга не выяснялся в ходе проведенных мероприятий налогового контроля), - а сведения, предоставляемые регистрирующим органом, свидетельствуют лишь о суммах оклада, установленных конкретным работникам, исходя из содержания заключенных с ними, трудовых договоров, - но сами по себе, не подтверждают, ни факт выплаты ИП Наревичем Д.П. сумм оклада, и сумм премиальных, соответствующим физическим лицам (работникам).

Более того, без внимания оставлен Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, довод ИП Наревича Д.П., упомянутый им в возражениях на акт выездной налоговой проверки, - о том, что заработная плата соответствующим работникам, заявителем не выплачивалась (т. 1, л. д. 76).

Нарушение ИП Наревичем Д.П. требований ст. ст. 56, 131, 140 Трудового кодекса Российской Федерации, между тем, не является основанием для доначисления налоговому агенту сумм налога на доходы физических лиц (что, как отмечено выше, является недопустимым, исходя из требований п. 9 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации), - но влечет иные правовые последствия, в том числе, предусмотренные ст. 142 ТК РФ.

Из содержания оспариваемого ИП Наревичем Д.П., решения налогового органа, между тем, следует, что возражения, представленные заявителем на акт выездной налоговой проверки, были рассмотрены Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.

Несмотря на это, должностное лицо налогового органа посчитала надлежащим образом установленным и доказанным факт совершения ИП Наревичем Д.П., вмененного ему, налогового правонарушения, и не воспользовалось положениями, закрепленными в п. 6 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем, назначив дополнительные мероприятия налогового контроля, налоговый орган мог воспользоваться нормами, закрепленными в пп. 12 п. 1 ст. 31, ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, - допросив лиц, работавших непродолжительные периоды времени у индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича, в качестве свидетелей.

Данных действий заинтересованным лицом не произведено.

Соответственно, налоговым органом не доказан, ни размер дохода, выплаченного ИП Наревичем Д.П. (работодателем), физическим лицам (работникам), ни сам факт выплаты ИП Наревичем Д.П., какого-либо дохода лицам, состоявшим с ним ранее, в трудовых правоотношениях.

Учитывая изложенное, поскольку размер обязательств налогового агента не доказан Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, соответственно, неправомерным является начисление ИП Наревичу Д.П., пеней, предусмотренных ст. 75 НК РФ, и привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 данного Кодекса.

Таким образом, у арбитражного суда первой инстанции не имелось правовых оснований для отказа ИП Наревичу Д.П. в удовлетворении заявленных требований в соответствующей части.

Апелляционная жалоба заявителя по указанному эпизоду подлежит удовлетворению.

Основанием для доначисления ИП Наревичу Д.П. единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, послужили выводы Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга о нарушении налогоплательщиком-заявителем, требований ст. ст. 346.26, 346.29 Кодекса, выразившегося в неисчислении и неуплате в установленные сроки, ЕНВД, а также в непредставлении в установленный срок в налоговый орган по месту учета, налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 3 квартал 2007 года. Описание вмененного заявителю налогового правонарушения приведено Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга в п. 2.3 описательной части акта выездной налоговой проверки (т. 2, л. д. 95 - 98) и в п. 4 мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075 (т. 1, л. д. 23 - 26). При этом налоговым органом указано следующее: "По данным налогоплательщика за III, IV квартал 2005 года, за I, II, III, IV квартал 2006 г., I, II, III, IV 2007 г. ИП Наревич Д.П. представлял налоговые декларации по ЕНВД по деятельности пассажирские автоперевозки. По магазину "Продукты" г. Оренбурга, ул. Полтавская, 13, не отчитывался, в декларациях деятельности не отражал. Согласно договоров аренды на нежилое помещение; N 3-668а-7045 от 18.08.2005г, заключенного между ИП Наревич Д.П. и Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга, площадь торгового зала магазина "Продукты" по адресу г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 за период с 01.07.2005г по 30.09.2006г составила 53 квадратных метра; N 3-668а-8072 от 28.11.2006г, заключенного между ИП Наревич Д.П. и Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга, площадь торгового зала магазина "Продукты" по адресу г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 за период с 01.10.2006г по 31.12.2007г составила 68,8 квадратных метров: В нарушение статьи 346.29 Налогового Кодекса РФ ИП Наревич Д.П. не исчислен единый налог на вмененный доход всего - 513851 руб. 20 коп. в том числе: за III, IV квартал 2005 г. в сумме 60665 руб. 24 коп. (Таблица 1) в результате не отражения деятельности по торговой площади, расположенной по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13, магазин "Продукты", за I, II, III, IV квартал 2006 г. в сумме 208874,40 руб. (Таблица 2) в результате не отражения деятельности по торговой площади, расположенной по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13, магазин "Продукты", за I, II, III, IV квартал 2007 г. в сумме 208874,40 руб. (Таблица 3) в результате не отражения деятельности по торговой площади, расположенной по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13, магазин "Продукты". Протоколом осмотра N 1 от 04.10.2007г установлено что на 04.10.2007г площадь торгового зала магазина "Продукты" по адресу г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 составила 68,8 квадратных метров. Факт налогового правонарушения подтверждается договорами аренды на нежилое помещение N 3-668а-7045 от 18.08.2005г, N 3-668а-7045 от 18.08.2005г, заключенных и представленных Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга. Показанием контрольного счетчика при снятии с учета ККМ Орион-100К, заводской номер N 0041727, за период с 19.09.2005г по 09.11.2006г по магазину "продукты" (ул. Полтавская, 13) протоколом осмотра N 1 от 04.10.2007г в присутствии администратора Дунаевой Н.В." (т. 1, л. д. 24).

Как отмечено выше, поскольку ИП Наревичем Д.П. решение налогового органа оспаривалось изначально в полном объеме, в соответствии с ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также с учетом норм, закрепленных в ст. 2 АПК РФ, арбитражный суд, рассматривающий соответствующий спор, должен дать оценку обстоятельствам привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за вмененное ему налоговое правонарушение, и установить наличие либо отсутствие оснований для удовлетворения требований заявителя о признании недействительным оспариваемого им, решения. Кроме того, как следует из текста, - как заявления, представленного ИП Наревичем Д.П. в арбитражный суд первой инстанции, так и из текста апелляционной жалобы, - специальными познаниями в области права индивидуальный предприниматель Наревич Дмитрий Павлович, не обладает, доказательств наличия у ИП Наревича Д.П., средств, достаточных для оплаты услуг, связанных с предоставлением заявителю квалифицированной юридической помощи, не имеется, свои интересы ИП Наревич Д.П. при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции представлял лично, - в связи с чем, необходимым является обеспечение соблюдения баланса частного и публичного интересов.

В данном случае арбитражный апелляционный суд исходит из того, что налоговым органом не доказан факт совершения ИП Наревичем Д.П., вмененного ему, налогового правонарушения, а расчет налоговых обязательств заявителя, произведенный налоговым органом, не может быть признан легитимным.

Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга при проведении мероприятий налогового контроля был направлен запрос в Комитет по управлению имуществом г. Оренбурга, на основании которого, Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга налоговому органу, сопроводительным письмом от 26.05.2008 N 2856/1-28 (т. 2, л. д. 50), были представлены договоры аренды объекта муниципального нежилого фонда, а также документы в подтверждение наличия определенных правоотношений между ИП Наревичем Д.П. и Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга, а именно:

- заявление ИП Наревича Д.П. о предоставлении в аренду нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13, - необходимого для осуществления торговой деятельности (магазин) (т. 2, л. д. 75);

- распоряжение главы г. Оренбурга от 26.05.2005 N 2824-р, в соответствии с которым ИП Наревичу Д.П. предоставлено в аренду целевым назначением под магазин, нежилое помещение площадью 155,5 кв.м., расположенное по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 (т. 2, л. д. 74);

- распоряжение Комитета по управлению имуществом г. Оренбурга от 18.06.2005 N 1002 "О заключении договора аренды на нежилое помещение по ул. Полтавская, 13" (т. 2, л. д. 73);

- распоряжение Комитета по управлению имуществом г. Оренбурга от 22.06.2005 N 1117 "О внесении изменения в распоряжение Комитета по управлению имуществом г. Оренбурга от 18.06.2005 N 1002", - в соответствии с которым установлена цель использования указанного выше объекта недвижимого имущества: под магазин (53,0 кв.м.); офис (40,5 кв.м.), склад (62 кв.м.) (т. 2, л. д. 72);

- договор аренды объекта муниципального нежилого фонда от 18.08.2005 N 3-668а-7045, в соответствии с которым ИП Наревичу Д.П. для использования под магазин (53,0 кв.м.), офис (40,5 кв.м.), склад (62 кв.м.), предоставлено нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 (т. 2, л. д. 62 - 69);

- акт приема-сдачи нежилого помещения от 25.06.2005 (т. 2, л. д. 71);

- заявление ИП Наревича Д.П. о перезаключении договора аренды нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Оренбурга, ул. Полтавская, 13 (т. 2, л. д. 89);

- распоряжение Комитета по управлению имуществом г. Оренбурга от 01.11.2006 N 1977 "О заключении договора аренды нежилого помещения по ул. Полтавская, 13" (т. 2, л. д. 88), - в соответствии с которым, с 30.09.2006 договор аренды от 18.08.2005 N 3-668а-7045 считается оконченным, отделу аренды недвижимого имущества предписано в срок до 15.11.2006 заключить с ИП Наревичем Д.П. договор аренды на встроенное нежилое помещение по ул. Полтавская, 13, общей площадью 104,5 кв.м., в том числе, под магазин - 68,8 кв.м., под склад - 35,7 кв.м.;

- договор аренды объекта муниципального нежилого фонда от 28.11.2006 N 3-668б-8072, в соответствии с которым ИП Наревичу Д.П. для использования под магазин (68,8 кв.м.), склад (35,7 кв.м.), предоставлено нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 (т. 2, л. д. 78 - 85);

- акт приема-передачи в аренду нежилого помещения от 01.10.2006 (т. 2, л. д. 87);

- заявление ИП Наревича Д.П. об оформления пакета документов для переоформления договора аренды нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13, - необходимого для осуществления торговой деятельности - магазин (68,8 кв.м.), склад (35,7 кв.м.) (т. 2, л. д. 60);

- распоряжение Комитета по управлению имуществом г. Оренбурга от 07.11.2007 N 1809 "О заключении договора аренды нежилого помещения по ул. Полтавская, 13" (т. 2, л. д. 59), - в соответствии с которым, с 30.07.2007 договор аренды от 28.11.2006 N 3-668б-8072 считается оконченным, отделу аренды недвижимого имущества предписано в срок до 30.11.2007 заключить с ИП Наревичем Д.П. договор аренды на встроенное нежилое помещение по ул. Полтавская, 13, общей площадью 104,5 кв.м., в том числе, под магазин - 68,8 кв.м., под склад - 35,7 кв.м.;

- договор аренды объекта муниципального нежилого фонда от 07.12.2007 N 3-668в-8804, в соответствии с которым ИП Наревичу Д.П. для использования под магазин (68,8 кв.м.), склад (35,7 кв.м.), предоставлено нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13 (т. 2, л. д. 51 - 56);

- акт приема-передачи в аренду нежилого помещения от 01.10.2007 (т. 2, л. д. 58).

При рассмотрении апелляционной жалобы налоговым органом в материалы дела представлена копия протокола осмотра принадлежащих юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю, территорий, находящихся там вещей и документов от 04.10.2007 (т. 2, л. д. 44), из содержания которого следует, что соответствующие действия осуществлены должностными лицами налогового органа согласно ст. 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, при этом в ходе проведенного осмотра помещения, расположенного по адресу: г. Оренбург, ул. Полтавская, 13, установлено, что общая площадь торгового зала составляет 68,8 кв.м., площадь складского помещения составляет 35,7 кв.м., "_в помещении магазина имеется туалетная комната, подсобное помещение 13 кв.м_ установлены: холодильные камеры 3 шт., холодильные витрины - 3 шт., установлена ККТ Орион-100К. Ассортимент товары - продукты питания_".

Показания контрольного счетчика ККТ Орион-100К, заводской номер 0041727 за период с 19.09.2005 по 09.10.2006, - на которые имеется ссылка в мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075 налоговым органом в материалы дела не представлены в нарушение требований ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В целях расчета налоговых обязательств ИП Наревича Д.П. по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности по налоговым периодам 3, 4 кварталы 2005 года Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга взяты следующие показатели: базовая доходность за единицу физического показателя в месяц (рублей) - 1800; количественное выражение физического показателя (площадь торгового зала) - 53; корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности (К2=АхВхСхДхV) - 0,64; корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, особенностей населенного пункта (К1) - отсутствует; коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) (К3) - 1,104; налоговая база - 404435; сумма исчисленного единого налога на вмененный доход - 60665,24 (т. 1, л. д. 24, 25).

В целях расчета налоговых обязательств ИП Наревича Д.П. по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности по налоговым периодам 1 - 4 кварталы 2006 года Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга взяты следующие показатели: базовая доходность за единицу физического показателя в месяц (рублей) - 1800; количественное выражение физического показателя (площадь торгового зала): с января по сентябрь 2006 года включительно - 53, с октября по декабрь 2006 года включительно - 68,8; корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности (К2=АхВхСхДхV) - 1; корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, особенностей населенного пункта (К1) - отсутствует; коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) (К3) - 1,132; налоговая база - 1392496; сумма исчисленного единого налога на вмененный доход - 208874,38 (т. 1, л. д. 25).

В целях расчета налоговых обязательств ИП Наревича Д.П. по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности по налоговым периодам 1 - 4 кварталы 2007 года Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга взяты следующие показатели: базовая доходность за единицу физического показателя в месяц (рублей) - 1800; количественное выражение физического показателя (площадь торгового зала) - 68,8; корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности (К2=АхВхСхДхV) - 1; корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, особенностей населенного пункта (К1) - 1,096; коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) (К3) - отсутствует; налоговая база - 1628743,68; сумма исчисленного единого налога на вмененный доход - 244311,55 (т. 1, л. д. 26).

Применительно к вышеперечисленным фактам, следует признать, что и акт выездной налоговой проверки, и решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, не отвечают ни требованиям пп. 12 п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ, ни условиям п. 1.8 Требований к составлению акта налоговой проверки (Приложение 6 к приказу ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@).

Акт выездной налоговой проверки должен отвечать следующим требованиям:

а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения; квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основных на достаточных доказательствах;

б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушения законодательства о налогах и сборах.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о не представленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

В случае если проверяемое лицо внесло в установленном порядке изменения в налоговую декларацию (расчет), а также уплатило недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки по данному налогу за данный период, то указанные изменения должны быть учтены налоговым органом при подготовке акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки. При представлении уточненных налоговых деклараций (расчетов) после назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки в акте проверки следует указать дату представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации (расчета), ее регистрационный номер, суть внесения изменений, период, к которому они относятся, а также данные об уплате причитающихся сумм налогов и пени;

в) четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского и налогового учета;

г) системность изложения. Выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату (неполную уплату (удержание, перечисление)) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов.

Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы Кодекса или иных нормативных правовых актов, нарушенных проверенным лицом, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий нарушения. Каждое из указанных приложений должно быть подписано составившим его проверяющим либо руководителем проверяющей группы (бригады).

В данном случае, акт выездной налоговой проверки, и, как следствие - решение, вынесенное налоговым органом по ее результатам, не подтверждают обоснованность доначисления налогоплательщику сумм единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Прежде всего, нельзя признать допустимым использование в качестве доказательства протокола осмотра помещения, датированного 04.10.2007, - который составлен не только вне рамок проведенной выездной налоговой проверки (решение о проведении выездной налоговой проверки от 07.05.2008 N 21121, т. 2, л. д. 118, 119), но в рамках ст. 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях. При этом в связи с чем производился осмотр, и по какому именно, факту и поводу, сам протокол осмотра установить не позволяет, равно как, не содержится, ни в материалах дела, ни в оспариваемом ИП Наревичем Д.П. решении от 25.07.2008 N 16-18/34075, упоминания о результатах административного расследования и т.д. Помимо изложенного, протокол осмотра не содержит упоминания о времени начала и окончания совершения соответствующего процессуального действия.

Что касается расчета налоговых обязательств ИП Наревича Д.П.

Верным, и соответствующим условиям п. 3 ст. 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации, п. 3 ст. 4 Закона Оренбургской области от 14.11.2002 N 321/61-III-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и о внесении изменений в Закон Оренбургской области "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" (далее - Закон Оренбургской области от 14.11.2002 N 321/61-III-ОЗ), является указание Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, базовой доходности (1.800 руб. в месяц) и физического показателя площадь торгового зала, - равного соответственно 53,0 кв.м. и 68,8 кв.м. (исходя из сведений, предоставленных Комитетом по управлению имущества г. Оренбурга).

В то же время, исчисление корректирующего коэффициента базовой доходности, учитывающего совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности (К2=АхВхСхДхV), по данным налогового органа, составившего для соответствующих налоговых периодов 2005, 2006, 2007 гг., 0,64 и 1, соответственно, нельзя признать обоснованным в связи со следующим.

Определение корректирующего коэффициента К2, в силу условий п. п. 6, 7 ст. 346.29 НК РФ, как в редакции, действовавшей в 3 и 4 кварталах 2005 года, так и в редакции, действовавшей в 2006, 2007 гг., относилось к ведению, субъектов Российской Федерации (первоначально), и к ведению представительных органов муниципальных районов, городских округов.

Так, в соответствии с п. 6 Закона Оренбургской области от 14.11.2002 N 321/61-III-ОЗ, в целях определения коэффициента К2, применительно к рассматриваемой ситуации, должны учитываться следующие условия:

- в отношении А - индекса, учитывающего особенности видов предпринимательской деятельности, установленного в размере 0,8 для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы (пп. 4);

- в отношении В - индекса, учитывающего особенности ведения предпринимательской деятельности для розничной торговли, осуществляемой через магазины с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, - для г. Оренбурга в размере 1,0 (пп. 1);

- в отношении С - индекса, учитывающего размер торговой площади, установленного для розничной торговли, осуществляемой через магазины с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, и оказания услуг общественного питания, в размере 0,9 для площади торгового зала от 50 до 100 кв.м. (пп. 2);

- в отношении Д - соответствующих обстоятельств материалы дела, акт выездной налоговой проверки и решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не устанавливают;

- в отношении V - индекса, учитывающего ассортимент товара при розничной торговле: 0,8 для торговли фруктами, овощами, мясом и изделиями из мяса, мяса птицы, рыбы и изделиями из мяса птицы, рыбы, цветами, аквариумными рыбами, птицами и домашними животными, предметами ухода за животными, птицами и рыбами (в том числе кормами) (пп. 3); 0,7 для торговли смешанными товарами и всеми остальными товарами (пп. 4); 0,5 для специализированной торговли товарами детского ассортимента, лекарственными средствами и фармацией, семенами, саженцами, печатной книжкой, бумажной продукцией, товарами для отдыха, туризма, спорта, канцелярскими, галантерейными товарами, игрушками и сувенирами, хлебом и хлебобулочными изделиями, молоком и молочными изделиями, соками, водой (пп. 5).

В соответствии с п. 3.2 Положения "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности", утвержденного постановлением Оренбургского городского Совета от 13.10.2005 N 196, в целях определения коэффициента К2, применительно к рассматриваемой ситуации должны учитываться следующие условия:

- в отношении А - индекса, учитывающего особенности видов предпринимательской деятельности, установленного в размере 1,0 для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы (пп. 3.2.1);

- в отношении В - индекса, учитывающего особенности ведения предпринимательской деятельности в зависимости от типа населенного пункта, установленного для всех видов деятельности, - для г. Оренбурга в размере 1,0 (пп. 3.2.2);

- в отношении С - индекса, учитывающего размер торговой площади, установленного для розничной торговли, осуществляемой через магазины с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров, в т.ч. в размере 0,9 для площади торгового зала до 100 кв.м. (пп. 2.3.2);

- в отношении Д - соответствующих обстоятельств материалы дела, акт выездной налоговой проверки и решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не устанавливают;

- в отношении V - индекса, учитывающего ассортимент товара при розничной торговле: 0,6 для специализированной торговли молоком, кисломолочной продукцией, хлебом, хлебобулочными изделиями, специализированной торговли товарами детского ассортимента, семенами, саженцами, бумажной продукцией, канцелярскими и галантерейными товарами, игрушками и сувенирами, соками и водой; 0,7 для специализированной торговли продуктами детского питания (включая пищевые концентраты), маслом животным, сыром сычужным и плавленым, маслом растительным, яйцом, мукой, крупой и макаронными изделиями, картофелем, товарами для отдыха, туризма, спорта; 0,7 для торговли смешанными товарами и всеми остальными товарами; 0,9 для торговли фруктами, овощами, мясом и изделиями из мяса, мяса птицы, рыбы и изделиями из мяса птицы, рыбы и изделиями из мяса рыбы, лекарственными средствами и фармацией, текстильными, трикотажными и швейными изделиями.

Пунктом 3.3 Положения "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности", утвержденного постановлением Оренбургского городского Совета от 13.10.2005 N 196 при этом установлено, что в целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние указанных факторов на результат предпринимательской деятельности, определяется как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода.

В этой связи следует признать, что Инспекция ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга не обосновала и документально не подтвердила обоснованность методики исчисления коэффициента К2, - в том числе, исходя из невозможности установления фактических показателей индекса V. В данном случае, не только материалы дела не содержат документов, позволяющих с точностью определить индекс V, но и соответствующего описания не содержат, ни акт выездной налоговой проверки, ни решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Даже из содержания протокола осмотра принадлежащих юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов от 04.10.2007, не представляется установить фактический ассортиментный перечень реализовавшихся ИП Наревичем Д.П., продуктов питания. Какие именно данные можно почерпнуть из показания контрольного счетчика контрольно-кассовой машины Орион-100К, из акта выездной налоговой проверки и из мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, не следует, кроме того, показания контрольного счетчика контрольно-кассовой техники, в любом случае не позволяют установить ассортиментный перечень реализуемого товара (Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденные приказом Минфина России от 30.08.1993 N 104, Унифицированные формы первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин, Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин, - утвержденные постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132). Не учтен налоговым органом и п. 3.3 Положения "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности", так как фактическое время работы магазина ИП Наревича Д.П., в том числе исходя из возможного количества выходных и праздничных дней (временной режим работы магазина), Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга не выяснялось.

Тот факт, что ИП Наревич Д.П. не представил в целях проведения выездной налоговой проверки истребованные у него налоговым органом документы, могло послужить для налогового органа основанием для применения положений п. 4 ст. 93, ст. 94 Налогового кодекса Российской Федерации, однако, соответствующих действий со стороны Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга не последовало.

Также заинтересованное лицо не воспользовалось положениями ст. ст. 92, 93.1 НК РФ в целях получения объективной информации, позволяющей установить все необходимые составляющие в целях расчета налоговых обязательств заявителя по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, - а в отсутствие соответствующей информации, также не воспользовалась правами, предоставленными налоговому органу пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Коэффициент-дефлятор, равный 1,104 в 2005 году и 1,132 в 2006 году применен налоговым органом верно, исходя из условий приказом Минэкономразвития России от 09.11.2004 N 298, от 27.10.2005 N 277 (в то же время, по отношению к 2006 году, налоговый орган в расчете необоснованно сослался на коэффициент К3, исходя из условий п. 16 ст. 1 Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ).

По каким именно основаниям коэффициент-дефлятор, равный 1,096 в 2007 году (приказ Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 539), указан Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга по строке расчета "корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, особенностей населенного пункта (К1)", тогда как, по строке "коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) (К3)", коэффициент-дефлятор не упомянут, из акта выездной налоговой проверки, и из решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не следует.

Учитывая нелегитимность расчета налоговых обязательств ИП Наревича Д.П. по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и соответственно, последующую нелегитимность начисления пеней и расчета налоговых санкций, у арбитражного суда первой инстанции не имелось оснований для отказа в удовлетворении требований налогоплательщику-заявителю по соответствующему эпизоду.

Таким образом, в данной части апелляционная жалоба налогоплательщика подлежит удовлетворению.

Основанием для доначисления ИП Наревичу Д.П., как налоговому агенту, налога на добавленную стоимость, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем условий п. 3 ст. 161, п. 4 ст. 173 п. п. 5 ст. 174 Налогового кодекса Российской Федерации, - что выразилось в неисчислении и неудержании из доходов, выплаченных в связи с арендой объекта недвижимого имущества, являющегося муниципальной собственностью, НДС, непредставлении в установленные сроки налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость. Описание вмененного налоговому агенту, налогового правонарушения приведено в п. 2.4 описательной части акта выездной налоговой проверки (т. 2, л. д. 98 - 101), и в п. 5 мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075 (т. 2, л. д. 26 - 28).

Между тем, налоговым органом не учтено следующее.

Из содержания пп. 4.2 п. 4 представленных по запросу налогового органа, Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга, договоров аренды и приложений к договорам аренды - расчетов арендной платы, следует, что "В Расчете арендной платы определяются следующие суммы: Апл - величина арендной платы, перечисляемая в местный бюджет; НДС - величина налога на добавленную стоимость на момент заключения договора, начисленного на Апл (при заполнении раздела 2.2 Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом" - налоговая база определяется как сумма (Апл + НДС)".

В целях исчисления обязательств налогового агента Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга были взяты данные о суммах, перечисленных ИП Наревичем Д.П., согласно реестров, представленных Комитетом по управлению имуществом г. Оренбурга (т. 2, л. д. 76, 77).

Расчет сумм НДС, подлежащих уплате ИП Наревичем Д.П., как налоговым агентом, осуществлен заинтересованным лицом путем умножения суммы, перечисленной заявителем, на 18%.

Вместе с тем, в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ, налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Пунктом 4 статьи 164 Кодекса при этом установлено, что при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 настоящего Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

С учетом изложенного, исчисление налоговых обязательств ИП Наревича Д.П., Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, следовало осуществлять с учетом положений п. 4 ст. 164 НК РФ (18/118), но не п. 3 ст. 164 указанного Кодекса.

Таким образом, расчет налоговых обязательств ИП Наревича Д.П., как налогового агента, в данном случае, произведен заинтересованным лицом, не верно, и соответственно, не верным является размер начисленных заявителю пеней, и размер налоговых санкций по ст. 123 НК РФ, которым подвергнут налоговый агент решением от 25.07.2008 N 16-18/34075.

Помимо изложенного, налоговым органом не учтены условия п. 4 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации, и налог на добавленную стоимость доначислен дополнительно к перечисленным ИП Наревичем Д.П. суммам арендной платы.

Апелляционная жалоба в данной части подлежит удовлетворению.

Привлечение ИП Наревича Д.П. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, обусловлено непредставлением заявителем:

1) 53 документов по требованию налогового органа о представлении документов от 07.05.2008 N 16-18/21119 (т. 2, л. д. 120 - 121), полученного заявителем 03.06.2008 (т. 2, л. д. 124) (описание приведено в пп. 1.2 п. 2 акта выездной налоговой проверки, т. 2, л. д. 94, 95, в п. 1 мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, т. 1, л. д. 11);

2) 24 сведений о доходах, выплаченных физическим лицам (работникам) Закатову А.Г., Рабиновичу А.А., Бузанову Ж.Б., Яшникову Г.В., Козлову А.Ф., Пичугину А.Ф., Симонову В.Г., Большакову В.Г., Шайфутдинову (Шайхутдинову) Р.К., Рахимову Р.Р., Саленко С.В., Демченко Г.И. (за 2005 год - 5 сведений, за 2006 год - 10 сведений, за 2007 год - 9 сведений (описание приведено п. 2.2 акта выездной налоговой проверки, т. 2, л. д. 95, в п. 2 мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, т. 1, л. д. 14);

3) 8 налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, как налоговым агентом (за 3, 4 кварталы 2005 года, за 2, 3, 4 кварталы 2006 года, за 1, 2, 3 кварталы 2007 года) (описание приведено в пп. 2.4.1 п. 2.4 акта выездной налоговой проверки, т. 2, л. д. 98, 99, в п. 5 мотивировочной части решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, т. 1, л. д. 26).

Общая сумма налоговых санкций по п. 1 ст. 126 НК РФ составила 4.250 руб. 00 коп. (85 документов (сведений) х 50 руб.)).

В данном случае налоговый орган обоснованно привлек ИП Наревича Д.П. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ за нарушение требований п. п. 3, 4 ст. 93 НК РФ (вышеупомянутая позиция 1), и за нарушение требований п. 5 ст. 174 НК РФ (вышеупомянутая позиция 3, при этом не имеет значения нелегитимность расчета сумм НДС, поскольку их размер, не влияет на размер санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ, взимаемой с налогового агента).

Учитывая изложенное, налоговый орган обосновал привлечение ИП Наревича Д.П. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в размере 3.050 руб.

Привлечение ИП Наревича Д.П. к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ (штрафы в общей сумме 1.200 руб.; вышеупомянутая позиция 2), является неправомерным, поскольку, невыплата ИП Наревичем Д.П., дохода работникам, не является поводом для представления налоговому органу

сведений в порядке п. 2 ст. 230 НК РФ; кроме того, ИП Наревич Д.П., не осуществлявший каких-либо выплат работникам, не может быть признан по отношению к ним, налоговым агентом (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 11.01.2006 по делу N Ф09-6068/05-С2).

Таким образом, решение налогового органа подлежит признанию недействительным также в части привлечения ИП Наревича Д.П. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, штрафам в сумме 1.200 руб.

Оснований для признания недействительным решения от 25.07.2008 N 16-18/34075 в части налоговых санкций по п. 1 ст. 126 НК РФ, в общем размере 3.050 руб., не имеется.

Ссылки налогоплательщика на п. 14 ст. 101 НК РФ в целях признания недействительным решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, в полном объеме, отклоняются арбитражным апелляционным судом, поскольку Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга в материалы дела представлены доказательства надлежащего извещения индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 1, л. д. 74 - 75).

В связи с частичным удовлетворением требования о признании недействительным решения от 25.07.2008 N 16-18/34075, с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга в пользу индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича, в возмещение расходов, связанных с уплатой государственной пошлины при обращении в арбитражный суд первой инстанции (100 руб.) и за подачу апелляционной жалобы (50 руб.), подлежит взысканию 150 рублей.

Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 50 рублей за подачу апелляционной жалобы подлежит возврату ИП Наревичу Д.П. из федерального бюджета.

Поскольку ИП Наревичем Д.П. при подаче заявления о принятии обеспечительной меры (т. 1, л. д. 38 - 40) не была уплачена государственная пошлина, а определением арбитражного суда первой инстанции от 06.11.2008 в удовлетворении заявления о принятии обеспечительной меры ИП Наревичу Д.П. было отказано, с индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Паворвича в доход федерального бюджета подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 1.000 рублей.

Руководствуясь статьей 104, частью 1 статьи 110 статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 03 февраля 2009 года по делу N А47-7595/2008 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

"Требования, заявленные Наревичем Дмитрием Павловичем (г. Оренбург, ул. Турекстанская, 57 - 61), зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя администрацией Ленинского района г. Оренбурга 18.12.2003 за регистрационным номером ЮО 21740, Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам Ленинского района города Оренбурга Оренбургской области 21.09.2004 за основным государственным регистрационным номером 304561026500153, удовлетворить частично.

Признать недействительным решение от 25.07.2008 N 16-18/34075 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга (г. Оренбург, пр. Гагарина, 27/1), за исключением привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, штрафам в сумме 3.050 руб. 00 коп., - как несоответствующее требованиям ст. 75, п. 8 ст. 101, п. 6 ст. 108, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 4 ст. 164, п. 9 ст. 226, ст. 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказать индивидуальному предпринимателю Наревичу Дмитрию Павловичу в признании недействительным решения от 25.07.2008 N 16-18/34075 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга, в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, штрафам в сумме 3.050 руб. 00 коп.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга в пользу индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 100 (сто) рублей.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича в доход федерального бюджета государственную пошлину 1.000 (одна тысяча) рублей в связи с отказом в удовлетворении заявления о принятии обеспечительной меры".

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга в пользу индивидуального предпринимателя Наревича Дмитрия Павловича в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы 50 (пятьдесят) рублей.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Наревичу Дмитрию Павловичу из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 50 (пятьдесят) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http://www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Б. Малышев

Судьи

Н.А. Иванова М.Г. Степанова