Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июля 2009 г. N 18АП-4706/2009

г. Челябинск

24 июля 2009 г.

N 18АП-4706/2009 Дело N А07-20038/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июля 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 24 июля 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей Степановой М.Г., Толкунова В.М., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Супермаркет "Галле" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.04.2009 по делу N А07-20038/2008 (судья Искандаров У.С.), при участии: от общества с ограниченной ответственностью "Супермаркет "Галле" - Рудявко О.А. (доверенность от 20.01.2009 б/н), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы - Гаймалетдинова Ш.Ф. (доверенность от 12.01.2009 N 14-24/003зг), Пронина Ю.Г. (доверенность от 26.06.2009 N 001-06),

УСТАНОВИЛ:

22.12.2008 общество с ограниченной ответственностью "Супермаркет "Галле" (далее - налогоплательщик, заявитель, общество, ООО "Супермаркет "Галле") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Уфы (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.12.2008 N 004-30/71 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Основанием для доначисления обществу единого социального налога (далее - ЕСН), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС), соответствующих пеней и штрафов явился вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты данных налогов в связи заключением договоров об оказании услуг по предоставлению персонала (аутсорсинга) с взаимозависимыми организациями, каждая из которых применяла упрощенную систему налогообложения и не являлась плательщиком ЕСН.

В обоснование доводов заявления общество ссылается на следующее:

- в 2004-2006 годах заявителем осуществлялись действия по оптимизации функционирования предприятия, а не по уклонению от уплаты налогов. Экономическая необходимость заключения договоров аутсорсинга возникла в связи с началом процесса реформирования, со вступлением общества в торговую сеть "Пятерочка". На протяжении 2002-2003 годов деятельность предприятия была нерентабельной;

- сам по себе факт взаимозависимости заявителя и кадровых организаций не может служить основанием для признания выгоды необоснованной;

- в результате реформирования получен реальный экономический эффект;

- какие-либо расчеты с физическими лицами - работниками кадровых предприятий заявитель не производил;

- кадровыми агентствами уже уплачены суммы страховых взносов на ОПС за своих работников. Повторное начисление взносов заявителю ведет к двойному налогообложению одних и тех же выплат физическим лицам (л.д.6-10 т.1).

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.04.2009 (судья Искандаров У.С.) заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение N 004-30/71 от 11.12.2008 в части доначисления ЕСН в сумме 507 641 рублей, соответствующих пени и штрафов. В остальной части требований отказано.

Суд первой инстанции пришел к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, о чем свидетельствует взаимозависимость заявителя с кадровыми агентствами, отсутствие разумной экономически обоснованной цели для осуществления спорных хозяйственных операций, тот факт, что численный состав кадровых агентств не превышал 100 человек, что позволяло им применять упрощенную систему налогообложения, отсутствие хозяйственных отношений кадровых агентств с иными работодателями, ведение общей бухгалтерии, нахождение всех кадровых агентств по одному адресу, все организации имеют типовую структуру и устав, расчетные счета в одном банке.

В то же время суд указал, что налоговым органом неправомерно не уменьшен ЕСН на сумму начисленных страховых взносов на ОПС (вычеты), в связи, с чем признано необоснованным доначисление ЕСН в сумме 507 641 рублей (л.д.76-83 т.10).

03.06.2009 от заявителя поступила апелляционная жалоба, где поставлен вопрос об отмене судебного решения в связи с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В обоснование общество ссылается на следующее:

- налоговые и судебные органы не вправе проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых хозяйствующими субъектами, которые в сфере бизнеса обладают широкими дискреционными полномочиями;

- оспариваемое решение налогового органа в нарушение ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) не содержит ссылок на обстоятельства и доказательства, подтверждающие умышленный характер действий заявителя во взаимоотношениях с кадровыми агентствами;

- работники, предоставленные кадровыми агентствами, ранее не работали в обществе;

- источниками выплаты заработной платы спорным работникам служили собственные средства кадровых агентств, поступающие от третьих лиц;

- в деле отсутствуют доказательства взаимозависимости заявителя с каким-либо кадровым агентством. Кроме того, сам по себе факт взаимозависимости заявителя и кадровых организаций не может служить основанием для признания выгоды необоснованной.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Третьи лица извещены о дате и времени рассмотрения апелляционной жалобы, не явились. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не явившихся лиц. Заявлено ходатайство о рассмотрении дела без их участия.

При отсутствии возражений сторон пересмотр дела производится в пределах апелляционной жалобы.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), выслушав стороны, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующие обстоятельства.

ООО "Супермаркет "Галле" зарегистрировано в качестве юридического лица 25.12.1998, состоит на налоговом учете, является плательщиком налогов и сборов (т.1 л.д. 73-78).

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 04-30/74 от 03.10.2008 и вынесено решение N 004-30/71 от 11.12.2008 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 188 553 руб., до начислен ЕСН в сумме 1 002 594 рублей, пени в сумме 280 925 рублей и страховые взносы на ОПС в сумме 507 641 рублей и пени в сумме 134 138 рублей.

Установлено, что плательщик с целью уклонения от налогообложения ЕСН использовал услуги работников, предоставляемых кадровыми агентствами, уплачивающими налоги по упрощенной системе налогообложения (далее УСНО) и освобожденными от уплаты ЕСН. Кадровые агентства созданы взаимозависимыми лицами, услуги оказывают только магазинам сети "Пятерочка", какой - либо деятельности по подбору и обучению кадров не ведут (этим занимается кадровая служба ООО "Салют торг"), не имеют имущества (все агентства расположены по одному адресу в двух кабинетах в помещении, принадлежащем ООО "Салют плюс"), руководители и учредители этих лиц находятся в служебной зависимости от ООО "Салют торг" и между собой. Оплата труда работникам выплачивается из сумм вознаграждения за оказанные услуги по договорам. Иное экономическое содержание для создания этой схемы кроме уклонения от налогообложения отсутствует.

В отношении участников установлено следующее:

1. ООО "Салют-торг".

- 02.07.2008 произведен осмотр помещений дирекции персонала ООО "Салют торг" торговой сети "Пятерочка" по адресу г. Уфа, ул. Цюрупы 85. Установлено, что отдел кадров организации имеет 7 рабочих мест, кассовый зал на 8 обучающих мест, лекционный и компьютерный зал (л.д.120 т.7),

- 06.05.2008 осмотрено помещение ООО "Салют плюс" по адресу г. Уфы, ул. Юбилейная 6, где в двух кабинетах находятся ООО "Перспектива", ООО "Квадро", МУГООИ "Содействие", ООО "Профессионал", ООО "Флагман", ООО "Альпари", ООО "Визит", ООО "Фламинго", ООО "Лайт",

- 01.08.2006 с ООО "Супермаркет Галле" заключен договор коммерческой субконцессии, где ООО "Салют торг" (Агент) предоставляет пользователю (ООО "Супермаркет Галле") право на использование товарных знаков, сбытовой сети магазинов "Пятерочка", комплекс учебно-консультационных услуг. В комплекс услуг включена подготовка руководителей и специалистов в бизнес - школе "Пятерочка" (л.д.146 т.3).

2.ООО "Содействие" (руководитель Гарифуллин И.М.- он же директор ООО "Салют торг"). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.68 т.9), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.69-74 т.9), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.75-103 т.9), акты сверки расчетов (л.д.67 т.9) и платежные поручения на оплату (л.д.104-119 т.9).

Имеются составленные от имени ООО "Содействие" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

3. ООО "Минор" (руководитель и учредитель Соловьев Д.С.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.68 т.9), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.20 т.9), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.25-50 т.9), акты сверки расчетов (л.д.19 т.9) и платежные поручения на оплату (л.д.51-62 т.9).

Имеются составленные от имени ООО "Минор" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания, реестры сведений по форме 2 НДФЛ. декларации по ОПС.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

4. ООО "Флагман" (руководитель Апарина С.И., учредитель Бикбулатов Р.Ш.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.123 т.8), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.124-127 т.8), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.128-143 т.8), акты сверки расчетов (л.д.122 т.8) и платежные поручения на оплату (л.д.144 т.8).

Имеются составленные от имени ООО "Флагман" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

Допрошенный в качестве свидетеля Бикбулатов Р.Ш. показал, что стать директором ему предложено дирекцией по управлению персоналом магазинов "Пятерочка". Деятельностью он не занимался, о том, что является учредителем не знал, наем работников производился через дирекцию по управлению персоналом (ул. Цурюпы 85), начисление зарплаты, подготовка бухгалтерской и налоговой отчетности производилось объединенной бухгалтерией ООО "Салют торг" (ул. Юбилейная 6). Помещение арендовалось у ООО "Салют плюс", из имущества были стол и сейф (л.д.115 т.7). Бикбулатов работает начальником транспортного цеха ООО "Салют торг"

5. ООО "Лайт" (руководитель Апарина С.И., учредитель Бикбулатов Р.Ш.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.23 т.10), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.24-27 т.10), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.28-49 т.10), акты сверки расчетов (л.д.22 т.10) и платежные поручения на оплату (л.д.50-51 т.10).

Имеются составленные от имени ООО "Лайт" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

В допросе Бикбулатов Р.Ш. дал показания аналогичные п.4.

6.ООО "Квадро" (руководитель Басырова А.Х.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.131 Т.7), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.132-134 т.7), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.135-140 т.7), акты сверки расчетов (л.д.130 т.7) и платежные поручения на оплату (л.д.141 т.7).

Имеются составленные от имени ООО "Квадро" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

При допросе Басырова А.Х. показала, что в настоящее время работает в ООО "Салют торг", при работе в ООО "Квадро" зарплату не получала, отчеты составляла сама, рабочее место состояло из стола и сейфа, вывеска отсутствовала, наем работников производился через дирекцию "Пятерочки" (л.д.117-118 т.7).

7. ООО "Альпари" (руководитель и учредитель Хисамов Д.Р.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.2 т.8), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.3-5 т.8), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.7-32 т.8), акты сверки расчетов (л.д.1 т.8) и платежные поручения на оплату (л.д.33 т.8).

Имеются составленные от имени ООО "Альпари" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

8.ООО "Перспектива" (руководитель Михайлова В.И, учредитель Курбатова Л.А.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.2 т.9), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.3-6 т.9), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.8 т.9) и платежные поручения на оплату (л.д.17-18 т.9).

Имеются составленные от имени ООО "Перспектива" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за товар, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

9. ООО "Визит" (учредитель Коцюба С.В.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.2 т.10), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.3-6 т.10), акты сверки расчетов (л.д.17-19 т.10) и платежные поручения на оплату (л.д.21 т.10).

Имеются составленные от имени ООО "Визит" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

10.ООО "Фламинго" (руководитель Иткулова Г.Б., учредитель Петров А.И.). По сделкам с ООО "Супермаркет Галле" имеются документы по типовой форме: договор на оказание услуг (л.д.65 т.8), заявки на оказание комплекса услуг (л.д.67-70 т.8), акты приемки работ и счета - фактуры (л.д.70-95 т.8), акты сверки расчетов (л.д.64 т.8) и платежные поручения на оплату.

Имеются составленные от имени ООО "Фламинго" табели учета рабочего времени, карточки счета 70 по начислению и выплате зарплаты, трудовые договоры, штатные расписания.

По данным встречной проверки организация представляет налоговую отчетность. По книге учета доходов и расходов учтены поступления оплаты от ООО "Салют торг" за услуги, расходование этих средств на зарплату и уплату налогов, иные расходы, связанные с основной деятельностью отсутствуют.

Плательщик представил дополнительное обоснование своих действий. В акте проверки и в решении отражены только конечные суммы занижения налоговой базы, что лишает документы доказательной силы, отсутствует развернутый расчет доначислений по налоговой базе ЕСН. Нет ссылок на обстоятельства и доказательства, подтверждающие совершение умышленного нарушения, не доказан факт создания плательщиком кадровых агентств, не подтверждено, что переведенные работники выполняли те же трудовые функции, не доказан факт того, что поиском, обучением, приемом и увольнением работников занималось само общество.

Осмотры и допросы произведены с нарушением НК РФ - они произведены налоговыми инспекторами, не включенными в число проверяющих. Осмотренные помещения плательщику не принадлежат и осмотрены без согласия их владельца и в отсутствие уполномоченных лиц. Не допрошены учредители и руководители кадровых агентств, не доказано, что источниками выплат были средства общества, использовавшего наемный труд - из материалов дела следует, что денежные средства плательщиком перечислены с опозданием - в 2007 году, а для выплат использованы собственные средства кадровых агентств.

Не доказано, что единственной целью заключения договоров на предоставление было получение неосновательной налоговой выгоды в виде уменьшения расходов на уплату ЕСН. Применение аутсорсинга признано законным и допустимым ГК РФ, было вызвано производственной необходимостью - сокращением управленческого персонала, расходов на обучение и подготовку работников, сокращением кадровых служб. Использование данного договора позволило значительно увеличить выручку, обеспечить уплату налогов. В подтверждение представлена таблица динамики финансовых результатов, балансы и налоговые декларации.

Представлены учебные программы для работников сбытовой сети магазинов "Пятерочка", утвержденные печатью ООО "Айс", трудовые договоры с работниками учебного центра, заключенные с работодателем ООО "Айс", должностные инструкции. По объяснению плательщика учебный центр не являлся подразделением какого - либо юридического лица и не был зарегистрирован как юридическое лицо.

По имеющимся в деле документам выплаты по договорам аутсорсинга ООО "Супермаркет Галле" стал производить с 2007 года (даты платежных поручений), до этого в 2004-2006 годах выплата заработной платы производилась за счет перечислений ООО "Салют торг". Плательщик объясняет это отсутствием у плательщика собственных средств, взаимозачетами с ООО "Салют торг", документы, подтверждающие взаимозачеты отсутствуют.

Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд исходит из следующего:

По утверждению плательщика, в 2004-2006 годах осуществлялись действия по оптимизации функционирования предприятия, не связанные с уклонением от уплаты налогов. Экономическая необходимость заключения договоров аутсорсинга возникла в связи с началом процесса реформирования, в связи со вступлением общества в торговую сеть "Пятерочка". До этого на протяжении 2002-2003 годов деятельность предприятия была нерентабельной, получен реальный экономический результат. Плательщик данные агентства не создавал, поддерживал с ними договорные отношения, не противоречащие законодательству. В ходе проверки не доказана его недобросовестность, сговор с целью получения неосновательной налоговой выгоды, начисление налогов не подтверждено документально.

Инспекция утверждает, что создание кадровых агентств произведено с единственной целью - вывести персонал из штата плательщика в организации, подпадающие под уплату УСНО, освобожденные от уплаты ЕСН. Никакой кадровой работой эти организации не занимались, у них отсутствовал штат и помещения, создавался формальный документооборот. Материалами проверки подтверждена недобросовестность в виде уклонения от уплаты ЕСН.

Суд первой инстанции пришел к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, о чем свидетельствует взаимозависимость заявителя с кадровыми агентствами, отсутствие разумной экономически обоснованной цели для осуществления спорных хозяйственных операций, тот факт, что численный состав кадровых агентств не превышал 100 человек, что позволяло им применять упрощенную систему налогообложения, отсутствие хозяйственных отношений кадровых агентств с иными работодателями, ведение общей бухгалтерии, нахождение всех кадровых агентств по одному адресу, все организации имеют типовую структуру и устав, расчетные счета в одном банке.

Выводы суда являются правильными и подтверждаются собранными по делу доказательствами: установлено, что все кадровые агентства имеют типовую структуру, типовой устав, имеют расчетные счета в одном и том же банке, расположены по одному юридическому адресу: г. Уфа, ул. Юбилейная, 6. Собственником указанного помещения является ООО "Салют плюс", также входящее в сеть "Пятерочка". Среднесписочная численность сотрудников организаций не превышает 100 человек, что позволило применять упрощенную систему налогообложения.

Объектом налогообложения ЕСН для организаций в силу пункта 1 статьи 236 НК РФ признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в пункте 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил: под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Не выплачивая своим работникам ЕСН, выводя их в кадровые агентства, общество приобретает налоговую выгоду. Налоговая выгода может быть основательной и необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

Эти и иные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п.9).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п.11).

Вышеуказанное обязывает налоговый орган и суд давать оценку сделкам, в том числе, с точки зрения реальности их совершения, экономической целесообразности и эффективности, добросовестности действий всех их участников, а выводы делать на основании совокупности всех этих признаков.

Проверкой установлено, что фактически подбором персонала, заключением и расторжением трудовых договоров, обучением персонала для торговой сети магазинов "Пятерочка", ведением централизованного бухгалтерского обслуживания магазинов торговой сети "Пятерочка" и созданных кадровых агентств занимались Дирекция персонала и Дирекция бухгалтерии, не имеющие отношения к плательщику и кадровым агентствам. Трудоустройство всех работников в магазин заявителя производилось по адресу г. Уфа, ул. Цюрюпы, 85, по которому располагается Дирекция персонала, а не по адресу расположения кадровых агентств.

Как следует и протокола допроса N 76 бывшего директора ООО "Флагман" и ООО "Лайт" Бикбулатова Р.Ш. отчетность в налоговые органы по возглавляемым им предприятиям представляется объединенной бухгалтерией ООО "Салют-торг", все начисления заработной платы работникам, делопроизводство и бухгалтерский учет производились также централизованной бухгалтерией по адресу г. Уфа, ул. Юбилейная, 6 (т.7, л.д. 114-116).

Заключенные договора аутсорсинга предполагают исполнение его обеими сторонами - агентства по заявкам общества занимаются работой по подбору кадров, оформлением его на работу, организацией профосмотра, обучением. Общество обязано вносить оплату в установленные сроки. По обстоятельствам дела сторонами эти обязанности не исполнялись - агентства никакой работы не вели, общество до 2007 года перечисление оплаты не производило. Составлялся формальный документооборот - единообразной формы договоры, заявки, не содержащие конкретных сведений о потребности в кадрах, акты приемки работ также не содержащие сведений о выполненных услугах. В 2004-2006 годы выплата зарплаты производилась за счет денежных средств, перечисленных ООО "Салют торг", а не плательщика. Договоры не могут рассматриваться как исполненные.

При оценке ситуации следует исходить из позиции, определенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 12418/08 от 25.02.2009, где указывается, что наличие в деле доказательств взаимозависимости организаций и общества - плательщика; наличие одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций; нахождение всех организаций по одному адресу; формальности трудовых отношений работников и созданных организаций, а также фактическое исполнение работниками организаций трудовых обязанностей в обществе; ограниченности среднесписочной численности рабочих мест в каждой создаваемой организации для возможности применения особого налогового режима; отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организаций подтверждают вывод о недобросовестности.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров аутсорсинга при такой рода деятельности общества, в рамках настоящего дела не установлено.

Оценив приведенные выше обстоятельства в совокупности, суд первой инстанции пришел к выводу о доказанности инспекцией фактов получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля и в ходе судебного разбирательства обстоятельства дела позволяют сделать вывод о том, что в рассматриваемом случае имеет место создание условий для целенаправленного уклонения от уплаты единого социального налога. В материалах дела имеются первичные и отчетные документы, полученные в ходе встречных проверок кадровых агентств, собран достаточный объем доказательств.

Суд апелляционной инстанции не усматривает нарушений при проведении осмотров в ходе налоговой проверки - они проведены с участием понятых, представителей организации и соответствуют требованиям ст. 92 НК РФ. Налоговые органы в Российской Федерации являются единой системой, и проведение отдельных проверочных действий работками, не включенными в состав проверяющих, но действующими по их поручению не может рассматриваться как нарушения.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты ЕСН и страховых вносов на ОПС. Судом правомерно в соответствии с п. 2 ст. 243 НК РФ, согласно которой сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет), признано незаконным доначисление ЕСН В сумме 507 641 рублей. Согласно справок, представленных инспекцией, суммы доходов, выплаченных работникам, не превысили 100 000 руб. и пересчет по регрессивной шкале по ст. 241 НК РФ не требуется. Размеры выплат определены по отчетным документам агентств.

Не установлены нарушения, перечисленные в п.4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.04.2009 по делу N А07-20038/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Супермаркет "Галле" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www. fasuo. arbitr. ru.

Председательствующий судья

Ю.А.Кузнецов

Судьи

М.Г. Степанова В.М. Толкунов