Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2009 г. N 18АП-7860/2009

г. Челябинск

28 сентября 2009 г.

N 18АП-7860/2009 Дело N А76-10203/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 24 сентября 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 сентября 2009 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Ивановой Н.А., судей Бояршиновой Е.В., Малышева М.Б., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Магасумовой И.Р., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Копейску Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 30.07.2009 по делу N А76-10203/2009 (судья Трапезникова Н.Г.), при участии: индивидуального предпринимателя Сибгатулина Рината Хаевича, Дубинина М.Ю. (доверенность от 22.06.2009 б/н), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области - Сафиной Л.А. (доверенность от 08.07.2009 N04-22/25), Ивановой М.А. (доверенность от 03.07.2009 N04-22/23),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Сибгатулин Ринат Хаевич (далее - предприниматель, налогоплательщик, заявитель, ИП Сибгатулин Р.Х.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 11.03.2009 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания недоимки по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2005 год в сумме 7 562 руб., за 2006 год в сумме 8 054 руб., за 2007 год в сумме 23 566 руб., пени за неуплату НДФЛ за 2005-2007 годы в сумме 6 647 руб. 05 коп.; недоимки по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2005 год в сумме 7 271 руб.; за 2006 год в сумме 7 744 руб., за 2007 год в сумме 22 660 руб., пени по ЕСН за 2005-2007 годы - 6 391 руб. 32 коп.; недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2005 г. в сумме 776 руб.; за 2 квартал 2005 г. в сумме 1 817 руб.; за 3 квартал 2005 г. в сумме 1 618 руб.; за 4 квартал 2005 г. в сумме 8 877 руб.; за 1 квартал 2006 в сумме 7 302 руб.; за 2 квартал 2006 г. в сумме 2 118 руб.; за 3 квартал 2006 г. в сумме 855 руб.; за 4 квартал 2006 г. в сумме 3 664 руб.; за 2 квартал 2007 г. в сумме 1 034 руб.; за 3 квартал 2007 г. в сумме 6 712 руб.; за 4 квартал 2007 г. в сумме 33 042 руб.; за 1 квартал 2008 г. в сумме 282 руб.; за 2 квартал 2008 г. в сумме 9 397 руб.; за 3 квартал 2008 г. в сумме 5 235 руб.; пени по НДС за период с 1 квартала 2005 по 3 квартал 2008 года в сумме 18 490 руб. 19 коп.; налоговых санкций по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДФЛ в 2006 год в сумме 1 610 руб. 80 коп.; за неуплату НДФЛ в 2007 год в сумме 4 713 руб. 20 коп.; за неуплату ЕСН в 2006 год сумме 1 548 руб. 80 коп.; за неуплату ЕСН в 2007 год в сумме 4 532 руб.; налоговых санкций по п.2 ст.119 НК РФ за 2005 год в сумме 22 540 руб. 10 коп.; за 2006 год - 12 390 руб. 40 коп.; за 2007 год - 9 064 руб.; налоговых санкций по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату НДС за 1 квартал 2006 г. в сумме 1 460 руб. 40 коп., за 2 квартал 2006 г. в сумме 423 руб. 60 коп., за 3 квартал 2006 г. в сумме 171 руб., за 4 квартал 2006 г. в сумме 732 руб. 80 коп., за 2 квартал 2007 г. в сумме 206 руб. 80 коп., за 3 квартал 2007 г. в сумме 1 342 руб. 40 коп.; за 4 квартал 2007 г. в сумме 6 608 руб. 40 коп.; за 1 квартал 2008 г. в сумме 56 руб. 40 коп., за 2 квартал 2008 г. в сумме 1 879 руб.; за 3 квартал 2008 г. в сумме 1 047 руб.

Решением суда от 27.07.2009 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значения для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказать.

По мнению инспекции, определение налоговой базы по НДС, ЕСН и НДФЛ на основании банковской выписки о движении денежных средств и бланков строгой отчетности, является правомерным, поскольку предпринимателем раздельный учет не велся, документы налогового и бухгалтерского учета (договоры розничной купли-продажи, счета-фактуры, расходные документы за 2005 г., книга покупок и книга продаж, договоры поставки, платежные поручения, книга учета доходов и расходов, книга кассира-операциониста, трудовые договоры) в ходе проверки не представлены, в связи с чем, не представляется возможным определить процентное соотношение доходов и расходов, связанных с оказанием услуг относительно общего режима налогообложения (услуги юридическим лицам) к общим доходам и расходам, полученным в налоговом периоде. Кроме того, инспекция по существу применения нормы п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ, поясняет, что аналогичные предпринимателю налогоплательщики отсутствуют.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором доводы инспекции отклонил, указывает на то, что инспекция располагала достаточными сведениями для определения налоговой базы по НДС расчетным путем и произведенных расходов предпринимателя по НДФЛ и ЕСН, так как в ходе проверки были представлены все первичные документы, касающиеся как реализации товара, так и закупа комплектующих; ни акт проверки, ни оспариваемое решение не содержат ссылки на отсутствие первичных документов, указано лишь на отсутствие раздельного учета.

В судебном заседании представители инспекции и налогоплательщика поддержали изложенные доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее. Представитель инспекции дополнительно пояснила, что проведены встречные проверки по 3 контрагентам налогоплательщика, в проверяемом периоде предприниматель оказал услуги по изготовлению мебели 23 юридическим лицам.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная проверка ИП Сибгатулина Р.Х. по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 31.03.2005 по 31.03.2008, о чем составлен акт от 05.02.2009 N 5 (л.д. 19-50). По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 11.03.2009 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.59-70).

Данным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.122, п.2 ст.119 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 129 103 руб. 20 коп., ему предложено уплатить недоимку по НДС, НДФЛ, ЕСН в общей сумме 169 382 руб., а также пени по указанным налогам в общей сумме 33 190 руб. 44 коп.

Предприниматель не согласился с решением инспекции в части и оспорил его в арбитражный суд.

Решение инспекции было предметом обжалования в вышестоящий налоговый орган и в оспариваемой части апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения (см. решение Управления ФНС России по Челябинской области от 17.04.09 N 16-07/00/259) - (л.д. 74-79 том 1).

Удовлетворяя заявление предпринимателя о признании недействительным оспариваемого решения в части, суд сделал вывод о том, что налоговый орган при исчислении НДФЛ, ЕСН, НДС не применил подлежащие применению в данном случае правила определения сумм налогов расчетным путем, установленные подп. 7 п. 1 ст. 31 и п. 7 ст. 166 НК РФ на основании данных аналогичных налогоплательщиков. Мотивируя принятое решение, суд указал на то, что инспекцией в ходе проверки использованы сведения банковской выписки о доходах предпринимателя, а расходы предпринимателя, которые представлялось возможным определить на основании данных о движении денежных средств на расчетом счете, сведений о товарных остатках, счетов-фактур и накладных, не учтены. Кроме того, судом отмечено, что инспекцией не приведена методика расчета сумм налогов, подлежащих уплате с применением общего режима налогообложения и специального режима налогообложения, наличествующие же в текстах акта выездной налоговой проверки и решения инспекции расчеты, не позволяют определить реальные налоговые обязательства заявителя.

При правовой оценке материалов дела и доводов апелляционной жалобы апелляционный суд исходит из следующего.

В силу п. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо, которые приняли такие акты и решения.

Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 2 ст. 210 НК РФ налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ (в том числе физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В силу п. 3 ст. 237 и п. 5 ст. 244 НК РФ расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, в силу приведенных норм расчет налога на доходы физических лиц и единого социального налога производится исходя из двух составляющих - доходов и расходов.

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определить суммы налогов расчетным путем, если в течение более двух месяцев налоговому органу не представлены необходимые для расчета налогов документы.

В соответствии с этим же пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, налоговым органам предоставлено право на определение соответствующих сумм, на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках - в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Следовательно, при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться правилом, предусмотренным в подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Проверкой установлено, что в проверяемом периоде предприниматель осуществлял услуги по изготовлению мебели физическим лицам, подпадающую в соответствии с гл. 26.3 НК РФ под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Одновременно налогоплательщик оказывал услуги по изготовлению мебели и юридическим лицам, выручка от которых поступала на расчетные счета предпринимателя в Копейском филиале ОАО "Челиндбанк" и в Челябинском филиале ОАО "УРСА Банк".

Как установлено инспекцией в акте налоговой проверки, налогоплательщик не вел раздельный учет по общему режиму налогообложения и специальному режиму в виде ЕНВД, НДФЛ, ЕСН и НДС, с выручки, получаемой от реализации услуг организациям, не исчислял, не уплачивал налоги, соответствующие декларации в налоговый орган не представлял. Также в ходе проверки выявлено, что розничная торговля велась предпринимателем без применения контрольно-кассовой техники, книги учета доходов и расходов, книги покупок и книги продаж не велись.

В связи с изложенными обстоятельствами суммы налогов, подлежащих уплате по общему режиму, были исчислены инспекцией на основе сведений банковских выписок и бланков строгой отчетности без проверки ее соответствия первичным документам и без учета расходов.

Однако примененный инспекцией метод определения налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и ЕСН не основан на законе.

Судом первой инстанции верно установлено и сторонами не отрицается, что налогообложение предпринимателя в рамках деятельности по оказанию услуг изготовления мебели юридическим лицам должно производиться в общем порядке.

Факт отсутствия раздельного учета доходов от деятельности, подлежащих налогообложению по общей системе и обложению единым налогом на вмененный доход, предпринимателем признан и подтвержден материалами проверки.

Ведение раздельного учета предполагает распределение выручки (доходов) и затрат на производство реализованной продукции (работ, услуг), либо прямых и косвенных расходов на деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, и иную предпринимательскую деятельность расчетным путем пропорционально выручке (доходам) от деятельности, облагаемой названным налогом, и иной деятельностью в общей сумме выручки (дохода) по всем видам деятельности.

Инспекция, используя имеющуюся информацию о налогоплательщике, не определяла суммы ЕСН и НДФЛ, подлежащих уплате в бюджет, пропорционально доходам и расходам в отношении каждого из видов предпринимательской деятельности, подпадающих под различные системы налогообложения.

Более того, при определении суммы указанных налогов расходы предпринимателя в нарушение положений п. 1 ст. 221, п. 3 ст. 237 и п. 5 ст. 244, НК РФ инспекцией не учитывались.

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что сумма налогооблагаемого дохода от реализации услуг изготовления мебели организациям в размере 542 339 руб., определенная на основании выписки банка инспекцией не доказана.

Согласно абз. 6 п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичными учетными документами признаются документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Эти документы должны подтверждать совершение хозяйственной операции. Кроме того, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Выписка банка может свидетельствовать только о зачислении денежных средств на расчетный счет налогоплательщика, однако в отсутствие иных документов, подтверждающих наличие хозяйственных операций, не представляется возможным сделать вывод о том, что денежные средства поступили в качестве оплаты за оказанные услуги.

Указанные документы налоговым органом не представлены, следовательно, размер налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и ЕСН за проверяемые периоды является неподтвержденным.

Довод инспекции о невозможности определения сумм НДФЛ и ЕСН расчетным путем в сопоставлении данных с аналогичными налогоплательщиками, в связи с отсутствием таких налогоплательщиков, апелляционным судом отклоняется как бездоказательный.

Из акта проверки, оспариваемого решения и материалов дела не следует, что инспекцией анализировалось наличие либо отсутствие налогоплательщиков, осуществляющих аналогичный предпринимателю вид деятельности на ближайшей территории.

Апелляционный суд также поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемые суммы НДС, соответствующие ему суммы пени и штрафа доначислены инспекцией с нарушением положений Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС, в частности, признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных данным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Таким образом, обязательным условием возникновения объекта обложения НДС являются реализация товаров, выполнение работ и оказание услуг.

Однако в данном случае расчеты, произведенные инспекцией на основании выписки банка о движении денежных средств по счету предпринимателя и бланков строгой отчетности, достоверно не подтверждают наличие объекта обложения указанным налогом в проверяемом периоде. Выписка банка о движении денежных средств по расчетному счету налогоплательщика не может служить надлежащим доказательством, подтверждающим, что денежные средства, поступившие ИП Сибгатулину Р.Х., в полном объеме являются выручкой от реализации, поскольку факт передачи контрагентам товаров (работ, услуг) налоговым органом не проверен.

При этом доказательства, позволяющие однозначно и полностью включить денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Сибгатулина Р.Х., в объект обложения НДС, налоговым органом в материалы дела не представлены.

Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки ограничился проведением дополнительных мероприятий налогового контроля только в отношении двух контрагентов налогоплательщика (МЛПУЗ "Городская больница N 1", МУЗ "Стоматологичесая поликлиника г.Копейска), встречные проверки остальных контрагентов -юридических лиц с целью установления природы происхождения поступивших на расчетный счет предпринимателя денежных средств, не проводились.

Поскольку инспекцией не доказано наличие у налогоплательщика в проверяемом периоде обязанности по уплате НДФЛ и ЕСН в оспариваемых суммах, и размер налоговой санкции, установленный в п. 2 ст. 119 НК РФ, определяется исходя из суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, без условий о минимальном размере штрафа, предприниматель за неисполнение обязанности по представлению налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН не может быть привлечен к ответственности по п.2 ст.119 НК РФ с наложением штрафных санкций. Таким образом, привлечение налогоплательщика к ответственности по п.2 ст.119 НК РФ также является незаконным.

При таких обстоятельствах доводы апелляционной жалобы отклоняются. Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 30.07.2009 по делу N А76-10203/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

Е.В. Бояршинова М.Б. Малышев