Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 февраля 2008 г. N 20АП-3840/2007

г. Тула

Дело N А54-1685/2007-С18

05 февраля 2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 05 февраля 2008 года

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего Тимашковой Е.Н.

Судей Игнашиной Г.Д., Стахановой В.Н.

по докладу судьи Тимашковой Е.Н.

при ведении протокола судебного заседания судьей Тимашковой Е.Н.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 5 по Рязанской области (регистрационный N 20АП-3840/2007)

на решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.09.07 (судья Мегедь И.Ю.)

по заявлению ИП Позднякова Д.В.

к Межрайонной ИФНС России N 5 по Рязанской области,

третьи лица: Логинов М.В., Цыбина Е.Н., Скопинское межрайонное оперативно-розыскное отделение УВД Рязанской области,

о признании недействительным решения N 933/10-2/116дсп от 29.01.07,

при участии:

от заявителя: Бесполденова Л.Н. - представитель (дов. от 12.04.07 б/н),

от ответчика: Суркова Г.А. - госналогинспектор (дов. от 07.06.07 N 4320), Сухих Е.А. - спец.-эксперт ю/о (дов. от 25.04.07 N 2663),

от 3-их лиц: не явились, о времени и месте рассмотрения уведомлены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Поздняков Дмитрий Васильевич (далее - Поздняков Д.В., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Рязанской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.01.07 N 933/10-2/116дсп.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 10.09.07 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит решение отменить, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Представители третьих лиц в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом, что подтверждается заявлением, имеющимся в деле.

Руководствуясь ст. 156 АПК РФ, арбитражный суд пришел к выводу, что неявка сторон не препятствует рассмотрению апелляционной жалобы по имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем дело рассмотрено в отсутствие представителей третьих лиц.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, изучив доводы, изложенные в жалобе, с учетом представленного отзыва, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 30.10.06 ИП Поздняков Д.В. представил в Инспекцию налоговую декларацию по НДС за сентябрь 2006 года, согласно которой заявлен к вычету НДС в сумме 690 915 руб. (л.д.43 т.1).

В связи с проведением камеральной проверки указанной декларации Инспекцией требованием от 27.11.06 N 100 налогоплательщику было предложено представить документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременной уплаты НДС, в том числе за сентябрь 2006 года (л.д.49 т.1).

Письмом от 12.12.06 N 23028 предприниматель известил налоговый орган о невозможности представления запрашиваемых документов, так как они изъяты и находятся в управлении по налоговым преступлениям УВД Рязанской области.

Инспекцией в МОРО УНП УВД Рязанской области направлен запрос от 14.12.06 N 10-2-26/3776 о предоставлении копий документов ИП Позднякова Д.В., в соответствии с требованием N 100 для проведения камеральной проверки.

Изъятые документы были предоставлены налоговому органу письмом от 21.12.06 N 582.

22.12.06 Инспекцией в адрес предпринимателя направлено уведомление N 181 о предоставлении недостающих документов (л.д.46 т.1).

Однако указанные в уведомлении документы, подтверждающие налоговые вычеты по НДС за сентябрь 2006 года, ИП Поздняковым Д.В. представлены не были.

В ходе проведения камеральной проверки установлено, что в нарушение ст.171 НК РФ и п.1 ст.172 НК РФ предприниматель неправомерно включил в налоговые вычеты по налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года НДС в сумме 658 785 руб. Включение в вычеты НДС в сумме 32 130 руб. признано налоговым органом правомерным.

По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки Инспекцией 29.01.07 принято решение N 933/10-2/116дсп (л.д.58-62) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 19 413,6 руб. за неуплату НДС, по п.1 ст.119 НК РФ в виде штрафа в сумме 12 965,2 руб. за непредставление налоговой декларации в установленный срок. Кроме того, указанным решением предпринимателю предложено уплатить НДС в сумме 658 785 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 8 800,86 руб.

Не согласившись с вынесенным налоговым органом ненормативным правовым актом, полагая, что им нарушаются его права и законные интересы, ИП Поздняков Д.В. обратился в арбитражный суд с заявлением.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что поскольку заявителем в ходе рассмотрения дела по существу представлены счета-фактуры, подтверждающие вычеты, то его требования являются правомерными, в связи с чем удовлетворил заявление предпринимателя.

Суд апелляционной инстанции, соглашаясь с резолютивной частью решения суда, считает необходимым изменить его мотивировочную часть в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную к уплате, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Согласно статье 172 Кодекса налоговые вычеты, установленные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 173 Кодекса установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В силу пункта 2 данной статьи если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Из анализа указанных норм следует, что налоговый вычет не может быть доначислен, в его применении может быть лишь отказано и тогда должен быть доначислен налог, подлежащий уплате в бюджет, с учетом положений ст.173 НК РФ.

Как видно из налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2006 года (л.д.43-45 т.1), налогоплательщиком в разделе 2.1 "Расчет общей суммы налога" по стр. 180 "Итого исчислен НДС" значится 291 434 руб., в разделе 2.1 "Налоговые вычеты" по строке 280 "Общая сумма НДС, подлежащая вычету" указано 690 915 руб., в разделе "Расчеты за НДС за налоговый период" по строкам 300, 340 "Общая сумма НДС, исчисленная к уменьшению" показана 399 481 руб.

Согласно мотивировочной части оспариваемого ненормативного акта Инспекции от 29.01.07 (л.д.11-14 т.1) в ходе проверки установлено, что налоговые вычеты в сумме 658 785 руб. применены налогоплательщиком необоснованно, в результате чего ему доначислен НДС по налоговой декларации за сентябрь 2006 года в сумме 259 304 руб. (- 399 481+658 785).

Следовательно, основанием для доначисления к уплате НДС за сентябрь 2006 года послужил вывод о необоснованном применении налогового вычета в сумме 658 785 руб. Из указанного следует, что вычеты в размере 32 130 руб. были заявлены плательщиком правомерно, в связи с чем они приняты налоговым органом (690 915-32 130).

Таким образом, резолютивная часть решения налогового органа должна содержать выводы о доначислении плательщику НДС в сумме 259 304 руб.

Однако как следует из п.2.1 резолютивной части решения, налог в сумме 259 304 руб., отраженный в мотивировочной части, налоговым органом не доначисляется, при этом предпринимателю предлагается уплатить неуплаченный (неполностью уплаченный) НДС в сумме 658 785 руб.

Исключив из декларации данную сумму налоговых вычетов и указав при этом резолютивной части решения, что у предпринимателя возникла обязанность по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 658 785 руб., Инспекция именно на эту сумму обязана направить налогоплательщику требование об уплате данной суммы налога, а также пени и штрафа, причем эти действия являются составной частью процедуры по принудительному взысканию спорных сумм.

Тем не менее, установленный Инспекцией факт "необоснованного применения налоговых вычетов" не мог повлечь за собой занижение и неуплату налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, в указанной сумме за сентябрь 2006 года, поскольку согласно п.1 ст.173 НК РФ сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисленная с определенной налогоплательщиком налоговой базы.

Между тем, Инспекцией был приравнен к недоимке налог на добавленную стоимость за сентябрь 2006 года в сумме 658 785 руб., заявленный предпринимателем в налоговой декларации к вычету.

Следует также отметить, что при наличии переплаты в размере 561 717 руб. и той суммы налога, которая должна была быть доначислена Инспекцией плательщику (259 304 руб.), пени не должны были начисляться в принципе в силу ст. 75 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Применение налоговой ответственности исходя из суммы налога, заявленного предпринимателем к вычету, не соответствует положениям п.1 ст.122 НК РФ, поскольку в данном случае необоснованное применение налоговых вычетов не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога.

ИП Поздняков привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 19 413,60 руб. (сумма переплаты на срок уплаты по декларации составила 561 717 руб.) При этом, как установлено апелляционной инстанцией, штраф был исчислен не из суммы доначисленного налога (259 304 руб.), а из суммы, не принятой в качестве вычета, с учетом имеющейся переплаты (658 785 - 561 717=97068*20%=19 413,60).

Что касается вопроса законности ненормативного акта налогового органа в части применения ответственности по п.1 ст.119 НК РФ, то апелляционная инстанция исходит из следующего.

Действительно, пункт 1.2 резолютивной части оспариваемого решения налогового органа содержит данные о том, что налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.119 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 12 695,20 руб. (259 304*5%).

В силу п. 1 ст.119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

Поскольку налогоплательщик самостоятельно не исчислил сумму налога, подлежащую уплате на основе декларации за сентябрь 2006 года, то при вынесении решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по п.1 ст.119 НК РФ налоговый орган вправе исчислить штраф исходя из суммы налога, доначисленной по результатам проведенной проверки и подлежащей фактической уплате на основании вышеуказанного решения Инспекции.

При этом необходимо учитывать, что если сумма налога, подлежащего уплате (доплате) составляет ноль, то сумма штрафа за непредставление декларации за этот период также составляет ноль.

Данный вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.10.06 N 6161/06.

В то же время, как усматривается из резолютивной части решения, Инспекция доначисляет по результатам проверки не налог на добавленную стоимость в сумме 259 304 руб., а сумму налогового вычета - 658 785 руб., исчисляя при этом штраф по п.1 ст.119 НК РФ от суммы налога 259 304 руб., не доначисляемого по результатам проверки, что нельзя признать правомерным.

При таких обстоятельствах следует признать несоответствие резолютивной части решения инспекции его тексту, содержанию, а также положениям законодательства о налогах и сборах.

Выработанная Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации судебно-арбитражная практика, в том числе изложенная в постановлении от 17.04.2007 N 15000/06, свидетельствует о том, что несоответствие выводов резолютивной части решения налогового органа выводам, содержащимся в мотивировочной части этого же решения, служит основанием для признания такого решения недействительным, так как итоговые выводы инспекции, изложенные в резолютивной части решения, не могут быть признаны соответствующими указанным нормативным положениям Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, они влекут за собой конкретные налоговые последствия для налогоплательщика в виде действий по принудительному взысканию в бюджет определенных сумм налога, пени и штрафа, начисленных в нарушение ст. ст. 173, 75, 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Выводы суда, положенные в основу обжалуемого решения, не привели к принятию неправильного судебного акта.

Учитывая сказанное, решение суда первой инстанции отмене не подлежит.

Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.09.07 по делу N А54-1685/2007-С18 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Г.Д. Игнашина В.Н.Стаханова