Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 марта 2008 г. N 20АП-3880/2007

г. Тула

07 марта 2008 г.

Дело N А09-4178/07-16

Резолютивная часть постановления объявлена 07 декабря 2007 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 марта 2008 года

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тиминской О.А.

судей Игнашиной Г.Д., Стахановой В.Н.

по докладу судьи Тиминской О.А.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС по Дятьковскому району Брянской области

на решение Арбитражного суда Брянской области

от 20.09.2007г. по делу N А09-4178/07-16 (судья Е.И. Кулинич)

по заявлению ООО "Мальцовское карьероуправление"

к Инспекции ФНС по Дятьковскому району Брянской области

3-е лицо: Отдел геологии и лицензирования по Брянской области

о признании частично недействительным решения N 54 от 09.04.2007г.

при участии:

от заявителя: Фролов П.В. - представитель (дов. N 17-32юр от 14.08.2007 - пост.), Строганов П.М. - представитель (дов. N 17-30юр от 14.08.2007г. - пост.)

от ответчика: не явился,

от третьего лица: не явился,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Мальцовское карьероуправление" обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения N 54 от 09.04.2007г. Инспекции ФНС по Дятьковскому району Брянской области в части:

- доначисления налога на прибыль в сумме 724465руб., 97032руб. пени и 144893 руб. штрафа;

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 409540руб., 27715руб. пени и 71029 руб. штрафа;

- доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 3070914руб., 439588руб. пени и 614183руб. штрафа.

Решением суда от 20.09.2007г. заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой.

Общество против доводов апелляционной жалобы возражало по основаниям, изложенным в отзыве.

Ответчик и третье лицо, участвующее в деле, надлежащим образом извещенные о месте и времени судебного разбирательства, своих представителей в заседание апелляционной инстанции не направили, в связи с чем апелляционная инстанция находит возможным провести судебное разбирательство без их участия в порядке ст.ст. 266, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей заявителя, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции в связи со следующим.

Судом установлено, что ИФНС проведена выездная налоговая проверка ООО "Мальцовское карьероуправление" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, по результатам которой составлен акт от 02.03.2006г. и вынесено решение N 54 от 09.04.2007г., которым ООО "Мальцовское карьероуправление" привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 841094руб., по ст.126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 22650руб. Также

указанным решением Обществу предложено уплатить:

- НДС в сумме 413917руб. и 28286руб. пени,

- НДПИ в сумме 3078586руб. и 440960руб. пени,

- налог на прибыль в сумме 739188руб. и 99025руб. пени,

- транспортный налог в сумме 28175руб. и 4432руб.

Полагая, что указанное решение нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования о признания недействительным решения N 54 в части эпизода по доначислению налогов при определении для целей налогообложения цены сырья, суд первой инстанции правомерно руководствовался п.5 ст.40 НК РФ, согласно которому рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории РФ или за пределами РФ.

Положение этой нормы непосредственно предусматривает необходимость выяснения вопроса о том, имелась ли возможность приобретения соответствующих товаров на всей территории Российской Федерации или за пределами РФ. Однако оспариваемое решение налогового органа не содержит ссылок на тот факт, что возможность приобретения (продажи) соответствующих товаров за пределами Брянской области Российской Федерации и Российской Федерации исследовалась.

В этой связи отождествление понятий "административно-территориальное деление" и "границы рынка" в жалобе ошибочно.

Статьей 8 Конституции Российской Федерации гарантируется единство экономического пространства Российской Федерации и свободы экономической деятельности. Поэтому возможность свободно реализовывать и покупать товар не зависит от границ административно-территориального деления Федерации.

Таким образом, рынок глины и известняка не ограничивается Брянской областью. В нарушение ст.40 НК РФ данные обстоятельства налоговым органом учтены не были, а границы рынка не исследовались и определены произвольно.

Помимо границ рынка, налоговым органом не исследовалась рыночная цена на товар.

Согласно ч.1 ст.65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В соответствии с ч.1 ст.64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Согласно ч. 1ст. 68 АПК РФ доказательства, должны иметь отношение к рассматриваемому делу.

Частью 1 статьи 69 АПК РФ предусмотрено, что обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Согласно материалам проверки для определения рыночной цены сделки Инспекцией использовались сведения, полученные Управлением ФНС России по Брянской области при проведении повторной выездной налоговой проверки по акту N 19 от 22.02.2007. Управлением направлялись запросы о предоставлении информации об уровне цен (мела, глины) за 2004 год, в Брянскую торгово-промышленную палату и Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Брянской области. Из ответов следует, что средней цены реализации глины и мела в 2004 году и в настоящее время на территории Брянской области не наблюдается.

Анализируя приведенное выше, необходимо отметь, что документы (письма государственных органов) на которые ссылается налоговый орган, в подтверждение своей позиции не могут служить доказательствами по делу, так как не соответствует требованиям, установленным статьями 100, 101 НК РФ, а также статьями 64,67,68 АПК РФ.

Во-первых, данные документы не обосновывают правовую позицию Инспекции, и не подтверждают обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Во-вторых, указанные документы не имеют отношение к рассматриваемому делу, так как Инспекцией проверялся период по налогу на прибыль и НДПИ 2005 год, по НДС с 01.05.2005 по 30.09.2006, а в запросах и ответах представленных Инспекцией фигурирует период 2004 год.

Таким образом, налоговым органом фактически не доказано отсутствие рыночной цены по идентичным сделкам в 2005 году (в проверяемом периоде) и отсутствовали законные основания для использования данных писем в качестве доказательств по делу.

Кроме того, в письме органа государственной статистики, представленном, налоговым органом указано на отсутствие средней цены реализации, а не рыночной цены. Данные понятия различны (налоговым органом не доказано обратное в соответствии со ст. 65 АПК РФ), что подтверждается сложившейся судебной практикой и свидетельствует о неустановлении Инспекцией фактической рыночной цены.

Данная правовая позиция нашла отражение в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.03.2003г. N 71, постановлениях ВАС РФ от 19.11.2002 N 1369, от 18.01.2005 N 11583/04.

Учитывая, что налоговый орган не определил отсутствие (наличие) рыночной цены на глину и мел в 2005 году, то и все последующие действия (применение затратного метода и т.д.), приведшие к доначислению налогов, произведены незаконно.

Также суд правильно указал, что налоговый орган произвел доначисление по статье 40 Налогового кодекса РФ, не установив 20 % отклонение цены сделки от рыночных цен, что не соответствует требованиям п.3 ст.40 НК РФ.

Согласно п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В силу п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных п. 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Из содержания вышеназванных законодательных норм в их взаимосвязи следует вывод, что даже в случае установления судом факта взаимозависимости участников спорной сделки, решение о доначислении налога и пени может быть вынесено налоговым органом лишь в случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены.

Согласно статье 40 НК РФ отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) определяется в пределах "непродолжительного" периода времени.

Суд не может согласиться с определением "непродолжительный" период времени, данным налоговым органом.

По мнению ИФНС, для целей статьи 40 НК РФ непродолжительным периодом времени является период времени, определенный на основе исследования конкретных обстоятельств экономической деятельности налогоплательщика, повлекших отклонение применяемых налогоплательщиками цен. Так, непродолжительным периодом времени является период времени соответствующий длительности налогового периода по налогу на прибыль, в соответствии со статьей 285 НК РФ равный году.

Налоговый орган, использовав затратный метод, посчитал в качестве рыночной фактически среднюю себестоимость товара. Инспекция, применяя данный метод, вместо периода год, определяет рыночную цену затратным методом в каждом месяце 2005 года. То есть налоговый орган фактически устанавливает 12 раз рыночную цену в течение непродолжительного периода времени, что противоречит позиции самого налогового органа, приведенной выше.

Учитывая вышеизложенное, у налогового органа отсутствовали законные основания для применения статьи 40 НК РФ и доначисления в этой связи налога на прибыль и НДС.

Нельзя признать правомерным и применение инспекцией затратного метода определения цены. В нарушение п.2 ст.100, п.3 ст.101 НК РФ ни в акте, ни в решении налогового органа не указаны ссылки на первичные бухгалтерские документы, подтверждающие правильность перерасчета себестоимости готовой продукции, а также не указаны ни формула, ни параметры, участвующие в расчете, что говорит о его недостоверности.

Таким образом, у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления налога на прибыль в размере 616 872 руб., а также НДС в размере 400 397руб.

В отношении предъявления к вычету НДС, а также списания на расходы по налогу на прибыль затрат на покупку костюмов форменной одежды для службы охраны, то суд первой инстанции также пришел к правильному выводу об их обоснованности.

Так, согласно счету-фактуре от 30.09.2005г. и книге покупок за сентябрь 2006 г. Обществом было приобретено обмундирование для службы охраны предприятия. Впоследствии указанные затраты отнесены Обществом на расходы по налогу на прибыль.

Значение понятия "прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией" раскрывается указанием в гл. 25 НК РФ отдельных видов расходов, относящихся к данной категории расходов.

На основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщики к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, могут отнести другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в том числе и не поименованные в подп. 1 - 48 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии, что эти расходы не относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения и приведенным в ст. 270 НК РФ.

В состав расходов, указанных в ст. 270 НК РФ как не учитываемых при определении налоговой базы, не входят расходы на приобретение организацией форменной одежды для своих сотрудников.

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в силу ст. 247 НК РФ, уменьшающим доход организации в целях исчисления налога на прибыль, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества и иные услуги охранной деятельности (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

При этом налоговое законодательство не определяет понятие экипировки в целях исключения расходов на нее при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Действительно понятие экипировка в налоговом кодексе не содержится, однако такое понятие можно вывести из системного толкования подзаконных актов, из анализа которых следует что экипировка - 1) это совокупность специальных предметов снаряжения и обмундирования; 2) процесс снаряжения, подготовки, комплектования необходимыми аксессуарами (данные понятия также содержатся в Толковом словаре Ушакова).

Согласно приказу Министерства внутренних дел РФ от 20.04.1999 N 297 в состав экипировки работника ГИБДД входят: удостоверение, оружие, оперативно-технические и специальные средства, жезл, свисток и т.д. Существует также ряд других приказов различных министерств и ведомств (например, приказ МИН ОБОРОНЫ РФ от 24.09.2004 N 275 или постановление Главного санитарного врача РФ от 30.05.2003 N113), из которых следует, что экипировка это не только спецодежда, но ряд других предметов, совокупность которых позволяет определить готовность к выполнению той или иной функции.

Таким образом, форменная одежда (костюм охранника) без каких-либо иных аксессуаров специального назначения не соответствует в полном объеме понятию экипировки и не является ею.

В рассматриваемом случае Обществом создана собственная служба безопасности, охранникам выдается специальная форменная одежда, которую они обязаны носить в период дежурства во время выполнения профессиональных обязанностей. Форменная одежда позволяет идентифицировать принадлежность работника к службе охраны Общества в целях беспрепятственного осуществления ими полномочий и наибольшей эффективности выполнения их работы.

Следовательно, приобретение налогоплательщиком специальной форменной одежды непосредственно связано с выполнением функций службы собственной безопасности по обеспечению сохранности имущества налогоплательщика, в связи с чем у Общества имелись все основания для отнесения данных затрат в состав прочих расходов на основании ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Учитывая вышеизложенное, судом исследованы все фактические обстоятельства дела, и правомерно указано, что Обществом обосновано отнесены данные расходы на затраты по налогу на прибыль, и принят НДС к вычету.

Что касается отнесения на расходы по налогу на прибыль затрат по изготовлению световой вывески, то апелляционная инстанция также поддерживает позицию суда первой инстанции.

Судом установлено, что согласно счету-фактуре N 109 от 15.08.2005г. и акту выполненных работ от 07.12.2005г. Общество приобрело световую вывеску с наименованием предприятия.

Налоговый орган полагает, что вывеска является основным средством, т.е. имуществом, признаваемым в соответствии со ст.256 НК РФ амортизируемым, в связи с чем Общество было не вправе относить к расходам затраты, связанные с ее изготовлением.

Однако налоговым органом не учтено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 Налогового кодекса РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации, срок полезного использования которых более 12 месяцев и первоначальная стоимость - более 10000 руб. (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

В пункте 3 статьи 258 НК РФ указаны амортизационные группы основных средств (имущества). В соответствии с п.4 этой статьи классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.

В силу п.5 ст.258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не названы в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.02 N 1 (пункт 1) утверждена Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, применяемая с 01.01.02, в том числе и для целей бухгалтерского учета. В указанной Классификации информационная вывеска с названием организации не поименована.

Кроме того, налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять группу затрат в том случае, если некоторые затраты с равным основанием можно отнести одновременно к нескольким группам расходов (п.4 ст.252 НК РФ). Указанной нормой права заявителю не препятствуется учесть затраты на изготовление информационной вывески как рекламоносителя в составе расходов на рекламу на основании пункта 4 статьи 264 НК РФ, поскольку к расходам организации на рекламу в числе прочих относятся и расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов.

Нельзя признать обоснованным довод апелляционной жалобы о том, что расходы по изготовлению и размещению рекламного щита подлежат учету налогоплательщиком в составе амортизируемого имущества и должны относиться к расходам на рекламу через амортизационные отчисления.

Такое толкование апелляционная инстанция находит некорректным.

Во-первых, норма п.4 ст.264 НК РФ является специальной по отношению к ст.256 НК РФ, а, значит, она обладает приоритетом.

Во-вторых, если рассматривать п.4 ст.264 НК РФ системно, то из него следует, что законодатель не предполагает вариант учета рекламных расходов через амортизацию, поскольку оперирует понятием "расходы на приобретение (изготовление)".

В противном случае налогоплательщик мог бы обходить однопроцентный норматив расходов на рекламу в отношении прочей рекламы, списывая расходы равномерно через амортизацию.

Учитывая вышеизложенное, Обществом правомерно отнесены на расходы по налогу на прибыль затраты по изготовлению световой вывески в размере 162797 руб.

Довод Инспекции об экономической необоснованности расходов по переводу лесных земель в нелесные, в результате чего занижена налоговая база по налогу на прибыль на сумму 274 492 руб., также правомерно отклонен судом первой инстанции.

Судом установлено, что между Брянской квартирно-эксплуатационной частью, ФГУ Брянское военное лесничество и ОАО "Мальцовский портландцемент" заключен трехсторонний договор от 29.04.2004г., предметом которого является перевод лесных земель в нелесные, аренда и возмещение упущенной выгоды.

В связи с производственной необходимостью ООО "Мальцовское карьероуправление" обратилось к ОАО "МПЦ" с предложением о предоставлении данных земель в субаренду. ОАО "МПЦ" согласилось с предложением Общества, при условии возмещения расходов, понесенных в результате исполнения договора от 24.04.2004г. в размере 13 800 000 руб. (без НДС).

Впоследствии был заключен договор от 07.05.2004 N 3-21/04 с и Соглашение от 31.12.2004 "О возмещении расходов". Данными документами предусмотрено, что ОАО "Мальцовский портландцемент" передает земли в субаренду ООО "Мальцовское карьероуправление", а Общество возмещает понесенные другой стороной расходы.

Таким образом, первоначально именно ОАО "МПЦ" производит оплату государственным унитарным предприятиям по договору, а не ООО "Мальцовское карьероуправление". Ссылка на Отчет N 32-22335729-03-501 об определении рыночной цены необоснована, поскольку этот документ относится к взаимоотношениям по договору N 3-20/04 от 12.05.2004 между ОАО "МПЦ" и "Брянской КЭЧ".

В результате исполнения данного договора истец использует указанные земли.

В соответствии со ст.247 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Экономическая обоснованность расходов по переводу лесных земель в нелесные и аренде заключается в том, что арендованные земли используются в процессе производства, а, как следствие, и в процессе получения дохода.

Документальная обоснованность данных расходов не оспаривается налоговым органом и подтверждается Договором от 07.05.2004 N 3-21/04, Соглашением от 31.12.2004 "О возмещении расходов", счетом-фактурой, актом выполненных работ, актом взаимозачета и т.д.

Таким образом, произведенные Обществом затраты в соответствии со ст.252 НК РФ документально подтверждены и экономически обоснованными.

Ссылка налогового органа на Правила взимания и учета платы за перевод лесных земель в нелесные и за изъятие земель лесного фонда, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 25.04.2002г. N 278, неправомерна, поскольку эти правила регулируют взаимоотношениям между ОАО "МПЦ" и государственными унитарными предприятиями, и отношение к сделке по субаренде не имеют.

При рассмотрении эпизода "Трепел" суд первой инстанции правомерно установил, что комплекс технологических операций по спорному количеству трепела не завершен, следовательно, и объекта налогообложения НДПИ не возникает.

Из анализа положений ст.ст. 337, 339 НК РФ, был сделан вывод, что в целях налогообложения под добычей полезного ископаемого понимается его извлечение из недр, с применением всего комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, влекущее за собой уменьшение его запасов.

Разработка месторождения мела в проверяемом периоде велась на основании лицензии на право пользование недрами N 07211 от 15.03.2000г., Рабочего проекта реконструкции Фокинского карьера мела и трепела ОАО "Мальцовский портландцемент" с горнотехнической рекультивацией нарушенных земель в Дятьковском районе Брянской области.

Разработка месторождения велась тремя участками: Новым, Центральным и Южным.

Согласно Рабочему проекту, а также Планам развития горных работ на 2005-2006 г., ввиду того, что трепел является вскрышной породой для мела и объем его потребления в производстве недостаточен для соблюдения необходимого опережения предельного уступа по отношению к меловому, добывается избыточное количество трепела (п. 6.4.2. стр. 68 Рабочего проекта и п. 2.2.5.2. стр. 17 Планов развития горных работ на 2005 г. и на 2006 г.).

Трепел для собственного производства, который используется в качестве активной минеральной добавки при производстве цемента, добывается на Центральном участке Фокинского карьера. Экскавация данного трепела осуществляется экскаватором ЭКГ-8И с отгрузкой в думпкары ВС-60, 2ВС-105 (по 6 думпкаров в составе). Избыточное количество трепела с данного участка складируется в железнодорожный отвал избыточного трепела в восточной части выработанного пространства карьера (стр. 69 Рабочего проекта).

Рекультивация земель, в том числе и трепела, регламентируется техническими условиями на рекультивацию земель, Рабочим проектом том 4 п. 2.2 стр. 11 и п. 2.2.12. стр. 41 плана развития горных работ.

Согласно п. 3.4. Протокола заседания госкомиссии по запасам полезных ископаемых при Совмине СССР N 11148 от 22.11.1991г., который является неотъемлемой частью лицензии, избыточный трепел, не подлежит добыче и используется исключительно для рекультивации.

Таким образом, цикл технологических операций по добыче трепела включал в себя производство вскрышных работ, экскавация трепела экскаваторами ЭКГ-8И с отгрузкой в думпкары ВС-60, 2 ВС-105, вывоз трепела на цементный завод.

Размещение избыточного трепела в выработанном пространстве карьера не входило в цикл технологических операций по добыче трепела, а являлся одним из этапов горнотехнической рекультивации нарушенных земель, порядок проведения которой определен в томе 4 Рабочего проекта.

На основании вышеизложенного, у Общества по спорному количеству трепела не завершен весь комплекс технологических операций (трепел не вывезен из карьера в думпкарах, а напротив подвергся рекультивации), следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления Обществу НДПИ.

Помимо этого, как правильно установил суд, что налоговый орган не доказал, что объем трепела, перемещенного во внутреннее пространство карьера и не используемый в производстве, в соответствии с действующим законодательством, является объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Квалифицирующим признаком объекта налогообложения НДПИ, является факт его добычи. Понятие "добытое полезное ископаемое" в Налоговом кодексе РФ не содержится.

Согласно ст.11 НК РФ институты, понятия и термины других областей законодательства применяются к налоговым правоотношениям в том значении, в каком они используются в этих отраслях.

В п.2 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.1998г. N 76, N РД-07-261-98, установлены требования к порядку определения геолого-маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей при пользовании недрами, а также к осуществлению контроля за достоверностью этих данных применительно к добыче различных видов минерального сырья.

Согласно п.8 Методических указаний, под добытыми полезными ископаемыми, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не были включены в подсчет запасов.

Также в Инструкции по учету запасов полезных ископаемых и по составлению отчетных балансов по формам N 5-гр, утвержденной Приказом Министерства геологии СССР N 558 от 29.11.1971г. указано, что к добыче относится все количество сырья, выданное из недр на поверхность (при открытых работах - вывезенное из карьера), но без учета пустых пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не были включены в балансовые запасы.

На основании вышеизложенного, суд правомерно установил, что квалифицирующим признаками добытого полезного ископаемого являются вывоз из карьера. Таким образом, перемещенный в выработанное пространство в пределах карьера и неиспользованный трепел нельзя считать вывезенным из карьера и, следовательно, добытым. Значит, указанный трепел не является объектом налогообложения НДПИ.

Кроме того, налоговый орган не представил доказательств соответствия трепела перемещенного во внутреннее пространство карьера, определенному стандарту качества.

В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ в целях настоящей главы указанные в п.1 ст.336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

В оспариваемом Решении отсутствуют ссылки на доказательства того, что объемы трепела, перемещенные Обществом при добыче мела в выработанное пространство, по своему качеству соответствуют государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Таким образом, налоговый орган не установил, что спорный объем трепела по своему качеству соответствует стандарту.

Суд, принимая позицию налогоплательщика, правильно указал, что согласно Закону Российской Федерации "О недрах" от 21.02.1992 N 2395-1 недра определяются как часть земной коры, расположенной ниже почвенного слоя, а при его отсутствии - ниже земной поверхности и дна водоемов и водотоков, простирающейся до глубин, доступных для геологического изучения и освоения. При этом в соответствии с п.7 Закона участок недр предоставляется пользователю для добычи полезных ископаемых в виде горного отвода - геометризованного блока недр.

Основные и совместно залегающие с ним полезные ископаемые, выявленные в недрах процессе оценки, разведки и разработки месторождений, прошедшие государственную экспертизу или получившие геолого-экономическую оценку подлежат постановке на государственный баланс в уставном порядке.

Понятие добычи полезных ископаемых связано со списанием запасов полезных ископаемых с государственного баланса запасов полезных ископаемых. Согласно пп. "а" п. 6 Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора России от 17.09.1998 N 28 учтенные организацией по добыче полезных ископаемых балансовые и забалансовые запасы основных и совместно с ними залегающих (твердых, жидких, газообразных) полезных ископаемых и содержащиеся в них полезные компоненты подлежат списанию в случаях добычи и направления потребителям или на переработку.

При этом п.8 указанной Инструкции установлено, что списание запасов полезных ископаемых производится путем полного снятия их с государственного баланса запасов полезных ископаемых и соответственно с учета организации по добыче полезных ископаемых, кроме полезных ископаемых, добытых и заскладированных в спецотвалах, которые должны состоять на особом государственном учете.

Таким образом, согласно вышеуказанным нормативным документам складирование полезного ископаемого в спецотвалы не влечет за собой изменения его запасов, учтенных на государственном балансе.

Также, судом исследовались выписки из государственного баланса запасов полезных ископаемых РФ (федеральный округ Брянская область) по состоянию на 01.01.2006г., доказывающие, что уменьшение запасов трепела на государственном балансе не происходило.

Данный довод налогоплательщика, исследованный судом, также полностью подтверждается Отделом геологии и лицензирования по Брянской области привлеченным в качестве третьего лица по делу, который показал, что стопорные объемы трепела остаются, учтены на государственном балансе запасов полезных ископаемых и их списание не производилось.

Учитывая вышеизложенное, судом сделан обоснованный вывод, что трепел, находящийся в отвалах, как не уменьшающий остатка запасов полезного ископаемого на конец отчетного периода и не прошедший весь цикл технологических операций, не может считаться добытым, в том числе для целей налогообложения. Соответственно, отсутствие факта добычи ООО "Мальцовское карьероуправление" указанных объемов трепела исключает обязанность по включению полезного ископаемого в налоговую базу, исчисление и уплату налога на добычу полезных ископаемых.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясь ст.ст.269 п.1 271 АПК РФ, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 20.09.2007г. по делу N А09-4178/07-16 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральном арбитражном суде Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Тиминская

Судьи

Г.Д. Игнашина В.Н. Стаханова