Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2008 г. N 04АП-3207/08

г. Чита

Дело N А19-8180/08-51

23 октября 2008 года

04АП-3207/2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 22 октября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 октября 2008 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Рылова Д.Н., Желтоухова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Ячменёвым Г.Г.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Зельской Оксаны Олеговны на решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 августа 2008 года по делу N А19-8180/08-51 по заявлению индивидуального предпринимателя Зельской О.О. к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Центральному округу г. Братска о признании незаконным решения от 27 марта 2008 года N 01-01-13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (суд первой инстанции: Тютрина Н.Н.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не было (извещена),

от налогового органа: не было (извещен)

и установил:

Инспекцией ФНС России по Центральному округу г. Братска проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Зельской О.О., по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 4 марта 2008 года N 01-1-8 и вынесено решение от 27 марта 2008 года N 01-01-13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением налогового органа индивидуальный предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление деклараций по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) за 2005 и 2006 годы в виде штрафа в размере 29 712,05 руб.; по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕНВД в виде штрафа в размере 2 777,58 руб.; по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в размере 1 801,8 руб.; по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговым агентом в установленный срок сведений в виде штрафа в размере 100 руб. и по пункту 2 статьи 27 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в виде штрафа в размере 2 030 руб.

Кроме того, налоговым органом индивидуальному предпринимателю доначислены недоимка и пени по ЕНВД в сумме 20 936,11 руб. и 7 295,11 руб. соответственно и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 10 600 руб. и 3 046,69 руб. соответственно, а также пени по НДФЛ в сумме 4 888,15 руб. Решением налогового органа (п. 3.4) с индивидуального предпринимателя также взыскан НДФЛ в сумме 14 209 руб.

Заявитель - индивидуальный предприниматель Зельская О.О. - обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Инспекции ФНС России по Центральному округу г. Братска от 27 марта 2008 года N 01-01-13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, начисления пени по ЕНВД и НДФЛ, а также недоимки по ЕНВД и взыскания НДФЛ.

Суд первой инстанции решением от 13 августа 2008 года заявленные требования удовлетворил частично: признал незаконным подпункт 3.4 пункта 3 решения налогового органа (о взыскании НДФЛ в сумме 14 209 руб.), в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал.

Индивидуальный предприниматель, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловал его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе заявитель жалобы ставит вопрос об отмене решения суда в части, указывая на следующие обстоятельства.

Во-первых, согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункту 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Процессуальная обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения, возлагается на этот орган. В связи с этим заявитель апелляционной жалобы полагает, что суд первой инстанции сделал неправомерный вывод о том, что поскольку "индивидуальным предпринимателем ни в период проверки, ни в судебное заседание не представлены доказательства осуществления торговли, не относящейся к розничной продаже, его деятельность следует отнести к розничной торговле, облагаемой ЕНВД". Во-вторых, пунктом 1.11 акта выездной налоговой проверки достоверно отражено, что в течение проверяемого периода индивидуальный предприниматель Зельская О.О. не применяла специальных налоговых режимов в упрощенной системы налогообложения и ЕНВД. В-третьих, согласно письму Минфина России от 15.05.2005 N 03-11-02/37 перерасчет налоговых обязательств по ЕНВД за 2003 - 2005 годы производиться не должен.

Предприниматель и налоговый орган по правилам статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, что подтверждается почтовым и телеграфным уведомлениями, явку своих представителей не обеспечили.

Налоговым органом отзыв на апелляционную жалобу не представлен.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена только в обжалуемой индивидуальным предпринимателем Зельской О.О. части, относящейся к эпизодам, связанным с доначислением недоимки, пеней и штрафов по ЕНВД.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы заявителя апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Зельская О.О., являясь индивидуальным предпринимателем (основной государственный регистрационный номер в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей 304380435900289), в проверяемый период осуществляла торговую деятельность.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что фактически в проверяемый период предприниматель Зельская О.О. осуществляла оптовую и розничную торговлю продуктами питания в неспециализированных магазинах. Вместе с тем, осуществляя в 2004-2006 гг. розничную торговлю, Зельская О.О. применяла общую систему налогообложения и не уплачивала ЕНВД.

В Российской Федерации наряду с общей системой налогообложения применяются специальные налоговые режимы.

На основании статьи 18 Налогового кодекса Российской Федерации специальные налоговые режимы устанавливаются Налоговым кодексом Российской Федерации и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 Налогового кодекса Российской Федерации. К специальным налоговым режимам относится, в том числе, система налогообложения в виде ЕНВД.

Согласно статье 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов (в редакции, действующей до 1 января 2005 года - законами субъектов Российской Федерации), законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов (до 1 января 2005 года - по решению субъектов Российской Федерации), законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении, в частности, розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии с Законом Иркутской области от 27.11.2002 N 60-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" (действовал до 1 января 2007 года), одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется специальный налоговый режим в виде уплаты ЕНВД, является розничная торговля, осуществляемая через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети (до 1 января 2006 года - розничная торговля, осуществляемая через палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади).

Согласно пункту 7) статьи 2 Решения Братской городской Думы от 30.09.2005 N 67/г-Д "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в городе Братске" на территории г. Братска ЕНВД введен в отношении, в том числе, розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Таким образом, на территории Иркутской области и, в частности, в г. Братске розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети, облагается ЕНВД,

Из материалов дела усматривается, что в течение 2004-2006 гг. индивидуальным предпринимателем Зельской О.О. осуществлялась торговля по адресу: г. Братск, ул. Коммунальная, д. 11.

Так, по договорам возмездного пользования с индивидуальным предпринимателем Спасским Л.О. (т. 1, л.д. 190, 196 и 197) индивидуальному предпринимателю Зельской О.О. во временное возмездное пользование предоставлялся участок общей площадью 30 кв. м. на территории базы "Русь" с целью размещения контейнера для реализации или хранения продовольственной или промышленной группы товаров.

По договорам аренды с ООО "Компания "Содружество" (т. 1, л.д. 217-220) заявителю апелляционной жалобы во временное пользование для осуществления торговли и хранения товара предоставлялись склад N 2, тамбур, место N 16 общей площадью 12 кв. м. и склад N 4 общей площадью 70 кв. м. При этом из письменного объяснения самой Зельской О.О. (т. 1, л.д. 221) место N 16 организовано в виде сетки, доступ покупателей в которую отсутствует.

Факт осуществления индивидуальным предпринимателем не только оптовой, но и розничной торговли подтверждается следующими доказательствами.

Из Акта проверки выполнения закона РФ от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" от 17 февраля 2004 года N 00137 (т. 1, л.д. 203-204) видно, что 17 февраля 2004 года из принадлежащего индивидуальному предпринимателю Зельской О.О. контейнера, расположенного по адресу: г. Братск, ул. Коммунальная, д. 11, продавцом Штыкиной была осуществлена продажа за наличный расчет одной банки кофе "Чибо" по цене 52 рубля и одной бутылки масла "Злато" по цене 34 рубля.

Из аналогичного Акта проверки от 19 мая 2005 года N 00527 (т. 1, л.д. 205-206) следует, что 19 мая 2005 года работником (продавцом) индивидуального предпринимателя Зельской О.О. Штыкиной в принадлежащем предпринимателю помещении контейнерного типа была осуществлена продажа за наличный расчет одной банки сгущенки с какао "Молочная страна" по цене 20 рублей.

Актом проверки от 15 декабря 2005 года N 01148 (т. 1, л. д. 207-208) подтверждается, что 15 декабря 2005 года в принадлежащей индивидуальному предпринимателю Зельской О.О. торговой точке, расположенной по адресу: г. Братск, ул. Коммунальная, д. 11, была осуществлена продажа за наличный расчет одной упаковки сока "Голд Томатный" по цене 34,35 руб. и одна упаковка сока "Голд Апельсиновый" по цене 34,35 руб.

Из Акта проверки от 14 августа 2006 года N 00700 (т. 1, л.д. 209-210) видно, что 14 августа 2006 года в принадлежащей индивидуальному предпринимателю торговой точке, расположенной по адресу: г. Братск, ул. Коммунальная, д. 11 (база "Русь"), продавцом Медончак была осуществлена продажа за наличный расчет одной упаковки лапши "Доширак" по цене 13 рублей.

Наконец, Актом проверки от 22 ноября 2006 года N 01057 (т. 1, л.д. 211-212) подтверждается, что 22 ноября 2006 года в принадлежащей индивидуальному предпринимателю Зельской О.О. торговой точке, расположенной по адресу: г. Братск, ул. Коммунальная, д. 11 (база "Русь") была продана за наличный расчет коробка куриного бульона "Галина Бланка" по цене 79,2 руб.

Суд апелляционной инстанции полагает, что приведенные обстоятельства (количество продаваемых продовольственных товаров, их общая цена) свидетельствуют о том, что имела место именно розничная торговля этими продовольственными товарами.

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2006 году) под розничной торговлей понималась предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В свою очередь, согласно пункту 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Как правильно указал суд первой инстанции, основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

В данном случае количество продаваемых индивидуальным предпринимателем Зельской О.О. продовольственных товаров (кофе, сгущенка, сок и т.д.) явно указывает на то, что приобретение таких товаров не преследовало целей, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности. По мнению суда апелляционной инстанции продажа одной банки кофе, одной бутылки подсолнечного масла, одной упаковки лапши "Доширак", одной упаковки сока и т.д. свидетельствует о том, что индивидуальный предприниматель Зельская осуществляла розничную торговлю продовольственными товарами.

Кроме того, работники (продавцы) индивидуального предпринимателя Зельской О.О. Медончак Валентина Борисовна и Штыкина Альбина Ивановна также подтвердили, что их работодателем систематически осуществлялась розничная торговля.

Так, из протокола допроса свидетеля Штыкиной А.И. от 29 декабря 2007 года (т. 1, л.д. 58-60) следует, что в период ее работы у индивидуального предпринимателя Зельской О.О. (с февраля 2002 года по август 2005 года) в принадлежащем предпринимателю контейнере, расположенном по адресу: г. Братск, ул. Коммунальная, д. 11, осуществлялась розничная торговля с применением контрольно-кассовой техники.

Из протокола допроса свидетеля Медончак В.Б. от 29 декабря 2007 года (т. 1, л.д. 55-57) следует, что в период ее работы продавцом у Зельской О.О. (с 15 июня 2006 года по 28 февраля 2007 года) торговля в розницу производилась ежедневно, покупателями выступали физические лица. Если покупателями являлись предприниматели, то торговля осуществлялась оптом.

В решении суда первой инстанции обоснованно указано на то, что протоколы допроса свидетелей от 29 декабря 2007 года полностью отвечают требованиям статьи 90 НК РФ и приложения N 3 к приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах", в связи с чем суд апелляционной инстанции считает их надлежащими доказательствами по делу, подтверждающими осуществление заявителем апелляционной жалобы розничной торговли в период 2004-2006 гг.

Делая вывод об осуществлении заявителем апелляционной жалобы розничной торговли, суд апелляционной инстанции также учитывает следующие обстоятельства.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2004-2005 гг.) под розничной торговлей понималась торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт

В пункте 1.9 Акта выездной налоговой проверки от 4 марта 2008 года N 01-1-8 указано, что индивидуальный предприниматель Зельская О.О. не имеет расчетного счета (т. 1, л.д. 11), то есть расчеты за продаваемые товары производятся в наличной форме. Следовательно, осуществляемая в 2004-2005 гг. торговля товарами за наличный расчет, в целях налогообложения признается розничной торговлей и должна облагаться ЕНВД.

Таким образом, материалами дела (перечисленными выше доказательствами, представленными налоговым органом) достоверно подтверждается осуществление индивидуальным предпринимателем Зельской О.О. розничной торговли в рассматриваемый период (2004-2006 гг.).

Каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что индивидуальный предприниматель Зельская О.О. осуществляла исключительно оптовую торговлю, и опровергающих представленные налоговым органом перечисленные выше доказательства факта осуществления ею розничной торговли, заявителем апелляционной жалобы не представлено, в связи с чем оспариваемый им вывод суда первой инстанции, сделанный с учетом оценки всех имеющихся в деле доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, является законным и обоснованным.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Согласно части 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с положениями главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации специальный налоговый режим в виде уплаты ЕНВД (в отличие, например, от специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения), если он введен на территории конкретного субъекта Российской Федерации или муниципального образования, не позволяет налогоплательщику, чья деятельность подпадает под виды деятельности, облагаемые ЕНВД, самостоятельно выбирать систему налогообложения - общую или в виде уплаты ЕНВД.

Так, согласно пункту 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакциях, действовавших в рассматриваемый период) налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации (в настоящее время - муниципального района, городского округа), в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую данным налогом.

В Определении Конституционного Суда РФ от 20 декабря 2005 года N 526-О отмечается, что "в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации все индивидуальные предприниматели в равной степени подлежат переводу на уплату единого налога на вмененный доход в отношении отдельных видов деятельности, облагаемых данным налогом".

Следовательно, система налогообложения в виде ЕНВД носит обязательный характер. Иными словами, налогоплательщик не вправе выбрать, по какой системе он будет платить налоги (общей, упрощенной или в виде ЕНВД), если одновременно выполняются следующие условия: 1) на территории субъекта Российской Федерации (в настоящее время - муниципального образования), где осуществляется предпринимательская деятельность, в установленном порядке введен ЕНВД и 2) в региональном (местном) нормативно-правовом акте о ЕНВД упомянут соответствующий вид деятельности, которым занимается налогоплательщик.

В рассматриваемом случае, поскольку на территории Иркутской области, в том числе в г. Братске, в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети, в период 2004-2006 гг. применялся ЕНВД, то индивидуальный предприниматель Зельская О.О. была не вправе применять в отношении данного вида деятельности общую систему налогообложения.

В связи с изложенным ссылка заявителя апелляционной жалобы на пункт 1.11 Акта выездной налоговой проверки от 4 марта 2008 года, в котором зафиксировано, что Зельская О.О. в проверяемом периоде применяла общую систему налогообложения и не уплачивала ЕНВД, не подтверждает позиции заявителя апелляционной жалобы, а, напротив, свидетельствует о нарушении им положений законодательства о налогах и сборах.

Налоговый орган, установив в ходе выездной налоговой проверки и при рассмотрении ее материалов, что индивидуальный предприниматель Зельская О.О. осуществляла в 2004-2006 гг. розничную торговлю, но не исчисляла и не уплачивала ЕНВД, а также не представляла по нему налоговые декларации, правомерно с учетом положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации привлек налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере соответственно 29 712,05 руб. и 2 777,58 руб. за непредставление деклараций и не уплату ЕНВД за 2005-2006 годы, а также доначислил ему недоимку по ЕНВД в общей сумме 20 936,11 руб. и пени в общей сумме 7 295,11 руб.

Правильность расчетов недоимки по ЕНВД и, соответственно, пени и штрафов, в том числе правильность применения корректирующих коэффициентов, индивидуальным предпринимателем Зельской О.О. не оспаривается.

Ссылку заявителя апелляционной жалобы на письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-11-02/37 также нельзя признать обоснованной, поскольку в силу части 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражные суды рассматривают дела на основании Конституции РФ, международных договоров Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, нормативных правовых актов Президента РФ и нормативных правовых актов Правительства РФ, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, конституций (уставов), законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, актов органов местного самоуправления.

Согласно пункту 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утв. Постановлением Правительства РФ от 13.08.97 N 1009, письма федеральных органов исполнительной власти не являются нормативными правовыми актами. В связи с этим в письме Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 указано, что письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных индивидуальным предпринимателем Зельской О.О. требований в части доначисления недоимки и пени по ЕНВД и привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является законным, обоснованным и мотивированным, полностью отвечающим требованиям статей 15 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Судом первой инстанции правильно применены нормы материального и процессуального права. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 августа 2008 года по делу N А19-8180/08-51, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 августа 2008 года по делу N А19-8180/08-51 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Г.Г. Ячменёв

Судьи

Д.Н. Рылов Е.В. Желтоухов