Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2008 г. N 19АП-5263/08

24 декабря 2008 г.

Дело N А08-2806/2008-25

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 17.12.2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24.12.2008 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей Осиповой М.Б.

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

при участии:

от налогоплательщика - представитель не явился, надлежаще извещен,

от налоговых органов - Скибенко И.В., главного специалиста-эксперта по доверенности N 2 от 16.01.2008 г. УФНС России по Белгородской области, Воскобоевой Н.А., специалиста 1 разряда по доверенности N 20 от 30.04.2008 г. ИФНС России по г. Белгороду:

от третьих лиц: администрации г. Белгорода и муниципального образовательного учреждения дополнительного образования детей - "Детско-юношеская спортивная школа N 6" - представители не явились, надлежаще извещены,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области и инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду на решение арбитражного суда Белгородской области от 29.09.2008 г. по делу N А08-2806/2008-25 (судья Линченко И.В.), принятое по заявлению муниципального унитарного предприятия "Горводоканал" к управлению Федеральной налоговой службы по Белгородской области о признании недействительными решений N 11/11-10дсп от 29.02.2008 г., N 83 от 05.05.2008 г.,

УСТАНОВИЛ:

Белгородское муниципальное унитарное предприятие "Городское водопроводно-канализационное хозяйство" (далее - муниципальное предприятие "Горводоканал", предприятие, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением (с учетом уточнений) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду (далее - инспекция, налоговый орган) и управлению Федеральной налоговой службы по Белгородской области (далее - управление, налоговый орган) о признании недействительными решений N 11/11-10дсп от 29.02.2008 г. "О привлечении налогоплательщика в налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 83 от 05.05.2008 г. "По результатам рассмотрения жалобы Белгородского муниципального унитарного предприятия "Городское водопроводно-канализационного хозяйство" в части, касающейся предложения уплатить земельный налог в сумме 116 820 руб., пени по земельному налогу в сумме 22 837 руб., штраф по земельному налогу в сумме 23 364 руб., единый социальный налог в сумме 64 391 руб.

В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора, к участию в деле были привлечены администрация города Белгорода и муниципальное образовательное учреждение дополнительного образования детей - "Детско-юношеская спортивная школа N 6" (далее - муниципальное образовательное учреждение, детско-юношеская спортивная школа N 6).

Решением арбитражного суда Белгородской области от 29.09.2008 г. заявленные требования удовлетворены, решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду N 11/11-10дсп от 29.02.2008 г. "О привлечении налогоплательщика в налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 83 от 05.05.2008 г. "По результатам рассмотрения жалобы Белгородского муниципального унитарного предприятия "Городское водопроводно-канализационное хозяйство" признаны недействительными в части предложения уплатить земельный налог в сумме 116 820 руб., пени по земельному налогу в сумме 22 837 руб., штраф по земельному налогу в сумме 23 364 руб., единый социальный налог в сумме 64 391 руб.

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Белгороду и управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области не согласились с данным решением и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда первой инстанции отменить и в удовлетворении требований предприятия отказать.

В обоснование апелляционных жалоб налоговые органы сослались на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и неправильное применение судом норм материального права.

В частности, управление и инспекция считают, что вывод суда области об отсутствии у налогоплательщика обязанности по исчислению и уплате в бюджет земельного налога по земельному участку площадью 8 250 кв. метров сделан без учета того обстоятельства, что сведения о принадлежности данного земельного участка на праве постоянного бессрочного пользования муниципальному предприятию "Горводоканал" содержатся в ответе Федерального государственного учреждения "Земельная кадастровая палата" по Белгородской области, и государственная регистрация прекращения права пользования земельным участком данным предприятием не производилась.

Правомерность доначисления единого социального налога налоговые органы обосновывают тем, что премии, выплаченные отдельным работникам предприятия, связаны с результатами их работы и предусмотрены коллективным договором, следовательно, данные выплаты относятся к расходам по оплате труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль и подлежат обложению единым социальным налогом.

Также налоговые органы не согласны с выводом суда о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, указывая, что налогоплательщику было предоставлено право, которое относится к существенным условиям производства по делам о налоговых правонарушениях - участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения, поскольку представители налогоплательщика присутствовал на рассмотрении материалов налоговой проверки 20.02.2008 г. и возражения налогоплательщика были рассмотрены инспекцией в присутствии его представителей в этот день. 29.02.2008 г. инспекцией было изготовлено решение N 11/11-10, направленное налогоплательщику и полученное им, т.е., указанная дата является не датой рассмотрения материалов проверки, а датой изготовления текста решения, что не противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.

Кроме того, управление в своей апелляционной жалобе ссылается на то, что вопрос о соблюдении существенных условий производства по делам о налоговых правонарушениях не исследовался судом первой инстанции при рассмотрении дела, в связи с чем его вывод о том, что такое нарушение было допущено инспекцией и не было проверено управлением при рассмотрении жалобы налогоплательщика, является необоснованным, не подкреплено ссылками на нормы права и на разъяснения Президиума Высшего Арбитражного Суда.

В судебное заседание суда апелляционной инстанции не явились представители Белгородского муниципального предприятия "Горводоканал", заявившего письменное ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие, муниципального образовательного учреждения "Детская юношеская спортивная школа N 6", администрации г. Белгорода.

В порядке статей 123, 156, 184, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривалось в отсутствие указанных лиц, извещенных надлежащим образом о месте и времени рассмотрения дела.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей лиц, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционных жалоб и отзыва на апелляционные жалобы муниципального предприятия "Горводоканал", суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Белгороду проведена выездная налоговая проверка Белгородского муниципального предприятия "Горводоканал" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе единого социального налога и земельного налога за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 11/11 от 25.01.2008 г. и принято решение N 11/11-10дсп от 29.02.2008 г. "О привлечении налогоплательщика в налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым муниципальное предприятие привлечено к ответственности в виде взыскания штрафов за неполную уплату налогов, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе по налогу на прибыль - в сумме 108 515 руб., по налогу на имущество - в сумме 647 руб., по земельному налогу - в сумме 45 353 руб., по водному налогу - в сумме 14 060 руб.

Пунктом 2 решения начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе по налогу на прибыль - 176 024 руб., по налогу на добавленную стоимость - 68 817 руб., по налогу на имущество - 330 руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование - 3 494 руб., по транспортному налогу - 572 руб., по земельному налогу - 44 312 руб., по водному налогу - 2 685 руб.

Пунктом 3.1 решения предприятию предложено уплатить доначисленные суммы налогов, в том числе налог на прибыль - 3 120 449 руб., налог на добавленную стоимость - 1 017 522 руб., налог на имущество - 14 444 руб., единый социальный налог - 69 757 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 58 549 руб., транспортный налог - 6 280 руб., земельный налог - 226 767 руб., водный налог - 214 711 руб.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 376 443 руб., водного налога в сумме 214 711 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 269 421 руб., единого социального налога в сумме 69 757 руб., страховых взносов в сумме 52 286 руб., земельного налога в сумме 116 820 руб., предприятие обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 83 от 05.05.2008 г. "По результатам рассмотрения жалобы Белгородского муниципального унитарного предприятия "Городское водопроводно-канализационное хозяйство" жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, пункты 2 и 3 резолютивной части решения инспекции N 11/11-5дсп от 25.01.2008 г. изменены, пункт 2.2. - исключен, в результате чего доначисленная сумма пеней по налогу на добавленную стоимость уменьшена до суммы 227 435 руб., доначисленная сумма налога на добавленную стоимость уменьшена до 748 104 руб., итоговая сумма доначисленных налогов определена в размере 4 459 061 руб.

Предприятие, считая решение инспекции и управления в части предложения уплатить земельный налог в сумме 116 820 руб., пени по земельному налогу в сумме 22 837 руб., штраф по земельному налогу в сумме 23 364 руб., единого социального налога в сумме 64 391 руб., обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части, касающейся доначисления земельного налога за 2006 г., суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Пунктом 1 статьи 389 Налогового кодекса объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Согласно пункту 4 Решения Белгородского городского совета депутатов от 22.11.2005 г. N 194 "О земельном налоге" налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения в пределах границ города Белгорода; объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах города Белгорода.

Налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения, определяемая в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 390 Налогового Кодекса).

Пунктом 1 статьи 5 Земельного кодекса Российской Федерации участниками земельных отношений признаются граждане, юридические лица, Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования.

Землепользователями, в соответствии с пунктом 3 статьи 5 Земельного кодекса, являются лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве безвозмездного срочного пользования.

Согласно пункту 1 статьи 20 Земельного кодекса в постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления.

В соответствии с пунктом 3 статьи 20 Земельного кодекса право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у граждан или юридических лиц до введения в действие Земельного кодекса, сохраняется.

На основании подпунктов 1, 2 статьи 65 Земельного кодекса использование земли в Российской Федерации является платным, формами такой платы являются земельный налог и арендная плата. Порядок исчисления и уплаты земельного налога устанавливается законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Из содержания приведенных законодательных норм следует, что обязанность по уплате земельного налога поставлена в прямую зависимость от наличия у лица прав на соответствующий земельный участок, возникших по основаниям, установленным законодательством, а также от факта использования конкретного земельного участка, т.е., плательщиком земельного налога будет являться лицо, которое является собственником или владельцем земельного участка, или непосредственно использует земельный участок.

Земельные участки, в силу статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации, относятся к недвижимым вещам.

Статьей 131 Гражданского кодекса право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом и иными законами.

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав является юридическим актом признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Права на недвижимое имущество и сделки с ним подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, содержащем информацию о существующих и прекращенных правах на объекты недвижимого имущества, данные об указанных объектах и сведения о правообладателях (статья 12 Федерального закона от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ).

Проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав (статья 14 Федерального закона от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ).

Основаниями для государственной регистрации наличия, возникновения, прекращения, перехода, ограничения (обременения) прав на недвижимое имущество и сделок с ним являются документы, перечисленные в статье 17 Федерального закона N 122-ФЗ, в том числе: акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, который установлен законодательством, действовавшим в месте издания таких актов на момент их издания; акты (свидетельства) о правах на недвижимое имущество, выданные уполномоченными органами государственной власти в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте издания таких актов на момент их издания; иные документы, подтверждающие наличие, возникновение, прекращение, переход, ограничение (обременение) прав.

Статьей 7 Федерального закона N 122-ФЗ установлен принцип открытости государственной регистрация прав на объекты недвижимости. Сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, представляются заинтересованным лицам в виде выписки из Единого государственного реестра, содержащей описание объекта недвижимости, зарегистрированные права на него, а также ограничения (обременения) прав, сведения о существующих на момент выдачи выписки правопритязаниях и заявленных в судебном порядке правах требования в отношении данного объекта недвижимости.

Согласно статье 6 названного Федерального закона права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу Закона, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной настоящим Федеральным законом.

Таким образом, доказательством наличия у налогоплательщика прав на конкретный земельный участок могут являться свидетельство о государственной регистрации прав, выписка из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, правоустанавливающие документы, принятые (выданные налогоплательщику) уполномоченными органами до вступления в действие Федерального закона от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Как следует из акта выездной налоговой проверки и решения инспекции от 29.02.2008 г. N 11/11-10дсп, основанием для начисления налогоплательщику земельного налога в сумме 116 820 руб., пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 22 837 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 23 364 руб. явилась полученная при проведении проверки информация от Федерального государственного учреждения "Земельная кадастровая палата" по Белгородской области (письмо N 9-7/1867 от 28.11.2007 г.), согласно которой Белгородскому муниципальному унитарному предприятию "Горводоканал" принадлежит на праве бессрочного пользования земельный участок площадью 8 250 кв. метров, кадастровый номер 31:16:01 03 014:0021, кадастровая стоимость 7 788 000 руб.

В налоговую базу для исчисления земельного налога за 2006 г. данный земельный участок налогоплательщиком включен не был, вследствие чего налоговый орган пришел к выводу о занижении налоговой базы для исчисления налога.

Решением управления N 83 от 05.05.2008 г. решение инспекции в данной части признано правомерным.

В то же время, судом области при рассмотрении спора установлен факт отсутствия каких-либо правоустанавливающих или правоудостоверяющих документов, подтверждающих принадлежность спорного земельного участка муниципальному предприятию "Горводоканал".

Одновременно в деле имеется постановление администрации города Белгорода N 2284 от 28.11.2001 г. "Об утверждении актов государственной комиссии по приемке в эксплуатацию объекта "Спортивный комплекс по ул. Кутузова" в г. Белгороде", а также акт государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта - спортивного комплекса по улице Кутузова, из которого следует, что на основании постановления Главы администрации г. Белгорода от 23.03.1999 г. N 369 на спорном земельном участке в 2001 г. был построен спортивный комплекс общей площадью 1,16 га, подлежащий передаче на баланс муниципальному образовательному учреждению дополнительного образования детей "Детско-юношеская спортивная школа N 6".

Заказчиком строительства выступало муниципальное учреждение УКС администрации г. Белгорода. Строительство осуществлялось генеральным подрядчиком - муниципальным предприятием "Горводоканал", который выполнил основные работы по устройству поля и ограждения стадиона.

На основании данного акта государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта и авизо от 04.03.2002 г. муниципальное образовательное учреждение "Детско-юношеская спортивная школа N 6" приняло на баланс затраты по строительству спортивного комплекса и осуществляло фактическое пользование этим имуществом.

Впоследствии между городским округом город Белгород и муниципальным образовательным учреждением на основании распоряжения управления муниципальной собственности администрации г. Белгорода от 15.04. 2008 г. N 101 "О закреплении муниципального имущества на праве оперативного управления за МОУ ДОД ДЮСШ N 6 г. Белгорода" был заключен договор N 299оу от 28.04.2008 г. "О передаче муниципального имущества, расположенного по адресу: г. Белгород, ул. Кутузова, в оперативное управление МОУ ДОД ДЮСШ N 6 г. Белгорода".

В соответствии с данным договором и актом о приемке-передаче здания (сооружения) от 28.04.2008 г. объекты недвижимости - стадион, расположенный в Западном округе города Белгорода по ул. Кутузова, кадастровый номер 31:16:00 00 000:0000:039805-00/003:1001/I, и волейбольная площадка, расположенная в Западном округе города Белгорода по ул. Кутузова, кадастровый номер 31:16:00 00 000:0000:039805-00/003:1001/II, закреплены на праве оперативного управления за детско-юношеской спортивной школой N 6 г. Белгорода.

Таким образом, материалами дела не доказано наличие оснований возникновения у муниципального предприятия "Горводоканал" каких-либо вещных прав на спорный земельный участок в связи с отсутствием соответствующих правоустанавливающих или правоудостоверяющих документов. Также и не доказан факт использования муниципальным предприятием данного участка в своей хозяйственной деятельности, поскольку в связи с возведением на нем объектов недвижимости (стадион, волейбольная площадка), переданных в оперативное управление другому юридическому лицу - муниципальному образовательному учреждению "Детско-юношеская спортивная школа N 6", муниципальное учреждение "Горводоканал" не может быть землепользователем этого земельного участка. Право использования данного земельного участка перешло к детско-юношеской спортивной школе N 6.

Согласно выписке из Реестра муниципальной собственности г. Белгорода на 09.09.2008 г., в настоящее время стадион и волейбольная площадка по ул. Кутузова г. Белгорода находятся в муниципальной собственности г. Белгорода.

Доводы апелляционных жалоб о том, что земельный участок площадью 8 250 кв.м. принадлежит муниципальному предприятию "Горводоканал" на праве бессрочного пользования, основанные на данных государственного кадастрового учета, отклоняются судом апелляционной инстанции как не основанные на нормах действующего законодательства.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1 Федерального закона N 221-ФЗ от 24.07.2007 г. "О государственном кадастре недвижимости" государственным кадастровым учетом недвижимого имущества признаются действия уполномоченного органа по внесению в государственный кадастр недвижимости сведений о недвижимом имуществе, которые подтверждают существование такого недвижимого имущества с характеристиками, позволяющими определить такое недвижимое имущество в качестве индивидуально-определенной вещи, или подтверждают прекращение существования такого недвижимого имущества, а также иных предусмотренных данным Федеральным законом сведений о недвижимом имуществе.

В государственный кадастр недвижимости вносятся обязательные сведения об уникальных характеристиках объекта недвижимости, в том числе: вид объекта недвижимости; кадастровый номер и дата внесения данного кадастрового номера в государственный кадастр недвижимости; описание местоположения границ объекта недвижимости, если объектом недвижимости является земельный участок; адрес объекта недвижимости или при отсутствии такого адреса описание местоположения объекта недвижимости (субъект Российской Федерации, муниципальное образование, населенный пункт и тому подобное); сведения о кадастровой стоимости объекта недвижимости, в том числе дата утверждения результатов определения такой стоимости; категория земель, к которой отнесен земельный участок, если объектом недвижимости является земельный участок; разрешенное использование, если объектом недвижимости является земельный участок (подпункты 1-3 пункта 1, подпункты 7, 11, 13, 14 пункта 2 статьи 7 Федерального закона N 221-ФЗ от 24.07.2007 г.).

Из изложенного следует, что целью государственного кадастрового учета является учет существующих объектов недвижимого имущества, а не прав на них. Сведения о правах на объекты недвижимости содержатся в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Из ответа управления Федеральной регистрационной службы по Белгородской области от 08.07.2008 г. N 01/137/2008-661, данного на запрос суда первой инстанции, следует, что в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним отсутствуют записи о регистрации прав на земельный участок площадью 8250 кв. метров, кадастровый номер 31:16:01 03 014:0021.

В ответах управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Белгородской области от 16.07.2008 г. N 05-03/1191 на запрос суда, Федерального государственного учреждения "Земельная кадастровая палата" по Белгородской области от 14.12.2007 г. N 13-20-160 на запрос налогового органа и от 04.07.2008 г. N 3-2/974 на запрос суда содержится противоречивая информация об основаниях возникновения прав на данный земельный участок и правоудостоверяющих документах: в первом случае в качестве такого основания указано постановление N 369 от 23.03.1999 г. и государственный акт на землю за номером БЕО-23-00038, выданный муниципальному предприятию "Горводоканал", во втором - свидетельство о праве постоянного бессрочного пользования землей N 39 от 22.06.1999 г., в третьем - свидетельство на право постоянного пользования N 38 от 22.06.1999 г. Ни один из этих документов суду не представлен.

Следует также отметить, что постановление N 369 от 23.03.1999 г. в акте государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта - спортивного комплекса по улице Кутузова, указано в качестве документа, на основании которого произведено строительство спортивного комплекса, переданного в оперативное управление детско-юношеской спортивной школе N 6.

Следовательно, вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика налоговой обязанности, вменяемой ему налоговым органом, соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам и нормам действующего законодательства. Обратное налоговым органом не доказано.

Также не может быть принят довод об отсутствии государственной регистрации прекращения права пользования муниципальным предприятием "Горводоканал" земельным участком площадью 8 250 кв.м., поскольку регистрация прекращения права пользования не может быть произведена при отсутствии факта регистрации права пользования на земельный участок.

Основанием доначисления единого социального налога в сумме 64 391 руб., как это следует из решения от 29.02.2008 г. N 11/11-10дсп, послужили выводы инспекции о том, что предприятием не включена в расходы на оплату труда сумма премии за производственные результаты, выплаченной работникам.

Решением управления N 83 от 05.05.2008 г. решение инспекции в данной части признано правомерным.

Удовлетворяя требования налогоплательщика о признании решений инспекции и управления в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что премия работникам предприятия выплачена за счет чистой прибыли предприятия, в связи с чем сумма выплаченной премии не подлежит включению в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

Суду апелляционной инстанции указанный вывод представляется ошибочным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) объектом налогообложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Одновременно пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса установлено, что указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Пунктом 2 статьи 237 Налогового кодекса определено, что налоговая база налогоплательщиков-работодателей, производящих выплаты наемным работникам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Согласно правовой позиции, отраженной в пункте 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 г. N 106, при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

При этом выплаты, которые не могут быть отнесены к расходам на оплату труда и не уменьшают налог на прибыль организаций в силу положений главы 25 "Налог на прибыль", не подлежат обложению единым социальным налогом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу статьи 255 Налогового кодекса расходы налогоплательщика на оплату труда признаются расходами, связанными с производством и реализацией, и уменьшают полученные налогоплательщиком доходы.

Пунктом 1 статьи 255 Налогового кодекса предусмотрено, что в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктами 21 и 22 статьи 270 Налогового кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется Трудовым кодексом Российской Федерации. Как следует из статьи 129 Трудового кодекса, заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты стимулирующего характера.

В силу статьи 135 Трудового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

В статье 191 Трудового кодекса указано, что работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).

Согласно статье 144 Трудового кодекса, работодатель вправе устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Такие системы могут устанавливаться также коллективным договором. То есть, организация может учесть в составе расходов в целях налогообложения прибыли суммы премий, выплачиваемых работникам на основании приказов руководителя в случае, если такие выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами, а также локальными нормативными актами организаций.

Согласно уставу, учредителем Белгородского муниципального унитарного предприятия "Горводоканал" и собственником его имущества является муниципальное образование город Белгород, от имени которого права собственника имущества предприятия осуществляет администрация города Белгорода. Предприятие обладает находящимся у него имуществом на праве хозяйственного ведения.

Доходы от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении, также являются муниципальной собственностью. Чистую прибыль, остающуюся в его распоряжении, предприятие вправе использовать на создание фондов, предусмотренных законодательством, материальное стимулирование, обучение и повышение квалификации сотрудников предприятия.

В материалах дела имеется Коллективный договор муниципального предприятия "Горводоканал" на 2005-2008 г.г., пунктом 4.7 которого предусмотрено, что премия руководителям, специалистам, служащим и рабочим выплачивается в соответствии с Положением о премировании за основные результаты финансово-хозяйственной деятельности в пределах средств, выделенных на оплату труда. Предельный размер премий для руководителей, специалистов и служащих - не более 75 процентов от суммы, на которую начисляется премия, для рабочих - не более 100 процентов.

Положением о премировании руководителей, специалистов, служащих и рабочих за основные результаты хозяйственно-финансовой деятельности на 2005-2007 г.г. установлено, что премия выплачивается в пределах средств, выделенных на оплату труда за счет себестоимости услуг.

По итогам работы за 1-е полугодие 2006 г. в соответствии с приказом от 08.08.2006 г. N 287 "О премировании работников" и распоряжением администрации г. Белгорода от 27.07.2006 г. N 2171 "О поощрении" наиболее отличившимся работникам муниципального предприятия выплачены премии, размеры которой определялись должностным окладом или месячной тарифной ставкой работников.

Сумма премии составила 373 475 руб. Источником выплаты премии, как это следует из распоряжения администрации г. Белгорода от 27.07.2006 г. N 2171, явилась экономия средств в пределах годового фонда оплаты труда.

Таким образом, характер выплаченной работникам предприятия премии не позволяет отнести ее к выплатам, упомянутым в пунктах 21 и 22 статьи 270 Налогового кодекса. Данные выплаты включены в систему оплаты труда работников предприятия, следовательно, они подлежат учету как в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, так и в целях исчисления единого социального налога.

То обстоятельство, что по итогам первого полугодия 2006 г. у предприятия имелась прибыль в размере 8 671 тыс. руб., в данном случае не является основанием для не включения премии, выплаченной за счет экономии фонда заработной платы, в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

В то же время, ошибочность вывода суда в отношении единого социального налога не может служить основанием для отмены состоявшегося судебного акта ввиду того, что при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренных пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса акт налоговой проверки и другие материалы проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (пункт 2 статьи 101 Налогового кодекса).

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста (пункт 4 статьи 101 Налогового кодекса), а также решен вопрос о необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса).

Из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового Кодекса следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

При этом, процедура рассмотрения материалов проверки завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса.

Требования к содержанию принимаемых налоговым органом решений установлены пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса, согласно которому в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Исходя из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 г. N 12566/07, законодатель, осуществляя мероприятия налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.

Одной из таких гарантий при судебном взыскании сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании.

Следовательно, существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в случае, если налогоплательщик (его представитель) не присутствовал при рассмотрении материалов налоговой проверки, которое завершилось принятием соответствующего решения, могут быть признаны соблюденными только при наличии у должностного лица налогового органа, рассматривающего материалы налоговой проверки, доказательств надлежащего извещения налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки на момент рассмотрения данных материалов.

Однако, поскольку в налоговом законодательстве отсутствует понятие "надлежащее извещение", то, исходя из положений статьи 11 Налогового кодекса, при проверке соблюдения налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки следует руководствоваться положениями арбитражного процессуального законодательства.

Согласно статье 123 Арбитражного процессуального кодекса лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса считаются извещенными надлежащим образом, если к началу судебного заседания, проведения отдельного процессуального действия арбитражный суд располагает сведениями о получении адресатом направленной ему копии судебного акта. Лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса также считаются извещенными надлежащим образом арбитражным судом, если: 1) адресат отказался от получения копии судебного акта и этот отказ зафиксирован; 2) несмотря на почтовое извещение, адресат не явился за получением копии судебного акта, направленной арбитражным судом в установленном порядке, о чем орган связи проинформировал арбитражный суд; 3) копия судебного акта, направленная арбитражным судом по последнему известному суду месту нахождения организации, месту жительства гражданина, не вручена в связи с отсутствием адресата по указанному адресу, о чем орган связи проинформировал арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, инспекция телефонограммой от 19.02.2007 г. N 21-11/33 известила предприятие о рассмотрении возражений по акту проверки 20.02.2008 г.

Согласно протоколу рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки N 26 от 20.02.2008 г., рассмотрение материалов проверки и представленных предприятием возражений состоялось 20.02.2008 г. при участии представителей предприятия.

Однако, из вводной части решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду N 11/11-10дсп "О привлечении налогоплательщика в налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" следует, что указанное решение вынесено 29.02.2008 г. Таким образом, процедура рассмотрения материалов налоговой проверки, завершившаяся принятием решения о привлечении предприятия к налоговой ответственности, состоялась 29.02.2008 г.

При этом инспекцией не представлено доказательств уведомления налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки 29.02.2008 г., следовательно, ею не обеспечена возможность налогоплательщику участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки 29.02.2008 г.

Указанное свидетельствует о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку управлением Федеральной налоговой службы по Белгородской области указанное нарушение при рассмотрении жалобы налогоплательщика на решение инспекции не выявлено и обжалуемое решение инспекции не отменено по данному основанию, решение управления о отказе в удовлетворении жалобы налогоплательщика в этой части также не соответствует Налоговому кодексу, в связи с чем правомерно признано судом области недействительным.

Довод апелляционных жалоб о том, что существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки нарушены не были, так как указанная в решении дата является датой изготовления текста решения, а не датой рассмотрения материалов проверки, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку он не основан на положениях налогового законодательства, регулирующих процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки, не предусматривающих специальных сроков изготовления решения по материалам налоговой проверки вне процедуры непосредственного рассмотрения.

Также отклоняется довод о том, что документы, подтверждающие порядок рассмотрения материалов проверки, судом первой инстанции не исследовались, и вопрос о соблюдении процедуры рассмотрения материалов проверки не являлся предметом спора между сторонами и предметом рассмотрения в суде первой инстанции.

Как следует из протокола судебного заседания от 22.09.2008 г., в ходе судебного заседания инспекцией было заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела акта сверки, телефонограммы, протокола рассмотрения возражений и возражений по акту проверки, которое было удовлетворено судом первой инстанции, документы приобщены.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса установлено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган, должностное лицо.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно рассмотрел представленные инспекцией доказательства, касающиеся процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку указанное обстоятельство входит в предмет исследования при рассмотрении дела об оспаривании решения налогового органа, принятого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Оценив представленные доказательства в совокупности и правильно применив соответствующие нормы материального права, не допустив нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса), суд области пришел к верному выводу о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенной значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционные жалобы не содержат, в силу чего удовлетворению не подлежат.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение арбитражного суда Белгородской области от 29.09.2008 г. по делу N А08-2806/2008-25 следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области и инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду без удовлетворения.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, уплаченная при подаче апелляционных жалоб, возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Белгородской области от 29.09.2008 г. по делу N А08-2806/2008-25 оставить без изменения, а апелляционные жалобы управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области и инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

М.Б. Осипова В.А. Скрынников