Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 26 января 2009 г. N 01АП-4651/08

г. Владимир

26 января 2009 г.

Дело N А11-3824/2008-К2-22/107

Резолютивная часть постановления объявлена 20.01.2009.

В полном объеме постановление изготовлено 26.01.2009.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Кирилловой М.Н., Рубис Е.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лебедевой О.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дружинина Олега Вадимовича на решение Арбитражного суда Владимирской области от 27.11.2008, принятое судьей Кузьминой Т.К. по заявлению индивидуального предпринимателя Дружинина Олега Вадимовича о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Владимира от 30.04.2008 N 3.

В судебном заседании приняли участие представители индивидуального предпринимателя Дружинина Олега Вадимовича - Ижболдина Н.А. по доверенности от 20.01.2008, Юсипова С.Р. по доверенности от 23.01.2006; Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Владимира - Путильцева И.А. по доверенности от 11.01.2009 N 03-11/5-09, Серегина А.В. по доверенности от 19.01.2009 N 03-13, Козырева С.А. по доверенности от 12.01.2009 N 03-11/09, Любимова Н.А. по доверенности от 12.01.2009 N 03-13/09.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил:

индивидуальный предприниматель Дружинин Олег Вадимович (далее по тексту - Предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Владимира (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) от 30.04.2008 N 3 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 14.10.2008 N 06-07-04/10785) в части начисления:

- единого социального налога в размере 619 044 руб. 26 коп., в том числе за 2004 год - 405 453 руб. 05 коп., за 2005 год - 213 591 руб. 21 коп.;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в размере 261 557 руб., в том числе на страховую часть трудовой пенсии - 200 770 руб., накопительную часть трудовой пенсии - 60 787 руб.;

- штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс), за неуплату единого социального налога в размере 42 718 руб. 25 коп.;

- пеней за несвоевременную уплату единого социального налога за 2004-2005 годы в размере 295 899 руб. 66 коп.;

- пеней за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 97 774 руб. 33 коп.

Суд первой инстанции решением от 27.11.2008 в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с принятым судебным актом, Предприниматель обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя, при принятии решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, а выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Предприниматель утверждает, что суд первой инстанции необоснованно признал Предпринимателя плательщиком единого социального налога на начисленную зарплату каждому работнику общества с ограниченной ответственностью "ТДИ-плюс", находящемуся на упрощенной системе налогообложения.

Также заявитель считает, что оплата услуг по агентскому договору неправомерно признана арбитражным судом налоговой базой для исчисления единого социального налога.

Кроме того, заявитель не согласен с выводом суда первой инстанции о применении Предпринимателем схемы минимизации налоговых обязательств по единому социальному налогу и привлечением к налоговой ответственности за его неуплату.

Налогоплательщик считает, что начисление единого социального налога противоречит положениям пункта 1 статьи 236, пункта 2 статьи 237 Кодекса, предусматривающим исчисление единого социального налога на начисленную и выплаченную зарплату каждому работнику за выполненную работу в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации, а не с актом выполненных работ.

Кроме того, Предприниматель не согласен с выводом суда первой инстанции о создании искусственного документооборота, свидетельствующего о получении налогоплательщиком необоснованной выгоды в виде неуплаты единого социального налога с сумм вознаграждения физическим лицам в сфере оптовой торговли.

Заявитель считает необоснованным вывод суда о правомерном распределении фонда оплаты труда общества с ограниченной ответственностью "ТДИ-плюс" пропорционально доходам от оптовой и розничной торговли предпринимателя.

В судебном заседании представители заявителя поддержали апелляционную жалобу по доводам, в ней изложенным.

Инспекция, представив отзыв на апелляционную жалобу, считает ее не подлежащей удовлетворению, решение суда - законным и обоснованным.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали отзыв на апелляционную жалобу по доводам, в нем изложенным.

Законность принятого судебного акта проверена Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Предприниматель зарегистрирован администрацией г. Владимира 05.06.1997.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, а также налога на добавленную стоимость и единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 21.02.2008 N 2.

Рассмотрев материалы проверки, в том числе акт от 21.02.2008 N 2 и возражения Предпринимателя по нему, заместитель начальника Инспекции принял 30.04.2008 решение N 3 о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения.

14.10.2008 решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области N 06-07-04/10785 резолютивная часть указанного решения изменена. Учитывая, что в проверяемом периоде Предприниматель осуществлял несколько видов предпринимательской деятельности, подпадавших под различные системы налогообложения, и не вел раздельный учет расходов, относившихся к конкретному виду деятельности, вышестоящий налоговый орган произвел перерасчет начисленных Инспекцией сумм единого социального налога за 2004, 2005 годы пропорционально его доходам от оптовой и розничной торговли.

Не согласившись с решением Инспекции (в редакции решения Управления), Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

В силу пункта 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 Кодекса установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из оспоренного решения налогового органа следует, что основанием для начисления Предпринимателю единого социального налога, соответствующих пеней и штрафа послужил вывод инспекции о применении налогоплательщиком схемы уклонения от уплаты единого социального налога в 2004 - 2005 годах.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, 01.01.2004 Предприниматель заключил с обществом с ограниченной ответственностью "ТДИ-плюс" (далее по тексту - Общество) агентский договор N 001, согласно которому Агент (Общество) по поручению Принципала (Предприниматель) обязуется за вознаграждение совершать от имени и за счет Принципала юридические и иные действия по реализации товара, принадлежащего Принципалу (продовольственные товары широкого ассортимента).

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц единственным учредителем Общества, зарегистрированным 08.12.2003, являлся Дружинин О.В. Одновременно в проверяемом периоде он же являлся руководителем Общества (приказ единственного участника общества от 05.01.2004 N 1-к).

По условиям агентского договора (пункт 2.3) Предприниматель обязуется предоставить Обществу в пользование нежилые помещения для размещения офиса и для расположения складов; предоставить транспортные средства, осуществлять их капитальный и текущий ремонт за свой счет; предоставить агенту в пользование все необходимые материальные ценности и создать все необходимые условия для исполнения обязанностей по договору, в том числе производить оплату хозяйственного инвентаря и хозяйственных товаров, канцелярских товаров, горюче-смазочных материалов и прочих фактически понесенных Агентом расходов.

Из актов выполненных работ, расчетных ведомостей по начислению заработной платы Общества следует, что доход от оказания услуг по агентскому договору покрывал лишь сумму затрат по заработной плате, страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, услугам банка.

Согласно налоговым декларациям по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, Общество получило доход от Предпринимателя по агентскому договору от 01.01.2004 N 001 (учитываемый для налогообложения) в 2004 году - 1 824 000 руб., в 2005 году - 2 411 200 руб.

Иным организациям и предпринимателям Общество услуг не оказывало, что не оспаривается заявителем.

Судом первой инстанции также установлено, что Общество применяло упрощенную систему налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Кодекса, а расходы организации на выплату заработной платы работникам и уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в проверяемом периоде (2004-2005 годы) составили 4 106 069 руб. 59 коп. Сумма единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2004-2005 годы составила 120 241 руб. Следовательно, прибыль, оставшаяся в распоряжении Общества после уплаты налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, составила за 2004-2005 годы 8 889 руб. 41 коп.

В соответствии с частью 2 статьи 346.12 Кодекса организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения с учетом размера указанного в данной статье дохода, за исключением указанных в части 3 данной статьи организаций. В частности, в пункте 15 части 3 статьи 346.12 Кодекса установлено, что не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек.

Согласно штатному расписанию Общества по состоянию на 01.01.2004 численность работников в организации составила 100 человек.

При применении упрощенной системы налогообложения единый социальный налог уплате не подлежит.

Общество зарегистрировано по юридическому адресу: г. Владимир, ул. Добросельская, д. 186 "а". Указанный адрес является адресом осуществления деятельности Предпринимателя. Предпринимателем заключены договоры аренды нежилых помещений от 01.11.2004 N 2, от 01.12.2004 N 5, от 01.10.2005 N 3, предметами которых являются склады оптовой торговли и офис, расположенные по адресу: г. Владимир, ул. Добросельская, д. 186 "а".

Судом первой инстанции установлено, что по сведениям, представленным МРЭО ГИБДД УВД г. Владимира и УФРС по Владимирской области Общество не владеет на праве собственности объектами недвижимости и транспортными средствами. Данный факт подтвержден также документами, представленными Обществом в ходе встречной проверки, протоколом N 25 допроса Предпринимателя. Общество также подтвердило, что не располагает имуществом и транспортными средствами на праве аренды или ином праве.

По сведениям Инспекции за Обществом не зарегистрирована контрольно-кассовая техника.

При таких обстоятельствах верным является вывод Инспекции и суда первой инстанции о том, что создание Общества и его деятельность не имели разумной экономической цели - получение прибыли и преследовали единственную цель - получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты единого социального налога.

В соответствии со статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник.

Из представленных в материалы дела трудовых договоров Общества следует, что оно принимало работников в структурные подразделения (отдел реализации, оптовый склад, автохозяйство). Однако у общества отсутствовали основные средства, в том числе объекты недвижимости, которыми бы оно пользовалось на правах собственности или аренды, нематериальные активы, движимое и любое другое имущество. Как работодатель Общество не могло обеспечить работников оборудованием, транспортными и техническими средствами, необходимыми работникам для осуществления своих трудовых обязанностей (трудовой функции). Все имущество, в том числе контрольно-кассовая техника, находилось в собственности или аренде у Предпринимателя.

При таких обстоятельствах Предприниматель фактически являлся работодателем в отношении работников, формально принятых на работу в Общество, поэтому их заработная плата на основании статей 236, 237 Кодекса является объектом налогообложения единым социальным налогом. Однако единый социальный налог с указанных выплат Предприниматель не исчислял и не уплачивал в бюджет. Общество, применяющее упрощенную систему налогообложения, также не исчисляло с указанных выплат единый социальный налог. Иной деятельности, кроме оказания услуг по агентскому договору, Общество в проверяемом периоде не осуществляло.

По смыслу правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применение более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Из пункта 3 указанного постановления следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Судом первой инстанции установлено, что в подтверждение исполнения агентского договора от 01.01.2004 N 001 предпринимателем представлены акты выполненных работ, согласно которым стоимость услуг состояла из фонда оплаты труда работников Общества и начислений на заработную плату.

По своей правовой природе оплата услуг по агентскому договору является начисленной оплатой труда работников за объем работы, выполненной в интересах Предпринимателя.

Единый производственный процесс по оптово-розничной торговле продуктами питания с использованием основных средств Предпринимателя, заключение агентского договора, прикрывавшего фактические трудовые отношения Предпринимателя с работниками, формально принятыми на работу в Общество, труд которых использовался и в сфере оптовой торговли, свидетельствуют о получении им необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты единого социального налога с сумм вознаграждений, выплаченных указанным физическим лицам.

Судом первой инстанции также установлено, что в проверяемом периоде Предприниматель осуществлял несколько видов деятельности - оптовую торговлю мясом, мясом птицы, консервами из мяса и мяса птицы, розничную торговлю указанными товарами, дополнительно, в период с июля 2006 года - сдачу внаем собственного имущества. Он применял две системы налогообложения: общеустановленную, предусматривающую уплату налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, а также систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией направлены запросы в банки, в которых Предпринимателем открыты расчетные счета, а именно: филиал "Ополье" ЗАО "Республиканский банк", головной офис ОАО "Центральное ОВК", ЗАО АК "ИнтерпрогрессБанк", ООО КБ "Пульс Столицы".

По указанным запросам банками представлены расширенные выписки движения денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика.

Из документов, представленных в ходе встречных проверок покупателями и поставщиками Предпринимателя, следует, что в проверяемом периоде Предприниматель осуществлял операции по реализации товаров, облагаемые налогами по общеустановленной системе налогообложения, как за наличный, так и безналичный расчет. Данное обстоятельство подтверждено приходными кассовыми ордерами, кассовыми чеками, выданными Предпринимателем покупателям товара, а также данными о перечисленных денежных средствах по платежным поручениям на расчетный счет Предпринимателя от юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Согласно акту проверки в нарушение пункта 7 статьи 346.26 Кодекса Предприниматель не вел раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежавшей обложению единым налогом на вмененный доход и предпринимательской деятельности, в отношении которой подлежали уплате налоги в соответствии с общеустановленной системой налогообложения.

Верным является вывод суда первой инстанции о том, что Управление правомерно произвело расчет налогооблагаемой базы по единому социальному налогу пропорционально размеру выручки, полученной от видов деятельности, не облагаемых единым налогом на вмененный доход, в общей сумме выручки от всех видов деятельности.

Сумма выручки, полученная от различных видов деятельности, определена Инспекцией на основании сведений о доходах, отраженных Предпринимателем в декларациях по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2004, 2005 годы, банковских выписок по расчетным счетам о движении денежных средств, фискальных отчетов, снятых с контрольно-кассовых машин, зарегистрированных на Предпринимателя, квитанций к приходным кассовым ордерам, кассовых чеков, предоставленных покупателями Предпринимателя, и не оспаривается заявителем.

Судом первой инстанции правомерно не принят во внимание довод налогоплательщика о том, что в расчете пропорции Инспекцией использованы несопоставимые величины, с учетом следующего.

В силу пункта 4 статьи 346.26 Кодекса организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам лицами, которые не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 170 Кодекса и вычету не подлежат.

Следовательно, при расчете соотношения доли выручки по оптовой торговле к общей сумме выручки Управлением правомерно использовались суммы выручки с учетом сумм налога на добавленную стоимость для сопоставимости с суммами выручки по розничной торговле. К данному выводу суд первой инстанции пришел на основании норм статьи 170 Кодекса, так как при отсутствии у Предпринимателя раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость, предусмотренного статьей 170 Кодекса, не представляется возможным выделение сумм налога на добавленную стоимость из сумм выручки по розничной торговле.

Арбитражным судом Владимирской области обоснованно не принят во внимание расчет сумм единого социального налога, произведенный Предпринимателем, поскольку в материалы дела не представлено сведений о количестве работников Общества, занятых исключительно в сфере оптовой продажи товаров, подлежащей налогообложению по общепринятой системе и суммах выплаченных им вознаграждений.

С учетом изложенного Предпринимателю правомерно начислена спорная сумма единого социального налога, соответствующих пеней и штрафа.

При таких обстоятельствах арбитражный суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявления налогоплательщика.

Изложенным опровергаются доводы апелляционной жалобы.

Арбитражный суд Владимирской области полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Владимирской области от 27.11.2008 по делу N А11-3824/2008-К2-22/107 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дружинина Олега Вадимовича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

М.Н. Кириллова Е.А. Рубис