Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2008 г. N 07АП-5258/08

г. Томск

Дело N 07АП-5258/08 (N А27-5656/2008-2)

22.09.2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 19.09.2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 22.09.2008 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующей Е.А. Залевской,

судей С.А. Зенкова, С.Н. Хайкиной,

при ведении протокола судебного заседания судьей С.А. Зенковым,

при участии в заседании:

от заявителя- Общества с ограниченной ответственностью "Завод" - Ю.В. Юрьева по доверенности от 16.06.2008 года,

от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово О.С.Федорова по доверенности N 16-04-13/032716 от 04.05.2008 года,

рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Кемерово на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 10.07.2008 года по делу N А27-5656/2008-2 (судья Е.В. Титаева), по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Завод" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово о признании недействительными решений N 7315, N 7316 и N 7325 от 05.02.2008,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Завод" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - Инспекция, налоговый орган) N 7315, N 7316 и N 7325 от 05.02.2008 года, которыми Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафных санкций, предусмотренного пунктами 1 и 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за июль, август и ноябрь 2006 года.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 10.07.2008 года заявленные ООО "Завод" требования были удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований Общества, ссылаясь на неправильное применение норм материального права.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на следующее:

- представленные ООО "Завод" ежемесячные декларации за июль, август, ноябрь 2006 года не являются уточненными по отношению к ранее поданным декларациям за соответствующие кварталы, поскольку в них содержатся сведения по другим налоговым периодам, об иной налоговой базе и суммах налога;

-в ежемесячных декларациях по НДС за июль, август, ноябрь 2006, представленных в Инспекцию 03.08.2007, не указано, что декларации являются уточненными (корректирующими).

Более подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы по основаниям в ней изложенным.

Представители Общества возражала против доводов апелляционной жалобы налогового органа по основаниям, указанным в письменном отзыве, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения суда проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Проверив материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц участвующих в деле, апелляционный суд считает решение Арбитражного Кемеровской области от 10.07.2008 года законным и обоснованным, а жалобу Инспекции не подлежащей удовлетворению исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Общество своевременно 17.10.2006 года и 19.01.2007 года представило налоговые декларации по НДС за 3 и 4 кварталы 2006 года. Затем после обнаружения ошибки Общество 03.08.2007 года предоставило в налоговый орган уточнённые декларации по НДС за июль, август и ноябрь 2006 года по сроку представления - не позднее 21.08.2006 года, 20.09.2006 года, 20.12.2006 года.

По результатам камеральных проверок указанных ежемесячных деклараций Инспекция пришла к выводу о нарушении срока их предоставления, приняла решения о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа, в том числе за нарушение срока предоставления декларации за июль решением N 7315 от 05.02.2008 года в сумме 41230 рублей, за август 2006 года решением N 7316 от 05.02.2008 года в сумме 234309 рублей, за ноябрь 2006 года решением N 7325 от 05.02.2008 года в сумме 100 рублей.

Несогласие с указанными решениями налогового органа послужило основанием для обращения налогоплательщика с настоящим заявлением в суд.

Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованный судебный акт по существу спора.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения Арбитражного Кемеровской области от 10.07.2008 года и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по следующим основаниям.

Согласно статье 119 НК РФ установлена налоговая ответственность в виде штрафа за непредставление налогоплательщиком в установленный срок в налоговый орган по месту учёта налоговой декларации.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что представленные налогоплательщиком декларации по НДС за соответствующие месяцы 2006 года являются уточненными по отношению к первоначально поданным квартальным декларациям, и, учитывая, что сроки представления уточненных деклараций, в том числе при переходе от ежеквартального периода по НДС к ежемесячному, налоговым законодательством не установлены, суд пришел к верному выводу о том, что налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. 119 Налогового кодекса РФ за их нарушение.

Податель апелляционной жалобы полагает, что представленные ООО "Завод" ежемесячные декларации за июль, август, ноябрь 2006 года не являются уточненными по отношению к ранее поданным декларациям за соответствующие кварталы, поскольку в них содержатся сведения по другим налоговым периодам, об иной налоговой базе и суммах налога.

Между тем, налоговое законодательство не предусматривает предоставление налогоплательщиком налоговой отчётности за один и тот же налоговый период дважды.

Как следует из статьи 80 Налогового кодекса РФ, налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, которое должно быть представлено в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Из материалов дела видно, что декларации, представленные ООО "Завод" 03.08.2007 года, относятся к периодам, ранее уже задекларированным налогоплательщиком в квартальных декларациях, охватывающих соответствующие месяцы: июль и август 2006 года - в декларации за третий квартал 2006 года, ноябрь 2006 года - в декларации за четвертый квартал 2006 года. Декларации за июль, август, ноябрь 2006 года были представлены налогоплательщиком после обнаружения ошибок в декларациях за 3 и 4 кварталы 2006 года. При этом судом установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается Инспекцией, что налоговые декларации за 3 и 4 кварталы 2006 года были представлены Обществом в установленные законом сроки - 17.10.2006 и 19.01.2007.

Изменение уже задекларированных сведений об объектах налогообложения, налоговой базе, сумме налога Налоговый кодекс РФ допускает в случаях обнаружения налогоплательщиком неотражения, неполноты отражения сведений или ошибок, лишь путем внесения изменений в первоначально представленные декларации, которое осуществляется в порядке, установленном ст. 81 НК РФ, путем подачи в налоговый орган уточненных деклараций.

Таким образом, представленные ООО "Завод" в 2007 году ежемесячные декларации являются уточненными по отношению к поданным в 2006 году поквартальным декларациям.

Налоговое законодательство не устанавливает конкретных сроков для представления уточненных деклараций, в том числе при обнаружении налогоплательщиком превышения суммы выручки, обязывающего к переходу от ежеквартального к ежемесячному периоду по НДС. Следовательно, ответственность за их нарушение, в том числе и по статье 119 НК РФ не предусмотрена.

Правомерность данного вывода подтверждается материалами практики Высшего арбитражного суда РФ и окружных судов (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.2005 N 2769/05, Определение ВАС РФ от 20.09.2007 N 12352/07, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2007 по делу N Ф04-7822/2007 (40011-А45-31), от 04.12.2007 по делу N Ф04-8361/2007 (40745-А27-3), Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.12.2007 по делу N А56-10238/2007, Постановление ФАС Поволжского округа от 05.07.2007 по делу N А12-18809/06 и т.д.), в том числе актами, представленными заявителем в материалы дела.

Так, в Постановлении от 12.07.2005 года N 2769/05 Высший Арбитражный Суд РФ прямо указал, что представленные налогоплательщиком помесячные декларации по НДС являются уточненными по отношению к ранее представленной квартальной декларации, вместе с тем, сроки представления уточненных деклараций Налоговым кодексом РФ не установлены, следовательно, не имеется и оснований для привлечения к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ. Аналогичной позиции суд придерживается и в Определении от 20.09.2007 N 12352/07 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ.

Инспекция ФНС РФ по г. Кемерово косвенным образом также подтверждает обоснованность позиции заявителя - в решениях N N 7318, 25996 от 05.02.2008, копии которых имеются в материалах дела, налоговый орган указывает на отсутствие оснований для привлечения заявителя к ответственности по ст. 119 НК РФ за нарушение сроков представления деклараций по НДС за сентябрь и декабрь 2006 года, поскольку сведения за данные месяцы (последние месяцы кварталов) были своевременно отражены соответственно в декларациях 3 и 4 кварталы 2006 года, представленных с соблюдением установленных сроков. Таким образом, в данных решениях об отказе в привлечении к ответственности налоговый орган признает представленные декларации за сентябрь и декабрь 2006 года уточненными по отношению к ранее представленным поквартальным декларациям.

Апелляционный суд считает, что налоговым органом в апелляционной жалобе неверно истолкована позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенная в Постановлениях N N 6614/06, 6876/06 от 19.12.2006 года. В данных постановлениях Президиум дал толкование нормам ст.ст. 163, 174, 119 НК РФ, анализируя ситуации, когда налогоплательщиком оспариваются решения о привлечении к ответственности по ст.119 НК РФ за несвоевременное представление деклараций за месяцы, предшествующие месяцу, в котором произошло превышение выручки. Ситуации, когда налогоплательщик привлекается к ответственности за нарушение сроков представления деклараций за месяц, в котором произошло превышение выручки, и следующие за ним месяцы, ВАС РФ в указанных постановлениях не рассматривает, поскольку они находятся за рамками обстоятельств конкретных дел, пересматриваемых в порядке надзора. Вместе с тем, в данных постановлениях суд поддержал позицию налогоплательщиков и признал неправомерным привлечение к ответственности по ст.119 НК РФ, при этом выводы суда применимы и к настоящему спору, поскольку судебные акты основаны на двух установленных обстоятельствах: в налоговом законодательстве не установлены конкретные сроки представления деклараций в случае перехода от ежеквартальной уплаты НДС к ежемесячной; отсутствуют доказательства того, что налогоплательщик знал о превышении размера выручки в соответствующий период.

Довод апелляционной жалобы Инспекции о том, что в ежемесячных декларациях по НДС за июль, август, ноябрь 2006, представленных в Инспекцию 03.08.2007, не указано, что декларации являются уточненными (корректирующими), апелляционный суд считает несостоятельным ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, 02.08.2007 года ООО "Завод" были представлены в электронном виде декларации за указанные месяцы с пометкой о том, что они являются уточненными. Однако данные декларации не были приняты по причине (как указано в протоколе приема электронных отчетов) "невозможности сохранения уточненного документа без первичного", то есть без первичных деклараций за соответствующие месяцы, а не за кварталы. В связи с этим, 03.08.07 года организация, проконсультировавшись с сотрудниками ИФНС, была вынуждена вновь направить в налоговый орган декларации за июль, август и ноябрь 2006 года, но уже без указания на титульном листе, что декларации являются уточненными. Повторно поданные декларации были приняты Инспекцией как первичные, несмотря на то, что по содержанию они являются уточненными и именно как уточненные представлялись налогоплательщиком.

Копии деклараций за июль, август, ноябрь 2006 года от 02.08.07 года и тех же деклараций, но датированных 03.08.07 года, имеются в материалах дела. Соответствие показателей в данных декларациях судом проверено.

Незамедлительно после обнаружения факта неполного отражения выручки в квартальных декларациях налогоплательщик по собственной инициативе внес изменения в сведения налогового учета и представил уточненные декларации за каждый месяц.

Как установлено п.5 ст. 174 НК РФ, налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по НДС в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно ст. 163 НК РФ (в редакции 2006 года) налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как календарный месяц. Для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Данная норма является императивной и не наделяет налогоплательщика правом выбора месячного или квартального налогового периода по НДС.

Как обоснованно отметил суд первой инстанции, по смыслу приведенных выше норм, право и, одновременно, обязанность декларировать НДС ежеквартально налогоплательщик не может утратить ранее, чем им будет установлено превышение сумм выручки от реализации товаров (работ, услуг) определенного в законе предела.

Между тем, превышение сумм выручки было обнаружено налогоплательщиком в июле 2007 года в результате внутренней проверки бухгалтерской документации, в ходе которой были выявлены ошибки в отражении данных о выручке от реализации товаров.

Соответствующие исправления в сведения бухгалтерского и налогового учета были внесены налогоплательщиком самостоятельно, по собственной инициативе, до обнаружения налоговым органом фактов неполного отражения выручки.

При этом ИФНС РФ по г. Кемерово, в соответствии со ст.88 НК РФ, были проведены камеральные проверки представленных в установленные сроки квартальных деклараций по НДС, по итогам которых налоговым органом не были выявлены какие-либо нарушения.

Таким образом, в 2006 году ООО "Завод" не располагало сведениями о превышении размера выручки двух миллионов рублей, и следовательно, не имело права и возможности перейти на налоговый период по НДС, равный одному месяцу, и представлять ежемесячные декларации. Однако, немедленно после выявления такого превышения, налогоплательщиком были представлены уточненные налоговые декларации за соответствующие месяцы.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что довод налогового органа о об осведомлённости налогоплательщика о неправильном отражении выручки уже в 2006 году, основан на предположении и не подтвержден документально.

В соответствии со статьями 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Объективная сторона вменяемых налогоплательщику оспариваемыми решениями правонарушений, ответственность за которые предусмотрена ст.119 НК РФ, состоит в непредставлении налоговых деклараций в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. Следовательно, при отсутствии таких сроков отсутствует и противоправное деяние, ответственность за которое установлена ст.119 НК РФ.

Налогоплательщик, первоначально представив квартальные налоговые декларации, выполнил возложенные на него обязанности, но в ином порядке, чем предусмотрено законом. Между тем, норма статьи 119 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление в установленный законом срок в налоговый орган налоговой декларации, но не за нарушение порядка представления налоговой декларации.

Неурегулированность в Налоговом кодексе РФ порядка перехода от ежеквартального к ежемесячном налоговому периоду по НДС также свидетельствует об отсутствии вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения. Исходя из положений п.6 ст. 108 и п.7 ст.3 НК РФ, неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к налоговой ответственности, толкуются в пользу этого лица. Приняв во внимание приведенные нормы закона, суд первой инстанции также указал на отсутствие вины налогоплательщика.

Отсутствие события налогового правонарушения, также как отсутствие вины лица в его совершении, статья 109 НК РФ относит к числу обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Также с учетом фактических обстоятельств дела, привлечение ООО "Завод" к ответственности по ст. 119 НК РФ не отвечает конституционным принципам справедливости и соразмерности налоговой ответственности. Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание, что допущенная налогоплательщиком ошибка в порядке декларирования фактически не затронула охраняемых законом интересов бюджетной системы, поскольку после представления уточненных деклараций дополнительные налоговые обязательства у организации не возникли. Конституционный Суд РФ неоднократно отмечал, что налоговая ответственность должна отвечать принципам справедливости, соразмерности, пропорциональности и неотвратимости (см. Постановления Конституционного Суда РФ от 27.01.93 N 1-П, от 11.03.98 N 8-П, от 12.05.98 N 14-П, от 14.07.05 N 9-П).

Таким образом, деяние, за которое лицо привлекается к налоговой ответственности, должно причинять вред охраняемым законом общественным отношениям.

Вместе с тем, одновременно с выявлением фактов неполного отражения выручки налогоплательщик обнаружил, что им не были применены налоговые вычеты по операциям, счета-фактуры по которым не были своевременно переданы контрагентами - продавцами. Данное обстоятельство подтверждается служебной запиской главного бухгалтера ООО "Завод", имеющейся в материалах дела.

При этом за счет увеличения суммы налога к вычету (к уменьшению) по уточненным декларациям совокупный размер НДС, заявленный к вычету, превысил общий размер налога к уплате.

Таким образом, как установил суд первой инстанции, фактически дополнительные обязательства по уплате налога (или пени) после подачи уточненных деклараций у заявителя не возникли, следовательно, представление налогоплательщиком ежемесячных деклараций по НДС в 2007 году не повлекло причинения вреда охраняемым законом интересам бюджетной системы РФ.

Согласно статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с частью 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств.

Исходя из положений части 1 статьи 65, статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, допустимыми доказательствами.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

При таких обстоятельствах Седьмой арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции постановлено законно и обоснованно, каких - либо нарушений процессуального законодательства, влекущих безусловную отмену решения суда в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допущено.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 268, пунктом 1 статьи 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 10.07.2008 года по делу N А27-5656/2008-2 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Кемерово - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующая

Е.А. Залевская

Судьи

С.А. Зенков С.Н. Хайкина