Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 6 ноября 2008 г. N 07АП-6233/08

г. Томск

Дело N 6233/08(NА27-7746/2008-6)

06.11.2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 05.11.2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 06.11.2008 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Залевской Е.А.,

судей Зенкова С.А., Хайкиной С.Н.

при ведении протокола судебного заседания судьей Зенковым С.А.

с участием в заседании представителей:

от Открытого акционерного общества "Управление материально-технического снабжения АО УК "Кузнецкуголь" - Александер Т.В. по доверенности от 09.01.2008 года, Голобородовой Е.Ю. по доверенности от 24.12.2007 года,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области - Хайертдиновой Т.Р. по доверенности от 29.12.2007 года, Авериной Т.Р. - по доверенности от 31.01.2008 года,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Управление материально-технического снабжения АО УК "Кузнецкуголь" от 25.09.2008года на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 27.08.2008 года по делу N А27-7746/2008-6 по заявлению Открытого акционерного общества "Управление материально-технического снабжения АО УК "Кузнецкуголь" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 27.08.2008 года оставлены без удовлетворения требования Открытого акционерного общества "Управление материально-технического снабжения АО УК "Кузнецкуголь" (далее по тексту - Общество, Управление, налогоплательщик, ОАО "УМТС АО УК "Кузнецкуголь") о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) N 1133 от 02.06.2008 года (дело NА27-7746/2008-6).

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в жалобе просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы указывает, что оспариваемым решением налогового органа Общество привлечено к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату НДС на период октября 2007 года, суд первой инстанции сделал в своём решении выводы, не соответствующие обстоятельствам дела и неправильно применил нормы права.

Полагает, что материалами дела подтверждён факт того, что Общество самостоятельно, до обнаружения ошибки в налоговой отчетности установило, что в декларации по НДС, поданной 19.11.2007 года в налоговый орган завышена сумма налогового вычета и подало уточнённую декларацию, исключив сумму ошибки. К моменту подачи уточненной налоговой декларации, Управление заплатило всю сумму доначисленного налога и пени, связанную с его своевременной неуплатой, а значит должно быть освобождено от ответственности, предусмотренной статьёй 122 НК РФ.

Инспекция возразила в отзыве на апелляционную жалобу против доводов апеллянта, указывая, что факт занижения налоговой базы Обществом не отрицается и установлен судом первой инстанции. Налоговый орган обнаружил факт ошибки при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации за октябрь 2007 года, в связи с чем правильно начислила сумму штраф на сумму недоимки на основании статьи 122 НК РФ. Подробно возражения Инспекции содержаться в письменном виде.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, подтвердили позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на неё.

Законность и обоснованность судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области проверена Седьмым Арбитражным Апелляционным судом в порядке, установленном 258, 266, 268 Арбитражного процессуального Кодекса РФ.

Как следует из материалов дела, 19 ноября 2007 года Общество представило в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2007 года (лист дела 25-28).

Согласно данной декларации налогоплательщик рассчитал сумму НДС к возмещению из бюджета в размере 22 039 227 рублей (сумма исчисленного налога составила 86 997 294 руб. и сумма налогового вычета составила 109 036 521 рублей).

Данная сумма к возмещению из бюджета вычислена с учётом того, что Общество включило в налоговые вычеты сумму налога, исчисленную с сумм оплаты (частичной оплаты), подлежащей к вычету с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) 63 311 296 рублей (строка декларации 300).

Налоговый орган, проверив данную налоговую декларацию установил наличие в ней несоответствие двух строк налоговой декларации: строка 300 "налог, исчисленный с сумм оплаченных (частично оплаченных), подлежащий к вычету с даты отгрузки товаров ( выполнения работ, оказания услуг)" ( 63 311 296 рублей) и строки 020 "сумма НДС по реализации товара ( работ, услуг) по ставке 18%" 5 942 944 рублей)". Ошибка заключалась в том, что по сведениям налогоплательщика сумма налога по реализации товара (работ, услуг) оказалась меньше чем сумма налога, оплаченная и предъявленная к налоговому вычету, то есть налогоплательщик завысил налоговые вычеты.

Налоговый орган после этого в соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового Кодекса РФ, оформил 20.11.2007 года и направил Обществу требование N 64 "О предоставлении пояснений ( внесении исправлений в налоговую декларацию)".

Данное требование получено представителем налогоплательщика 22.11.2007года, о чём имеется отметка на документе.

23 ноября 2007 года (через два дня) Межрайонная инспекция оформила второе требование N 98 "О предоставлении документов", подтверждающих правильность 'расчёта НДС, предъявленного к возмещению (по строкам декларации 140 "Суммы, полученной оплаты, частичной оплаты", 220 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику" и 300 " Сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, подлежащая вычету", а так же другие документы, всего 15 наименований.

Данное требование так же получено представителем налогоплательщика 28.11.2007года.

29 ноября 2007 года Общество обратилось к Межрайонной инспекции с ходатайством продлить срок предоставления запрошенных документов, в связи с большим объёмом копируемых документов.

Налоговый орган продлил срок представления документов до 19.12.2007года (решение N 5 от 06.12.2007года).

Налоговый орган продлил срок представления документов до 19.12.2007г. (решение N 5 от 06.12.2007года).

Как следует из материалов дела, налогоплательщик 05 декабря и 19 декабря 2007 года представил в налоговый орган письменные пояснения (на требование N 64) и запрошенные документы (на требование N 98).

После сбора всех документов, Общество рассчитало сумму НДС за октябрь 2007 года, подлежащую к уплате в бюджет11 590 455 рублей, уплатило 16 января 2008 года платёжными поручениями разницу между первым своим расчётом налога ( возмещение из бюджета) и вторым расчётом ( уплата в бюджет), а так же сумму пени и представило 17 января 2008 года в налоговый орган уточнённую налоговую декларацию.

Согласно этой уточнённой декларации строка 300 изменена (сумма 29 668 893 руб.), а следовательно, уменьшены налоговые вычеты до 75 394 118 рублей, налог рассчитан к уплате в бюджет в сумме 11 590 455 рублей.

Причиной ошибки послужил тот факт, что при составлении налоговой декларации по НДС за октябрь 2007 года Общество не учло факт того, что договор N 11-2/1292 от 10.07.2006 года, по которому Обществу от контрагентов поступили авансовые платежи, в том числе и сумма НДС в размере 33 642 402,77 рублей, к моменту подачи декларации не расторгнут. В октябре 2007 года по указанному договору авансовые платежи, включающие указанную сумму НДС возвращены.

Проверив налоговую декларацию по НДС за октябрь 2007 года, Инспекция вынесла оспариваемое решение.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество оспорило его в арбитражном суде.

Отказывая в удовлетворении требования Общества суд первой инстанции исходим из того, что факт неполной уплаты НДС за октябрь 2007 года установлен, условия освобождения от ответственности, предусмотренные счастью 4 статьи 81 НК РФ не соблюдены.

Заслушав лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения постановленного судебного решения.

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию.

Согласно пункта 4 статьи 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Таким образом, согласно указанным нормам для освобождения от налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, при представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщик должен на день ее представления не только уплатить налог и пени за несвоевременную уплату налога, но и самостоятельно, без указаний со стороны налогового органа установить факт недоимки по налогу.

В пункте 4 статьи 81 НК сказано, что налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога (при камеральных проверках).

Материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не оспаривается, что Инспекция, начав камеральную проверку декларации Общества, установила наличие в ней ошибки, а именно несоответствие двух строк налоговой декларации: строка 300 " налог, исчисленный с сумм оплаченных (частично оплаченных), подлежащий к вычету с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг)" ( 63 311 296 руб.) и строки 020 " сумма НДС по реализации товара ( работ, услуг) по ставке 18%" (45 942 944 руб.).

По сведениям налогоплательщика сумма налога по реализации товара (работ, услуг) оказалась меньше чем сумма налога, оплаченная и предъявленная к налоговому вычету, то есть налогоплательщик завысил налоговые вычеты.

Инспекция в соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового Кодекса РФ, 20.11.2007г. направила Обществу требование N 64 "О предоставлении пояснений внесении исправлений в налоговую декларацию".

Из анализа текста данного требования, следует, что налоговый орган предложил налогоплательщику:

- представить письменные пояснения в связи с выявлением ошибки в заполнении сведений двух строк налоговой декларации (строки 300 и строки 020);

- указал на норму налогового законодательства, которая предусматривает правильность расчёта налоговых вычетов ( пункт 6 статьи 172, пункт 8 статьи 171 НК РФ);

-предложил внести соответствующие исправления в налоговую декларацию ( то есть представить уточнённую декларацию с учётом статьи 81 НК РФ).

Общество ссылается на то, что в ответ на требование Инспекции N 64 были представлены пояснения, согласно которым, по строке 300 указана сумма 63 311 296 руб. состоящая из суммы 29 668 893,23 руб. (сумма налога по отгруженным товарам) и суммы 33 642 402,77 руб. (сумма налога с возвращенного аванса). По строке 020 указана сумма 45 955 665 руб., в том числе 29 668 893,23 руб. - НДС по реализации под аванс и 16 286 771,77 рублей - НДС по реализации.

Суд первой инстанции правильно установил, что указанные обстоятельства свидетельствуют о факте обнаружения налоговым органом ошибки, которая влияет на правильность расчета суммы налога, подлежащего к уплате в бюджет, в связи с тем, что сумма налогового вычета по НДС превышает, сумму налога предъявленной при реализации.

Заявитель утверждает, что из пояснения видно, что сумму НДС в размере 33 642 402.77 руб. необходимо было указать не в строке 300, а в строке 320 налоговой декларации по НДС и, что данная ошибка не приводит к занижению налога.

Однако, данные утверждения не соответствуют требованиям по порядку заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденным приказом Минфина РФ от 07.11.2006 года N 136н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения", согласно которым в графе 4 по строке 300 отражаются суммы налога, исчисленные с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), предстоящей передачи имущественных прав, и отраженные в строках 140, 150 раздела 3 декларации, принимаемые к вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с пунктом 6 статьи 172 Кодекса, а не суммы налога, принимаемые к вычету в случаях, предусмотренных пунктом 5 статьи 171 Кодекса, что подтверждает наличие ошибки в 300 строке налоговой декларации по НДС.

Кроме того, представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой уточнены суммы по строкам, указанным Инспекцией в требовании о представлении пояснений или внесении соответствующих исправлений в налоговую отчетность N 64, опровергает вышеуказанные пояснения налогоплательщика. Налогоплательщиком была уточнена не 320 строка, как сказано в пояснении общества, а строка 300 налоговой декларации на которую указал налоговый орган. Данная ошибка привела к неполной уплате налога и пени, что подтверждается самим налогоплательщиком, так как до подачи уточненной декларации заявитель уплатил сумму налога и пени.

Сумма в размере 33 642 402,77 рублей изначально вообще не могла быть отражена в строке 320 налоговой декларации, так как для этого необходимо выполнение двух условий: изменения условий либо расторжение договора, возврат соответствующих сумм авансовых платежей. В данной ситуации изменения условий либо расторжения договора не было.

Налогоплательщик не доказал правомерность превышения данной суммы, а в последствии сам подтвердил свою ошибку, представив уточненную декларацию.

Указанное свидетельствует о том, что Общество условия освобождения от ответственности, установленные статьёй 81 НК РФ не выполнило.

Общество в апелляционной жалобе утверждает, что оно не могло знать, что налоговый орган установил ошибку, приводящую к занижению налога, так как из требования представленного налоговым органом этого не следует, самостоятельно установило данную ошибку, приводящую к занижению налога, и сдало уточненную декларацию по НДС 17.01.2008 года.

Данное утверждение заявителя не соответствует действительности. Суд правомерно указал в решении, что в строке 300 налоговой декларации по НДС за октябрь 2007 года сведения указаны в завышенном размере ( на 33 642 402 руб. 77 коп. больше), то есть действительно имеется ошибка в заполнении декларации и правильности расчёта налога на добавленную стоимость.

После того, как налоговый орган указал налогоплательщику на имеющуюся ошибку, и после сбора всех документов, Общество рассчитало сумму НДС за октябрь 2007 года, подлежащую к уплате в бюджет 1 1590 455 рублей, уплатило 16 января 2008 года платёжными поручениями разницу между первым своим расчётом налога ( возмещение из бюджета) и вторым расчётом ( уплата в бюджет), а так же сумму пени и представило 17 января 2008 года в налоговый орган уточнённую налоговую декларацию.

Согласно этой уточнённой декларации строка 300 изменена (сумма 29 668 893 руб.), а следовательно, уменьшены налоговые вычеты до 75 394 118 руб. и налог рассчитан к уплате в бюджет.

Таким образом, в конце ноября 2007 года ОАО "Управление материально-технического снабжения OA УК " Кузнецкуголь" знало, о том, что налоговый орган обнаружил ошибку (превышение суммы налогового вычета над суммой налога, предъявленной при реализации) в заполнении налоговой декларации по НДС за октябрь 2007 года, то есть, неверное заполнение некоторых строк налоговой декларации), которое влечёт неверный расчёт суммы налога на добавленную стоимость, подлежащий к уплате в бюджет либо подлежащий возмещению из бюджета.

Налогоплательщик действительно уплатил недостающую сумму налога, а так же сумму пени и представил в налоговый орган уточнённую налоговую декларацию. Однако общество сделало это после обнаружения налоговым органом ошибки, приводящей к занижению налога.

Довод заявителя о том, что уточнённая декларация представлена до обнаружения налоговым органом ошибки при оформлении декларации, правомерно не принят судом во внимание.

Обществом не правильно трактуется норма ст.81 НК РФ.

Заявитель считает, что одним из условий освобождения от ответственности является представление уточненной налоговой декларации до вручения налогоплательщику акта камеральной проверки. Статья 81 НК не содержит такой нормы и данные выводы заявителя не основаны на законе.

Законодатель, закрепляя в пункте 4 статьи 81 НК условия освобождения от ответственности исходил из того, что при проведении выездной налоговой проверки предусмотрено вручение налогоплательщику решения о проведении выездной налоговой проверки, следовательно, налогоплательщик может представить уточненную налоговую декларацию до вручения ему данного решения.

При проведении камеральной налоговой проверки, решение о проведении камеральной налоговой проверки не выносится, в связи с этим в статье указано, что налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, то есть до оформления результатов проверки.

В соответствии со статьей 88 НК РФ, если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления. То есть с момента получения указанного требования налогоплательщик считается осведомленным о факте обнаружения налоговым органом ошибки в представленной налоговой декларации.

Поэтому, во избежание штрафа по статье 122 НК уточненную декларацию необходимо представить до получения данного требования.

Подпункт 1 пункта 4 статьи 81 Налогового Кодекса РФ предусматривает обнаружение налоговым органом определённых обстоятельств, а не установление и отражение обстоятельств в акте проверки и в решении. Иначе, в статье конкретно было бы отражено, что одним из условий освобождения от налоговой ответственности является представление уточненной декларации до вручения налогоплательщика акта выездной либо камеральной налоговой проверки, однако законодателем закреплена другая норма.

Факт неотражения либо неполного отражения сведений в декларации, а так же совершение ошибки в заполнении декларации, возможно обнаружить до оформления результатов камеральной проверки, то есть до составления акта и принятия решения.

Заявитель не отрицает того, что сумма НДС за октябрь 2007 года первоначально была рассчитана неверно, а именно, налоговые вычеты рассчитаны в завышенных размерах (в том числе по строке декларации 300).В дальнейшем, допущенная ошибка была исправлена, что подтверждается представлением уточненной налоговой декларацией

Кроме того, из оспариваемого решения видно, что 27.12.2007 года Обществу был вручён акт камеральной проверки N 096 ДСП от 26.12.2007 года за август 2007 года, в котором указано, что налогоплательщик неправомерно заявил к налоговому вычету по НДС суммы налога с авансовых платежей, в связи с возвратом на расчётный счёт покупателя авансовых платежей по договору N 11-2/1292 от 10.07.2006 году, поскольку изменения условий либо расторжении указанного договора не произошло. Обществом представлена уточнённая налоговая декларация.

Указанные обстоятельства Обществом не опровергаются.

Таким образом, налоговым органом сделан правомерный вывод о том, что налогоплательщик до подачи уточнённой декларации за октябрь 2007 года знал о выявлении Инспекцией аналогичного нарушения по тому же самому договору, только за другой налоговый период.

В связи с тем, что налогоплательщиком частично не выполнены условия освобождения от налоговой ответственности (представления уточненной декларации после обнаружения налоговым органом ошибки), применение штрафных санкций в размере 2 318 019 рублей, рассчитанных по статье 122 Налогового Кодекса РФ правомерно и обоснованно.

ОАО "УМТС АО УК "Кузнецкуголь" считает, что налоговым органом не установлена вина налогоплательщика, что не соответствует действительности.

В соответствии со статьями 23, 174 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять достоверную декларацию по НДС. За недостоверность наступает ответственность по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

По смыслу статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации представление уточненной декларации - это уже основание для привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Предоставление уточненной налоговой декларации по НДС, после обнаружение налоговым органом ошибки, приводящей к занижению суммы налога, говорит о наличии вины налогоплательщика.

Поэтому, представление уточненной налоговой декларации - это событие и доказательство вины налогоплательщика в совершении нарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации. При привлечении к налоговой ответственности необходимо учитывать, помимо обстоятельств и условий, описанных в статье 122 НК РФ, еще и условия статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации. Несоблюдение одного из условий освобождения от ответственности обязывает налоговый орган применить к правонарушителю все необходимые меры воздействия и применить налоговые санкции.

Суд апелляционной инстанции пришёл к выводу о том, что доводы апелляционной жалобы не подтвердились. Доводы Общества, изложенные в апелляционной жалобе, фактически направлены на переоценку выводов суда первой инстанции относительно обстоятельств по данному делу, которым судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, представленных сторонами, дана правильная оценка. Апелляционный суд не усматривает оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.

На основании изложенного Седьмой арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции постановлено законно и обоснованно, каких-либо нарушений процессуального законодательства, влекущих безусловную отмену решения суда в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не допущено. Решение Арбитражного суда Кемеровской области по рассматриваемому делу подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по государственной пошлине в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 27.08.2008 года по делу N А27-7746/2008-6 по заявлению Открытого акционерного общества "Управление материально-технического снабжения АО УК "Кузнецкуголь" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области о признании недействительным решения налогового органа оставить без изменения, апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Управление материально-технического снабжения АО УК "Кузнецкуголь" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Постановление вступает в законную силу с момента принятия в полной форме.

Председательствующий

Залевская Е.А.

Судьи

Зенков С.А. Хайкина С.Н.