Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2009 г. N 19АП-679/09

28 апреля 2009 г.

Дело N А48-4641/08-8

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 30.03.2009 г.

В полном объеме постановление изготовлено 28.04.2009 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.,

судей: Скрынникова В.А.,

Безбородова Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

при участии в судебном заседании:

от Инспекции ФНС России по Советскому району г.Орла: представители не явились, надлежаще извещена;

от ООО "Этон-Энергетик-Инвест": представители не явились, надлежаще извещено,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест" на решение Арбитражного суда Орловской области от 24 декабря 2008 года по делу N А48-4641/08-8 (судья Володин А.В.) по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест" к Инспекции ФНС России по Советскому району г. Орла о признании недействительным требования N 12249 по состоянию на 28.10.2008 г.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест" (далее - ООО "Этон-Энергетик-Инвест", Общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла (далее - ИФНС России по Советскому району г. Орла, Инспекция) о признании недействительным требования N 12249 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 28.10.2008г.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 24.12.08 г. в удовлетворении требований ООО "Этон-Энергетик-Инвест" отказано.

Общество не согласилось с принятым судебным актом, и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы Общество указывает на то, что у суда первой инстанции не было оснований для применения разъяснений, указанных в постановлении Пленума ВАС РФ от 22.05.06 г. N 25, поскольку указанные разъяснения направлены на обеспечение единообразных подходов к разрешению вопросов, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам и санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве, но не налоговые правоотношения.

В целях Федерального закона от 26.10.02 г. N 127 "О несостоятельности (банкротстве)" термин "срок исполнения платежа" и термин Налогового кодекса РФ "срок исполнения обязанности по уплате налога" несут совершенно различные по своему правовому смыслу значения.

Общество указывает, что из буквального толкования ст.ст.17, 44 НК РФ усматривается, что обязанность по уплате конкретного налога или сбора возникает при наступлении не какого либо одного фактора ( истечение налогового периода), а только всех перечисленных в НК РФ: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Подтверждением данного вывода, по мнению Общества, является и факт допущения права налогоплательщика по исполнению обязанности по уплате налога досрочно (п. 1 ст. 45 НК РФ).

Также Общество указывает на неправомерность довода суда о том, что банки не являются участниками налоговых правоотношений.

Общество считает, что в рассматриваемом случае меры принуждения и ответственности Инспекция должна была применять к МКБ "Евразия-центр" за неисполнение им обязанности, предусмотренной ст. 60 НК РФ на основании ст. 133 НК РФ.

Общество указывает, что суд не дал оценки тому доводу, что по состоянию на дату предъявления платежных поручений на уплату налоговых платежей (26.09.08 г.) налогоплательщик физически не имел возможность использовать другой расчетный счет для исполнения своей обязанности по уплате налогов в бюджет, ввиду его отсутствия.

По мнению Общества, судом первой инстанции безосновательно проигнорирована ссылка Общества на положения информационного письма Президиума ВАС РФ от 06.08.1999 г. N 43 о том, что в случае банкротства кредитной организации право требования к банку уплаты сумм налоговых платежей, списанных им со счета клиента, но не перечисленных в бюджет принадлежит налоговым органам.

Также Обществом представлены дополнения к апелляционной жалобе от 05.03.09 г., в которых Общество указывает на то, что никакими доказательствами не подтверждены доводы Инспекции о том, что Общество знало, или должно было знать, о неплатежеспособности банка МКБ "Евразия-Центр" на момент предъявления платежных поручений на уплату НДС за 3 кв. 2008 г.

По мнению Общества, не может свидетельствовать о законности оспариваемого требования ссылка Инспекции на то, что с 26.09.08 г. и до окончания налогового периода Общество осуществляло операции, облагаемые НДС; Инспекцией не установлено нарушения исчисления НДС за указанный период; по тем операциям, которые были совершены Обществом после 26.09.08 г. до окончания налогового периода по НДС, сумма налога подлежала вычету, а не к уплате.

Инспекция в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Инспекция выражает несогласие со ссылкой Общества на ст. 133 НК РФ, указывая, что неясно, как реализация Инспекцией своих полномочий, предоставленных ст. 133 НК РФ, могло компенсировать недопоступление в бюджет сумм налогов.

Инспекция указывает, что на момент 26.09.08 г. у Общества отсутствовали необходимые элементы налогообложения, что свидетельствует об отсутствии у Общества сформировавшейся обязанности по уплате налога на дату 26.09.08 г.

В обоснование доводов о недобросовестности Общества Инспекция указывает на перечисление Обществом налоговых платежей, превышающих сумму, исчисленную к уплате, указывает, что ранее никогда Обществом не уплачивались налоги в суммах больших, чем были начислены, ранее Обществом не уплачивались налоги до окончания налогового периода.

Также Инспекция ссылается на то, что клиенты банка уведомлялись о причинах задержки исполнения платежных поручений начиная с 19.09.08 г. как в устной форме, так и путем помещения соответствующей информации на стендах операционного зала, следовательно, по мнению Инспекции, Общество знало о проблемах в деятельности банка, и, тем не менее, именно через него осуществило платежи.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене.

Как следует из материалов дела, Обществом 17.10.08 г. представлена в Инспекцию налоговая декларация по НДС за 3 кв. 2008 г. с суммой налога к уплате 536 433 руб.

14.10.08 г. Обществом представлен в Инспекцию расчет авансовых платежей по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам.

В связи с неуплатой сумм, указанных в декларации и расчете, Инспекцией в адрес Общества выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 12249 по состоянию на 28.10.2008г.

В соответствии с указанным требованием Обществу в срок до 07.11.2008 г. предложено уплатить

НДС в размере 178 807,37 руб. за 3 квартал 2008 г. по сроку уплаты 20.10.2008 г., пени по НДС в размере 524,42 руб.;

ЕСН за 3 квартал 2008 г. по сроку уплаты 15.10.2008 г., в том числе : ЕСН зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 4507,06 руб.; ЕСН, уплачиваемый в ФСС, в размере 2176,44 руб.; ЕСН, уплачиваемый в федеральный ФОМС, в размере 825,22; ЕСН, уплачиваемый в территориальный ФОМС, в размере 1502,26 руб.; пени по ЕСН 21,49 руб.

Не согласившись с требованием Инспекции об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 12249 по состоянию на 28.10.2008г., и полагая, что обязанность по уплате налогов, в указанных в требовании Инспекции размерах Обществом исполнена, Общество обратилось с соответствующим заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии доказательств того, что на дату предъявления в банк платежных поручений N 307, N N 309-312, N 316 на перечисление в бюджет сумм спорных налогов (26.09.2008г.) Обществу уже было известно о неплатежеспособности банка и о наложении запрета на осуществление им банковских операций, в материалах дела отсутствуют.

Однако, суд первой инстанции указал, что факт обращения Общества с заявлением на открытие расчетного счета 24.09.2008 г. в Орловском отделения СБ РФ N 8595 тогда как в течение предыдущих пяти лет Обществом использовался расчетный счет N 40702810400000000689 в филиале ЗАО МКБ "Евразия-Центр", в совокупности с другими обстоятельствами дела свидетельствуют о том, что Общество на момент направления в ЗАО МКБ "Евразия-Центр" спорных платежных поручений принимало активные меры, направленные на изъятие своих денежных средств из проблемного банка.

Также, суд первой инстанции пришел к выводу, что по состоянию на 26.09.2008г. у Общества еще не возникла обязанность по уплате в бюджет НДС и ЕСН за 3-й квартал 2008 года., в связи с чем, суммы, уплаченные по спорным платежным поручениям, нельзя рассматривать как обязанность по уплате налога, исполненную досрочно.

Суд указал, что в силу положений ст.ст. 163, 240 НК РФ 3-й квартал 2008 года (период времени с 01.07.2008г. по 30.09.2008г. включительно) является налоговым периодом по НДС и отчетным периодом по ЕСН, на дату направления Обществом в банк платежных поручений N 307, N N 309-312, N 316 на списание с расчетного счета денежных средств в общей сумме 558 000 руб. в счет уплаты НДС и ЕСН за 3-й квартал 2008 года (то есть на 26.09.2008г.) указанный налоговый (отчетный) период еще не закончился (его окончание наступило 30.09.2008г. - рабочий день). Следовательно, по мнению суда первой инстанции, налоговую обязанность по уплате названных налогов у Общества нельзя признать возникшей.

В связи с вышеизложенным суд первой инстанции указал, что обязанность Общества по уплате НДС и ЕСН за 3-й квартал 2008 года путем направления в филиал МКБ "Евразия-Центр" (ЗАО) в г. Орле платежных поручений N 307, N N 309-312, N 316 от 26.09.2008г. нельзя признать исполнений, так как 26.09.2008г. (то есть до даты окончания спорного налогового периода) данная налоговая обязанность у Общества еще не возникла, а возможность досрочного исполнения не существующей обязанности по уплате налогов НК РФ не предусмотрена.

Поскольку надлежащее исполнение реальной обязанности по уплате НДС и ЕСН за 3-й квартал 2008 года, сформировавшейся по окончании указанного налогового (отчетного) периода (по состоянию на 01.10.2008г.) и отраженной в представленных обществом в ИФНС налоговой декларации по НДС и расчете авансовых платежей по ЕСН, не состоялось, то у Инспекции, по мнению суда первой инстанции, возникли предусмотренные п. 1 ст. 45 и п. 1 ст. 69 НК РФ основания для выставления Обществу оспариваемого требования N 12249.

Суд апелляционной инстанции полагает, что указанные выводы суда первой инстанции являются ошибочными исходя из нижеследующего.

В силу ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Согласно п. 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки (п. 2 ст. 69 НК РФ), под которой, исходя из п. 2 ст. 11 НК РФ, понимается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Таким образом, основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога, пени и штрафа является наличие у налогоплательщика неисполненной в установленный срок обязанности по уплате налога.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено п. 4 ст.45 НК РФ, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Как следует из материалов дела, 26.09.08 г. Общество предъявило к расчетному счету N 40702810400000000689, открытому Обществом в филиале ЗАО МКБ "Евразия-Центр" ( г.Орел) ( далее - банк), следующие платежные поручения :

N 307 от 26.09.08 г. на сумму 200 000 руб. - НДС за 3 квартал 2008 г.,

N 308 от 26.09.08 г. на сумму 28 000 руб. - НДФЛ,

N 309 от 26.09.08 г. на сумму 10 000 руб. - ЕСН в части ФБ,

N 310 от 26.09.08 г. на сумму 5 000 руб. - ЕСН в части ФСС,

N 311 от 26.09.08 г. на сумму 2 000 руб. - ЕСН в части ФОМС,

N 312 от 26.09.08 г. на сумму 4 000 руб. - ЕСН в части ТФОМС,

N 313 от 26.09.08 г. на сумму 18 000 руб. - ЕСН в ПФР на страховую часть пенсии,

N 314 от 26.09.08 г. на сумму 4 000 руб. - ЕСН в ПФР на накопительную часть пенсии,

N 316 от 26.09.08 г. на сумму 337 000 руб. - НДС за 3 квартал 2008 г.,

26.09.08 г. банком на основании данных платежных поручений произведено списание с расчетного счета Общества денежных средств в общей сумме 608 000 руб. Указанное обстоятельство подтверждается соответствующими отметками банка на представленных в материалы дела копиях платежных поручений, выпиской из лицевого счета Общества 40702810400000000689 за 26.09.08 г. ( т.1 л.д.15), выпиской о движении денежных средств по расчетному счету Общества в банке за период с 01.01.2008 г. по 25.11.2008.

Однако, как следует из имеющегося в материалах дела письма банка ( т.1 л.д.122) данные платежные поручения ( за исключением платежного поручения N 316) были помещены в картотеку "Документов клиентов, не оплаченных в срок из-за отсутствия средств на корреспондентском счете кредитной организации" в Банке России.

При этом, данными выписки из лицевого счета Общества 40702810400000000689 за 26.09.08 г. ( т.1 л.д.15) , выписки о движении денежных средств за период с 01.01.2008 г. по 25.11.2008 г. подтверждается наличие на расчетном счете Общества остатка в сумме 615 140 руб. на дату предъявления к расчетному счету указанных платежных поручений . После проведения операций по вышеуказанным платежным поручениям, остаток на расчетном счете Общества составил 5640 руб.

Более того, согласно выписке о движении денежных средств по указанному расчетному счету за период с 01.01.2008 г. по 25.11.2008 г. денежный остаток в размере 615 140 руб. по состоянию на 26.09.2008 г. сформировался за счет поступления на расчетный счет Общества денежных средств за выполненные Обществом работы ( оказанные услуги).

Пунктом 4 статьи 45 НК РФ предусмотрено, что обязанность по уплате налога не признается исполненной в том числе в случаях отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации; неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства; если на день предъявления налогоплательщиком в банк (орган Федерального казначейства, иной уполномоченный орган, осуществляющий открытие и ведение лицевых счетов) поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, которые предъявлены к его счету (лицевому счету) и в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и если на этом счете (лицевом счете) нет достаточного остатка для удовлетворения всех требований.

Судом апелляционной инстанции учтено, что на наличие указанных обстоятельств Инспекция не ссылается. Доказательств того, что указанные обстоятельства имели место при направлении в банк спорных платежных поручений Инспекцией не представлено.

Выводы суда первой инстанции о неисполнении Обществом обязанности по уплате НДС и ЕСН за 3 квартал 2008 г. по основаниям невозможности исполнения не возникшей по состоянию на 26.09.2008 г. обязанности суду апелляционной инстанции также представляются ошибочными и не основанными на положениях Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п.1 ст.54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Частью 2 п. 1 ст. 38 НК РФ предусмотрено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй данной статьи и с учетом положений данной статьи.

Пунктом 1 ст. 53 НК РФ определено, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам устанавливаются Налоговым кодексом РФ

Согласно ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база по ЕСН налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 240 НК РФ налоговым периодом по ЕСН признается календарный год, а отчетными - первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

В силу положений вышеуказанных норм налоговая база по ЕСН формируется по итогам налогового периода.

Согласно пункту 3 статьи 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Начисление авансовых платежей согласно пункту 3 статьи 243 НК РФ производится ежемесячно, а их уплата - не позднее 15 числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

Поскольку, как следует из содержания полей 107, 110 спорных платежных поручений на перечисление ЕСН , Общество по данным платежным поручениям перечислило в бюджет авансовые платежи по единому социальному налогу, доводы Инспекции о несформированности налоговой базы на момент перечисления ЕСН подлежат отклонению судом апелляционной инстанции.

Выводы суда первой инстанции о том, что обязанность по уплате авансовых платежей по ЕСН за 3 квартал 2008 г. по состоянию на 26.09.2008 г. не возникла, не основаны на положениях ст.ст.240, 243 НК РФ.

Согласно ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав.

В соответствии с п.1 ст.166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В силу п.1 ст.167 НК РФ в целях настоящей главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Следовательно, момент возникновения у налогоплательщика объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость связывается законодателем с моментом реализации товаров (работ, услуг), а момент определения налоговой базы с датой отгрузки товаров ( работ, услуг, имущественных прав либо с датой получения оплаты, в том числе частичной в счет предстоящих поставок товаров( выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как следует из книги продаж Общества за 3 кв. 2008 г . по состоянию на 26.09.08 г. у Общества имелись данные о наличии объекта налогообложения и о размере налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за 3 кв. 2008 г., что позволило Обществу исчислить НДС, подлежащий уплате за указанный налоговый период..

Вывод суда первой инстанции о том, что после даты направления им в банк платежных поручений N 307, N N 309-312, N 316 от 26.09.2008г. на перечисление налогов в бюджет имели место налогозначимые операции (в книге покупок общества 30.09.2008г. отражен вычет НДС с предварительной оплаты по счету-фактуре N 41 от 05.09.2008г., выставленному продавцом - ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия", в сумме 129661,02 руб.; 30.09.2008г. отражен счет-фактура N FOSS-010101-001519715 от 30.09.2008г., выставленный продавцом - ОАО "Мобильные ТелеСистемы", на сумму налога 65,51 руб.), судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку указанные налогозначимые операции не могли повлиять на налоговую базу.

Таким образом, положения ст.54НК РФ, а также положения п. 1 ст. 174 НК РФ, предусматривающие уплату налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, на территории Российской Федерации по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой, с учетом также положений п.1 ст.45 НК РФ, предусматривающих возможность исполнения обязанности по уплате налога досрочно, не могут рассматриваться как препятствующие налогоплательщику исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость до истечения налогового периода.

По мнению суда апелляционной инстанции положения ст.52, 54 НК РФ, глав 21 и 24 Налогового кодекса РФ, устанавливающие налоговый и отчетные ( применительно к ЕСН) периоды, а также сроки исчисления и уплаты налога направлены на установление предельных сроков исполнения налогоплательщиком соответствующих обязанностей, при нарушении которых налоговым законодательством установлены соответствующие негативные последствия.

Указанные положения не могут рассматриваться как препятствующие налогоплательщику исполнить обязанность по исчислению и, соответственно, по уплате налога досрочно.

Ссылка суда первой инстанции на разъяснения, изложенные в постановлении Пленума ВАС РФ от 22.06.2006г. N 25 "О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве", является необоснованной, поскольку указанные разъяснения направлены на обеспечение единообразных подходов к разрешению вопросов, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам и санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве, и не могут применяться как универсальные разъяснения налогового законодательства, в том числе и при разрешении спора о наличии у налогоплательщика неисполненной обязанности по уплате налога применительно к положениям ст.69, 70 НК РФ.

Применительно к выводам суда первой инстанции о невозможности исполнения несуществующей ( не возникшей на дату исполнения) обязанности по уплате налога суд апелляционной инстанции считает также необходимым отметить следующее.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 12.10.1998 г. N 24-П, конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога. После списания с расчетного счета имущество налогоплательщика уже изъято, т.е. налог уплачен. Поэтому положение об уплате налога, содержащееся в статье 57 Конституции Российской Федерации, должно пониматься как фактическое изъятие налога у налогоплательщиков.

В указанном постановлении Конституционным Суда РФ также отмечено, что повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. Взыскиваемые денежные суммы в таком случае не являются недоимкой, поскольку конституционная обязанность по уплате налогов считается исполненной в тот момент, когда изъятие части имущества добросовестного налогоплательщика в рамках публично - правовых отношений фактически произошло.

Указанная правовая позиция подлежит применению и в настоящем деле, поскольку в рамках настоящего дела рассматривается спор о признании недействительным требования об уплате налога и пени, направление которого в адрес налогоплательщика является первоначальным этапом процедуры принудительного взыскания налога и пени.

Таким образом, требования п. 3 ст. 45 НК РФ Обществом соблюдены: предъявлено платежное поручение на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств при наличии на счете Общества достаточного денежного остатка на день платежа, на основании чего суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Обществом выполнена обязанность по уплате НДС за 3 кв. 2008 г., ЕСН за 3 кв. 2008 г. в объеме, указанном в спорном требовании .

Доводы Инспекции о том, что платежные поручения N 307-314 и N 316 были направлены Обществом в банк при фактическом отсутствии достаточных денежных средств на корреспондентском счете банка, со ссылками на ст. ст.860, 864, 865 ГК РФ судом апелляционной инстанции отклоняются. Указанные доводы противоречат положениям п.3 ст.45 НК РФ и не имеют правового значения при установлении обстоятельств, связанных с исполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налога.

Судом апелляционной инстанции также исследованы доводы сторон относительно добросовестности Общества при уплате спорных платежей по НДС и ЕСН на основании вышеуказанных платежных поручений .

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. N 138-О выводы, содержащиеся в резолютивной части Постановления Конституционного Суда от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", касаются только добросовестных налогоплательщиков, что предполагает обязанность налоговых органов и других органов государства осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и в случаях выявления их недобросовестности обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты.

Таким образом, обязанность налогоплательщика по уплате налога не может считаться исполненной при формальном соблюдении налогоплательщиком положений п.3 ст.45 НК РФ и отсутствии обстоятельств, установленных п.4 ст.45 НК РФ , но при наличии достаточных доказательств с бесспорностью подтверждающих, что предъявляя в банк платежные поручения на перечисление налога налогоплательщик действовал недобросовестно.

Указанные доказательства с учетом правовой позиции КС РФ, положений ст.ст.65, 200 АПК РФ обязан представить налоговый орган.

В обоснование своей позиции Инспекция ссылается на то, что Общество на протяжении практически 5 лет использовало один расчетный счет в филиале МКБ "Евразия-Центр", однако 29.09.08 г. открыло новый расчетный счет в Орловском ОСБ N 8595. Из данного факта Инспекция сделала вывод о том, что Общество, зная о возможных проблемах в деятельности банка и его финансовой нестабильности, именно через него осуществило налоговые платежи в бюджет на сумму 608 000 руб., а спустя несколько дней открыло счет в другом банке, чтобы уже через него осуществлять все другие расчеты при ведении своей деятельности.

Указанные доводы подлежат отклонению судом апелляционной инстанции.

Действующее законодательство Российской Федерации не содержит ограничений, касающихся количества расчетных счетов, которые вправе открыть налогоплательщик.

Сам по себе факт обращения с заявлением об открытии нового счета в другом банке не может свидетельствовать о недобросовестности Общества.

Выводы Инспекции в данной части о том, что обращение Общества с соответствующим заявлением на открытие счета в отделение Сбербанка РФ свидетельствует об осведомленности Общества относительно, того, что его (Общества) платежные поручения на перечисления налогов в бюджет в филиале ЗАО МКБ "Евразия-Центр" заведомо для Общества не будут исполнены, является предположением, не подтвержденным какими-либо доказательствами.

Выводы суда первой инстанции о том, что Общество принимало активные меры, направленные на изъятие денежных средств из проблемного банка также являются предположением. Более того, указанный вывод суда первой инстанции противоречит другому выводу суда первой инстанции, также отраженному в решении.

В частности на стр.5 решения суд первой инстанции указал на отсутствие в материалах дела доказательств того, что на дату предъявления в банк спорных платежных поручений Обществу уже было известно о неплатежеспособности банка и о наложении запрета на осуществления им банковских операций.

Кроме того, суд апелляционной инстанции исходит из того, что счет, открытый в филиале МКБ "Евразия-Центр", использовался Обществом в течение длительного времени, на него поступали денежные средства от покупателей работ, услуг Общества, также Обществом с данного счета производились перечисления денежных средств как поставщикам Общества , так и в бюджет.

В связи с указанным у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать, что предъявляя в банк спорные платежные поручения на перечисление денежных средств в бюджет, Общество действовало недобросовестно, заведомо зная о том, что платежные поручения, направленные Обществом в банк на перечисление денежных средств в бюджетную систему РФ не буду исполнены.

В обоснование доводов о недобросовестности Общества Инспекция ссылается также на то, что Общество извещалось о причинах задержки исполнения платежных документов начиная с 19.09.08 г. как в устной форме, так и путем помещения соответствующей информации на стендах операционного зала. В связи с этим Инспекция пришла к выводу вывод о том, что Общество знало о проблемах задержки в деятельности банка, и, тем не менее, именно через него осуществило платежи.

Указанный довод подлежит отклонению судом апелляционной инстанции.

Из представленных Инспекцией письма от 04.12.08 г. N 7072 следует, что о причинах задержки исполнения платежных документов начиная с 19.09.08 г. клиенты банка были уведомлены в устной форме через обслуживающего данную организацию экономиста и путем помещения соответствующей информации на стендах операционного зала. В письменном виде уведомление клиентам банка не направлялось.

Таким образом, из вышеуказанного письма с бесспорностью не следует, что о причинах задержки исполнения платежных поручений извещались все клиенты банка, в том числе и Общество.

Инспекцией не представлено доказательств, что Общество было ознакомлено с информацией, размещенной на информационных стендах банка.

Кроме того, Инспекцией не представлено доказательств, того, что до клиентов банка и в частности конкретно до Общества была доведена информация о том, что платежные поручения, предъявленные в банк после 19.09.2008 , не будут исполнены банком. Сведений о каких конкретно причинах задержки исполнения платежных поручений уведомлялись клиенты банка материалы дела не содержат.

Ссылки Инспекции на предписание Банка России от 26.09.2008 г., направленное в адрес банка судом апелляционной инстанции отклоняется.

Из указанного предписания следует, что введенное ограничение на осуществление расчетов по поручению юридических лиц в части операций на перечисление средств в бюджеты всех уровней бюджетной системы Российской Федерации и бюджеты государственных внебюджетных фондов не распространяется на принятые МКБ "Евразия-Центр" к исполнению платежные поручения на перечисление средств по обязательным платежам в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды на дату введения ограничения.

Как указано выше, платежные поручения N 307-314, N 316 предъявлены Обществом в банк именно 26.09.08 г.

Доказательств того, что принятие банком спорных платежных поручений и списание банком денежных средств со счета Общества по данным платежным поручениям произошло после получения банком предписания Банка России от 26.09.2008 г. не представлено.

Ссылки Инспекции на досрочное исполнении Обществом обязанности по уплате налогов, а также исполнение налоговой обязанности в размере, превышающем суммы, исчисленные к уплате в бюджет, как свидетельствующие о недобросовестности Общества судом апелляционной инстанции отклоняются.

Как указывалось выше, возможность досрочного исполнения обязанности по уплате налога допускается положениями налогового законодательства, равно как и не запрещается перечисление сумм налоговых платежей в большем размере, чем исчислено в налоговой декларации.

Судом апелляционной инстанции учтено также, что согласно имеющейся в материалах дела налоговой декларации сумма НДС, исчисленная Обществом к уплате в бюджет за 3 квартал, составила 536 433 руб. Согласно спорным платежным поручениям НДС уплачен Обществом в размере 537000 руб.

При этом, в соответствии с положениями п 1. ст.174 НК РФ ( в редакции, действующий с 3 квартала 2008 г.) уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

В связи с указанным в спорном требовании по сроку уплаты 20.10.2008 г. указан НДС за 3 квартал в размере 178807, 37 руб.

Ссылки Инспекции на то, что ранее Общество никогда не уплачивало налоги в суммах, превышающих фактически начисленные согласно налоговым декларациям (расчетам авансовых платежей), сами по себе не могут свидетельствовать о недобросовестности Общества.

Доводы Инспекции о том, что ранее Обществом обязанность по уплате налога досрочно не исполнялась, опровергаются представленными в материалы дела платежными поручениями ( т.2 л.д.18-20).

При рассмотрении настоящего спора судом апелляционной инстанции также учтено, что согласно письму МНС России от 30.08.2001 г. N ШС-6-14/668, направленного для сведения и использования в работе нижестоящими налоговыми органами, при рассмотрении в судах вопроса о признании исполненной обязанности по уплате налогоплательщиками (плательщиками сборов) налогов (сборов) через "проблемные банки" налоговым органам надлежит на основании статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 50 ГПК РСФСР представлять доказательства недобросовестности действий налогоплательщиков (плательщиков сборов), "проблемных банков".

Кроме того, в Определении Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налоговые органы вправе систематически информировать налогоплательщиков о тех банках, к услугам которых для перечисления налоговых платежей прибегать не следует.

В связи с изложенным в целях обеспечения формирования доказательственной базы по указанной категории дел налоговым органам надлежит наравне со сбором доказательств недобросовестности действий налогоплательщиков (плательщиков сборов), "проблемных банков" осуществлять деятельность по информированию налогоплательщиков (плательщиков сборов) "под роспись", через средства массовой информации или иным способом о тех банках, к услугам которых для перечисления налоговых платежей прибегать не следует.

Доказательств информирования Общества в соответствии с рекомендациями, содержащимися в данном письме, Инспекцией не представлено.

Таким образом, исходя из обстоятельств, установленных в рамках настоящего дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Обществом обязанность по уплате НДС за 3 кв. 2008 г., ЕСН за 3 кв. 2008 г. в размере , указанном в требовании Инспекции N 12249 по состоянию на 28.10.2008 г. исполнена Обществом 26.09.2008 г., что также исключает начисление пени ( ст.75 НК РФ)

В связи с указанным требование ИФНС России по Советскому району г. Орла о признании недействительным требования N 12249 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 28.10.2008г. подлежит признанию недействительным.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что апелляционная жалоба Общества с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест" подлежит удовлетворению, решение Арбитражного суда Орловской области от 24.12.2008 года по делу N А48-4641/08-8 подлежит отмене с принятием судебного акта об удовлетворении заявленных Обществом требований.

В соответствии со ст.110 АПК РФ с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы Общества расходы по уплате Обществом государственной пошлины подлежат отнесению на Инспекцию.

При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 АПК РФ уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Согласно статье 101 АПК РФ к судебным расходам относится государственная пошлина.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины.

При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком является налоговый орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 ст. 333.37 НК РФ, не может повлечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов.

Также положениями ст.333.40 Налогового кодекса РФ не предусмотрена возможность возврата уплаченной государственной пошлины в случаях, если решения судов приняты полностью или частично не в пользу государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц.

Таким образом, законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 АПК РФ гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов в пользу выигравшей дело стороны, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

На основании вышеизложенного, государственная пошлина, уплаченная Обществом при обращении в суд первой инстанции по платежному поручению N 380 от 13.11.08 г. в размере 2000 руб., а также за рассмотрение апелляционной жалобы, уплаченная Обществом по платежному поручению N 19 от 15.01.09 г. в размере 1000 руб., подлежит взысканию с Инспекции в пользу Общества.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест" удовлетворить, решение Арбитражного суда Орловской области от 24.12.2008 года по делу N А48-4641/08-8 отменить.

Признать недействительным требование Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 12249 по состоянию на 28.10.2008г., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест".

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла, находящейся по адресу: г. Орел, бульвар Победы, д. 6, в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Этон-Энергетик-Инвест" расходы по государственной пошлине в сумме 3000 руб.

На взыскание госпошлины выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий судья:

М.Б. Осипова

Судьи

В.А. Скрынников Е.А. Безбородов