Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2009 г. N 07АП-2198/09

г. Томск

Дело N 07АП-2198/09

23.04.2009 г.

Резолютивная часть объявлена 10.04.2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 23.04.2009 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Залевской Е. А.,

судей: Кулеш Т. А., Хайкиной С. Н.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Кулеш Т.А.,

при участии представителей:

от заявителя Индивидуального предпринимателя Михайлова Михаила Андреевича - Трифоновой Ю.С. по доверенности от 03.10.2008 года,

от заинтересованного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска - без участия,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 04.02.2009 года по делу N А45- 14588/2008 по заявлению Индивидуального предпринимателя Михайлова Михаила Андреевича к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 04.02.2009 года удовлетворено заявление Индивидуального предпринимателя Михайлова Михаила Андреевича (далее по тексту - предприниматель, заявитель, ИП Михайлов М.А.), решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, апеллянт), решение Инспекции N 16-11/16 от 30.06.2008 года о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части.

Не согласившись с постановленным решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принят по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы указывает, что при проведении контрольных мероприятий по торговым точкам, принадлежащим предпринимателю в г Куйбышеве и в г. Карасуке установлено, что предприниматель, осуществляя как розничную, так и оптовую торговлю в торговой точке г. Куйбышева не вёл раздельного учёта хозяйственных операций по указанным видам торговли, облагаемым по различным системам налогообложения. Инспекция доход, полученный от розничной торговли, определила на основании фискальных отчётов контрольно-кассовой техники в сумме 616083,84 рубля, а также с учётом того, что на расчётный счёт предпринимателя поступила торговая выручка в сумме 4511044 рубля. Согласно книге учёта доходов и расходов сумма дохода, полученного от оптовой продажи за наличный расчёт составила 1226647,2 рубля.

На основании указанных данных Инспекция считает, что предприниматель не включил в состав налогооблагаемой базы доход от оптовой реализации товаров, подлежащий налогообложению по общей системе налогообложения, в сумме 2261349,96 рублей.

Аналогичные нарушения обнаружены по торговой точке в г. Карасук. Как установлено, в книге учёта доходов и расходов предпринимателя по указанной точке в состав доходов не включена выручка, поступившая на расчётный счёт налогоплательщика в размере 2514833,38 рублей, данная выручка является выручкой от оптовой продажи. В результате по данной точке не включено в налоговую базу и не указано в налоговых декларациях доход в сумме 2131214,38 рублей.

Представленные предпринимателем для опровержения данных выводов доказательства ошибочно приняты судом, первичные документы, на основании которых можно сделать вывод исходя из позиции предпринимателя отсутствуют вообще.

Также предпринимателем заявлены расходы, уменьшающие налогооблагаемые доходы, по приобретению товара, оплаченного путём зачёта взаимных требований с контрагентом ИП Салапиной Г.С. в сумме 1329219,32 рубля. Акты взаимозачета не представлены, при проверке ИП Салапиной Г.С. установлено, что у неё соответствующих актов не имеется, более того, установлено, что товар, приобретённый ИП Салапиной Г.С. у предпринимателя оплачен ею наличными денежным средствами по приходным кассовым ордерам. Инспекция считает, что данная сумма расходов предпринимателем не подтверждена. Представленные в подтверждение расходов копии дубликатов приходно-кассовых ордеров приняты быть не могут, так как они не подтверждены чеками контрольно-кассовой техники.

На основании данных фактов ИП Михайлову М.А. начислены суммы НДФЛ и ЕСН за 2006 год.

Кроме того, налоговый орган считает, что налогоплательщиком не включена в книгу продаж оптовая выручка для целей налогообложения НДС в сумме 5562367,71 рублей.

Подробно доводы апелляционной жалобы изложены в письменном виде.

Предприниматель в отзыве на жалобу возразил против её доводов, указывая, что им полностью соблюдены нормы налогового законодательства в отношении порядка ведения учёта доходов и расходов, а также правомерности включения затрат в состав налоговых вычетов при исчислении НДФЛ и ЕСН.

Предпринимателем ведётся книга учёта доходов и расходов на основании первичных документов, куда заносятся сведения о всех доходах по торговым точкам в г. Новосибирске, в г. Карасук и в г. Куйбышеве.

Полученная в торговой точке в г. Куйбышеве выручка в полном объёме сдавалась в день её поступления в банк на расчётный счёт ИП Михайлова М.А. и одновременно учитывалась в указанной книге. Какой-либо отдельной книге по учёту доходов от оптовой торговли предпринимателем не ведётся и налоговому органу она не предоставлялась, Инспекцией не запрашивалась.

В ходе проверки Инспекцией был правильно установлен факт непробития части выручки на контрольно - кассовой технике, однако, это обстоятельство указывает на наличие оснований для привлечения предпринимателя к административной ответственности, так как данные нарушения не повлекли за собой занижение налоговой базы по НДФЛ и ЕСН.

Что касается фактов, установленных Инспекцией по торговой точке в г. Карасук, то налоговым органом не принято во внимание, что в проверяемый период 2006 года в г. Карасук ещё не был открыт филиал и отсутствовали торговые площади, а выручка от реализации поступала на расчётный счёт предпринимателя от сдачи её торговыми представителями- работниками Михайлова М.А., что указывает на неверность вывода Инспекции о неполном отражении выручки от оптовой реализации товаров, так как кассовый аппарат в г. Караскук отсутствовал, выручка, полученная от торговых представителей пробита по контрольно-кассовой технике в г. Новосибирске.

Вывод Инспекции о сопоставлении денежных средств поступивших на расчётный счёт и кассу ИМ Михайлова М.А. с данными книги продаж того же периода неверен. Товары, которые отгружались предпринимателем без предварительной оплаты занесены в книгу продаж в тех же налоговых периодах, в которых они были отгружены, а денежные средства, поступившие в сентябре-декабре 2006 года указаны только в книге учёта доходов и расходов, поскольку в ней отражаются доходы в момент их поступления.

Что касается расходов, подтверждённых актом зачёта взаимных требований с ИП Салапиной Г.С., то они неправомерно не приняты налоговым органом, поскольку во время встречной проверки такие акты у предпринимателя Салапиной Г.С. не запрашивались.

Также часть расходов была подтверждена приходно-кассовыми ордерами, выданными контрагентами, что указывает на право получить вычеты при исчислении налогов.

Подробно возражения предпринимателя изложены в письменном виде.

В судебном заседании при рассмотрении дела в апелляционном порядке представитель предпринимателя поддержала позицию, изожженную в отзыве на апелляционную жалобу.

Инспекция извещена о месте и времени судебного заседания надлежащим образом, своего представителя в судебное заседание не направила, суд апелляционной инстанции счёл возможным рассмотреть дело в его отсутствие в поярке части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 АПК РФ.

Законность и обоснованность судебного акта Арбитражного суда Новосибирской области проверена Седьмым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ, в полном объёме в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ИП Михайлова М.А. по вопросам полноты учёта выручки, полученной с применением контрольно-кассовых машин (далее по тексту - ККМ) при осуществлении денежных расчётов с населением, правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ. ЕСН, ЕНВД, НДС, взносов на ОПС за период с 13.12.2005 года по 31.12.2006 года, а также правильности исчисления, удержания полноты и своевременности перечисления НДФЛ в качестве налогового агента, учёта и отражения доходов в представленных в налоговые органы сведениях за период с 13.12.2005 года по 30.09.2007 года, о чём составлен акт N 16-11/16 от 26.05.2008 года,

По результатам проверки вынесено решение N 16-11/16 от 30.06.2008 года о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

ИП Михайлов М.А. обжаловал указанное решение Инспекции в части:

-взыскания недоимки по налогам в сумме 2 078 339,68 рублей, в том числе ЕСН в сумме 101 979 рублей, НДФЛ в сумме 662 862 рубля, НДС в сумме 1 313 498, 68 рублей,

-взыскания штрафа за неполную уплате налогов по части 1 статьи 122 НК РФ, в том числе, по НДФЛ в сумме 132 572, 40 рублей, ЕСН в сумме 20 395,80 рублей, по НДС в сумме 262 699,74 рублей,

-взыскания пени за неполную и несвоевременную уплату налогов в сумме 378 396,08 рублей, в том числе, по НДФЛ в сумме 76353,23 рубля, по ЕСН в сумме 9 146,38 рублей, по НДС в сумме 292 896,47 рублей.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требование предпринимателя, исходил из того, что решение Инспекции в обжалованной части не соответствует действительным налоговым обязательствам ИП Михайлова М.А.

Заслушав представителя предпринимателя, исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены и изменения постановленного судебного решения.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ИП Михайлов М.А. осуществлял два вида деятельности: оптовую торговлю пищевыми продуктами, табачными изделиями безалкогольными напитками в г. Новосибирске, в г. Куйбышеве, в г Карасуке, облагая данный вид деятельности по общей системе налогообложения, розничную торговлю пищевыми продуктами через стационарные торговые точки в тех же населённых пунктах, облагая данный вид деятельности ЕНВД.

Основанием для доначисления предпринимателю ЕСН, НДФЛ и НДС за 2006 год послужили выводы Инспекции о занижении предпринимателем сумм дохода, полученного от оптовой реализации товаров через торговые точки в г. Куйбышеве и в г. Карасуке на 4 392 564,34 рубля без НДС и в размере 5 562 367,71 рублей с НДС, а также факт неподтверждения расходов по взаимоотношениям с ИП Салапиной Г.С.

Суд первой инстанции правильно установил, что исчисляя сумму занижения дохода от оптовой реализации за наличный расчёт по указанным торговым точкам в г. Куйбышеве и в г. Карасуке, Инспекция исходила из данных, выявленных ею при сопоставлении показаний кассовых аппаратов, установленных на данных точках с суммами дохода, поступившего на расчётный счёт предпринимателя.

Однако, кассовые аппараты используются как следует из материалов дела и законодательства о применении контрольно-кассовой техники только для расчёта с населением при осуществлении розничной торговли и их показатели не могут учитываться при определении правильности доходов от оптовой реализации.

Материалами дела подтверждено и не оспаривается Инспекцией,что ИП Михайловым М.А. одновременно ведётся книга учёта доходов и расходов, в состав которой компьютерной программой "Техник-коммерсант" включаются и счета- фактуры, составленные по оптовой реализации. Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что даже не пробитые по кассе суммы реализованного товара включены предпринимателем в общую сумму дохода, поскольку составленные по их отгрузке счета- фактуры включены в реестр электронной Книги учёта доходов и расходов.

Таким образом, во исполнение требований статей 346.26, статьи 210, статьи 221, пункта 3 статьи 237, пункта 1 статьи 252, пункта 2 статьи 54 НК РФ, а также Приказа Минфина РФ и Министерства налогов и сборов РФ от 13.08.2002 года N 86н/БГ - 3 - 04/430 "Об утверждении Порядка учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" (далее по тексту - Порядок учёта) в отношении порядка учёта доходов и расходов предпринимателем полностью соблюдены. Вся сумма доходов и расходов включена в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН за отчётный период 2006 года, что подтверждается данными книги учёта доходов и расходов (тома дела 1-7) и налоговыми декларациями по НДФЛ и ЕСН за 2006 год ( том дела 10, листы дела 14-19), из содержания которых следует, что предпринимателем был задекларирован доход, подлежащий налогообложению в сумме 153 570 139, 81 рубль, который и был определён по книге учёта доходов и расходов.

При таких обстоятельствах данные контрольно-кассовой техники не могут служить доказательством занижения ИП Михайловым М.А. налогооблагаемой базы.

Довод налогового органа о том, что в ходе проверки у предпринимателя отсутствовали первичные документы, на основании которых были учтены доходы в указанной книге недосказан Инспекцией в порядке статьи 65,части 5 статьи 200 АПК РФ, поскольку пункт 1.9 акта проверки содержит указание на перечень представленных предпринимателем первичных документов (том дела 9, листы дела 63 - 91). В оспариваемом решении Инспекции ссылки на непредставление ИП Михайловым М.А. каких-либо документов не отмечено.

Материалами дела также установлено, что по мнению Инспекции полученная по торговой точке выручка г. Куйбышеве, не учтена предпринимателем в сумме 2 261 349,96 рублей при формировании налогооблагаемой базы за 2006 год.

Однако, полученная выручка по торговой точке в г. Куйбышеве в полном объеме в день ее поступления сдавалась руководителем филиала банка. За период с 15.09.2006 года по 27.12.2006 года на расчетный счет ИП Михайлова М.А поступила выручка в сумме 4 511 044 рублей с указанием назначения платежа в выписке банка "торговая выручка". Данный факт Инспекцией не оспаривается.

Выручка от оптовой реализации за наличный расчет своевременно отражалась в Книге учета доходов и расходов ИП Михайлова М.А. на основании выданных первичных документов. В подтверждение этого заявителем представлена выборка из данной книги за оспариваемый период отдельно по обособленным подразделениям, где учитываются все доходы по торговым точкам, находящимся в городе Куйбышеве, г. Карасук и г. Новосибирске, раздельно по оптовой и розничной реализации. Данная выборка была сформирована компьютерной программой "Техник-коммерсант" и в соответствии с пунктом 7 Порядка учета и является частью одной Книги учета доходов и расходов.

Из выборки следует, что по г. Куйбышеву по итоговым суммам полученного дохода от оптовой реализации за период с 15.09.2006 года по 27.12.2006 года сумма выручки составляет 4 397 612,66 рублей.

Таким образом, налоговым органом необоснованно сделан вывод о не включении суммы полученного дохода от оптовой реализации в размере 2668392,96 рублей, в Книгу учета ИП Михайлова за 2006 год, поскольку доказательств этому не представлено.

Так же в Решении N 16-11/16 (стр.2) Инспекция утверждает, что в Книге учета доходов и расходов отражена выручка по оптовой торговле в размере 1 226 647,20 рублей. Но в нарушение ст. 100, 101 НК РФ расчет указанной суммы в Решении отсутствует, а данный факт нарушения подтверждается Инспекцией на основании предоставления налогоплательщиком "Книги учета по оптовой реализации товара за наличный расчет", что следует из содержания страницы 3 оспариваемого решения. Упомянутая Инспекцией Книга учета по оптовой реализации товара за наличный расчет у ИП Михайлова М.А. отсутствует, так как не предусмотрена никакими законодательными документами, и не запрашивалась Инспекцией в требовании налогового органа о предоставлении документов, налогоплательщиком для проверки не предоставлялась, что подтверждается перечнем документов на основании которых проведена проверка, приведённым на странице 2 пункта 1.9 Акта N 16-11/16 выездной налоговой проверки.

Заявитель не оспаривает факт непробития части выручки по ККТ вследствие нарушения кассиром должностных обязанностей и признает нарушение им Порядка ведения кассовых операций, что влечёт возможность привлечения к административной ответственности, предусмотренной статьями 15.1, 2.4 КоАП РФ. Но данное правонарушение не повлекло занижения налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, либо каких-то других отклонений в налоговом учете и не может свидетельствовать о неправильном определении налогооблагаемой базы.

При проведении мероприятий налогового контроля по торговой точке г. Карасук налоговым органом ошибочно выявлено аналогичное нарушение, связанное с непробитием полученной выручки по ККТ за период с 13.09.2006 года по 28.12.2006 года которое ошибочно квалифицировано как налоговое, влияющее на формирование налогооблагаемой базы в связи с невключением в неё 2 131 214,38 рублей.

При этом налоговым органом сделан неверный вывод о том, что сумма не включена в Книгу учета доходов и расходов и в налоговую базу за соответствующий период 2006 года, так как данный факт нарушения установлен Инспекцией на основании сопоставления банковских документов, выручки по "Книге учета по оптовой реализации товара за наличный расчет" ( часть книги учёта доходов и расходов) с выручкой, отраженной по ККТ в г. Карасук за 2006 год.

Налоговым органом не было принято во внимание, что в проверяемый период времени в г.Карасук еще не был открыт филиал и отсутствовали торговые площади, а выручка поступившая на расчетный счет ИП Михайлова сдана торговыми представителями-работниками ИП Михайлова М.А. в банк. Соответственно, кассовый аппарат в указанный период времени в г.Карасук отсутствовал, а выручка, полученная от торговых представителей пробита по ККТ в г.Новосибирске.

В подтверждение вышеизложенного Заявителем суду представлены договор Аренды торговой точки г. Карасук N 13а от 01.12.2006 года, карточка регистрации контрольно-кассовой техники N 17586 в г. Карасук с датой регистрации 12.12.2006 года.

Таким образом, вывод инспекции о невключении в налоговую базу по НДФЛ суммы в размере 2 131 214,38 рублей не обоснован, а сумма налога по указанной выручке налогоплательщику начислена неправомерно.

Исходя из вышеизложенного, вывод налогового органа о неполном отражении выручки от оптовой реализации товаров за наличный расчет неверен, так как основан исключительно на выявленном Инспекцией нарушении непробития части выручки по ККТ без сопоставления иных данных учёта поступлений денежных средств.

Следовательно, сумма выручки в размере 4 392 564,34 рублей (Куйбышев 2 261 349,96 руб.+ Карасук 2 131 214,38 руб.) уже включена в доходы налогового периода, в котором фактически получена, то есть в доходы 2006 года и для целей налогообложения НДФЛ и ЕСН налоговым органом начислена неправомерно.

Налоговым органом также сделан вывод и о завышении предпринимателем расходов. Инспекция настаивает на исключении из их состава суммы 1 329 219,32 рублей как оплаты за приобретённые товары, учитываемой в целях налогообложения НДФЛ и ЕСН, в связи с тем, что они не имеют подтверждения в связи с непредставлением актов зачета взаимных требований с контрагентом предпринимателя ИП Салапиной Г.С.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о незаконности решения Инспекции в части данного эпизода.

В подтверждение произведенных расходов заявитель предоставил суду и налоговому органу акты зачета взаимных требований между ИП Михайловым М.А. и ИП Салапиной Г.С, а также иные документы, обосновывающие факт хозяйственных связей предпринимателя с ИП Салапиной Г.С. и наличия у них взаимных требований, что Инспекцией не отрицается (договоры уступки права требования задолженности, дополнительные письма от ИП Салапиной Г.С. , акты сверки расчетов от 31.05.2006 года, от 07.08.2006 года) (том дела 10, листы дела 20-50).

Материалами дела подтверждено, что все документы ИП Салапиной Г.С. по взаимоотношениям с ИП Михайловым М.А. по встречной проверке были предоставлены по требованию Инспекции Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите по требованию о предоставлении документов (том дела 10, лист дела 20). Из содержания данного требования следует, что среди запрашиваемых документов не числились Акты зачёта взаимных требований между ИП Михайловым М.А. и ИП Салапиной Г.С. Налоговый орган лишь запросил "информацию, касающуюся деятельности ИП Михайлова М.А"

Таким образом, Инспекцией были нарушены нормы пункта 3 статьи 93.1 НК РФ, согласно которой, в требовании указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.

Также одним из оснований для снижения расходов, произведённых ИП Михайловым М.А. на 832 89, 90 рублей, явилось непредоставление предпринимателем документов об оплате приобретенного товара в виде приходно-кассовых ордеров, выданных контрагентами.

Материалами дела подтверждено, что в обоснование факта несения расходов в указанной сумме предпринимателем представлены дубликаты квитанций к приходно-кассовым ордерам, что Инспекцией не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные затраты правильно включены ИП Михайловым М.А. в состав налоговых вычетов при исчислении НДФЛ и ЕСН, так как применение в качестве оправдательных документов дубликатов приходно-кассовых ордеров налоговым законодательством не запрещено и данные расходы должны быть включены как документально подтверждённые в состав затрат.

В соответствии со статьёй 221 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика самостоятельно определять состав расходов, принимаемых к вычету, в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" (статья 252 НК РФ). Федеральным законом от 6 июня 2005 года N 58-ФЗ статья 252 НК РФ была изменена, и с 1 января 2006 года расходы можно подтверждать на основании документов, подтверждающих произведенный расход косвенно.

Согласно пункта 1 статьи 252 НК РФ, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством РФ, или документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговый орган считает, что приходно-кассовый ордер не может являться документом, подтверждающим оплату приобретенного товара, без приложения чека ККТ. Данной позиции инспекция передерживается исходя из норм Федерального закона от 22.05.2003 года N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных средств и (или) расчетов с использованием платежных карт".

Однако, данный Закон N 54-ФЗ лишь обязывает организаций и индивидуальных предпринимателей осуществлять наличные денежные расчеты за реализованные товары с применением ККТ, включенных в государственный реестр, но не содержит положений о том, что кассовый чек является единственным документом, которым могут быть подтверждены расходы при наличных расчетах. Следовательно, квитанции к приходным кассовым ордерам можно считать доказательством произведенных расходов. Указанная позиция отражена в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 26 января 2006 года по делу N А19-12027/05-20-Ф02-7085/05-С1.

Также ИП Михайлов при предъявлении приходных кассовых ордеров в качестве платежных документов, руководствовался пунктом 13 Порядка ведения кассовых операций в РФ, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 года N 40. В указанном документе установлено, что прием наличных денег кассами предприятий оформляется приходным кассовым ордером. Тому, кто вносил деньги, выдается квитанция к приходному кассовому ордеру. Таким образом, тот факт, что продавец не выбил кассовый чек, не означает, что деньги не были уплачены вообще и что расхода не было.

При внесении указанных затрат в Книгу учета доходов и расходов за 2006 год, на основании имеющихся у налогоплательщика квитанций к приходно-кассовым ордерам, ИП Михайлов правильно руководствовался Приказом Минфина РФ и МНС РФ от 13.08.2002г. N 86н/БГ-3-04/430 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей".

Пунктом 9 Порядка учета предусмотрено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово-закупочному акту - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Квитанция к приходному кассовому ордеру утверждена Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 года N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (форма N КО-1), и содержит все обязательные реквизиты первичного учетного документа, поименованные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Кассовый чек в свою очередь не имеет всех обязательных реквизитов первичного учетного документа, которые указаны в пункте 2 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ. В частности, имен и подписей должностных лиц.

Таким образом, поскольку в Налоговом кодексе РФ нет прямого указания на необходимость представления кассового чека при наличных расчетах, налогоплательщик вправе подтвердить такие расходы квитанцией к приходно-кассовому ордеру.

Налоговый орган указывает на неуплате предпринимателем НДС в результате занижения налоговой базы, выразившееся в непринятии доходов от оптовой выручки, непробитой на аппаратах контрольно-кассовой техники в г. Куйбышеве и в г. Карасуке, а также в результате нарушения ИП Михайловым М.А. пункта 4 статьи 170, пункта 1 статьи 154 НК РФ и неправильное составление пропорции для расчета налоговых вычетов, из-за включения в стоимость отгруженных товаров налога на добавленную стоимость в размере 11 238 446,26 рублей.

Суд первой инстанции рассмотрев основания, по которым доначислен НДС в оспариваемой предпринимателем части, пришёл к выводу о том, то Инспекцией НДС доначислен неправомерно по обоим указанным основаниям.

В апелляционной жалобе налоговый орган, не оспаривая вывод суда о неправомерности доначисления оспариваемым решением НДС в результате вывода о недопустимом увеличении налогооблагаемой базы в результате включения в неё выручки, неучтённой до итогам использования контрольно-кассовой техники, возражает против вывода суда первой о правильном применении при определении налогооблагаемой НДС базы в результате применения нормы части 4 статьи 170 НК РФ.

Инспекция считает, что ИП Михайловым М.А. нарушен пункт 4 статьи 170, пункт 1 статьи 154 НК РФ и не правильно составлены пропорции для расчета налоговых вычетов, из-за включения в стоимость отгруженных товаров налога на добавленную стоимость в размере 11 238 446,26 рублей. Указанное, по мнению налогового органа, нарушение, повлекло не полную уплату НДС за проверяемый период.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что решение Инспекции в указанной части принято при неправильном толковании и применении норм налогового законодательства.

В соответствии с положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции (в том числе и при применении в отношении отдельных операций единого налога на вмененный доход) принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

В отличие от цены товара их стоимость - эта та общая сумма, которую должен уплатить покупатель товара. В стоимость товара, при совершении операций, являющихся объектом налогообложения НДС, в соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ, подлежит включению сумма налога, исчисленная как соответствующая налоговой ставке процентная доля цены.

Таким образом, в стоимость товара, предъявляемую к оплате покупателю, входит и сумма НДС. Более того, в соответствии с положениями пункта 6 статьи 168 НК РФ, при реализации товара по розничным ценам, сумма НДС включается в его цену без выделения отдельной строкой, что также свидетельствует о том, что данный налог рассматривается законодателем, как составная часть стоимости товара.

Пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации определяет порядок исчисления налогооблагаемой базы при реализации товаров, и из него не следует, что в стоимость товара не включается налог на добавленную стоимость.

Статья 170 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает пропорцию между стоимостью товара, а не налогооблагаемой базой.

Пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положения о том, чтобы выручка по облагаемым видам деятельности определялась без учёта НДС.

Пункт 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность продавца при реализации товаров (работ, услуг) предъявлять к оплате покупателю этих товаров ( работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Положения пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат, таким образом, применению при определении суммы налога, принимаемого к вычеты на основании пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьёй 153 Налогового кодекса Российской Федерации выручка определяется с учётом всех доходов, полученных налогоплательщиком за реализуемые товары (работы, услуги). В состав выручки входят и суммы НДС, которые поставщик должен предъявлять покупателю к оплате одновременно со стоимостью товаров (работы, услуги).

Общая стоимость товаров, отгруженных за налоговый период, определена предпринимателем с учётом налогов, что подтверждается следующим.

Материалами дела подтверждено, что предпринимателем осуществлялась как розничная, так и оптовая продажа. Для обеспечения возможности приобретения розничными покупателями товаров по оптовым ценам ИП Михайлов М.А. организовал розничную продажу на оптовых продуктовых базах г. Новосибирска и области ( точка в г. Новосибирск, точка в г. Карасук). При таких обстоятельствах розничная и оптовая цена отличия не имели, так как на закупаемый товар назначалась одна цена с НДС, независимо от того, каким способом товар реализовывался в дальнейшем. От розничной реализации предприниматель НДС не платит, так как освобождён от его уплаты в связи с нахождением на ЕНВД.

При определении пропорции налогоплательщик учитывал экономическую сопоставимость показателей пропорции, поскольку стоимость товара с включением НДС участвует в обоих показателях, используемых для расчёта пропорции - как стоимость товара, операции по реализации которого являются объектом налогообложения, так и общей стоимости всего реализованного товара. Учитывая отсутствие в законе прямого указания на необходимость исключения НДС из стоимости товара, при определении пропорции, должен приниматься способ исчисления налога, наиболее выгодный предпринимателю, так как в соответствии с положениями пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречии и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

При таких обстоятельствах доводы апелляционной жалобы не подтвердились, решение суда первой инстанции законно и обоснованно

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 268, частью 1 статьи 269, стаями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45- 14588/2008 по заявлению Индивидуального предпринимателя Михайлова Михаила Андреевича к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска о признании недействительным решения налогового органа оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий:

Залевская Е.А.

Судьи

Кулеш Т.А. Хайкина С.Н.