Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 6 марта 2009 г. N 07АП-1395/09

г. Томск

Дело N 07АП-1395/09

Резолютивная часть постановления объявлена 06 марта 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 06 марта 2009 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т. А. Кулеш

судей: Л.И. Ждановой

Е.А. Залевской,

при ведении протокола судебного заседания судьей Е.А. Залевской,

при участии:

от заявителя: Светова Т.А. по доверенности N 51 от 05.11.2008г., Рукина Н.М. по доверенности N 1 от 01.01.2009г.,

от заинтересованного лица: Крупа О.М. по доверенности от 05.03.2009г., Пахомова Е.Г. по доверенности от 05.13.2009г., Сазыкина Е.А. по доверенности от 05.03.2009г.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 19.12.2008 года по делу N А27-13570/2008-6 (судья И. А. Дмитриева)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сталь НК" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области о признании недействительным решения N 14дсп от 29.09.2008 г. в части,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Сталь НК" (далее - заявитель, общество, ООО "Сталь НК") обратилось в арбитражный суд с заявлением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 14дсп от 29.09.2008 г. в части.

Решением арбитражного суда от 19.12.2008 г. заявленные обществом требования удовлетворены частично. Решение N 14дсп от 29.09.2008 г. признано недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль в сумме 1 959 773,57 рубля, соответствующих сумм пени;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 1 045 039,80 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 535 934,20 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное не удержание и неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в размере 1454,40 рублей.

В остальной части требования общества оставлены без удовлетворения.

Инспекция не согласилась с данным решением суда в части признания недействительным решения N 14дсп от 29.09.2008 г. по доначислению налога на прибыль в сумме 1 959 773,57 рублей; уменьшения размера штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2007 г. с 521 341,69 рубля до 80 000 рублей; уменьшения размера штрафа за неполную уплату НДС за 2007 г. с 585 934,20 рублей до 50 000 рублей, что послужило основанием для обращения налогового органа в арбитражный апелляционный суд с жалобой.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган просит решение суда в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, которым отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.

Доводы жалобы инспекция мотивирует тем, что:

- затраты общества на НИОКР являются не обоснованными и не направленными на получение дохода;

- суд первой инстанции неправомерно указал на возможность учета спорных расходов общества в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктами 11 или 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ;

- судом неправомерно применены смягчающие обстоятельства.

От ООО "Сталь НК" в суд поступил отзыв, в котором заявитель считает выводы суда правильными, а решение суда - законным и обоснованным.

В судебном заседании представители апеллянта и общества поддержали позиции, изложенные в жалобе и отзыве на жалобу соответственно.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, проверив в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого судебного решения, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как установлено материалами дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

25.08.2008 г. на основании результатов проведенной выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт N 75 дсп.

29.09.2008 г. по результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение N 14 ДСП "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения"", которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1 710 974 рублей за неполную уплату налога на прибыль, НДС; по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1610,40 рублей; обществу предложено уплатить 5 625 199 рублей налога на прибыль, 2 929 671 рублей НДС, 8052 рублей НДФЛ, а также 87 848,11 рублей пени за несвоевременную уплату налогов.

Полагая, что решение налогового органа является недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 2 849 088 рублей, начисления пени по налогу на прибыль в размере 87 104,22 рублей, а также налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 710 974 рублей и налоговых санкций по статье 123 НК РФ в размере 1610,40 рублей, общество оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, пришел к следующим выводам:

- расходы общества в сумме 848 385 рублей являются документально неподтвержденными;

- в нарушение порядка, предусмотренного абзацем 3 пункта 2 статьи 262 НК РФ затраты по НИОКР, не давшие положительного результата, включены в 2007 г. в размере 3 513 844 рублей, а согласно порядку и сроку признания необходимо учесть - 1 171 281 рубль;

- налоговым органом не доказано, что общество неправомерно в соответствии с положениями статьи 262 НК РФ включило в состав расходов стоимость НИОКР, не внедренных в производство, в размере 8 165 723,21 рублей;

- уменьшение штрафных санкций с учетом наличия смягчающих обстоятельств;

- налоговый орган правомерно привлек общество к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 156 рублей.

Арбитражный апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции, в связи с чем отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из следующего.

Из абзаца 2 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ следует, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с частью 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы общества на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (НИОКР) подтверждены документально.

Указанное обстоятельство подтверждается договорами со Специализированным конструкторско-технологическим бюро "Наука" Красноярского научного центра Сибирского отделения РАН:

- N 4076005 от 14.12.2004 г. (акты: б/н от 28.03.2005 г., б/н и без даты (счет-фактура N 174 от 18.05.2005 г.)),

- N 4076058 от 19.04.2004 г. (акты: б/н от июня 2006 г.(счет-фактура N 242 от 21.06.2006 г.), б/н и б/д (счет-фактура N 210 от 29.05.2006 г.), б/н от июля 2006 г.(счет-фактура N 275 от 14.07.2006 г.), б/н от августа 2006 г.(счет-фактура N 317 от 15.08.2006 г.), б/н от августа 2006 г. (счет-фактура N 362 от 12.09.2006 г.), б/н от сентября 2006 г. (счет-фактура N 362 от 12.09.2006 г.), б/н от октября 2006 г. (счет-фактура N 421 от 02.12.2006 г), б/н от ноября 2006 г. (счет-фактура N 499 от 07.11.2006 г.), б/н от декабря 2006 г., января, февраля, марта, апреля 2007 г. (счет-фактура N 557 от 05.12.2006г.)),

- N 4076066 от 09.01.2007 г. (акты: б/н от 09.01.2007 г., б/н и без даты (счет-фактура N 116 от 26.03.2007 г.));

- Договорами с Государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования "Сибирский государственный индустриальный университет":

- N 4076015 от 11.01.2005 г. (акты: б/н от 12.05.2005 г., от 15.09.2005 г., от 15.07.2005 г., от 06.12.2005 г.);

- N 4076055 от 11.01.2006 г. (акты: б/н от 03.05.2006 г., от 22.06.2006 г., от 21.08.2006 г., от 09.10.2006 г., от 01.11.2006 г., от 07.02.2007 г., от 12.12.2006 г.);

- N 4076056 от 28.02.2006 г. (акты б/н от 17.04.2006 г., от 16.08.2006 г.);

- Договорами с ОАО "СКБ Сибэлектротерм":

- N 4076020 от 01.03.2005 г. (акты N 68/692/4076020 б/д (счет-фактура N 50 от 16.05.2005 г.), N 68/692/4076020 б/д (счет-фактура N 61 от 20.06.2005 г.), N 68/692/4076020 б/д (счет-фактура N 64 от 23.06.2005 г.), N 68/692/4076020 от 07.07.2005 г.);

- N 4076023 от 24.03.2005 г.;

- Договором с ООО "ИННОВАЦИОННАЯ КОМПАНИЯ" N 4076067 от 22.12.2006 г. (акт N 1 от 22.12.2006 г.);

- Договором с Автономной некоммерческой организацией "Сибстройсертификация" N 4076047 от 07.11.2005 г. (акты б/н от 21.12.2005 г., б/н от 21.12.2005 г., N 00000003 от 21.03.2005 г.);

- Договором с ООО НПФ "Горелочный центр" N 4076034 от 23.06.2005 г. (акт N 1 от 29.07.2005 г.).

Под обоснованными расходами в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса РФ понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходы, понесенные обществом при исполнении указанных договоров, были направлены на НИОКР, результаты которых предполагалось использовать в деятельности общества. Однако полученные результаты таких работ (НИОКР) не были внедрены обществом в производство.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что служебными записками: N 20/117 от 01.12.2006 г., N 20/144 от 24.12.2006 г., N 20/33 от 25.01.2007 г., N 4/122а от 30.06.2007 г., N 20/68 от 28.02.2007 г. результаты НИОКР по спорным договорам отнесены к экономически неэффективным.

Однако такое указание не означает, что понесенные обществом расходы на НИОКР являются экономически неоправданными затратами, как указывает инспекция.

Согласно показаниям главного инженера общества Катунина А. И. (протокол допроса N 204 от 30.07.2008 г.) и заместителя начальника ПТО Усова М. А. (протоколы допроса N 124 от 06.06.2008 г., N 137 от 01.07.2008 г.) разработки и исследования имели положительные результаты и могли быть внедрены в производство при наличии финансирования.

Результаты НИОКР согласно служебным запискам: N 20/117 от 01.12.2006 г., N 20/144 от 24.12.2006 г., N 20/33 от 25.01.2007 г., N 4/122а от 30.06.2007 г., N 20/68 от 28.02.2007 г. были признаны обществом экономически неэффективными в связи с отсутствием финансирования таких разработок.

Таким образом, расходы общества на НИОКР были направлены на получение определенных результатов, которые можно будет использовать в производстве для извлечения прибыли.

После получения результатов НИОКР у общества обнаружилось отсутствие финансовой возможности для внедрения новых разработок, и соответственно общество не смогло использовать полученные результаты в производстве.

Доводы общества об отсутствии в дальнейшем возможности финансирования для внедрения полученных результатов НИОКР, которые могли быть использованы в производстве, не может свидетельствовать, по мнению суда апелляционной инстанции, о необоснованности понесенных обществом затрат на проведение таких НИОКР.

С учетом изложенных обстоятельств, довод апелляционной жалобы о том, что затраты общества на НИОКР являются необоснованными и ненаправленными на получение дохода, арбитражным апелляционным судом отклоняются.

В соответствии с пунктом 1 статьи 262 Налогового кодекса РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".

Порядок признания расходов на НИОКР, установленный в пункте 2 статьи 262 Кодекса, не связывает начало исчисления трехлетнего срока с моментом установления обстоятельств, свидетельствующих о том, что указанные работы не дали положительного результата.

До 01.01.2006 г. расходы на НИОКР, которые дали положительный результат, учитывались в течение трех лет с момента завершения работ (абзац 2 пункта 2 статьи 262 НК РФ), а расходы на НИОКР, не давшие положительного результата, включались в состав расходов в размере 70 процентов от фактически произведенных затрат также в течение трех лет (абзац 3 пункта 2 статьи 262 НК РФ).

С 2006 г. (с вступлением в силу Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) затраты на НИОКР, которые дали положительный результат, включались в состав расходов в течение двух лет с момента завершения работ (абзац 2 пункта 2 статьи 262 НК РФ), а расходы на НИОКР, не давшие положительного результата, - в полном размере, но в течение трех лет (абзац 3 пункта 2 статьи 262 НК РФ).

С 2007 г. (после вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 144-ФЗ) признавать расходы на НИОКР (как в случае положительного результата, так и в случае его отсутствия) следует равномерно в течение года с момента завершения этих работ (абзац 2 и 3 пункта 2 статьи 262 НК РФ).

Переходных положений оба Федеральных закона (от 06.06.2005 N58-ФЗ и от 27.07.2006 N144-ФЗ) не предусматривают.

Налоговый кодекс РФ также не содержит положений по данному вопросу.

Расходы на НИОКР признаются в том порядке, который существовал на момент их завершения. Если налогоплательщик уже начал учитывать расходы на проведенные НИОКР, он не может менять порядок их признания и пересчитывать сроки признания таких расходов.

Принимая во внимание, что списание расходов на НИОКР началось до 1 января 2006 г. и срок списания до этой даты еще не истек, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что в данной ситуации необходимо применять прежний порядок признания расходов.

Таким образом, расходы на НИОКР, которые дали положительный результат, учитывались в течение трех лет с момента завершения работ, а расходы на НИОКР, не давшие положительного результата, включались в состав расходов в размере 70 процентов от фактически произведенных затрат также в течение трех лет.

Налоговый кодекс РФ не раскрывает, что является отсутствием положительного результата при осуществлении НИОКР.

Из содержания статьи 262 Налогового кодекса РФ следует, что законодатель предусмотрел два возможных способа отнесения затрат на НИОКР (в зависимости от результата работ), при этом в обоих случаях затраты подлежат включению в состав расходов, но в разных размерах и в разные периоды.

Налоговый кодекс РФ в указанной статье не предусматривает случаев, при которых затраты вообще не включаются в состав расходов. Обусловлена данная норма тем, что налогоплательщик, осуществляя подобного рода затраты, заведомо намерен создать новую или усовершенствовать производимую продукцию, и, соответственно, данные затраты изначально направлены на извлечение прибыли. В то же время НИОКР не всегда могут привести к желаемому результату в зависимости от экономических, технических и других факторов.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что НИОКР, не давшие положительного результата, являются разработками, которые не могут быть использованы организацией в своей деятельности вне зависимости от причин их неиспользования.

Таким образом, к указанной категории НИОКР следует относить как НИОКР, результаты которых свидетельствуют о нецелесообразности их применения в деятельности организации, так и НИОКР, результаты которых являются целесообразными в применении в деятельности общества, но не могут быть внедрены организацией по каким-либо причинам.

По мнению арбитражного апелляционного суда НИОКР, результаты которых являются целесообразными в применении в деятельности общества, но не могут быть внедрены обществом в связи с отсутствием финансирования и принятия решения о прекращении основных видов деятельности предприятия, являются НИОКР, не давшими положительного результата для общества.

Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что выполненные по спорным договорам НИОКР не дали положительного результат для общества.

Довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции неправомерно указал на возможность учета спорных расходов общества в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктами 11 или 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ, отклоняется как необоснованный.

Подобное указание суда первой инстанции не противоречит Налоговому кодексу РФ и не может являться основанием для отмены принятого им решения.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ судом или налоговым органом в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, могут быть признаны иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.

Пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Налогового кодекса РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Суд первой инстанции, исследовав представленные обществом доказательства, установил наличие смягчающих ответственность обстоятельств, к которым отнес: частичное признание вины обществом, уплату налога и пени, самостоятельную подачу уточненной налоговой декларации, и правомерно на основании вышеназванных норм, снизил размер штрафа.

Доводы налогового органа об отсутствии у общества смягчающих ответственность обстоятельств судом апелляционной инстанции отклоняются, как не соответствующие материалам дела.

В апелляционной жалобе инспекция ходатайствовала также о предоставлении отсрочки уплаты государственной пошлины.

Суд апелляционной инстанции указывает, что в связи с вступлением в силу федерального закона от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.

Таким образом, у подателя апелляционной жалобы отсутствует обязанность по уплате государственной пошлины.

Принимая во внимание изложенное, совокупность установленных судом первой инстанции и судом апелляционной инстанции обстоятельств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что принятое Арбитражным судом Кемеровской области решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы материалы дела, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 19.12.2008 года по делу N А27-13570/2008-6 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Т. А. Кулеш

Судьи

Л.И. Жданова Е.А. Залевская