Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 апреля 2009 г. N 17АП-1993/09

г. Пермь

10 апреля 2009 г.

Дело N А50-18619/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 09 апреля 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 апреля 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Сафоновой С. Н.,

судей Полевщиковой С.Н., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания Деевой О.М.,

при участии:

от заявителя Скачков А. С.: представителя Кузнецовой Ю.А. (паспорт 5705 N 813471, доверенность от 11.04.2009),

от заинтересованных лиц Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю: представителя Бабушкиной Я.П. (паспорт 5707 N 149747, доверенность от 27.01.2009 N 05),ИФНС России по Свердловскому району г. Перми: представителя Новоселовой Н.В. (паспорт 5701 N 759422, доверенность от 11.01.2009 N 05-18/00005),

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица ИФНС России по Свердловскому району г. Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края от 30 января 2009 года

по делу N А50-18619/2008,

принятое судьей Алексеевым А.Е.

по заявлению индивидуального предпринимателя Скачкова Александра Сергеевича

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю, ИФНС России по Свердловскому району г. Перми

о признании решения налогового органа недействительным,

установил:

Индивидуальный предприниматель Скачков Александр Сергеевич (далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом принятого судом уточнения в порядке ст. 49 АПК РФ - т.2, л.д. 1) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю от 26.08.2008 N 551 в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), облагаемый по ставке 13%, в сумме 1 615 682 руб., штрафа в сумме 323 136,40 руб., пени в сумме 24 790,17 руб., обязать ИФНС России по Свердловскому району г. Перми устранить неблагоприятные последствия.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 30.01.2009 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с судебным актом, заинтересованное лицо Межрайонная ИФНС России N 2 по Пермскому краю обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении требований отказать. В апелляционной жалобе инспекция натаивает на правомерности следующих выводов, изложенных в её решении. Необоснованно включено в состав профессиональных затрат по приобретению свежезамороженной рыбопродукции в сумме 423 728,81 руб., поскольку указанная сумма возвращена предпринимателю поставщиком в связи с расторжением договора поставки. Предпринимателем завышена сумма амортизационных отчислений за 2007 год на сумму 1 491 184,95 руб., необоснованно отнесено к расходам на приобретение помещения гостиницы, гостиничного оборудования в общей сумме 33 050 847,46 руб. Необоснованно приняты расходы за сдачу в наем личного имущества в сумме 10 260 761 руб. (10938 727 расходы - 677 966 доход), в том числе амортизация 3 270 569,70 руб. Таким образом, инспекция полагает, что НДФЛ в сумме 1 425 451,62 руб., пени - 21 862,61 руб., налоговые санкции по п. 1 ст. 122 Кодекса в размере 285 090,35 руб. начислены правомерно.

Лица, участвующие в деле отзыв на апелляционную жалобу не представили, что в соответствии с ч. 1 ст. 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

В судебном заседании представители Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю доводы апелляционной жалобы поддержали, на отмене судебного акта настаивала.

Представитель Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю доводы апелляционной жалобы поддержал.

Предприниматель возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, указал на законность и обоснованность принятого инспекцией решения. Пояснил, что при подаче декларации в налоговый орган были реестр доходов, книга учета доходов и расходов. Предприниматель пояснил, что выводы инспекции в отношении завышения сумм амортизации касаются гостиничного имущества, стоимостью менее 10 000 руб. На данный момент недоимки по НДФЛ за 2007 год не имеется.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, 30.04.2008 предпринимателем представлена в Межрайонную ИФНС России N 2 по Пермскому краю декларация по НДФЛ за 2007 год (т.1 л.д. 133), в соответствии с которой по данным налогоплательщика общая сумма дохода, подлежащего налогообложению по ставке 13 %, составила 222 245 981 руб., сумма расходов и налоговых вычетов 227 597 855 руб., соответственно налоговая база 148 126 руб., сумма налога, исчисленного к уплате 19 256 руб. К декларации приложены реестры расходов и расчет амортизации основных средств (т.2 л.д. 99-112, 113).

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 11.07.2008 N 3792 (т.2 л.д. 93) и принято решение от 26.08.2008 N 551 (т.1 л.д. 11), которым предпринимателю начислен НДФЛ в сумме 1 629 879 руб., пени в сумме 25 010,79 руб., налоговые санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в сумме 325 975,80 руб.

Основанием для доначисления указанных сумм налога, пеней и штрафов стали выводы налогового органа на основании реестра произведенных расходов о том, что необоснованно включены в расходы:

1. суммы уплаченных штрафов, пени, ЕСН по акту проверки в сумме 32 819,87 руб.;

2. расходы, не связанные с извлечением доходов (на приобретение легкового автомобиля в личное пользование, палатки, гитары, чехла, духовки, металлических дверей, плитки, весов, пылесоса, холодильников, сотовых телефонов, стиральных машин в общей сумме на 266 988,08 руб. (без НДС);

3. двойные расходы: приобретение основных средств и из амортизации (без указания сумм и перечня имущества);

4. расходы по приобретению основных средств, стоимость которых превышает 10 000 руб., по которым необходимо провести расчет амортизации (без указания сумм и перечня имущества);

5. необоснованного включения в расходы затрат на приобретение свежемороженой рыбопродукции в сумме 423 728,81 руб. (без НДС), так как договор поставки расторгнут, денежные средства возвращены предпринимателю.

Кроме того, в решении инспекции отражен факт превышения суммы расходов 10938727 руб. по виду деятельности "сдача в наем собственного недвижимого имущества" над суммой полученного дохода 677 966 руб., что привело со ссылкой на положения ст. 221 Кодекса основанием для признания расходов на сумму 10260761 (разнице между расходом и доходом) необоснованно завышенными.

В нарушение требований законодательства в декларации не отражены авансовые платежи в сумме 6500 руб.

Данные выводы инспекция сделала на основании приложенных в декларации реестров расходов, расчета амортизации, книги доходов и расходов.

Частично согласившись с выводами инспекции предпринимателем 25.06.2008 представлена уточненная налоговая декларация по НДФЛ за 2007 год, в соответствии с которой общая сумма дохода, подлежащего налогообложению по ставке 13 %, уменьшена до 198 084 964 руб., сумма расходов и налоговых вычетов уменьшена до 197 797 331 руб., соответственно налоговая база составила 287 633 руб., сумма налога, исчисленного к уплате увеличилась до 37 392 руб. (т. 1 л.д. 125).

Из уточненного заявления в суд следует, что предприниматель согласился с выводами инспекции о необоснованном включении в сумму расходов сумм уплаченных штрафов и пени по ЕСН в размере 5 759,87 руб. (п. 1 решения инспекции), и частично о завышении суммы расходов на 19 688,91 руб.(273 157,57 руб. - 253 468,66 руб.) - п. 2 решения инспекции. Решение инспекции в указанной части не оспаривается.

Считая иные выводы о завышении расходов и налоговых вычетов необоснованными, а также полагая, что инспекцией в ходе проверки не принято во внимание завышение налогооблагаемой базы, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции в части доначисления НДФЛ в сумме 1 615 682 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

Согласно ст. 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 221 Кодекс при исчислении налоговой базы по НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно ст. 252 Кодекса расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, выраженные в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При разрешении дела суд первой инстанции признал заявленные требования обоснованными, при этом исходил из следующего.

Пунктом 4 решения инспекцией сделан вывод о необоснованном включении в расходы затраты на приобретение основных средств, стоимость которых превышает 10 000 руб., по которым необходимо провести расчет амортизационных отчислений. Размер допущенного завышения, перечень имущества, в отношении которого предприниматель неправомерно исчислил амортизацию ни в акте инспекции, ни в решении не содержится.

Исследовав материалы дела, а также уточненный расчет амортизации основных средств (т. 2 л.д. 73), суд первой инстанции установил, что завышение амортизационных отчислений произошло в связи ошибочным учетом предпринимателем в качестве амортизируемого имущества гостиничного оборудования, хозяйственного инвентаря и принадлежностей стоимостью менее 10 000 руб., приобретенных по договору от 29.01.2007 со зданием гостиницы, в то время как стоимость данного имущества подлежала отнесению в расходы в полном объеме. Таким образом, завышение амортизационных отчислений привело к занижению расходов на большую сумму. Данное обстоятельство при определении суммы налога к доплате инспекцией не было принято во внимание.

Указанные выводы суда соответствуют положениям ст. 256 (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ), 253, 252 Кодекса.

Инспекция в своем решении указала на то, что доходы и расходы от сдачи в наем собственного недвижимого имущества не являются предпринимательской деятельностью и в силу положений ст. 221 Кодекса не подлежат учету при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ. Данный вывод привел к уменьшению суммы расходов, отраженных в декларации на 10 260 761 руб. (10938 727 расходы - 677 966 доход).

Суд первой инстанции в указанной части указал на то, что ст. 221 Кодекса, на которую сделана ссылка в решении инспекции, нормирование документально подтвержденных расходов в зависимости от вида деятельности не содержит. Также суд признал данный вывод инспекции противоречащими порядку заполнения листа В1 "Доходы, полученные от предпринимательской деятельности" деклараций по форме 3-НДФЛ, утвержденного приказом Министерства финансов от 29.12.2007 N 162н, в соответствии с которым при заполнении пп. 3.1, 3.2, п. 3 Листа В1 учитываются итоговые показатели, рассчитанные как общая сумма дохода и общая сумма расходов по всем видам деятельности.

Данные выводы суда являются обоснованными, кроме того, суд апелляционной инстанции не может признать обоснованным мотивы, положенные в основу для принятия решения инспекции по указанному эпизоду, для признания данных расходов необоснованными, лишь на том основании, что расходы существенно превышают доходы. Состав расходов инспекцией не исследован.

Решением инспекции признано завышение расходов на сумму 423 728,81 руб. на приобретение рыбной продукции. Выводы инспекции в данном случае основаны на том, что дополнительными соглашениями к договору поставки, а также платежными поручения контрагента подтверждается, что в результате расторжения договора по поставке товара указанная сумма возвращена в полном объеме налогоплательщику в том же налоговом периоде. Из чего инспекция сделала вывод о том, расходы в сумме 423 728,81 руб. предпринимателем не понесены.

Признавая выводы инспекции в указанной части необоснованными, суд первой инстанции исходил из того, что предприниматель первоначально отразил операцию по перечислению денежных средств в расходы, а при получении своих денежных средств обратно в связи с расторжением договора в доход. Таким образом, фактически данный порядок отражения спорной операции не привел к занижению предпринимателем налогооблагаемой базы.

Кроме того, при рассмотрении дела суд первой инстанции установил, что предпринимателем ошибочно включены в доход 35 000 000 руб., полученные предпринимателем в качестве займа на приобретение гостиницы. Данное обстоятельство не было учтено инспекцией при доначислении налога.

В апелляционной жалобе выводы суда первой инстанции по изложенным эпизодам не опровергнуты, основания для отмены судебного акта, перечисленные в ст. 270 АПК РФ не приведены. Налоговый орган в жалобе ограничился констатацией выводов, изложенных в оспариваемой решении по указанным эпизодам, и изложением своей позиции о том, что НДФЛ в размере 1 425 541,62 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций является правомерным.

Оценив имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает названные выводы суда обоснованными, соответствующие обстоятельствам дела, нормы материального права применены судом верно.

Доводы апелляционной жалобы о необоснованном отнесении предпринимателем к расходам на приобретение помещения гостиницы, гостиничного оборудования в общей сумме 33 050 847,46 руб. не оцениваются арбитражным апелляционным судом, поскольку соответствующих выводов в оспариваемом решении налогового органа не содержится, то есть данное основание не было положено в основу для принятия решения инспекцией.

Также суд апелляционной инстанции признает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что исключение инспекцией из состава расходов уплаченный ЕСН в сумме 32 819,87 руб. противоречит подп. 1 п. 1 ст. 264 Кодекса, а также, что уменьшение суммы расходов на сумму 253 458,66 руб. противоречит материалам дела, выводы о двойном отражении расходов не подтверждены инспекцией документально.

Доводов в отношении указанных эпизодов в апелляционной жалобе не изложено.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суд первой инстанции о несоблюдении инспекцией в ходе камеральной проверки ограничений ее прав, предусмотренных ст. 3,7 ст. 88 Кодекса.

Положениями ст. 88 Кодекса (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, действующей с 01.01.2007 года) предусмотрено, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

В соответствии с п. 3 ст. 88 Кодекса, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Ни из акта инспекции, ни из решения не следует выявление несоответствия сведений, содержащихся в налоговой декларации с представленными предпринимателем реестрами, книгой доходов и расходов, расчета амортизации.

Из материалов дела следует, что налоговый орган в ходе проверки направил в адрес предпринимателя Уведомление о представлении пояснений от 18.06.2008 N 16-14/2671 (т.2 л.д. 84), а также требование от 18.06.2008 N 16-14/3279 о представлении документов, в частности, платежные документы, документы по приобретению автомашины, гостиничного оборудования, недвижимого имущества, расчет амортизации (т. 2 л.д. 80).

Из текста уведомления следует, что основанием для его направления предпринимателю послужили выводы инспекции о необоснованном завышении расходов на основании приложенного к декларации реестру произведенных расходов, то есть выводы инспекции о несоответствии данных декларации по расходам нормам материального права, а не выявление арифметических ошибок.

Из текста требования следует, что основание для его направления явилось то, что "сумма расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, составила 95% от полученного дохода от предпринимательской деятельности".

Однако такое основание для истребования документов в п. 3 ст. 88 Кодекса также не предусмотрено.

Статьей 88 Кодекса предусмотрены случаи, в которых налоговому органу в ходе проведения камеральной налоговой проверки предоставлено право истребовать дополнительные документы, в частности в случае использования налоговых льгот; при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога; при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов (п. 6, 8, 9 ст. 88 Кодекса).

В иных случаях в силу прямого указания п. 7 ст. 88 Кодекса налоговым органам запрещено истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

Указанный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 7307/08.

Профессиональные вычеты при исчислении облагаемой НДФЛ не являются налоговой льготой, соотношение расходов и доходов само по себе в силу буквального толкования п. 3, 7 ст. 88 Кодекса не может являться достаточным основанием для истребования дополнительных документов.

Обоснованным суд апелляционной инстанции может признать лишь предложение предпринимателю в уведомлении от 18.06.2008 пояснить отсутствие в декларации по форме 3-НДФЛ авансовых платежей, так налоговый орган располагает данными об их уплате. Между тем, отсутствие в декларации данных о произведенных авансовых платежах не может привести к занижению исчисленного к уплате налога.

Необходимыми первичными документами для признания неправомерного отнесения тех или иных произведенных затрат к расходам при исчислении НДФЛ инспекция на момент проведения камеральной проверки не располагала. Первичные документы представлены предпринимателем в ответ на полученное требование только 27.06.08 (после составления акта проверки). Указанные обстоятельства являются предметом выездной налоговой проверки.

При изложенных обстоятельствах решение инспекции от 26.08.2008 N 551 в части доначисления НДФЛ в сумме 1 615 682 руб., штрафа в сумме 323 136,40 руб., пени в сумме 24 790,17 руб. правомерно признано судом первой инстанции недействительным как несоответствующее положениям гл. 23 и ст. 88 Кодекса.

С учетом результатов судебного разбирательства, в силу положений подп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 Кодекса, вопрос о распределении судебных расходов судом не рассматривается.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 30.01.2009 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С. Н. Сафонова

Судьи

С. Н. Полевщикова В. Г. Голубцов