Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2010 г. N 20АП-5219/10

г. Тула

13 декабря 2010 г.

Дело N А62-1833/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 декабря 2010 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Тиминской О.А., Еремичевой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гришиным И.В.,

рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 14 июля 2010 года по делу NА62-1833/2010 (судья Пузаненков Ю.А.), принятое

по заявлению ЗАО "Кондиционер"

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Смоленской области

о признании недействительным решения от 29.12.2009 N 46 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Трофимов А.В. - юрисконсульт (доверенность от 20.06.2008), Агеева Л.А. - представитель (доверенность от 31.03.2010),

от ответчика: не явились, уведомлены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного 02.12.2010.

Закрытое акционерное общество "Кондиционер" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Смоленской области о признании недействительным решения N 46 от 29.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приказом Управления ФНС России по Смоленской области N 01-04-01/113 от 22.03.2010 "О реорганизации Инспекций" Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Смоленской области реорганизована путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (далее - Инспекция, налоговый орган), которая согласно пункту 2 названного приказа является правопреемником в отношении задач, функций, прав, обязанностей и иных вопросов деятельности Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Смоленской области.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 14.07.2010 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с указанным судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Представитель налогового органа в судебное заседание не явился, о времени и месте судебного разбирательства извещен надлежащим образом, что подтверждается уведомлением, имеющимся в деле. От Инспекции поступило заявление о рассмотрении дела в отсутствие ее представителя.

Руководствуясь ст.156 АПК РФ, апелляционный суд пришел к выводу, что неявка представителя указанной стороны не препятствует рассмотрению апелляционной жалобы по имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем дело рассмотрено в его отсутствие.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей Общества, изучив доводы, изложенные в отзыве, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, считает, что обжалуемое решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 25.09.2009 по 24.11.2009 должностными лицами налогового органа проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее НДС), налога на имущество, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2008; налога на доходы физических лиц за период с 01.05.2007 по 31.08.2009.

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 07.12.2009 N 58.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки N 58 от 07.12.2009, а также возражений налогоплательщика на акт Инспекцией принято решение N46 от 29.12.2009, согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату сумм налога на прибыль в виде штрафа в сумме 82 721 руб., НДС в сумме 65 492 руб. Размер штрафа 4 474 руб. (по НДС) в соответствии с пунктом 2 статьи 112 НК РФ увеличен на 100% (пункты 1.1.1, 1.1.2, 1.2 решения). Пунктами 3.1 и 2 Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 413 604 руб. и по НДС в сумме 22 372 руб., а также начислены пени за неполную уплату налога на прибыль в сумме 71 934 руб. и НДС в сумме 585 руб.

Неуплату налога на прибыль в сумме 413 604 руб. налоговый орган связывает с необоснованностью включения Обществом в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, затрат на разработку рабочей конструкторской документации (далее - РКД) на кондиционеры в сумме 1 723 352 руб., разработка которых в соответствии с актом оценки РКД на термоэлектрические кондиционеры КТ28/6000-3Т, КТ28/6000-2ЭК и КТ28/8000-4МК закончена 02.12.2002.

Неуплата НДС в сумме 22 372 руб., по мнению Инспекции, произошла в связи с нарушением Обществом пунктов 2, 5 и 6 статьи 169 НК РФ, а именно: в счете-фактуре от 16.11.2007 N 8581 на сумму 7 600 руб. (в том числе НДС 1 159,32 руб.), выставленном ООО "Московский насосный завод", в графе "подпись" отсутствует подпись руководителя организации; в счете-фактуре от 07.04.2008 N 130 на сумму 89 090 руб. (в том числе НДС 13 590 руб.), выставленном ООО "Кром-ЭК", графы "руководитель организации" и "главный бухгалтер" не содержат расшифровок подписей руководителя и главного бухгалтера.

Также Инспекция посчитала, что Общество необоснованно включило в книгу покупок за октябрь 2007 г. и приняло в декларации за ноябрь 2007 г. к вычету НДС в сумме 7 623 руб. по счету-фактуре N 189 от 20.10.2006 (выставленному ООО "Факел" в октябре 2006 г.), поскольку, по данным ведомости оборотов по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за октябрь 2007 года, поступления товара (работ, услуг) от ООО "Факел" не установлено.

Общество обжаловало решение N 46 от 29.12.2009 в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган - Управление ФНС России по Смоленской области, который, рассмотрев апелляционную жалобу, решением N 77 от 22.03.2010 оставил ее без удовлетворения, утвердив принятое Инспекцией решение.

Не согласившись с ненормативным актом налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Налог на прибыль.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в силу п. 2 ст. 253 НК РФ подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Статьей 264 НК РФ установлен перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, который в силу п.п. 49 п. 1 данной статьи является открытым.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 05.12.2002 Обществом была разработана рабочая конструкторская документация на кондиционер КТ 28/6000 3Т для установки на бульдозеры по заказу ОАО "Свердловэнерго Рефтинская ГРЭС", на кондиционер КТ 28/6000 2ЭК для установки на экскаватор по заказу ФГУП "Уралвагонзавод", на кондиционер КТ 28/8000 4МК для установки на мостовой кран по заказу ОАО "Свердловэнерго Рефтинская ГРЭС".

Приказом генерального директора ЗАО "Кондиционер" разработанная РКД признана в составе готовой продукции и подлежит списанию с момента реализации готовой продукции. Однако до 2007 года реализация данной продукции не произошла. 10.01.2007 Обществом была проведена инвентаризация, в ходе которой указанная продукция была признана не востребованной для производства и не подлежащей реализации, в связи с чем указанная продукция приказом генерального директора от 10.01.2007 N 3 была списана как прочие расходы. Стоимость разработанной конструкторской документации определена и зафиксирована в акте оценки РКД в размере 1 723 352 руб.

Общество не имело возможности использовать разработанную конструкторскую документацию по причине ее невостребованности для нужд производства и невозможности реализации, что было установлено и подтверждено материалами инвентаризации РКД от 10.01.2007.

Налогоплательщик как субъект предпринимательской деятельности вправе самостоятельно определять наличие экономической выгоды от результатов осуществления тех или иных расходов, производственный характер затрат налогоплательщика обуславливает возможность учета таких расходов для целей налогообложения прибыли.

Оценив по правилам ст.71 АПК РФ все представленные сторонами в обоснование своих позиций доказательства, суд пришел к правильному выводу о том, что, поскольку списанная РКД изготавливалась в рамках производственной деятельности, направленной на получение дохода, факт надлежащего документального подтверждения произведенных расходов, а также их производственная направленность не ставится под сомнение налоговым органом, то включение Обществом стоимости разработанной РКД в состав прочих расходов при исчислении налога на прибыль является обоснованным.

Довод налогового органа, изложенный в апелляционной жалобе, со ссылкой на положения ст.262 НК РФ отклоняется апелляционной коллегией, поскольку данный довод был оценен в ходе рассмотрения апелляционной жалобы и отклонен Управлением на основании того, что определение характера выполненных работ, их соответствия понятию "научные исследования и опытно-конструкторские работы" не могло быть осуществлено самостоятельно Инспекцией, так как требует применения специальных познаний в области технологии. В данном случае определение того, могут ли выполненные работы быть оценены как научно-исследовательские или опытно-конструкторские требовало назначения экспертизы в соответствии с п.1 ст.95 НК РФ, что не было сделано Инспекцией.

Ссылка Инспекции на то, что даже в случае отнесения затрат на разработку рабочей документации к прочим расходам, подпадающим под положения пп.49 п.1 ст.264 НК РФ, необходимо учитывать положения ст.272 НК РФ, не принимается во внимание апелляционным судом в силу следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ.

Согласно положениям ст.318 НК РФ если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

1) прямые;

2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 319 НК РФ оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

Таким образом, в налоговом учете расходы на производство готовой продукции (прямые расходы) признаются не в периоде ее изготовления, а в периоде отгрузки (реализации).

С учетом упомянутой нормы, а также недоказанности налоговым органом факта включения в спорные расходы иных расходов, помимо прямых, следует признать, что ввиду невозможности реализации РКД, что было установлено технической комиссией 15.01.2007, спорные расходы были правомерно отнесены налогоплательщиком в уменьшение налоговой базы в 2007 году.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на судебно-арбитражную практику не может быть принята во внимание, поскольку по указанным делам установлены иные фактические обстоятельства.

НДС.

Счета-фактуры, выставленные ООО "Московский насосный завод" и ООО "Кром-ЭК".

Как установлено судом, в ходе выездной налоговой проверки Обществом представлен счет-фактура от 16.11.2007 N 8581, выставленный ООО "Московский насосный завод", в котором в графе "подпись" отсутствует подпись руководителя организации. В счете-фактуре от 07.04.2008 N 130, выставленном ООО "Кром-ЭК", графы "руководитель организации" и "главный бухгалтер" не содержат расшифровки подписей руководителя и главного бухгалтера.

Между тем 23.12.2009 вместе с возражениями на акт налоговой проверки Общество представило новые копии счетов-фактур.

Однако факт отсутствия на представленных счетах-фактурах дат внесения исправлений, подписей и печатей продавцов позволил налоговому органу прийти к выводу о необходимости доначисления НДС.

Такую позицию налогового органа нельзя признать правильной ввиду следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ Общество в проверяемый период являлось плательщиком НДС.

Право налогоплательщика на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и порядок реализации этого права установлены ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету суммы налога, предъявленной продавцом.

В целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению), покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Налоговый кодекс РФ и Правила не содержат запрета на внесение исправлений в счета-фактуры путем замены на счет-фактуру, форма которого соответствует действующему законодательству.

Согласно п. 29 вышеуказанных Правил не подлежат регистрации в книге покупок и книге продаж счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки. Исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на внесение исправлений в счета-фактуры или же его замены на счет-фактуру, форма которого соответствует действующему законодательству.. При этом, независимо от того, когда внесены изменения в счет-фактуру, он учитывается в целях исчисления налога на добавленную стоимость в том периоде, к которому имеет отношение, поскольку момент применения налоговых вычетов связан только с моментом оплаты товара и принятия его на учет, а не с моментом внесения исправлений в счет-фактуру.

В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Из материалов дела усматривается, что спорные счета-фактуры Обществом были заменены на надлежащим образом оформленные.

Доводы жалобы о том, что исправление счета-фактуры путем его замены противоречит нормам пункта 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства от 02.12.2000 N 914, подлежат отклонению.

Положения гл. 21 НК РФ не запрещают вносить изменения в неправильно оформленный счет-фактуру или заменить такой счет-фактуру на оформленный в установленном порядке.

Порядок внесения исправлений в счет-фактуру, установленный Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, касается правил исправления неправильных записей, содержащихся в счете-фактуре, но не регулирует иные способы устранения недостатков.

Представленные Обществом новые счета-фактуры отвечают требованиям ст. 169 НК РФ и не искажают информацию о произведенных хозяйственных операциях и их участниках. Факт принятия на учет полученных от продавцов товаров, а также их приобретение для деятельности, облагаемой НДС, также не оспаривается.

Ссылка налогового органа на то, что спорные документы содержат недостоверные сведения о лицах, их подписавших, что, по мнению Инспекции, усматривается при их визуальном осмотре, отклоняется апелляционной инстанцией в силу ст.68 АПК РФ. Не обладая специальными познаниями в данном вопросе, налоговый орган обязан был его разрешить путем назначения экспертизы в порядке ст.95 НК РФ, что в нарушение ст.65 и ст.200 АПК РФ им не было сделано.

ООО "Факел".

Как следует из материалов дела, счет-фактура от 20.10.2006 N 189 поступил от ООО "Факел" в адрес Общества только 07.11.2007, при том, что товар от ООО "Факел" получен по накладной N 39 от 20.10.2006, оприходован на склад согласно приходному ордеру N 187 и принят к учету в октябре 2006 года.

Поскольку право на вычет возникает у налогоплательщика при наличии совокупности условий, в том числе наличия счета-фактуры, то отсутствие такового не позволяет налогоплательщику воспользоваться налоговым вычетом до момента его получения.

С учетом этого суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Общество имело правовые основания на применение налогового вычета по мере получения счета-фактуры, а именно в ноябре 2007 года.

Заявляя в жалобе о несогласии с решением суда в полном объеме, налоговый орган при этом не указывает доводов, позволяющих отменить обжалуемый судебный акт в указанной части.

ООО "ФинРегион".

Оспариваемым решением Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 61 018 руб. за неуплату НДС в сумме 305 091 руб., так как налогоплательщиком не соблюдены положения п.4 ст.81 НК РФ.

Суд первой инстанции правомерно отклонил данный вывод Инспекции, исходя из следующего.

В ненормативном акте налогового органа указано, что в период проведения выездной налоговой проверки Обществом была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за июль 2007 года на сумму к доплате 305 091 руб. в связи с исключением из книги покупок за июль 2007 года счета-фактуры N 933 от 09.10.2006, полученного от ООО "ФинРегион", на сумму 2 000 043 руб., в том числе НДС - 305 091 руб. и включением указанного счета-фактуры в книгу покупок и налоговую декларацию за октябрь 2006 года. Проверкой обоснованности представленной налоговой декларации за июль 2007 год нарушений не установлено.

Таким образом, право на налоговый вычет НДС в размере 305 091 руб., уплаченного ООО "ФинРегион", возникло у Общества в октябре 2006 года. Исправляя допущенную ошибку в уточненной налоговой декларации за октябрь 2006 года, Общество показало налоговый вычет в указанной сумме, уменьшив к уплате налог на ту же сумму.

Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, неполная уплата НДС в июле 2007 года полностью погашалась излишне уплаченной суммой налога в октябре 2006 года.

Факт же уплаты налога в спорной сумме в октябре 2006 года налоговым органом не оспаривается.

С учетом этого выводы суда в указанной части являются правильными.

Указывая в просительной части апелляционной жалобы на необходимость отмены обжалуемого решения суда в полном объеме, доводов, позволяющих отменить обжалуемый судебный акт в указанной части, налоговый орган не приводит.

Довод налогового органа, изложенный им в апелляционной жалобе, о том, что суд первой инстанции пришел к необоснованному выводу о неправомерном применении Инспекцией при вынесении ненормативного акта положений п.4 ст.114 НК РФ, отклоняется апелляционной коллегией, так как указанное основание как самостоятельное для признания недействительным решения налогового органа было снято налоговым органом, о чем суд указал в своем решении, не давая при этом никакой правовой оценки указанному обстоятельству. Общество оспаривало правомерность применения повторности по основанию отсутствия события налогового правонарушения, что и было подтверждено судом первой инстанции.

Иных доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, апелляционная жалоба не содержит.

При таких обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 14.07.2010 по делу N А62-1833/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

О.А.Тиминская Н.В.Еремичева