Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12 апреля 2011 г. N 04АП-318/11

г. Чита

Дело N А19-16140/10

"12" апреля 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 07 апреля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 апреля 2011 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Желтоухова Е.В., Рылова Д.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица по делу ИФНС России по Центральному округу г.Братска Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 08 декабря 2010 г., принятое по делу N А19-16140/10 по заявлению индивидуального предпринимателя Соловьева Сергея Анатольевича к ИФНС России по Центральному округу г.Братска Иркутской области о признании недействительным решения от 25.12.2009г. N 01-01-042.

(суд первой инстанции - А.А.Сонин),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не явился, извещен;

от заинтересованного лица: не явился, извещен;

от УФНС России по Иркутской области: не явился, извещен;

установил:

Индивидуальный предприниматель Соловьев Сергей Анатольевич, зарегистрированный в Едином государственной реестре индивидуальных предпринимателей за ОГРН 307380405300031, ИНН 380414901256 (далее - предприниматель), обратился в Арбитражный суд Иркутской области к ИФНС России по Центральному округу г.Братска Иркутской области, зарегистрированной в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1043800848959, ИНН 3804030762 (далее - налоговый орган), с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, о признании недействительным решения от 25.12.2009г. N 01-01-042 в редакции решений Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области, зарегистрированного в Едином государственной реестре юридических лиц за ОГРН 1043801064460, ИНН 3808114068, (далее - управление) от 23.03.2010г. N 26-17/05799, от 23.06.2010г. N 26-17/012245@, в части: привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 30 180 руб. 45 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговых деклараций по единому социальному налогу в виде штрафа в сумме 23 194 руб. 80 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 11 501 руб. 40 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату единого социального налога в сумме 8 760 руб. 60 коп.; начисления пеней по налогу на доходы физических лиц в размере 5 951 руб. 42 коп.; начисления пеней по единому социальному налогу в сумме 4 680 руб. 96 коп.; предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц, в размере 57 507 руб. 00 коп.; предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в сумме 43 803 руб. 00 коп.

Решением от 08 декабря 2010 г. Арбитражный суд Иркутской области заявленные требования удовлетворил частично. Признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу г.Братска Иркутской области от 25.12.2009г. N 01-01-042 в редакции решений Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 23.03.2010г. N 26-17/05799, от 23.06.2010г. N 26-17/012245@ в части: привлечения индивидуального предпринимателя Соловьева Сергея Анатольевича к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 11 501 руб. 40 коп., за неуплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 8 760 руб. 60 коп.; привлечения индивидуального предпринимателя Соловьева Сергея Анатольевича к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год в виде штрафа в размере 1 764 руб. 50 коп., за несвоевременное представление декларации по единому социальному налогу в виде штрафа в сумме 1 280 руб. 40 коп.; привлечения индивидуального предпринимателя Соловьева Сергея Анатольевича к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 28 216 руб. 00 коп., за непредставление декларации по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 21 682 руб. 60 коп.; предложения индивидуальному предпринимателю Соловьеву Сергею Анатольевичу уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 57 507 руб. 00 коп. и пени в размере 5 951 руб. 42 коп.; предложения индивидуальному предпринимателю Соловьеву Сергею Анатольевичу уплатить недоимку по единому социальному налогу в сумме 43 803 руб. 00 коп. и пени в размере 4 680 руб. 96 коп., как несоответствующее статьям 31, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказал. Обязал Инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному округу г.Братска Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Соловьева Сергея Анатольевича. В обосновании суд указал, что налоговый орган в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ должен был применить расчетный способ определения сумм единого социального налога и налога на доход физических лиц, подлежащих уплате в бюджет. Вместе с тем, в оспариваемом решении инспекции, в акте проверки, справке, составленной по результатам проведения мероприятий дополнительного контроля, в нарушение статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует информация, позволяющая достоверно идентифицировать с конкретными первичными документами как расходы, принятые в ходе проверки, так и расходы, в принятии которых отказано. Суд первой инстанции также произвел перерасчет штрафов за непредставление налоговых деклараций.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Иркутской области от 08.12.2010г. по делу N А19-16140/10-18 в части удовлетворения требований ИП Соловьеву Сергею Анатольевичу и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Полагает, что в части неправомерности доначисления НДФЛ и ЕСН в ходе проверки заявителем не соблюден досудебный порядок урегулирования спора. Кроме того, считает, что из п.3 ст.100 НК РФ не следует, что все документы, положенные в основу решения, должны быть отражены в тексте решения. Налоговый орган в решении отразил факты нарушений законодательства, а документы указал в приложениях к решению, составив своды доходов и расходов. Кроме того, полагает, что оснований для применения расчетного метода у налогового органа не было, так как у налогового органа имелись документы налогоплательщика, выписки банка о движении денежных средств, сведения об остатках товара на начало проверяемых периодов.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 28.02.2011г.

Предприниматель не явился, своего представителя в судебное заседание не направил, извещен надлежащим образом, что подтверждается заказным письмом от 01.03.2011г. N 672000 35 73351 4. Корреспонденция возвращена узлом почтовой связи с учетом пунктов 33 - 35 Правил оказания услуг почтовой связи, поскольку на всех почтовых отправлениях содержатся отметки о направлении первичных и вторичных извещений, почтовые отправления возвращены по истечении 7 дней после направления вторичных извещений. При таких обстоятельствах, предприниматель был извещен о времени и месте рассмотрения дела надлежащим образом.

Налоговый орган представителя в судебное заседание не направил, извещен надлежащим образом, что подтверждается почтовым уведомлением от 11.03.2011г. N 672000 35 73353 8, направил ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя (письмо от 17.03.2011г. N 08-12/004861).

Третье лицо представителя в судебное заседание не направило, извещено надлежащим образом, что подтверждается почтовым уведомлением от 11.03.2011г. N 672000 35 73352 1.

Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Соловьев Сергей Анатольевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя за основным государственным регистрационным номером (ОГРН) 307380405300031 и состоит на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу г.Братска Иркутской области, что подтверждается свидетельством серия 38 N 002508484 (т.1 л.д.137).

Налоговым органом на основании решения от 30.06.2009 г. N 01-01-2690 (т.2 л.д.183-185) была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и полноты перечисления налогов и сборов за период с 22.02.2007г. по 31.12.2008г., а по налогу на доходы физических лиц, облагаемых по налоговой ставке, установленной п.1 ст.224 НК РФ, за исключением доходов, полученных индивидуальными предпринимателями, за период с 22.02.2007 г. по 31.03.2009 г.

По материалам выездной налоговой проверки налоговым органом был составлен акт выездной налоговой проверки от 29.10.2009г. N 01-01-039 (далее - акт проверки, т.1 л.д.8-38, т.2 л.д. 133-163).

16.11.2009г. предпринимателем были представлены возражения на акт проверки (т.2 л.д.125-130).

25.11.2009г. налоговым органом в присутствии предпринимателя были рассмотрены материалы проверки, о чем составлен протокол N 183 (т.2 л.д.120). в результате было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. 25 ноября 2009 г. налоговым органом вынесено решение 01-01-13 (т.2 л.д.119) о продлении срока рассмотрения материалов проверки, которое вручено предпринимателю в тот же день.

На основании решения от 25.11.2009г. N 01-01-13 (т.2 л.д.118) налоговым органом были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля в виде истребования у предпринимателя документов. О дополнительных мероприятиях налогового контроля была составлена справка N 01-01-015 от 21.12.2009г. (т.2 л.д.85)

25.12.2009г. налоговым органом были рассмотрены материалы проверки в присутствии предпринимателя, о чем составлен протокол (т.2 л.д.110).

По результатам рассмотрения материалов проверки 25.12.2009г. налоговым органом было вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 01-01-042 (далее - решение, т.1 л.д.51-83, т.2 л.д.10-42).

Решением налогового органа предприниматель привлечен к ответственности предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок деклараций по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость за 2008 год в виде штрафа в общей сумме 47 314 руб. 60 коп.;

- пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок деклараций по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в общей сумме 50 099 руб. 00 коп.;

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога в виде штрафа в общей сумме 98 680 руб. 40 коп.

- пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в налоговый орган сведений, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в общей сумме 100 руб. 00 коп.

Решением налогового органа предпринимателю были начислены пени в общей сумме 111 589 руб. 82 коп., в том числе: 100 429 руб. 41 коп. по налогу на добавленную стоимость, 5 951 руб. 42 коп. по налогу на доходы физических лиц, 4 680 руб. 96 коп. по единому социальному налогу, 528 руб. 03 коп. по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа.

Решением налогового органа предпринимателю было предложено уплатить пени и штрафы в указанных выше суммах, а также недоимку по налогам в общей сумме 497 267 руб. 00 коп., в том числе: налог на добавленную стоимость в сумме 392 092 руб. 00 коп., налог на доходы физических лиц в сумме 57 507 руб. 00 коп., единый социальный налог в сумме 43 803 руб. 00 коп., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в сумме 3 865 руб. 00 коп., а также, привести учет доходов и расходов в соответствие с действующим законодательством, уменьшить неправомерно заявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 96 816 руб. 00 коп.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган (т.2 л.д.7-8).

Управлением Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - управление) была рассмотрена жалоба предпринимателя.

Решениями управления от 23.03.2010 г. N 26-17/05799 (т.1 л.д.138-130), от 23.06.2010 г. N 26-17/012245@ решение налогового органа было изменено:

- в строке 5 пункта 1 резолютивной части решения сумма штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 44 038 руб. 35 коп. заменена на сумму 10 739 руб. 40 коп.;

- в строке 10 пункта 1 резолютивной части решения (штрафная санкция, предусмотренная пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добавленную стоимость) сумма в размере 78 418 руб. 40 коп. заменена суммой 5 420 руб. 00 коп., сумма в размере 392 092 руб. 00 коп. заменена суммой 27 100 руб. 00 коп.;

- итоговая сумма пункта 1 резолютивной части решения в размере 196 194 руб. 00 коп. заменена на 89 896 руб. 65 коп.;

- в строке 1 пункта 2 резолютивной части решения (пени по налогу на добавленную стоимость) сумма в размере 100 429 руб. 41 коп. заменена суммой 6 539 руб. 81 коп.;

- в строке "Итого" пункта 2 резолютивной части решения сумма в размере 111 589 руб. 82 коп. заменена суммой 17 700 руб. 22 коп.;

- строки 1, 2, 4, 6, 7 пункта 3.1. резолютивной части решения исключены.;

- в строке 3 пункта 3.1. резолютивной части решения (недоимка по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2007 г.) сумма в размере 61 332 руб. 00 коп. заменена суммой 18 283 руб. 00 коп.;

- в строке 5 пункта 3.1. резолютивной части решения (недоимка по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 г.) сумма в размере 108 501 руб. 00 коп. заменена суммой 8 817 руб. 00 коп.;

- в строке "Итого" пункта 3.1. резолютивной части решения сумма в размере 497 267 руб. 00 коп. заменена суммой 132 275 руб. 00 коп. (в редакции письма от 06.04.2010 г. об исправлении технической ошибки);

- пункт 5 резолютивной части решения изложен в новой редакции, согласно которой предпринимателю предложено уменьшить неправомерно заявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость по сроку уплаты 20.10.2008 г. в сумме 1 031 руб. 00 коп.

Кроме того, резолютивная часть решения дополнена пунктами (т.1 л.д.134-135) следующего содержания:

- уменьшить налог на добавленную стоимость, исчисленный к уплате в бюджет в завышенных размерах за 4 квартал 2008 года на 69 руб. 00 коп.;

- увеличить налог на добавленную стоимость, исчисленный к возмещению из бюджета в заниженных размерах за 1 квартал 2008 года на 8 руб. 00 коп.

В остальной части решение налогового органа было оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа и в редакции решений управления, предприниматель оспорил его в Арбитражный суд Иркутской области. Согласно уточненным требованиям предприниматель просил признать оспариваемое решение недействительным в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 30 180 руб. 45 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговых деклараций по единому социальному налогу в виде штрафа в сумме 23 194 руб. 80 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 11 501 руб. 40 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату единого социального налога в сумме 8 760 руб. 60 коп.;

- начисления пеней по налогу на доходы физических лиц в размере 5 951 руб. 42 коп.;

- начисления пеней по единому социальному налогу в сумме 4 680 руб. 96 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц, в размере 57 507 руб. 00 коп.;

- предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в сумме 43 803 руб. 00 коп.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обжаловал его в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы о том, что предпринимателем не был соблюден досудебный порядок урегулирования спора. Данные доводы налогового органа отклоняются апелляционным судом по следующим мотивам.

В соответствии с пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Статьями 101.2, 139 - 141 Налогового кодекса Российской Федерации регламентирован порядок, определены сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней.

Указанными статьями не установлены требования к жалобам, в том числе не установлено требований о том, что по каждому заявленному в просительной части требованию в тексте жалобы должны быть приведены отдельные доводы. В налоговом законодательстве также не установлено правил о том, что вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобы только в пределах заявленных доводов, безотносительно к заявленным требованиям. Положения статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают соблюдение досудебного порядка путем обращения с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган вне зависимости от доводов и оснований самой апелляционной жалобы.

Поскольку из апелляционной жалобы предпринимателя (т.2 л.д.7-8) следует, что предприниматель просил устранить все неточности по неуплате налогов, то есть по всем налогам, а не только по НДС, то досудебный порядок урегулирования спора со стороны предпринимателя следует признать соблюденным.

Таким образом, апелляционный суд полагает, что налоговым органом не было допущено существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам, а предпринимателем досудебный порядок соблюден.

Как следует из решения налогового органа в редакции решений управления, основаниями для доначисления оспариваемых предпринимателем сумм налогов, пеней, штрафов по НДФЛ и ЕСН за 2007 г. и 2008 г., стали выводы налогового органа о том, что с учетом поданных деклараций по НДФЛ и ЕСН (первичных и уточненных), поданных уже в ходе проверки, а также имеющихся у налогового органа документов, установлено, что сумма облагаемого дохода, установленная в ходе проверки, подлежит уменьшению на сумму расходов, установленную в ходе проверки, без учета стоимости остатков товара. Данный вывод мотивирован налоговым органом тем, что в целях налогообложения на расходы относится не вся стоимость приобретенных и оплаченных товаров, а только та часть, которая приходится на долю товаров, от реализации которых в отчетном (налоговом) периоде получен доход.

Рассматривая дело по существу, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть 13 процентов, база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 настоящего Кодекса имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).

При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с частью 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Пункт 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что для индивидуальных предпринимателей объектом налогообложения единым социальным налогом признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу пункта 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении единого социального налога налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной деятельности в Российской Федерации, за вычетом расходов, связанных с их извлечением, предусмотренных пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктами 3, 5, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

В силу статьи 52 Налогового кодекса РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно статье 53 Налогового кодекса РФ налоговая база представляет собой количественное выражение предмета налогообложения.

Статьей 54 Налогового кодекса РФ установлен прямой способ определения размера налоговой базы на основе реально и документально подтвержденных показателей налогоплательщика. Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и финансовых операций в порядке, установленном Министерством финансов РФ (в том числе в соответствии с положениями Приказа Минфина РФ и МНС РФ от 13.08.02г. N 86н/БГ-3-04/430).

Соответственно, книга учета расходов и доходов, как и первичные бухгалтерские документы, являются основой для исчисления налогов (декларирования).

Как следует из материалов дела, предприниматель учет доходов и расходов в установленном порядке надлежащим образом не вел.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган должен был применить расчетный метод определения налоговых обязательств предпринимателя.

Налоговый орган в апелляционной жалобе с данным выводом не согласился. Налоговый орган полагает, что оснований для применения расчетного метода у налогового органа не было, так как у налогового органа имелись документы налогоплательщика, выписки банка о движении денежных средств, сведения об остатках товара на начало проверяемых периодов.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, с доводом налогового органа соглашается по следующим мотивам.

В соответствии с подпунктом 7 п.1 ст.31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Из указанной нормы следует, что применение расчетного метода является правом налогового органа в указанных в данной норме случаях. Применение или неприменение налоговым органом расчетного метода определяется им с учетом конкретных обстоятельств, сложившихся в ходе проверки конкретного налогоплательщика. Указанные в данной норме случаи характеризуются тем, что при их наличии может сложиться ситуация, когда у налогового органа отсутствует необходимая информация для определения налоговых обязательств прямым путем. В случае же, когда указанные обстоятельства имеют место быть, но у налогового органа достаточно информации о проверяемом налогоплательщике, необходимости в применении расчетного метода не имеется.

Поскольку, как указывает налоговый орган, и подтверждается материалами дела, у налогового органа имелись выписки банка о движении денежных средств, сведения об остатках товара на начало проверяемых периодов, налогоплательщик сам предоставил необходимые первичные документы и счета-фактуры, апелляционный суд приходит к выводу, что у налогового органа имелось достаточно информации о налогоплательщике, поэтому необходимости в применении расчетного метода не имелось.

При этом, принимая указанные доводы, апелляционный суд полагает, что они не имеют существенного значения по данному делу, исходя из следующего.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные предпринимателем требования, исходил из того, что налоговым органом не соблюдены требования, предъявляемые к решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку в оспариваемом решении налогового органа, в акте проверки, справке, составленной по результатам проведения мероприятий дополнительного контроля, в нарушение статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует информация, позволяющая достоверно идентифицировать с конкретными первичными документами как расходы, принятые в ходе проверки, так и расходы, в принятии которых отказано.

При этом суд первой инстанции руководствовался следующими нормами.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Налоговый орган с данными выводами суда первой инстанции не согласился. В апелляционной жалобе полагает, что из п.3 ст.100 НК РФ не следует, что все документы, положенные в основу решения, должны быть отражены в тексте решения. Налоговый орган в решении отразил факты нарушений законодательства, а документы указал в приложениях к решению, составив своды доходов и расходов.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, полагает следующее.

В решении налогового органа, акте проверки и справке по результатам дополнительных мероприятий действительно не отражены первичные документы, а к указанным документам имеются приложения в виде сводов доходов и расходов, сводов первичных документов, представленных предпринимателем (т.2 л.д.47-69).

Проверив указанные своды расходов и первичных документов, апелляционный суд установил подтвержденность выводов суда первой инстанции. Например, как следует из решения налогового органа (т.2 л.д.23, страница 14 решения), составлен свод расходов, отраженный в приложении N 5 к решению (т.2 л.д.47-51), а в отношении оплаты указанных расходов данные взяты из выписки по расчетному счету, которые отражены в приложении N 12 к решению (т.2 л.д.66-69).

Сопоставляя указанные своды, апелляционный суд установил, что указанные в них счета-фактуры по одним и тем же поставщикам не совпадают. Например,

по контрагенту ООО "Кристи-сервис" в приложении N 5 за 2007 г. указан счет-фактура N 189 от 28.06.2007г., а в приложении N 12 за 2007 г. указано, что по выписке банка оплата произведена за товар по счету-фактуре N 200 от 28.06.2007г. Таким образом, не совпадает номер счета-фактуры;

по контрагенту ООО "Гидравия" в приложении N 5 указаны счета-фактуры N 843 от 22.05.2007г., N 776 от 11.05.2007г., N 1365 от 20.08.2007г., N 1343 от 16.08.2007г., N 1257 от 03.08.2007г., N 1215 от 25.07.2007г., N 2180 от 19.12.2007г., N 1688 от 11.10.2007г., а в приложении N 12 за 2007 г. указано, что по выписке банка оплата произведена за товар по предоплате и доплате N 1850 от 04.05.2007г., по счетам-фактурам N 2063 от 21.05.2007г., N 2912 от 12.07.2007г., предоплата и доплата N 3108 от 01.08.2007г., по счетам-фактурам N 3211 от 09.08.2007г., N 3889 от 27.09.2007г., N 4056 от 11.10.2007г., N 4897 от 17.12.2007г. Таким образом, не совпадают либо и номера, и даты счетов-фактур, либо совпадает дата, но не совпадает номер счета-фактуры.

Аналогичные несовпадения выявлены и по другим контрагентам предпринимателя.

Следовательно, налоговый орган не сопоставлял документов, в том числе счетов-фактур, представленных в подтверждение расходов с данными документов, в том числе счетов-фактур, указанных в выписке банка в назначении платежа. Налоговый орган просто произвел сравнение суммовых показателей. Указанные несоответствия налоговый орган в ходе проверки не выявил, соответственно не предложил предпринимателю их устранить или дать пояснения по данным обстоятельствам.

Исходя из изложенного, апелляционный суд полагает, что, хотя налоговый орган действительно вправе оформлять перечень первичных и иных документов не перечислением в тексте решения, а путем составления приложений, являющихся неотъемлемой частью решения, но в данном конкретном случае из его решения и приложений к нему действительно не возможно установить какие расходы приняты, а какие нет, и в них отсутствует информация, позволяющая достоверно идентифицировать с конкретными первичными документами как расходы, принятые в ходе проверки, так и расходы, в принятии которых отказано. Соответствующие доводы налогового органа отклоняются по указанным мотивам.

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее.

Как следует из решения налогового органа (например, т.2 л.д. 24), доначисление налоговым органом произведено в связи с наличием остатков товаров на складах, по представленным предпринимателем сведениям (т.5 л.д.1-4): за 2007 г. - 154 670руб., за 2008 г. - 174 417руб. Обоснованием этого, налоговый орган указал, что согласно п.13-14 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей от 13.08.2002г. N 86н-/БГ-3-04/430, доходы и расходы отражаются кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, при этом в расходы принимаются только расходы, от реализации которых получен доход (п.15).

Согласно п.13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей от 13.08.2002г. N 86н-/БГ-3-04/430, утвержденного Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок), доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком.

В соответствии с подпунктами 1-3 п.15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей:

1) стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;

2) расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах;

3) в случае, когда деятельность носит сезонный характер, т.е. затраты зависят от времени года и природно - климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы (раздел VI Книги учета).

Вместе с тем, Решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 пункт 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, признаны не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими.

При этом ВАС РФ указал, что "индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Кодекса вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 Кодекса в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 Кодекса только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.

Реализованный в подпунктах 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления.

_ Таким образом, принимая оспариваемый Приказ (который был разработан в связи с введением в действие главы 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций", к положениям которой в части определения порядка определения расходов для целей налогообложения отсылает пункт 1 статьи 221 Кодекса), Министерство финансов Российской Федерации и Министерство Российской Федерации по налогам и сборам не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 Кодекса".

В соответствии с ч.1 ст.13 АПК РФ арбитражные суды рассматривают дела на основании Конституции Российской Федерации, международных договоров Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, нормативных правовых актов Президента Российской Федерации и нормативных правовых актов Правительства Российской Федерации, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, конституций (уставов), законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, актов органов местного самоуправления.

Согласно ч.2 ст.13 АПК РФ арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.

В соответствии с ч.5 ст.195 АПК РФ нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные арбитражным судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда и должны быть приведены органом или лицом, принявшими оспариваемый акт, в соответствие с законом или иным нормативным правовым актом, имеющими большую юридическую силу.

В соответствии с ч.4 ст.195 решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта вступает в законную силу немедленно после его принятия.

Таким образом, на момент вынесения решения судом первой инстанции (08.12.2010г.) нормы, на которых основывался налоговый орган, уже не подлежали применению. Апелляционный суд также не может применить данные нормы, поскольку их неприменение улучшает положение налогоплательщика, что соответствует п.7 ст.3 Налогового кодекса РФ, а последующее признание недействующим каких-либо норм не может препятствовать защите прав в ранее сложившихся отношениях в судебном порядке (если норма стала недействующей до принятия судебного акта судом первой инстанции).

При таких обстоятельствах, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что решение налогового органа в части доначисления спорных сумм налогов, пеней и налоговых санкций по пункту статьи 122 Налогового кодекса РФ, не соответствует статьям 100, 101 Налогового кодекса РФ.

Относительно удовлетворения в части требований предпринимателя о привлечении его к ответственности по статье 119 НК РФ налоговым органом доводов не приведено. Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции, а именно:

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты).

Пунктом 1 статьи 229 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц представляются налогоплательщиками не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по единому социальному налогу, в соответствии с пунктом 7 статьи 243 Кодекса, представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, в силу статей 216, 240 Налогового кодекса Российской Федерации, признается календарный год.

Невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на налогоплательщика обязанностей, в силу пункта 5 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации влечет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Из материалов дела следует, что налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2007 год представлена налогоплательщиком в инспекцию 16.11.2009 года (т.3 л.д.72-96), при установленном сроке представления до 30.04.2008 года, налоговые декларации налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2008 год представлены в инспекцию 28.05.2009 года, при установленном сроке представления до 30.04.2009 г. и до 30.03.2009 г. соответственно. Налоговая декларация по единому социальному налогу за 2007 год в налоговый орган предпринимателем не представлена.

При таких обстоятельствах с налогоплательщика подлежат взысканию налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год в размере 100 руб. 00 коп., за несвоевременное представление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2008 г. в сумме 131 руб. 80 коп. (2 636 руб. 00 коп.* 5%), в том числе: в Федеральный бюджет - 95 руб. 85 коп., в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 02 руб. 00 коп., в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 33 руб. 95 коп., а также, предусмотренные пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в размере 100 руб. 00 коп., за непредставление в установленный срок декларации по единому социальному налогу за 2007 год в размере 100 руб. 00 коп.

Уточненные требования заявителя подлежат удовлетворению в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, пеней, штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в полном объеме, штрафов по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3 044 руб. 90 коп., штрафов по пункту 2 статьи 119 налогового кодекса Российской Федерации в сумме 49 898 руб. 60 коп.

Данные выводы суда первой инстанции в апелляционной жалобе не оспорены, расчеты не оспорены, контррасчетов не приведено. С учетом выводов относительно оснований доначисления апелляционный суд полагает их правильными.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на правильность выводов суда первой инстанции по существу.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 08 декабря 2010 г. по делу N А19-16140/10 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Е.В.Желтоухов Д.Н.Рылов