Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2009 г. N 15АП-8850/2009

город Ростов-на-Дону

дело N А32-7468/2006

22 октября 2009 г.

15АП-8850/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 19 октября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 октября 2009 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шимбаревой Н.В.

судей Винокур И.Г., Гиданкиной А.В.

при ведении протокола судебного заседания Шимбаревой Н.В.

при участии:

от заявителя: Васьков В.В. по доверенности от 30.07.2009 г.;

от заинтересованного лица: не явился;

от третьего лица: не явился;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30 июня 2009 года по делу N А32-7468/2006

по заявлению ФГУП "Главное управление обустройства войск Министерства обороны Российской Федерации"

к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю

при третьего лица ИФНС России N 3 по г. Москва

о признании недействительными решения и требований

принятое в составе судьи Ветер И.В.

УСТАНОВИЛ:

ФГУП "Главное управление обустройства войск Министерства обороны Российской Федерации" (далее - заявитель, правопредшественник - ФГУП 450 ВСУ МО РФ, правопреемник - ОАО "Главное управление обустройства войск") обратилось в арбитражный суд Краснодарского края с заявлением об оспаривании ненормативных актов ИФНС России по г.Сочи, просило признать недействительными:

1. Решение инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 по акту выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132.

2. Требование об уплате налога от 23.01.2006 г. N 210762 на сумму 40264 рублей;

3. Требование об уплате налога от 24.01.2006 г. N 210767 на сумму 8146608 рублей;

4. Требование об уплате налога от 23.01.2006 г. N 210761 на сумму 3326203 рублей;

5. Требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 на сумму 205073 рублей;

6. Требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 на сумму 386161 рублей;

7. Требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 на сумму 90348,48 рублей;

8. Требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 на сумму 2621705 рублей;

9. Требование об уплате налоговой санкции от 23.01.2006 г. N 10446 на сумму 1532594 рублей;

10. Требования об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 на сумму 105451 рублей;

11. Требования об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 на сумму 359569 рублей;

12. Требования об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 на сумму 16655 рублей;

13. Требования об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 на сумму 24983 рублей;

Заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ уточнил первоначально заявленные требования:

В части пункта 3.2.4 Решения Инспекции ФНС России по г.Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 истцом не оспаривается:

- Привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога на имущество в результате занижения налогооблагаемой базы за 2002 г.-2003 г. в виде штрафа в сумме 10429руб.;

- Привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога с владельцев транспортных средств в результате занижения налогооблагаемой базы за 2002 г. в виде штрафа в сумме 5273 руб;

В части подпункта "а" подпункта 2.2 пункта 2 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 истцом не оспаривается:

- Дополнительное начисление налога с продаж за ноябрь 2001 г. в сумме 3555 руб.

- Дополнительное начисление налога с продаж за декабрь 2001 г. в сумме 8925 руб.

- Дополнительное начисление налога с продаж за ноябрь 2001 г. в сумме 2855 руб.

- Дополнительное начисление налога с продаж за ноябрь 2001 г. в сумме 1150 руб.

- Дополнительное начисление налога на имущество за 2002 г. в сумме 43400 руб.

- Дополнительное начисление налога на имущество за 2003 г. в сумме 8747 руб.

- Дополнительное начисление налога на владельцев транспортных средств за 2001 г. в сумме 26365 руб.

- Дополнительное начисление налога на владельцев транспортных средств за 2002 г. в сумме 26365 руб.

Не оспаривается:

Пункт 3 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (предпоследняя страница решения) налог на имущество всего - 92959 руб. (в том числе налог - 52147руб., штраф- 10429 руб., пени - 30383 руб.).

Пункт 4 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (предпоследняя страница решения) налог с продаж всего - 29485 руб. (в том числе налог - 16485 руб., штраф- 0 руб., пени - 13000 руб.).

Пункт 5 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (последняя страница решения) налог с владельцев транспортных средств всего - 98287 руб. (в том числе налог- 53730 руб., штраф - 5273 руб., пени - 40264 руб.)

Пункт 10 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (последняя страница решения) штраф по ст.126 НК РФ - 350 руб.

Решением суда от 30 июня 2009 года принят частичный отказ, производство по делу в этой части прекращено.

Решением суда от 30 июня 2009 года признано частично недействительным решение инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 по акту выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 "О привлечении налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения Федерального государственного унитарного предприятия 450 ВСУ МО РФ" а именно:

Пункт 3.2.4 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 в части:

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога на прибыль за 2002 г. в виде штрафа в сумме 550790 руб. (в том числе ф/б 135414 руб., к/б 415376 руб.);

- привлечения к налоговой ответственности по п.3 ст.120 НК РФ "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов" в виде штрафа в сумме 285515 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость в части штрафа в сумме 631627,6 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога в части штрафа в сумме 321572,80 руб.

Подпункт "а" подпункта 2.2 пункта 2 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 в части:

Дополнительного начисления НДС за февраль 2002 года в сумме 46180 руб.

Дополнительного начисления НДС за март 2002 года в сумме 1956387 руб.

Дополнительного начисления НДС за апрель 2002 года в сумме 12277 руб.

Дополнительного начисления НДС за июнь 2002 года в сумме 328034 руб.

Дополнительного начисления НДС за сентябрь 2002 года в сумме 422328 руб.

Дополнительного начисления НДС за октябрь 2002 года в сумме 156105 руб.

Дополнительного начисления НДС за ноябрь 2002 года в сумме 1675599 руб.

Дополнительного начисления НДС за апрель 2003 года в сумме 151950 руб.

Дополнительного начисления НДС за сентябрь 2003 года в сумме 1191604 руб.

Дополнительного начисления НДС за октябрь 2003 года в сумме 125719 руб.

Дополнительного начисления НДС за март 2004 года в сумме 1393302 руб.

Дополнительного начисления НДС за май 2004 года в сумме 148662 руб.

Дополнительного начисления НДС за июнь 2004 года в сумме 152600 руб.

Дополнительного начисления налога на прибыль ФБ за 2001 год в сумме 21373,6 руб.

Дополнительного начисления налога на прибыль КБ за 2001 год в сумме 57545,4 руб.

Дополнительного начисления налога на прибыль ФБ за 2002 год в сумме 677068 руб.

Дополнительного начисления налога на прибыль КБ за 2002 год в сумме 2081877 руб.

Подпункт "б" подпункта 2.2 пункта 2 и пункт 3.2.2 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 в части:

Дополнительного начисления НДС за январь 2002 года в сумме 10216 руб.

Дополнительного начисления НДС за июль 2002 года в сумме 628277 руб.

Дополнительного начисления НДС за январь 2003 года в сумме 79180 руб.

Дополнительного начисления НДС за март 2003 года в сумме 1569567 руб.

Дополнительного начисления НДС за август 2003 года в сумме 285826 руб.

Подпункт "в" подпункта 2.2 пункта 2 и пункт 3.2.3 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 о завышении суммы налогов в т.ч в результате излишне исчисленного НДС - 4796453руб., недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС - 2503452 руб. в т.ч.

Излишне исчисленного НДС за август 2002 г. в сумме 747820 руб.

Излишне исчисленного НДС за февраль 2003 г. в сумме 220477 руб.

Излишне исчисленного НДС за май 2003 г. в сумме 8596 руб.

Излишне исчисленного НДС за июнь 2003 г. в сумме 739647 руб.

Излишне исчисленного НДС за декабрь 2003 г. в сумме 1521209 руб.

Излишне исчисленного НДС за январь 2004 г. в сумме 181095 руб.

Излишне исчисленного НДС за февраль 2004 г. в сумме 1006094 руб.

Излишне исчисленного НДС за апрель 2004 г. в сумме 371515 руб.

Итого излишне исчисленного НДС - 4796453 руб.

Недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС за декабрь 2002 г. в сумме 2197581 руб.

Недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС за февраль 2003 г. в сумме 74387 руб.

Недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС за июль 2002 г. в сумме 147272 руб.

Недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС за декабрь 2002 г. в сумме 84212 руб.

Итого недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС- 2503452 руб.

Подпункт "б" подпункта 2.2 пункта 2 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 касающийся начисления пени, в том числе:

- начисления пени по НДС в размере 3955541,3 руб.

- начисления пени по налогу на прибыль ФБ по головн. организ. в размере 339418,21 руб.

- начисления пени по налогу на прибыль КБ по головн. организ. в размере 509236,4 руб.

- начисления пени по налогу на прибыль фил N 419 в размере 269260,12 руб.

- начисления пени по налогу на прибыль фил N 1213 в размере 65561,81 руб.

- начисления пени по налогу на прибыль фил N 504 УНР в размере 64214,5 руб. (филиал ликвидирован, платит головное)

- начисления пени по налогу на прибыль фил N 1 УНР Ставрополь в размере 51443,78руб.

Пункт 3 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (предпоследняя страница решения) касающийся общего определения сумм ко взысканию в размере 20215858,51 в том числе:

- определенной ко взысканию общей суммы налогов в размере 13171677 руб.;

- определенной ко взысканию общей суммы пени в размере 5254676,11 руб.;

- определенных ко взысканию штрафов в размере 1789505,4 руб.

Подпункт 1 Пункта 3 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (предпоследняя страница решения) в части:

- суммы НДС в размере 10333813 руб. (в т.ч. 7760747 руб. НДС начисленного и 2573066 руб. НДС и начисленного в связи с излишним предъявлением).

- сумму пени по НДС в размере 3955541,3;

- штрафа по НДС в сумме 631627,6 руб. Пункт 2 (предпоследняя страница решения) оспариваемого решения инспекции

ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 "Уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налогов: в т.ч. излишне исчисленный НДС - 4796453 руб. недопредъявлен к возмещению из бюджета НДС - 2503452 руб.".

Пункт 3 Решения инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 (предпоследняя страница решения) касающийся начисления налога на прибыль в части:

- начисления налога, на прибыль в размере 2837864 руб.

- штрафа 551790 руб.

- начисления пени по налогу на прибыль, в размере 1299134,82 руб. с соответствующей разбивкой по уровням бюджетов и филиалам, как несоответствующее статьи 57 Конституции Российской Федерации, статей 3. 75, 100, 101,106, 108, 112, 114, 171, 172, 173, 208, 209, 217, 226, 228, 252, 255, 264, 270, 275.1 Налогового кодекса РФ.

Признать недействительным требование об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 на сумму 24983 рублей (налог на прибыль КБ);по деятельности 1213 УНР Астрахань выставленное по адресу г.Астрахань, ул. Хибинская 45,4, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 в части предъявления штрафа по налогу на прибыль в сумме 20819 рублей (налог на прибыль КБ) по деятельности УНР N1 Ставрополь выставленное по адресу г.Ставрополь, Южный обход 53 как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налоговой санкции от 23.01.2006 г. N 10446 выставленное непосредственно головному предприятию по адресу ул.Северная 14 "а" в части:

- предъявления штрафа по НДС в сумме 631627,6 руб.

- предъявления штрафа по налогу на прибыль ФБ в сумме 135414 руб.

- предъявления штрафа по налогу на прибыль ФБ п.3 ст.120 в сумме 77327 руб.

- предъявления штрафа по налогу на прибыль КБ в сумме 207188 руб.

- предъявления штрафа по налогу на прибыль КБ п.3 ст.120 в сумме 208188 руб.

- предъявления штрафа по налогу на прибыль КБ филиал 504 (ликвидирован) в сумме 77327 руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 - в части предъявления штрафа по налогу на прибыль в сумме 116585 рублей (налог на прибыль КБ) по деятельности 419 УНР Пятигорск выставленное по адресу г.Пятигорск, ул. Козлова, 52.

Признать недействительным требование об уплате налоговой санкции от 18.01.2006 г. N 10446 -штраф по налогу на прибыль в сумме 16655 рублей (налог на прибыль КБ) по деятельности 6200 ХРУ КРЧ выставленное по адресу ст.Зеленчукская, ул. Карпышева, 28, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налога от 24.01.2006 г. N 210767 в части предъявления требования к уплате 3191744 руб. НДС - в части предъявления пени по НДС в размере 3955541,3 руб.

Признать недействительным требование об уплате налога от 23.01.2006 г. N 210761 выставленное непосредственно головному предприятию по адресу ул.Северная 14 "а" в части:

- предъявления требования уплатить налог на прибыль Краевой бюджет в размере 1213528 руб.

- предъявления требования уплатить пени по налогу на прибыль Краевой бюджет в размере 573450 руб.

- предъявления требования уплатить налог на прибыль Федеральный бюджет в размере 701389 руб.

- предъявления требования уплатить пени по налогу на прибыль Федеральный бюджет в размере 339418.21 руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 выставленное 1213 УНР Астрахань по адресу г.Астрахань, ул. Хибинская 45,4 в части:

- предъявления требования уплатить налог на прибыль КБ в размере 132451 руб.

- предъявления требования уплатить пени по налогу на прибыль КБ в размере 62561,81руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 выставленное УНР N1 Ставрополь по адресу г.Ставрополь, Южный обход 53, в части:

- предъявления требования уплатить налог на прибыль КБ в размере 106824 руб.

- предъявления требования уплатить пени по налогу на прибыль КБ в размере 51443,78руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

Признать недействительным требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 выставленное 6200 ХРУ КРЧ Пятигорск по адресу ст.Зеленчукская, ул. Карпышева, 28 в части: - предъявления требования уплатить налог на прибыль КБ в размере 85459 руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ.

Признать недействительным требование об уплате налога от 18.01.2006 г. N 210761 выставленное 419 УНР Пятигорск по адресу г.Пятигорск, ул. Козлова, 52 в части:

- предъявления требования уплатить налог на прибыль КБ в размере 598213 руб.

- предъявления требования уплатить пени по налогу на прибыль КБ в размере 269260,12 руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Решение мотивировано тем, что заявитель представил суду доказательства частичного несоответствия оспариваемой им части решения действующему законодательству и нарушение этим актом его прав и имущественных интересов. Заинтересованное лицо, в свою очередь, не доказало суду в полной мере обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ и просила решение отменить в части удовлетворения требований.

Податель жалобы полагает, что в нарушение ст. 146 НК РФ филиалом N 1213 УНР г.Астрахань не включены в налогооблагаемый оборот суммы перечисленные заказчиком непосредственно субподрядчикам. Нарушение установлено при проверке ведомости 5-С "Расчеты с заказчиком за выполненные работы" и налоговых деклараций. В стоимость услуг по аренде индивидуальный предприниматель Коваленко М.И. включал налог на добавленную стоимость, что является нарушением пункта 3 статьи 346.11 НК РФ. В соответствии с Федеральным Законом "О федеральном бюджете на 2002 г." законодательное право налогоплательщика на возврат из федерального бюджета сумм входного НДС может быть реализована только при наличии реального источника на эту цель. Сумма налога на добавленную стоимость, заявленная предприятием к возмещению, не может быть принята в части выплат ОАО АКБ "Союзобщемашбанком" в связи с отсутствием источника выплаты. Проценты с сумм задолженности по налогам и сборам, начисляемые в соответствии с Порядком проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, утвержденным постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 г. N 1002, не относятся к расходам, предусмотренным подпунктом 2 п.1 ст.265 НК РФ. В связи с тем, что ФГУП 450 ВСУ МО РФ не представило налоговому органу, документы, подтверждающие обоснованность разногласий, доводы налогоплательщика в части неправомерного уменьшения затрат (расходов) являются необоснованными, а налогооблагаемая прибыль занижена по фил ХРУ N 1 г. Крымск в сумме 225 482 руб. - 2001 г., 127 360 руб. - 2002 г. При налогообложении результатов сделок по договору N 90/В от 12.09.2002 г. и по договору N 155/В от 16.12.2002 г. следует руководствоваться ст. 279 НК РФ. В нарушении п.1 ст.253 НК РФ предприятием неправомерно отнесены на расходы, расходы не связанные с производством и реализацией продукцией за коммунальные услуги (МУП "Водоконал и ОАО "Кубаньэнерго"). Предприятием в нарушении п.6 ст.226 НК РФ допускались случаи несвоевременного перечисление сумм исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц.

В соответствии с частью 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Инспекция просит отменить решение в части удовлетворения требований, ФГУП "Главное управление обустройства войск Министерства обороны Российской Федерации" не заявлено возражений, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части.

Согласно п.6 ст.268 АПК РФ вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с ч.4 ст.270 Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В отзыве на апелляционную жалобу заявитель просил решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Участвующие в деле лица о рассмотрении дела извещены надлежащим образом, в судебное заседание не явились. Дело рассмотрено в порядке ст.156 АПК РФ.

В судебном заседании представитель заявителя ходатайствовал о проведении процессуальной замены заявителя по делу ФГУП "Главное управление обустройства войск Министерства обороны Российской Федерации" на ОАО "Главное управление обустройства войск".

В соответствии с частью 1 статьи 48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 48 АПК РФ, суд считает заявленное ходатайство подлежащим удовлетворению.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Сочи провела выездную налоговую проверку ФГУП 450 ВСУ МО РФ, в том числе филиалов:

- 857 УНР ( г. Сочи, ул. Северная, 14а);

- 932 КМТС, ( г.Сочи, ул.Донская, 12);

- 5 -ая автоколонна, ( г.Сочи, ул.Лавровая, 5);

- 1373 ХРУ,( г.Сочи, ул. Северная, 14а);

- 419 управление начальника работ (Ставропольский край, г. Пятигорск, ул. Козлова, 52);

- 1 управление начальника работ (Ставропольский край, г.Ставрополь, ул. Южный обход, 53);

- 1213 управление начальника работ ( г. Астрахань, пер. Грановского, 54);

- 6200 хозрасчетный участок (Карачаево-Черкесская Республика, ст. Зеленчукская, ул. Карбышева, д.28);

- N 1 ХРУ (Краснодарский край, г. Крымск, ул. Маршала Жукова, 52а);

- 504 УНР (Ставропольский край, г. Ставрополь, ул. Садовая, 3);

по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2001 г. по 30.06.2004 г., результаты проверки отражены в акте от 12.09.2005 г. N 23-22/132.

Исходя из сводного акта проверки N 23-22/132 от 12.09.2005 г. составленного Инспекцией ФНС России по г. Сочи проверка начата 15.11.2004 г., окончена 14.07.2005 г.

Материалы проверки включают в себя акты проверки филиалов, в частности:

- Раздел Акта N 65 от 20.05.2005 г. выездной налоговой проверки Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области в отношении 1213 управление начальника работ г. Астрахань за период 01.01.2001 г. по 01.07.2004 г., проверка начата 20.01.2005 г. окончена 20.03.2005 г.;

- Раздел акта N 14/60 от 20.05.2005 г. выездной налоговой проверки ИФНС России по Ленинскому району г.Ставрополя в отношении филиала Управления начальника работ N 1 (УНР N1) г. Ставрополь за период 01.01.2001 г. по 30.06.2004 г., проверка начата 01.02.2005 г. окончена 01.04.2005 г.;

- Раздел акта N 6 от 10.02.2005 г. выездной налоговой проверки Инспекции ФНС России по г. Пятигорску в отношении филиала 419 Управления начальника работ г. Пятигорск за период 01.01.2003 г. по 30.06.2004 г., проверка начата 28.12.2004 г. окончена 09.02.2005 г.;

- Раздел акта N 08 от 20.02.2005 г. выездной налоговой проверки Межрайонной инспекции ФНС по КЧР в отношении филиала ХРУ 6200 за период 01.01.2002 г. по 30.06.2004 г., проверка начата 27.01.2005 г. окончена 20.02.2005 г.

В качестве оснований дополнительных начислений налогов, пени, штрафов послужили также материалы выездных налоговых проверок филиалов за предыдущие налоговые периоды, в частности Решение б/н от 26.09.2003 г. о привлечении ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ" к налоговой ответственности по выездной налоговой проверки филиала хозрасчетного участка N 1 г. Крымск по акту проверки от 11.09.2003 г. N 255.

Заявителем были представлены возражения от 30.09.2005 г. N 7/1390 (вх. N 24709 от 30.09.2005 г.) на акт выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 с приложением первичных бухгалтерских (также счетов-фактур), аналитических, финансовых, официальных (от правоохранительных органов) и других документов в обоснование своих доводов, по результатам, рассмотрения которых было принято решение от 07.10.2005 г. N 23-28/137 "О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля".

По итогам рассмотрения материалов проверки и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля решением ИФНС России по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 ФГУП "450 ВСУ МО РФ" привлечено к налоговой ответственности по п.3 ст.120 НК РФ, по п.1ст.122 НК РФ, по ст. 123 НК РФ и по ст. 126 НК РФ, налогоплательщику дополнительно начислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог на имущество, налог с владельцев транспортных средств, налог с продаж, ЕСН, предъявлено требование перечислить НДФЛ, на сумму дополнительно начисленных налогов исчислены пени.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился в суд в порядке ст. 137-138 НК РФ.

НДС

Как следует из материалов дела, выводы о необходимости уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы НДС в размере - 4 796 453 руб., а также выводы о необходимости признать недопредъявленным к возмещению из бюджета НДС в размере - 2 503 452 руб. являются результатом перенесения в акт выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 данных проверки Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области (раздел Акта N 65 от 20.05.2005 г.).

Из материалов дела видно, что Межрайонной ИФНС России N 5 по Астраханской области в отношении 1213 управление начальника работ (УНР) г. Астрахань проведена проверка за период 01.01.2001 по 01.07.2004 г. (раздел Акта N 65 от 20.05.2005 г.).

По данным проверки филиала N 1213 УНР г. Астрахань налоговый орган приходит к выводу о наличии факта не учета филиалом заявителя субподрядных работ, по которым оплата субподрядчикам осуществлялась напрямую заказчиками, соответственно, не осуществлен учет полученной за данные работы выручки и не осуществлен учет затрат по оплате стоимости этих работ субподрядчикам.

Межрайонная ИФНС России N 5 по Астраханской области в разделе Акта N 65 от 20.05.2005 г. приходит к выводу о необходимости увеличения выручки от реализации на стоимость выполненных субподрядных работ по которым оплата субподрядчикам осуществлялась напрямую заказчиками, а также приходит к выводу о занижении стоимости продукции (работ, услуг) и необходимости увеличения затрат не включенных в стоимость субподрядных работ, по которым оплата субподрядчикам осуществлялась напрямую заказчиками.

Относительно исполнения заявителем обязательств связанных с исчислением и уплатой налога на прибыль налоговый орган пришел к выводу, что указанные обстоятельства к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не привели, по результату проверки дополнительных начислений по налогу на прибыль не осуществлено.

По данному эпизоду (не учет филиалом заявителя субподрядных работ, по которым оплата субподрядчикам осуществлялась напрямую заказчиками) Межрайонная ИФНС России N 5 по Астраханской области в разделе акта N 65 от 20.05.2005 г. приходит к выводу о необходимости увеличения суммы НДС к начислению на сумму НДС перечисленную в составе оплаты выполненных субподрядных работ, по которым оплата субподрядчикам осуществлялась напрямую заказчиками, а также приходит к выводу о занижении суммы НДС подлежащего налоговому вычету на сумму НДС перечисленного в составе оплаты выполненных субподрядных работ, по которым оплата субподрядчикам осуществлялась напрямую заказчиками и увеличивает размер налогового вычета по НДС и соответственно устанавливает излишнее исчисление НДС.

Как следует из пункта 2.6 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г., налоговый орган установил, что сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком согласно деклараций за период с 2001 года по 1-е полугодие 2004 года, составила 77 504 369 руб., по данным проверки - 114 411 202 руб. Отклонение на сумму 36 906 833 руб. произошло по причине не включения 1213 УНР в налогооблагаемый оборот сумм, перечисленных заказчиком непосредственно субподрядчикам 1213 УНР, нарушение установлено при проверке ведомости "Расчеты с заказчиком за выполненные работы" и налоговых деклараций.

В пункте 2.6. раздела акта N 65 от 20.05.2005 г., инспекция также относит 36 416 831 руб. на уменьшение платежей в бюджет (налоговые вычеты) за 2001 - 1-е полугодие 2004 г. указывая, что, согласно данным декларации предприятия, сумма составила 77 794 393 руб., по данным проверки - 114 211 224 руб. Отклонение в сумме 36 416 831 руб. произошло, как указывает налоговый орган по причине не включения предприятием на уменьшение сумм НДС, оплаченного субподрядчикам за выполненные работы в нарушение п.1 ст. 171 НК РФ. Как указанно в акте N 65 от 20.05.2005г . нарушение установлено при проверке ведомостей 5-С "Расчеты с субподрядчиками за выполненные работы" и налоговых деклараций.

Согласно последнему абзацу пункта 2.6 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г., исходя из факта не включения в налогооблагаемый оборот сумм, перечисленных заказчиком непосредственно субподрядчикам и исходя из факта не включения предприятием на уменьшение сумм НДС, оплаченного субподрядчикам за выполненные работы, устанавливает неуплату НДС за 2001 - 1-е полугодие 2004 г. в сумме 490 002 руб. со ссылкой см. прил. N 4 (таблица составленная ст. госналоговым инспектором Ивановой М.О.).

Согласно подпункта 3.1.2 пункта 3 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области устанавливается:

"- занижение НДС за 2002 год на 4792439 руб., завышение НДС на 4552405 руб., т.о. неуплата налога за год 240034 руб.;

- занижение НДС за 2003 год на 1570730 руб., завышение 1415327руб, т.о. неуплата налога за год 155403 руб.;

- занижение НДС за 1-е полугодие 2004 г. на 1694569 руб., завышение 1600004 руб., т.о. неуплата налога за год 94565 руб.

Всего занижение НДС 8054440 руб., завышение НДС 7567360 руб., неуплата НДС 490002 руб.".

Суд первой инстанции правильно учел, что раздел акта N 65 от 20.05.2005 г. Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области имеет внутренние противоречия.

Из акта N 65 невозможно понять, почему налоговый орган, признавая НДС перечисленного в составе стоимости выполненных субподрядных работ, одновременно с суммой НДС, подлежащей начислению, и суммой НДС, подлежащей вычету, формирует разницу между суммой НДС, подлежащей начислению, и суммой НДС, подлежащей вычету.

Если следовать доводу налогового органа о наличии факта необоснованного не отражения объемов работ, оплата за которые заказчиком непосредственно перечислялась субподрядчикам и необходимости учета этих работ для целей налогообложения, то как и в случае с налогом на прибыль (когда налоговый орган признав суммы оплаты работ заказчиком непосредственно субподрядчикам одновременно и доходом и расходом заявителя) налоговый орган, следуя утверждению о необходимости признать НДС перечисленного в составе стоимости выполненных одновременно и суммой НДС подлежащей начислению и суммой НДС подлежащей вычету должен был установить отсутствие факта занижения налогооблагаемой базы по НДС.

Межрайонная ИФНС России N 5 по Астраханской области не могла проверить правильность исчисления налога на добавленную стоимость, не владея данными об отражении в бухгалтерском учете и налоговой отчетности заявителя (формируемой централизованно в целом по всей организации, включая все ее филиалы и иные обособленные подразделения) всех хозяйственных операций по каждому налоговому периоду.

Данные о деятельности филиала предоставлялись последним непосредственно в головную организацию, и отражались в дальнейшем Заявителем в бухгалтерском учете и в налоговой отчетности. Заявителем в материалы дела представлены ведомости 5-С составленные в целом по организации, с учетом деятельности всех обособленных подразделений заявителя, в том числе филиала N 1213 УНР г. Астрахань.

Доказательств не учета, какой либо хозяйственных операций, отраженных в ведомостях 5-С и в налоговой отчетности, составленной в целом по ФГУП "450 Военно-Строительное управление Министерства обороны РФ", заинтересованным лицом не представлено.

Согласно ст. 163. НК РФ налоговый период в 2002, в 2003 и в 2004 годах был установлен как календарный месяц, соответственно и правильность исчисления налога на добавленную стоимость проверяется применительно к каждому налоговому периоду.

Пункт 2.6 и подпункт 3.1.2 пункта 3 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области не содержат данных о размерах налоговых обязательств по НДС, и о размерах налогооблагаемой базы по налоговым периодам (месяцам).

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что, производя дополнительные начисления НДС за период 2002 г.-1 полугодие 2004 г., связанные с деятельностью филиала N 1213 УНР г. Астрахань, заинтересованное лицо как таковой проверки не осуществляло, обстоятельства связанные с занижением налогооблагаемой базы в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 не исследовались, налоговый орган сослался исключительно на пункт 2.6 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области.

Фактически в акте выездной налоговой проверки от 04.04.2005 г. N 24-12/4 в качестве оснований дополнительных начислений, связанных с деятельностью филиала N1213 УНР г. Астрахань, инспекция ФНС России по г.Сочи Краснодарского края использовала исключительно цифры, указанные в приложении N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. (таблица составленная Ст. госналоговым инспектором Ивановой М.О. (далее приложение N 4).

Из анализа цифр, указанных в приложении N 4, инспекция ФНС России по г.Сочи Краснодарского края в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 формирует размеры налогооблагаемых баз, а также суммы НДС подлежащих уплате по каждому налоговому периоду с 2002 года по первое полугодие 2004 года.

Более того, анализируя цифры указанные в приложении N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. Заинтересованное лицо в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005г . N 23-22/132 формулирует дополнительные доводы в части обоснования дополнительных начислений НДС, которых нет разделе акта N 65 от 20.05.2005 г. Межрайонной ИФНС России N5 по Астраханской области.

Дополнительные доводы, связанные с дополнительными начислениями НДС, связанные с деятельностью филиала N 1213 УНР г. Астрахань, инспекция ФНС РФ по г.Сочи не устанавливает, а предполагает существующими на основании анализа цифр указанных в приложении N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г.

Используя приложение N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г . как единственное и безусловное основание дополнительных начислений, связанных с деятельностью филиала N1213 УНР г. Астрахань, инспекция ФНС РФ по г.Сочи Краснодарского края допускает недостоверное отражение в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 данных из приложения 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г., а также в отдельных случаях делает необоснованные начисления, противоположные установленным по акту обстоятельствам.

В части оснований дополнительных начислений НДС по кредитовому обороту (суммы к начислению), из приложения N 4, ссылаясь на п.2.6 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г., инспекция ФНС России по г.Сочи Краснодарского края переносит данные как основание дополнительных начислений НДС в акт выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132, признавая их суммами НДС не включенными в налогооблагаемый оборот по НДС, по факту не учета заявителем работ оплаченных заказчиком непосредственно субподрядчикам.

На основании приложения N 4 к разделу акта N 65 от 20.05.2005 г. признанны не включенными в налогооблагаемый оборот и дополнительно начислены, следующие суммы НДС:

2002 год пункт 2.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 февраль - 611178 руб., март - 517660 руб., апрель - 996097 руб., июнь - 2637657руб., июль -2950645 руб., август- 1552123 руб., сентябрь- 13111 руб.

2003 год пункт 3.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132. февраль - 1097292 руб., март - 1797361 руб., апрель - 737313 руб., июль - 428570руб., сентябрь - 1197748 руб., октябрь - 1164655 руб., ноябрь - 126859 руб., декабрь - 1538491 руб.

2004 год пункт 4.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132. февраль - 2104390 руб., март - 2751038 руб., апрель - 419968 руб., май - 4716293 руб., июнь -6647687 руб.

Однако в приложении N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. в части дополнительных начислений НДС по кредитовому обороту (суммы к начислению) часть сумм указанна со знаком минус;

2002 год пункт 2.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 май - - 119640 руб., октябрь - - 1263464 руб. ноябрь - - 1622252 руб., декабрь - - 976044 руб.

2003 год пункт 3.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 январь - - 52837 руб., май - 511626 руб. июнь - - 473694 руб., август - - 1069475 руб.

2004 пункт 4.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 январь --2042 руб.

Суд первой инстанции правильно указывает, что сумма дополнительных начислений по факту не учета реализации субподрядных работ оплаченных заказчиком непосредственно субподрядчикам, не могут иметь отрицательную величину (реализация неучтенных субподрядных работ либо есть и есть НДС, либо нет и тогда сумма НДС равна нулю).

Между тем акт N 65 от 20.05.2005 г. не содержит иных оснований дополнительных начислений НДС по кредитовому обороту кроме как по факту не учета реализации субподрядных работ оплаченных заказчиком непосредственно субподрядчикам.

В связи с чем инспекция ФНС России по г.Сочи Краснодарского края решает признать данные суммы, излишне исчисленными суммами НДС, произведенным налогоплательщиком по причине излишнего включения работ выполненных субподрядчиками, не подлежащих учету в соответствующем налоговом периоде. Однако данный вывод построен исключительно на факте наличия в приложении N 4 отрицательных дополнительных начислений, что послужило причиной формирования отрицательных величин, какие работы (хозяйственные операции) были необоснованно включены в налогооблагаемую базу, материалы выездной налоговой проверки не содержат.

При этом, начисления в отдельных случаях не соответствуют основаниям, указанным в акте. Так в феврале 2004 г. налоговый орган признает сумму НДС в размере 2 104 390 руб. излишне исчисленной по причине излишнего включения работ выполненных субподрядчиками и не подлежащей оплате в соответствующем налоговом периоде, однако фактически кредитовый оборот на эту сумму увеличивает, а не уменьшает.

При переносе цифр из приложения N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. в акт выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 применительно к марту и августу 2003 года были допущены арифметические ошибки.

- март 2003 года согласно приложения N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. сумма НДС к начислению не 1 797 361 руб., а 1 837 048 руб., сумма НДС к уменьшению не 227 794 руб., а 1 945 896 руб., соответственно результат марта месяца 2003 года по филиалу N1213 г.Астрахань не 1 569 567 руб. к начислению, а 108 848 руб. НДС к уменьшению. Допущенная налоговым органом арифметическая ошибка по марту 2003 года привела в результате к дополнительному незаконному и необоснованному начислению НДС в размере 1 678 415 руб.

- август 2003 года согласно приложения N 4 сумма излишне исчисленного НДС составила не 1069475 руб., как отраженно в акте инспекции ФНС России по г.Сочи (стр.50 акта от 12.09.2005 г. N 23-22/132), а 1 371 840 руб. Допущенная налоговым органом арифметическая ошибка по августу 2003 года привела в результате к дополнительному незаконному и необоснованному начислению 302 365 руб. НДС.

В части НДС по дебетовому обороту (суммы к уменьшению).

- из приложения N 4 ссылаясь на п.2.6 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. инспекция ФНС России по г.Сочи Краснодарского края также переносит данные по уменьшению сумм НДС (налоговые вычеты), оплаченного субподрядчикам за выполненные работы согласно п.1 ст. 171 НК РФ.

На основании приложения N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. налоговый орган устанавливает следующие суммы, подлежащие отнесению на уменьшение сумм НДС.

2002 год пункт 2.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 февраль - 564988 руб., март - 1438727 руб., апрель - 983819 руб., май - -122193 руб., июнь -2309604руб., июль - 2333311 руб., август - 2314776 руб., сентябрь - 578894 руб., октябрь -1107359 руб., ноябрь - 52287 руб. декабрь-4173792 руб.;

2003 год пункт 3.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 январь - 127017 руб., февраль - 1402153 руб., март - 227794 руб., апрель - 585363 руб., май - -503030 руб., июнь - 269691 руб., июль - 575842 руб., август - 1355301 руб., сентябрь - 65440 руб. октябрь- 1057696 руб., ноябрь - 211071 руб., декабрь - 3059700 руб.;

2004 год (первое полугодие) пункт 4.1.2 акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132

январь - 179053 руб., февраль - 3149893 руб., март - 2751038 руб., апрель - 791483 руб., май -4567631 руб., июнь - 6495087 руб.

Суд первой инстанции правильно отмечает, что в отдельных случаях инспекция ФНС России по г.Сочи Краснодарского края устанавливая необходимость уменьшения сумм НДС (налоговые вычеты), на сумму НДС оплаченного субподрядчикам за выполненные работы согласно п.1 ст. 171 НК РФ, фактически относит суммы НДС оплаченного субподрядчикам за выполненные работы не в уменьшение общей суммы НДС, а наоборот в увеличение суммы НДС, т.е. делает необоснованные начисления противоположные установленным по акту обстоятельствам.

В частности:

- в марте 2002 года налоговый орган установил: - "по фил.N 1213 г.Астрахань, в нарушении п.1 ст. 171 НК РФ не включены на уменьшение платежей суммы НДС, оплаченные субподрядчикам за выполненные работы" в размере 1438727 руб., однако размер налоговых вычетов на эту сумму налоговый орган не увеличивает, а уменьшает;

- в ноябре 2002 года (стр.20 акта от 12.09.2005 г. N 23-22/132) налоговый орган установил: - "по фил.N1213 г.Астрахань, в нарушении п.1 ст. 171 НК РФ не включены на уменьшение платежей суммы НДС, оплаченные субподрядчикам за выполненные работы" в размере 51287 руб., однако размер налоговых вычетов на эту сумму налоговый орган не увеличивает, а уменьшает;

- в январе 2003 года (стр.46 акта от 12.09.2005 г. N 23-22/132) налоговый орган установил: - "по фил.N1213 г.Астрахань, в нарушении п.1 ст. 171 НК РФ не включены на уменьшение платежей суммы НДС, оплаченные субподрядчикам за выполненные работы" в размере 127017 руб., однако размер налоговых вычетов на эту сумму налоговый орган не увеличивает, а уменьшает;

- в августе 2003 года (стр.50 акта от 12.09.2005 г. N 23-22/132) налоговый орган установил: - "по фил.N1213 г.Астрахань, в нарушении п.1 ст. 171 НК РФ не включены на уменьшение платежей суммы НДС, оплаченные субподрядчикам за выполненные работы" в размере 1355301 руб., однако размер налоговых вычетов на эту сумму налоговый орган не увеличивает, а уменьшает.

Налоговый орган, формулируя основания "не включены на уменьшение платежей суммы НДС, оплаченные субподрядчикам за выполненные работы" указывает на суммы необходимые к применению дополнительных вычетов по НДС в отрицательном значении в мае 2002 года и в мае 2003 года.

Признавая необходимость уменьшения суммы НДС на дополнительные налоговые вычеты на суммы НДС оплаченного субподрядчикам за выполненные работы согласно п.1 ст. 171 НК РФ налоговый орган не может приводить их в отрицательном значении (дополнительные вычеты либо есть и есть НДС, либо нет и тогда их сумма НДС равна нулю).

Отрицательная величина возможна только в случае если налоговый орган, в каком либо периоде по определенным хозяйственным операциям и по соответствующим основаниям признает факт применения налогоплательщиком налоговых вычетов необоснованными.

Ни в разделе акта N 65 от 20.05.2005 г., ни в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 в части дополнительных начислений по фил.N1213 г.Астрахань НДС в материалах проверки не по какому либо из налоговых периодов (месяцев) не содержится каких либо оснований, связанных с дополнительными начислениями НДС по причине признания необоснованными примененных налогоплательщиком налоговых вычетов.

В марте 2003 года при переносе цифр из приложения N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. допущена арифметическая ошибка. Налоговый орган указал сумму НДС к уменьшению в размере 227794 руб., а согласно приложения N 4 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. сумма НДС к уменьшению составляет 1 945 896 руб., соответственно результат марта месяца по фил. N1213 г.Астрахань не 1 569 567 руб. к начислению, а 108848 руб. НДС к уменьшению.

Допущенная налоговым органом арифметическая ошибка по марту 2003 года привела в результате к дополнительному незаконному и необоснованному начислению НДС в размере 1 678 415 руб.

Результат отражения дополнительных начислений и уменьшения НДС за период 2002-1 полугодие 2004 г., связанные с деятельностью филиала N 1213 УНР г. Астрахань в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 осуществлены со ссылкой на пункт 2.6 раздела акта N 65 от 20.05.2005 г. С учетом исправления арифметических ошибок по марту и августу 2003 года общая сумма НДС к уплате корректируется с 9795515 руб. до 7940122 руб., сумма НДС к уменьшению корректируется с 8952968 руб. до 9078355 руб.

Согласно акта N 65 от 20.05.2005 г. Межрайонная ИФНС России N5 по Астраханской области за весь период, охваченный проверкой производит следующие действия: признает НДС к начислению в сумме 8054440 руб. и НДС к уменьшению (завышение НДС) 7567360 руб., и на разницу формирует НДС к уплате в сумме 490002 руб., расчет пени при этом не производит.

Инспекция ФНС РФ по г. Сочи ссылаясь на акта N 65 от 20.05.2005 г. между тем вносит в акт выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 другие суммы, в результате НДС начислению вышел в сумме 9795515 руб., НДС к уменьшению (завышение НДС) вышел в сумме 8952968 руб., и к уплате получился НДС в сумме 842547 руб.

Самостоятельного расчета пени в разрезе дополнительных начислений НДС по фил. N 1213 г.Астрахань Инспекция ФНС РФ по г. Сочи не производит, но в общий расчет пени переносит только суммы НДС к начислению и в результате налоговому инспектору составившего сводный акт Н.А. Пастушенко удалось начислить пени 4239571 руб.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание доводы заявителя о том, что инспектор сумел не только указать НДС к уплате не 490002 руб. а 842547 руб., но и исчислить на 490002 руб. доначислений НДС более 4 млн. руб. пени.

По обоснованному мнению заявителя, получить сумму пени в размере 4239571 руб. невозможно, даже если взять за основу в итоге дополнительных начислений НДС сумму 842547 руб.

Исчисляя пени налоговый орган, согласно прилагаемому к решению инспекции ФНС России по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 расчету, производит расчет пени без учета уменьшений НДС.

Согласно подпункту "в" пункта 2 оспариваемого решения инспекции ФНС России по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2, налоговый орган установил - "Завышения суммы налогов: в т.ч. в результате излишне исчисленного НДС - 4796453 руб., недопредъявлено к возмещению из бюджета НДС - 2503452 руб.", согласно пункта 3.2.3 оспариваемого решения, налоговый орган решил "Уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налогов: в т.ч. излишне исчисленный НДС - 4796453 руб. недопредъявлен к возмещению из бюджета НДС - 2503452 руб.", в пункте 2 (предпоследняя страница решения) оспариваемого решения - "Уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налогов: в т.ч. излишне исчисленный НДС - 4796453 руб. недопредъявлен к возмещению из бюджета НДС - 2503452 руб.".

В соответствии с указанными пунктами при исчислении пени, определяя размер недоимки для исчисления пени (в расчете пени по НДС), налоговый орган обязан был уменьшить размер недоимки для исчисления пени на следующие суммы:

- за август 2002 г. на 747820 руб.;

- за декабрь 2002 г. на 2197581 руб.;

- за февраль 2003 г. на 294834 руб.;

- за май 2003 г. на 8596 руб.;

- за июнь 2003 г. на 739647 руб.

- за июль 2003 г. на 147272 руб.

- за ноябрь 2003 г. на 84212 руб.

- за декабрь 2003 г. на 1521209 руб.

- за январь 2004 г. на 181085 руб.

- за февраль 2004 г. на 1006094 руб.

- за апрель 2004 г. на 371515 руб.

Суд первой инстанции правильно пришел к выводу о незаконности всех, как дополнительных начислений НДС, так и всех уменьшений НДС, о незаконности исчисления всех сумм пени и штрафов, осуществленных в связи с отражением в решении инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 результатов проверки филиала N1213 УНР г. Астрахань, в связи со следующим.

Из представленных заявителем сводных ведомостей 5-С (содержащих данных об операциях ФГУП 450 ВСУ МО РФ с учетом всех филиалов и обособленных подразделений) невозможно определить каким образом налоговый орган установил факт не учета работ, невозможно установить какие хозяйственные операции, с какими заказчиками не были учтены для целей налогообложения, иных ведомостей в суд со стороны, как заявителя, так и заинтересованного лица представлено не было.

Таким образом, доказательств не учета какой либо хозяйственной операции, отраженной в ведомостях 5-С, составленных в целом по ФГУП "450 Военно-Строительное управление Министерства обороны РФ", в налоговой отчетности заявителя, заинтересованным лицом не представлено.

Ни в разделе акта N 65 от 20.05.2005 г., ни в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 не содержится данных о том, с какими заказчиками, с какими субподрядчиками имели место неучтенные хозяйственные операции, не установлены сами хозяйственные операции, нет данных о том какими заказчиками и каким субподрядчикам осуществлялась оплата, минуя подрядчика, когда и каким способом производилась оплата.

В пункте 1 статьи 38 НК РФ предусмотрено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации и с учетом приведенных положений.

Согласно подп.1 п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Налоговый орган не доказал наличие фактов неучтенной реализации.

Для утверждения о наличии фактов неучтенной реализации необходимо установить:

- наличие хозяйственных операций и их правовые основания, т.е. договора подряда и субподряда, проектно-сметную документацию (проекты, сметы, графики работ и т.п.) которые бы являлись подтверждением наличия подрядных и субподрядных правоотношений, а также наличие согласованного волеизъявления сторон на установление этих правоотношений.

- фактическое выполнение хозяйственных операций (непосредственно реализацию), т.е. переход права собственности на результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, акты выполненных работ и т.п.), при этом необходимо установить передачу результатов выполненных работ от субподрядчика к подрядчику и приемку работ (переход права собственности) подрядчиком, а затем передачу права собственности на результаты выполненных работ от подрядчика к заказчику и приемку этих работ (переход права собственности) заказчиком. Исходя из п.1 ст.39 НК РФ для установления реализации акты выполненных работ (форма КС-2) и справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3) имеют первостепенное значение. Именно эти документы подтверждают непосредственно реализацию - передачу (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на результаты выполненных работ одним лицом для другого лица.

- оплату за выполненные работы одним лицом для другого лица, для этого необходимо найти получить и надлежаще исследовать расчетные документы (в т.ч. платежные документы). Движение денежных средств у третьих лиц надо установить, выявив конкретные платежи необходимо доказать их связь с деятельностью проверяемого налогоплательщика, каким то образом соотнести эти факты с возможностью признания их в качестве оплаты по выявленным на основании первичных бухгалтерских документов хозяйственным операциям.

При исследовании обстоятельств дела в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом установлено, что налоговая база при исчислении НДС определена инспекцией произвольно без надлежащих оснований и без учета первичных бухгалтерских документов, правоустанавливающих документов, платежных документов, без каких либо договорных и проектно-сметных документов.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговым органом в порядке, предусмотренном ст.65 и ч.5 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, не установлено и не доказано, наличие неучтенных объектов налогообложения по НДС.

Согласно статье 87 НК РФ, если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка). Налоговым органом встречные проверки не проводились, никаких первичных и никаких платежных документов которые могли бы доказывать наличие неучтенных объектов налогообложения по НДС по филиалу N 1213 г.Астрахань налоговый орган не истребовал, не исследовал и в суд не представил.

В материалах проверки нет доказательств наличия и возникновения неучтенных правоотношений (договоров с заказчиками и договоров с субподрядчиками), нет документального подтверждения наличия неучтенных хозяйственных операций, нет первичных бухгалтерских документов (нет актов выполненных работ форма КС-2, нет справок о стоимости выполненных работ форма КС-3, нет актов на скрытые работы, нет счетов фактур и др.), нет никаких расчетных документов доказывающих наличие расчетов заказчиками с субподрядчиками минуя подрядчика, (нет платежных поручений, актов сверок взаиморасчетов, актов зачета взаимных требований и т.п.) соответственно ни раздел акта N 65 от 20.05.2005 г., ни акт выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 не содержат в себе обстоятельств доказывающих наличие фактов неучтенной реализации.

Таким образом, налоговым органом не указаны ни лица, с которыми налогоплательщиком совершались хозяйственные операции, ни приведены сами операции, а имеется лишь неопределенная ссылка на ведомости 5-С при отсутствии других документов, свидетельствующих о совершении заявителем хозяйственных операций, что не является доказательством наличия у него объекта налогообложения по НДС.

Согласно статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в частности, обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения, так как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено вручение акта налоговой проверки налогоплательщику. Исходя из положения пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, направление акта является основанием для составления налогоплательщиком возражений на него, которые он вправе представить в налоговый орган в течение 15 дней со дня получения документа.

Данные нормы в совокупности направлены на обеспечение права налогоплательщика, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по акту проведенной проверки.

Пунктом 17 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 разъяснено, что если по результатам налоговой проверки акт налоговой проверки не был составлен, считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено. Поэтому при отсутствии в акте выездной налоговой проверки сведений о нарушении норм налогового законодательства решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должно рассматриваться как вынесенное без наличия законных оснований.

В соответствии со статьей 101 НК РФ, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Требование Налогового кодекса РФ об указании в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения обстоятельств совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой и указаны в акте проверки, свидетельствует о том, что основным доказательством совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения является акт налоговой проверки, в котором изложен документально подтвержденный факт совершения налогового правонарушения. В отсутствие фиксации в акте налоговой проверки документально подтвержденного факта наличия налогового правонарушения, данный факт не может быть установлен в решении о привлечении к налоговой ответственности.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 10 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса РФ", отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемого налогоплательщику правонарушения, ссылок на первичные бухгалтерские документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав, не позволяет установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.

В связи с этим, суд первой инстанции законно и обоснованно пришел к выводу о том, что налоговый орган не установил и не доказал факт занижения заявителем налоговой базы по НДС в указанных размерах, а поэтому решение налогового органа о доначислении заявителю НДС в суммах 9 795 515 рублей и уменьшение НДС в общей сумме 8 952 968 рублей, а также пеней и штрафов в соответствующих суммах, является незаконным и необоснованным.

Также нет оснований начисления (снятия с дебетового оборота) 10 216 руб. НДС в январе 2002 года. Ни акт выездной налоговой проверки N 23-22/132 от 12.09.2005 г., ни решение ИФНС России по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2, ни иные материалы проверки не содержат данных о том какие нарушения, какие (действия бездействия) привели к излишнему предъявлению к вычету 10216 руб. НДС. При отсутствии в акте выездной налоговой проверки сведений о нарушении норм налогового законодательства решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности рассматривается как вынесенное без наличия законных оснований.

Соответственно, суд первой инстанции правильно признал необоснованным начисление 10216 руб. НДС в январе 2002 года и исчисление на эту сумму соответствующих сумм пени.

Как следует из материалов дела, МИ ФНС РФ N 2 КЧР ст. Зеленчукская осуществлены дополнительные начисления НДС связанные с деятельностью филиала 6200 ХРУ согласно пункта 2.6.2 акта N 08 от 20 февраля 2005 г. приложение N 33 к акту выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 дополнительно начислен НДС в сумме 158797 руб. в частности:

- в июле 2002 года дополнительно начислен НДС в сумме 10943 руб.

- в сентябре 2002 года дополнительно начислен НДС в сумме 13333 руб.

- в ноябре 2002 года дополнительно начислен НДС в сумме 2059 руб.

- в январе 2003 года дополнительно начислен НДС в сумме 5000 руб.

- в феврале 2003 года дополнительно начислен НДС в сумме 9997 руб.

- в сентябре 2003 года дополнительно начислен НДС в сумме 59296 руб.

- в октябре 2003 года дополнительно начислен НДС в сумме 18760 руб.

- в феврале 2004 года дополнительно начислен НДС в сумме 39 409 руб. исчислены пени в сумме 54170 руб.

предъявлены штрафы в сумме 21878 руб.

Дополнительное начисления НДС осуществлено в связи с признанием неправомерным применения ФГУП "450 ВСУ МО РФ" налоговых вычетов, по счетам-фактурам, выставленным ПБОЮЛ Коваленко М.И. 450 ВСУ по месту нахождения филиала N 6200 ХРУ изложены в разделе акта N 08 от 20 февраля 2005 г. приложение N33 к Акту выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N23-22/132.

Как следует из материалов дела, инспектором Межрайонной ИФНС РФ N 2 КЧР ст. Зеленчукская Поляковой Н.К. проводившим проверку филиала 6200 ХРУ была также проведена встречная проверка предпринимателя Коваленко М.И., стоящего на учете в этой же инспекции (МИ ФНС РФ N 2 КЧР ст. Зеленчукская), о чем составлена справка от 22.02.2005 г.

Согласно пункту 2.6.2 раздела акта N 08 от 20 февраля 2005 г., пункту 2.1.2 стр. 23,24,25 акта N 23-22/132, пункту 3.1.2 стр. 45,46,50,51 акта N 23-22/132, пункту 4.1.2. стр. 64 акта N 23-22/132 в связи с тем, что предприниматель Коваленко М.И. применяет специальные налоговые режимы в виде ЕНВД (вид деятельности - грузовые перевозки) и упрощенную систему налогообложения, и, согласно пункту 3 ст. 346.11 НК РФ, Коваленко М.И. не является плательщиком налога на добавленную стоимость, налоговые органы приходят к выводу, что заявителем нарушены ст. 171-172 НК РФ, что привело к завышению налоговых вычетов и занижению НДС.

Как видно из справки от 22.02.2005 г., налоговым органом было установлено, что на основании договора N 16 от 30.06.2002 г. Коваленко М.И. оказывал заявителю услуги по аренде транспортного средства КАМАЗ 5511 регистрационный номер А 088 КК 09 для осуществления перевозки грузов.

В стоимость услуг по аренде индивидуальный предприниматель Коваленко М.И. включал налог на добавленную стоимость (в том числе указывал его в счетах-фактурах), что является нарушением пункта 3 статьи 346.11 НК РФ.

По факту оказанных услуг предпринимателем Коваленко М.И. были выставлены заявителю счета-фактуры: N 24 от 19.08.2008 г., N 14 от 30.05.2002 г., N 1 от 14.02.2003 г., N 1 от 30.05.2003 г., N 3 от 15.08.2003 г., N 6 от 11.12.2003 г., N 15 от 30.12.2003 г. на общую сумму 952 749 руб. в т.ч. НДС 158 787 руб.

Оплата услуг осуществлялась в безналичном порядке на р/с предпринимателя Коваленко М.И. в ОАО "КавказПромстройбанк":

Платежное поручение N 048 от 05.07.2002 г. на сумму 65653,63 руб.

Платежное поручение N 101 от 26.09.2003 г. на сумму 80000,00 руб.

Платежное поручение N 122 от 12.11.2002 г. на сумму 12351,66 руб.

Платежное поручение б/н от 05.07.2002 г. на сумму 30000,00 руб.

Платежное поручение N 034 от 05.07.2002 г. на сумму 59923,00 руб.

Платежное поручение N 048 от 05.07.2002 г. на сумму 281856,51 руб.

Авизо N 219 от 30.09.2003 г. на сумму 73920 руб.

Авизо от 30.11.2003 г. на сумму 33294 руб.

Авизо от 30.10.2003 г. на сумму 79296 руб.

Платежное поручение N 15 от 10.02.2004 г. на сумму 236455,20 руб.

Нарушений ст. 169 НК РФ по счетам-фактурам Коваленко М.И. налоговым органом не установлено, претензий к оформлению счетов-фактур нет, счета-фактуры, оплачены полностью.

В связи с чем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что у налогового органа не было законных оснований для дополнительных начисления НДС в связи с уменьшением дебетового оборота по НДС на основании того, что ПБЮЛ Коваленко М.И. не является плательщиком НДС.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с п.1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ вычеты.

Согласно п.2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, для осуществления операций признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.

В силу п.1 ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету является счет-фактура.

С введением в действие Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" пунктом 5 статьи 173 Кодекса установлены правила, предусматривающие в отношении лиц, получающих с покупателей или заказчиков суммы налога на добавленную стоимость в нарушение положений главы 21 Кодекса, следующие налоговые последствия: лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг), операции с которыми не подлежат налогообложению, исчисляют и уплачивают налог на добавленную стоимость в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога.

Доводы налогового органа о завышении налоговых вычетов и занижению НДС подлежат отклонению как несостоятельные.

Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает возможность применения налоговых вычетов со статусом лиц выставивших счета-фактуры, поскольку из положений статей 171, 172 Кодекса, закрепляющих право налогоплательщика на налоговый вычет и порядок применения налоговых вычетов, указанный вывод не следует, что подтверждается правоприменительной практикой, в том числе и сложившейся по Высшему Арбитражному Суду РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда России от 30.01.2007 N 10627/06).

В связи, с чем дополнительные начисления НДС, пени и наложение штрафных санкций судом первой инстанции законно и обоснованно признаны недействительными, в том числе:

- дополнительное начисление НДС в сумме 158 797 руб.

- дополнительное исчисление пени в сумме 54 170 руб.

- наложение штрафных санкций в сумме 21 878 руб.

В части оспаривания дополнительных начислений налога на добавленную стоимость, пеней и наложения штрафных санкций, осуществленных налоговым органом в связи с признанием необоснованным применением заявителем налоговых вычетов по НДС в сентябре и в декабре 2002 года на сумму НДС уплаченную банку при расчетах за оказанные услуги по договорам факторинга.

Согласно п. 2.1.2. акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132, а также мотивировочной части решения от 18.01.2006 г. N 23-28/2 Инспекция ФНС РФ по г.Сочи считает ФГУП "450 ВСУ МО РФ" не вправе воспользоваться в 2002 году налоговыми вычетами по НДС на общую сумму 2000600 руб. в том числе признает неправомерным вычет по НДС в сумме 1 001 000 руб. в сентябре 2002 года и вычет по НДС в сумме 999 600 руб. в декабре 2002 года.

Как следует из материалов дела, в сентябре 2002 года между ФГУП "450 ВСУ МО РФ" и АКБ "Союзобщемашбанк" был заключен договор факторинга N 90/В от 12.09.2002 г. по данному договору с внесенными дополнениями N 1 от 12.09.2002г. ФГУП "450 ВСУ МО РФ" уступило Банку денежное требование к ООО "Рояль-Профиль" в размере 30 031 000 руб.

Финансовый агент (АКБ "Соизобщемашбанк") причислил ФГУП "450 ВСУ МО РФ" финансирование под уступку денежного требования по п/п N 2596 от 12.09.2002г. на сумму 24025000руб.

За оказанную услугу банку было выплачено вознаграждение в сумме 6006000 руб. в том числе НДС в сумме 1001000 руб. В связи с реализацией банком услуг по договору факторинга банком была выставлена счет-фактура N 548/1 от 13.09.2002 с указанием стоимости услуг банка 6006000 руб. и указанием суммы НДС в размере 1001000 руб.

ФГУП "450 ВСУ МО РФ" учел данную операцию в составе дебетовых оборотов и зарегистрировал счет-фактуру N 548/1 от 13.09.2002 в книге покупок.

Сумма НДС 1 001 000 руб. была включена в налоговую декларацию по НДС (по дебетовому обороту) в сентябре месяце.

В декабре 2002 года между ФГУП "450 ВСУ МО РФ" и АКБ "Союзобщемашбанк" был заключен договор факторинга N 155/В от 16.12.2002г. по данному договору с внесенными дополнениями N 1 от 16.12.2002г. ФГУП "450 ВСУ МО РФ" уступило Банку денежное требование к ООО "Элитстройконструкция" в размере 25800859,20 руб.

Банк перечислил ФГУП "450 ВСУ МО РФ" финансирование под уступку денежного требования по п/п N 3 от 17.12.2002г. сумму 25800859,20 руб.

За оказанную услугу финансовый агент (АКБ "Союзообщемашбанк") предъявил ФГУП "450 ВСУ МО РФ" счет-фактуру б/н от 16.12.2002 г. на сумму 5 997 600 руб. с указанием суммы НДС в размере 999 600 руб., услуги банка были оплачены платежным поручением N 4 от 17.12.2002 г. на сумму 5 997 600 руб. (в т.ч. НДС 999600 руб.).

ФГУП "450 ВСУ МО РФ" учел данную операцию и зарегистрировал счет-фактуру N 548/1 от 13.09.2002 в книге покупок.

Сумма НДС в размере 999 600 руб. была включена в налоговую декларацию по НДС (по дебетовому обороту) в декабре.

Признавая недействительным вычеты по НДС в сумме 2 000 600 руб. и за сентябрь и за декабрь 2002 года налоговый орган исходил из одинаковых обоснований.

Ранее проведенной проверкой Межрегиональной ИМНС России N 44 по г. Москве установлено, что НДС на общую сумму 2000600 руб., заявленный ФГУП "450 ВСУ МО РФ" к вычету по договорам факторинга, по выставленным банком счетам-фактурам N 548/1 от 13.09.2002 и б/н от 16.12.2002 г. от финансового агента фактически в бюджет не поступил.

Налоговый орган признал незаконным использование ФГУП "450 ВСУ МО РФ" права на применение налоговых вычетов по НДС на общую сумму 2 000 600 руб., основываясь на следующих доводах.

В соответствии с Федеральным Законом "О федеральном бюджета на 2002 г." законодательное право налогоплательщика на возврат из федерального бюджета сумм входного НДС может быть реализовано только при наличии реального источника на эту цель. А реальным источником такой выплаты покупателю может быть только сумма налога, фактически уплаченная в бюджет юридическим лицом, оказавшим услуги покупателю, используемых в процессе реализации. Исходя из чего, налоговый орган пришел к выводу, что сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая вычету, заявленная предприятием в сентябре 2002 года в сумме 1001000 руб. и в декабре 2002 года в сумме 999600 руб., не может быть принята в связи с отсутствием источника выплаты.

Суд первой инстанции правомерно учел позицию заявителя, который не согласен с доводом налогового органа о том, что право на налоговый вычет по НДС может быть реализовано только при наличии источника на эту цель, то есть только после подтверждения фактической уплаты НДС в бюджет юридическим лицом, оказавшим услуги покупателю, и считает, что данный довод сделан в противоречии с нормами девствующего законодательства.

По мнению заявителя, налоговый орган не может отказывать в праве на налоговый вычет исходя из предположения о возможном неисполнении прямо предусмотренной в законе обязанности по уплате НДС реально существующим действующим налогоплательщиком, выставившим надлежащую счет-фактуру и указавшим НДС, а также получившим всю сумму НДС в составе стоимости услуг денежными средствами. Отсутствие данных об оплате НДС контрагентом не является основанием для неприменения вычета у лица оплатившего НДС в составе стоимости товаров, работ, услуг (услуг банка).

Возникновение обязанности банка по уплате суммы налога на добавленную стоимость, за реализацию услуг по договору факторинга налоговый орган не оспаривает. Право налогоплательщика на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость не обусловлено фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиками и производителями продукции. Законодательством не установлена и обязанность налогоплательщика подтверждать эти обстоятельства при учете уплаченных сумм налога на добавленную стоимость в качестве налогового вычета при составлении налоговой декларации по НДС.

Документальное подтверждение заявителем расходов по выплате финансовому агенту вознаграждения инспекцией не оспаривается

Довод, изложенный налоговым органом в акте выездной налоговой проверки, в решении о привлечении налоговой ответственности и в отзыве на иск и в апелляционной жалобе о неуплате налога на добавленную стоимость в бюджет поставщиком услуг Общества, не может являться основанием для отказа в праве на применение налогового вычета по НДС добросовестному налогоплательщику, поскольку налоговым законодательством РФ право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость не обусловлено фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиками и производителями продукции, не установлена законодательством и обязанность налогоплательщика подтверждать эти обстоятельства при использовании вычета на суммы налога на добавленную стоимость уплаченного поставщикам товаров, работ (услуг).

В определении Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-0, принятого по заявлению о проверке конституционности положений абзаца первого пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса РФ, Конституционный Суд РФ изложил свою правовую позицию по этому вопросу.

Конституционный Суд Российской Федерации признал, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Доказательства недобросовестности заявителя при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на налоговые вычеты налоговым органом не приведены и судом первой инстанции при исследовании фактических обстоятельств дела не установлены.

Кроме того, каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга пользуется своими правами, в том числе правом на налоговые вычеты и возмещение НДС.

В случае выявления при проведении налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения поставщиками товаров (работ, услуг), которые являются самостоятельными налогоплательщиками, обязанностей, установленных пунктами 1 и 5 статьи 173 Кодекса, по уплате в бюджет сумм налога, выставленных ими в счете-фактуре и оплаченных покупателем, налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46, 47 Кодекса решить вопрос о принудительном исполнении налогоплательщиком этих обязанностей.

Суд первой инстанции правильно учел следующее:

Налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в общем порядке, изложенном в статье 154 НК РФ. То есть организация-клиент начисляет НДС на сумму реализации в периоде отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Основание - подпункт 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товара на таможенную территорию Российской федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Финансовый агент является плательщиком НДС, взаиморасчеты с которым денежными средствами подтверждены материалами проверки, анализом первичных документов, счетов-фактур и платежных поручений.

Нарушений статей 169, 170,171 НК РФ по счетам-фактурам налоговым органом не установлено, претензий к оформлению счетов-фактур нет.

В подпункте 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ установлено, что осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации) не облагается НДС. В этом же подпункте приведен перечень банковских операций, освобождаемых от обложения НДС. Операции финансирования под уступку денежного требования, осуществляемые банками в рамках лицензии на ведение банковской деятельности, в указанном перечне не упоминаются. Поэтому услуги финансирования под уступку денежного требования, а также иные услуги, связанные с договором факторинга и оказанные финансовым агентом, независимо от условий договора факторинга облагаются НДС по ставке 18% (п.1 ст. 146 и п.3 ст. 164 НК РФ).

Финансовый агент при оказании клиенту услуг финансирования под уступку денежного требования, а также иных услуг, связанных с договором факторинга, оформляет счет-фактуру в установленном порядке. Счет-фактура должен быть выставлен не позднее пяти дней с момента получения от клиента документов, удостоверяющих право требования к должнику.

При наличии счета-фактуры, а также при соблюдении иных обязательных условий, установленных в статьях 171 и 172 НК РФ, организация-клиент вправе принять к вычету НДС, предъявленный ей финансовым агентом (банком) по вышеуказанным услугам.

Целью заключения договора факторинга являлось пополнение оборотных средств налогоплательщика, налоговый орган не опроверг указанного утверждения заявителя. Счета-фактуры, полученные в сентябре, декабре 2002 года, оплачены полностью.

Ссылка налогового органа на Закон "О федеральном бюджете на 2002 год" не состоятельна. Данный закон не содержит формулировок, указанных проверяющими, ссылок на реальность источников погашения и др. в данном законе нет и налоговые правоотношения, связанные с применение налоговых вычетов по НДС, данным законом не регулируются.

Кроме того, НК РФ не связывает возможность применения налогоплательщиком налоговых вычетов при получении счетов-фактур с выделенным в нем НДС со статусом лиц выставивших счета фактуры либо с видом хозяйственных операций, поскольку из положений статей 171, 172 налогового кодекса, закрепляющих право налогоплательщика на налоговый вычет и порядок применения налоговых вычетов, указанный вывод не следует, что подтверждается правоприменительной практикой в том числе и сложившейся по Высшему Арбитражному Суду РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда России от 30.01.2007 N 10627/06, Определение ВАС России от 13.02.2009 N ВАС-535/09).

Соответственно суммы налоговых вычетов по НДС, учтенные в декларациях по НДС в сентябре 2002 года в сумме 1 001 000 руб. и в декабре 2002 года в сумме 999 600 руб., указаны предприятием законно и обосновано в соответствии с требованиями статей 171, 172 налогового кодекса РФ.

В связи с чем, решение ИФНС России по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 в части дополнительных начисление НДС в сумме 2 000 600 руб. (1 001 000+999 600), исчисление с данной суммы пени и привлечение к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 в сумме 400 120 руб. законно и обосновано признано судом первой инстанции недействительным.

Налог на прибыль

В части дополнительного начисления налога на прибыль на основании материалов предыдущей проверки ранее проведенной самостоятельно инспекцией МНС РФ по Крымскому району Краснодарского края.

Суд законно и обоснованно признал недействительными дополнительные начисления налога на прибыль за 2001 и 2002 годы, связанные с деятельностью филиала хозрасчетного участка N 1 г.Крымск.

К материалам проверки, помимо материалов полученных непосредственно в процессе выездной налоговой проверки, в качестве оснований дополнительных начислений налогов (пени, штрафов) налоговым органом использованы материалы предыдущих выездных налоговых проверок филиалов за предыдущие периоды, в частности Решение б/н от 26.09.2003 г. о привлечении ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ" к налоговой ответственности по выездной налоговой проверки филиала хозрасчетного участка N 1 г. Крымск по акту выездной налоговой проверки от 11.09.2003 г. N 255 за период 01.01.2000 г. по 01.07.2003 г.

Ранее Инспекцией МНС РФ по Крымскому району Краснодарского края в 2003 году проводилась самостоятельно выездная налоговая проверка хозрасчетного участка N 1 г. Крымск филиала ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ", проверка начата 12.08.2003 г., окончена 12.09.2003 г. По результатам проверки составлен акт от 11.09.2003г. N 255 и принято Решение б/н от 26.09.2003 г. которым Заявитель привлечен к налоговой ответственности. Из данных материалов заинтересованное лицо использовало раздел, в котором содержится вывод о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2001 году в сумме 225482 руб., в 2002 году в сумме 564157 руб.

На момент комплексной выездной налоговой проверки филиал хозрасчетный участка N 1 г.Крымск был ликвидирован, в судебном заседании суда установлено, что поручения на проведение проверки в Инспекцию МНС РФ по Крымскому району от инспекции МНС России по г.Сочи (по месту учета головной организации) не направлялось, в решении инспекции МНС России по г.Сочи от 11.11.2004г. N 11-03-26-357 о проведении выездной налоговой проверки ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ" по месту нахождения хозрасчетный участка N1 г.Крымск должностные лица налогового органа уполномоченные на проведение проверки по месту нахождения филиала не назначались, также не назначалось и сама проверка филиала.

Производя дополнительные начисления налога на прибыль за 2001 и 2002 годы, связанные с деятельностью филиала хозрасчетного участка N 1 г.Крымск, заинтересованное лицо как таковой проверки не осуществляло. Обстоятельства, связанные с занижением налогооблагаемой базы в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 не исследовались, налоговый орган сослался исключительно на выводы акта от 11.09.2003 г. N 255 Инспекции МНС РФ по Крымскому району.

Согласно акта от 11.09.2003 г. N 255 доводы Инспекции МНС РФ по Крымскому району о занижении налогооблагаемой базы в 2001 году в сумме 225482 руб. и в 2002 году в сумме 564157 руб. изложены в форме выводов без обоснования. В частности, каким образом налоговый орган установил факт занижения налогооблагаемой базы, без ссылок на то, какие хозяйственные операции, по мнению налогового органа, не подлежат включению в состав расходов и соответственно не поясняются причины, почему они не могут быть отнесены на затраты, нет ссылок каким образом установлен факт не отражения доходов, не поясняется какие операции не были учтены налогоплательщиком.

Налоговый орган, вынося Решение от 18.01.2006г. N 23-28/2 о привлечении ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ" к налоговой ответственности не вправе был руководствоваться актом предыдущей проверки филиала от 11.09.2003 г. N 255, поскольку:

- проверка филиала была проведена ранее, вне рамок комплексной выездной налоговой проверки, на момент комплексной проверки филиал был ликвидирован, вся первичная бухгалтерская и налоговая отчетность были переданы непосредственно в головной офис в г. Сочи;

- при проверке филиала Инспекция МНС РФ по Крымскому району вышла за пределы предоставленных ей полномочий. Проверка филиала осуществлена с существенными нарушениями порядка проведения проверки и недопустимыми превышениями прав и полномочий налоговым органом по месту нахождения структурного подразделения. Акт является недопустимым основанием для дополнительных начислений налога на прибыль, неправомерно составленный акт проверки недостоверен, содержит незаконные и необоснованные выводы по обязательствам, которые Инспекции МНС РФ по Крымскому району фактически не установила, не установить не могла и устанавливать была не в праве.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному заключению, что вывод о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2001 году в сумме 225482 руб. и в 2002 году в сумме 564157 руб. на основании акта Инспекции МНС РФ по Крымскому району по ранее проведенной самостоятельной проверке сделан незаконно. Решение Инспекции ФНС РФ по г. Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 по акту выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132 в указанной части принятое на основании незаконного акта от 11.09.2003 г. N 255, является незаконным по праву и недостоверным (не исследованы все документы, как филиала, так и налогоплательщика - юридического лица).

С 01.01.2001 г. ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ" перешло на централизованную уплату налога на прибыль по месту учета головной организации, а, начиная с 01.01.1999 г. в связи с утратой филиала статуса налогоплательщика имущество и финансовые показатели отражались в балансе головной организации.

Согласно п.5 ст. 13 НК РФ налог на прибыль относится к федеральным налогам налогооблагаемая база по уплате налога на прибыль в проверяемый период определяться в целом по всей организации, включая ее филиалы. Только после определения финансового результата в целом по организации, с учетом всех ее филиалов, может определяться налогооблагаемая база по уплате налога на прибыль и соответственно суммы налога на прибыль, которые должны быть уплачены в федеральный бюджет и в долях филиалов - в бюджеты субъектов РФ.

Проверка правильности исчисления налога на прибыль возможна только в целом по организации, соответственно Инспекции МНС РФ по Крымскому району не могла проверить правильность исчисления налога на прибыль.

Проведение в рамках комплексной выездной проверки Инспекцией МНС РФ по Крымскому району проверки правильности уплаты налога на прибыль незаконно, исходя из того, что в силу части 3 статьи 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период.

При этом довод налогового органа о том, что в силу положений части 2 статьи 89 НК РФ налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора), обоснованно отклонены судом, как основанный на неверном толковании указанной нормы, он может быть применен только в отношении по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.

Часть 2 ст.89 НК РФ не отменяет запрета, предусмотренного частью 3 статьи 87 НК РФ, а поскольку по налогу на прибыль проверяется непосредственно налогоплательщик, проверка налога на прибыль инспекцией по месту нахождения обособленного подразделения, исключит возможность проведения в дальнейшем комплексной проверки по налогу прибыль головного предприятия за тот же период. При этом суд исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

Согласно статье 87 НК РФ, налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, которыми в силу положений статей 11 и 19 НК РФ являются юридические лица, обязанные в соответствии с НК РФ уплачивать налоги.

Вместе с тем, в силу абзаца 2 статьи 89 НК РФ налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора).

Указанное полномочие предоставлено налоговым органам в связи с тем, что филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений (статья 19 НК РФ).

Однако, из положений статей 288 и 289 Налогового кодекса РФ следует, что обязанности по уплате налога на прибыль, а также по представлению соответствующей налоговой декларации, по месту нахождения обособленного подразделения возложены непосредственно на самого налогоплательщика, а не на обособленное подразделение.

На основании абзаца 2 статьи 89 НК РФ налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. В силу абзаца 3 статьи 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период. При этом на основании статей 1 и 2 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы - это единая система контроля за соблюдением налогового законодательства РФ, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей.

С целью соблюдения названных положений Министерство РФ по налогам и сборам разработало Методические указания по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения (письмо Министерства РФ по налогам и сборам от 07.05.2001 N АС-6-16/369@).

В Методических указаниях не предусмотрены проверки правильности исчисления федеральных налогов обособленными подразделениями налогоплательщиком без проверки самого налогоплательщика.

Суд первой инстанции, обоснованно признал, что у заинтересованного лица отсутствовали законные основания для включения в акт от 12.09.2005г. N 23-22/132 раздел акта по налогу на прибыль Инспекции МНС РФ по Крымскому району от 11.09.2003г. N 255. Также налоговый орган в нарушение требований пункта 2 статьи 100 Налогового кодекса РФ не установил и не отразил в акте налоговой проверки документально подтвержденный факт вмененного ФГУП "450 Военно-строительное управление МО РФ" налогового правонарушения, не доказал наличие вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, предусмотренного в статье 122 Налогового кодекса РФ.

Содержащиеся в акте доводы Инспекции МНС РФ по Крымскому району, послужившие основанием дополнительных начислений, правильно признаны судом первой инстанции неаргументированными и неподтвержденными, в частности:

- за 2001 год нет данных о том каким образом Инспекция МНС РФ по Крымскому району пришла к выводу о завышении себестоимости работ на сумму 86922,24 руб. в том числе какие затраты (81825,57 руб.) из 17365140 руб. затрат не подлежат включению в состав затрат, также не пояснено почему они не могут быть отнесены на затраты, не поясняется какие доходы и по каким операциям не были включены в состав доходов от прочей реализации (43384 руб.), нет данных как это установлено проверкой и чем это подтверждается, нет данных о том по каким операциям завышена стоимость реализованных материалов (95076 руб.), не поясняется каким образом установлено завышение стоимости реализованных материалов (какие материалы реализованы, списаны и т.д., их фактическая стоимость и т.д.);

- за 2002 год нет данных о том каким образом налоговый орган пришел к выводу о завышении себестоимости на 341014,13 руб., нет обоснования какие затраты из 7374231,55 руб. по каким хозяйственным операциям не могут быть включены в затраты связанные с выполнением работ, нет обоснования почему неизвестные затраты не подлежат включению в расходы, нет данных о том как это установлено проверкой и чем это подтверждается, не поясняется какие доходы и по каким операциям не были включены в состав доходов от прочей реализации (164629,53 руб.), нет данных как это установлено проверкой и чем это подтверждается, нет данных о том по каким операциям завышена стоимость реализованных материалов (58483,62 руб.), не поясняется каким образом установлено завышение стоимости реализованных материалов (какие материалы реализованы, списаны и т.д., их фактическая стоимость и т.д.).

Материалы выездной налоговой проверки должны содержать систематизированное изложение документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, установленных в результате осуществления всех необходимых действий по осуществлению налогового контроля позволяющих достоверно установить наличие того или иного юридического факта.

Доводы акта и решения представляют собой немотивированные утверждения о наличии нарушений, без обоснования существа нарушений, без данных о том, чем руководствовался налоговый орган, делая определенные выводы, какие нормы закона нарушены налогоплательщиком, не объясняется в рамках каких хозяйственных операций осуществлены неправомерные действия и почему эти действия неправомерны и какими доказательствами это подтверждается и установлено.

Акт документальной проверки и вынесенное на его основе решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности без содержания оснований возникновения обязанностей по уплате налоговых платежей не будут соответствовать по содержанию к предъявленным к ним требованиям, и не могут быть признаны в качестве допустимых оснований для установления факта возникновения объектов налогообложения.

Доводы о занижении налогооблагаемой базы должны быть основаны на достоверно установленных фактах наличия неучтенных объектов налогообложения, доказательства наличия налоговых правонарушений, должны быть надлежащим образом отраженны в акте выездной налоговой проверки.

Вышеперечисленные обстоятельства, правильно признаны судом первой инстанции грубым нарушением норм действующего законодательства о налогах и сборах (статей 87, 89, 100, 101 Налогового кодекса РФ), а также прав и законных интересов налогоплательщика. При отсутствии в акте выездной налоговой проверки сведений о нарушении норм налогового законодательства решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности рассматривается как вынесенное без наличия законных оснований.

Суд первой инстанции также законно и обоснованно признал недействительными дополнительные начисления налога на прибыль, начисление пени и наложения штрафных санкций, осуществленных налоговым органом в связи с признанием необоснованным отнесением заявителем на расходы 9971568 руб. оплаты банку за оказанные услуги по договорам факторинга.

Доводы апелляционный жалобы несостоятельны и подлежат отклонению в связи со следующим.

В сентябре и в декабре 2002 года ФГУП "450 ВСУ МО РФ" в соответствии с заключенными договорами факторинга с АКБ "Союзобщемашбанк" оплатило последнему за услуги банка сумму 10003000 руб. без учета НДС, в т.ч.:

- 5 005 000 руб. - по договору N 90/В от 12.09.2002 г.

- 4 998 000 руб. - по договору N 155/В от 16.12.2002 г.

Вся сумма расходов, связанная с оплатой услуг банка по договорам факторинга ФГУП "450 ВСУ МО РФ", учтена в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли согласно ст.ст. 264, 265 НК РФ.

Согласно п. 2.1.6. акта выездной налоговой проверки от 12.09.2005 г. N 23-22/132, а также мотивировочной части решения от 18.01.2006 г. N 23-28/2 Инспекция ФНС РФ по г.Сочи считает, что из расходов за услуги банка в сумме 10 003 000 руб. часть расходов в сумме 9 971 568 руб. отнесена на расходы неправомерно. В качестве оснований дополнительных начислений налоговый орган руководствовался тем, что договор факторинга надо рассматривать как цессию и применять соответствующие налоговые последствия, поскольку налоговое законодательство предусматривает особый порядок налогообложения для цессии, то для целей налогообложения факторинг следует признавать цессией.

Исходя из данной позиции, налоговый орган считает, что при налогообложении результатов сделок по договору N 90/В от 12.09.2002 г. и по договору N 155/В от 16.12.2002 г. следует руководствоваться ст. 279 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 279 НК РФ установлено, что при уступке продавцом товара требования долга до наступления, предусмотренного договором срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком налогоплательщика.

При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 НК РФ по долговому обязательству равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров.

Соответственно, по мнению налогового органа, если заключение договора факторинга и передача банку документов подтверждающих право требования произошла после даты наступления срока платежа по передаваемому требованию разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком и включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика полностью в следующем порядке 50% списываются сразу на дату передачи прав требования, а 50 % по истечении 45 календарных дней, если заключение договора факторинга и передача банку документов подтверждающих право требования произошла до даты наступления срока платежа по передаваемому требованию разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком и включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика только в размере процентов за период от даты уступки до даты платежа в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ увеличенной в 1.1. раза.

Согласно договору купли продажи N В 821 от 04.09.2002 г. срок исполнения обязательства покупателя (ООО "Ройал-Профиль") по оплате товара переданного продавцом ФГУП "450 ВСУ МО РФ" истекает 12.09.2002 г., передача банку прав требования по договору факторинга N90/В от 12.09.2002 г. произошла 12.09.2002 г., соответственно, по мнению налогового органа, на основании ст.279 НК РФ на расходы может быть отнесена только сумма рассчитанная в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ увеличенной в 1.1. раза за 1 день с 12.09.2002 г. по 12.09.2002 г., в связи с чем из всей суммы оплаты услуг банка (5 005 000 руб.) налоговый орган признал подлежащей отнесению на расходы только часть в сумме 16513 руб., отнесение на расходы остальной суммы оплаты услуг банка в размере 4 988 487 руб. посчитал неправомерным.

Согласно договору купли продажи от 03.12.2002 г. N Э-122 срок исполнения обязательств покупателя (ООО "Элитстройконструкция") по оплате товара (лакокрасочные изделия, сайдинг, переданного ему продавцом ФГУП "450 ВСУ МО РФ" 11.12.2002 г.) истекал 27.12.2002 г., а передача банку прав требования по договору факторинга N155/В от 16.12.2002 г. произошла 16.12.2002 г., соответственно, по мнению налогового органа, на расходы может быть отнесена только сумма рассчитанная в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ увеличенной в 1.1. раза за 10 (десять) дней с 16.12.2002 г. по 27.12.2002 г., в связи, с чем из всей суммы оплаты услуг банка (4 998 000 руб.) налоговый орган признал подлежащей отнесению на расходы только часть в сумме 14 919 руб. (между тем согласно указанного расчета получается 149 195 руб.), отнесение на расходы остальной суммы оплаты услуг банка в размере 498 3081 руб. посчитал неправомерным.

Довод налогового органа о том, что договор факторинга надо рассматривать как цессию, подлежит отклонению.

Суд первой инстанции правильно указал, что анализ главы 24 "Перемена лиц в обязательстве" части первой Гражданского кодекса РФ, регламентирующей, в частности, уступку требования (цессию), и главы 43 "Финансирование под уступку денежного требования" части второй Гражданского кодекса РФ, определяющей отношения сторон по одноименному договору, позволяет выявить характеристики данных правовых институтов, свидетельствующие об их различной правовой природе.

В соответствии с п. 1 ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Законодательное определение предмета договора факторинга, опосредуемых им отношений сторон между финансовым агентом и клиентом, упоминание в названии договора "финансирование" и установленная последовательность обязательных действий сторон при определении его предмета, выраженная в первоначальной обязанности финансового агента передать клиенту денежные средства (а не наоборот - с обязанности клиента уступить право, а затем - обязанности агента его оплатить), раскрывают суть возникающих между ними отношений. Кроме того, Глава 43 помещена во второй части ГК РФ, что подчеркивает именно самостоятельную природу обязательств, возникающих из договора факторинга.

Для данного договора существует ограничение по субъектному составу - финансовый агент должен иметь лицензию, согласно ст. 825 ГК РФ установлено требований о лицензировании коммерческих организаций, осуществляющих деятельность такого вида.

Изложенные выше обстоятельства позволяют рассматривать отношения по финансированию под уступку денежного требования обособленно от обычной цессии и с самостоятельным правовым регулированием.

Приведенные отличия факторинга от цессии можно сгруппировать по трем категориям:

- объект правового регулирования (суть отношений по факторингу и цессии);

- субъекты правоотношений (фактор должен иметь лицензию);

- содержание обязательств (совокупность прав и обязанностей).

Расходы на оплату услуг банков относятся к прочим расходам налогоплательщика, если они связаны с производством и (или) реализацией (подпункт 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ), а в остальных случаях - к внереализационным расходам (подпункт 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ). Какие-либо ограничения в отношении перечня видов услуг, оказываемых банками, для целей налогового учета налоговым законодательством не предусмотрены.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу об обоснованности требований заявителя, поскольку дополнительные начисления налога на прибыль основаны на применении норм права не подлежащих применению (исходя из фактических правоотношения сторон и имевших место хозяйственных операций налогоплательщика), и неправомерном неприменении норм права, подлежащих применению.

Помимо этого заинтересованное лицо не установило стоимость реализованного товара (цену приобретения, стоимость производства), соответственно не могло установить убыток согласно ст.279 НК РФ.

Предположение инспекции о необходимости приравнять факторинг к цессии необоснованно, сделано в противоречии существу правоотношений, при недостаточном изучения требований законодательства, а также недостаточного изучения ведомственных актов (обязательных к исполнению для налоговых органов), противоречит по этому вопросу как позиции ФНС, так и позиции Минфина, а также сложившейся судебной практике.

Как было отмечено, в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, существуют два различных вида гражданско-правовых договоров: договор факторинга - договор финансирования под уступку денежного требования (глава 43 ГК РФ) и договор уступки (переуступки) права требования (глава 24 ГК РФ).

О неприменении ст. 279 НК РФ при налогообложении стоимости услуг банка по договору факторинга указывает и ФНС РФ и Минфин РФ, согласно абз.4 Письма Минфина России от 18.01.2006 N 03-03-04/1/33 в гражданском законодательстве договор финансирования под уступку денежного требования отличается от договора уступки права требования (договора цессии),

Исходя из этого, налогообложение операций, вытекающих из договора факторинга, не регулируются положениями статьи 279 НК РФ (аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/1/195, от 19.02.2008 N 03-03-06/1/116 и от 17.04.2008 N 03-03-06/1/284).

Договор факторинга не относится к договорам, названным в п.1 ст.269 НК РФ, поскольку заключен обществом в соответствии с положениями гл.43 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Договор финансирования под уступку денежного требования является возмездным договором и предполагает возмещение клиентом финансовому агенту определенного договором денежного вознаграждения.

При этом клиент оплачивает услуги финансового агента, которые заключаются в анализе текущего состояния денежных требований к должникам и контроле за своевременностью их оплаты, а также иные финансовые услуги, связанные с денежными требованиями, ставшими предметом сделки, в связи, с чем у Общества перед кредитными учреждениями долговые обязательства в связи с заключением договора факторинга не возникли, поэтому расходы по этой сделке (финансирования под уступку требования) не регулируются ст. 269 НК РФ, так как полученные от банка средства к заимствованиям не могут быть отнесены.

В силу чего вознаграждение по данному договору не может быть отнесено к долговым обязательствам, перечисленным в п.1 ст.269 НК РФ.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях настоящей главы прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и (или) реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы на оплату услуг банка.

Согласно пункту 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.99 N ЗЗн расходы организации по оплате вознаграждения банку за оказанные финансовые услуги являются операционными расходами, которые отражаются в учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 76.

Таким образом, расходы по оплате услуг финансового агента по осуществлению факторинговых операций могут быть учтены в составе прочих расходов, если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), или в составе внереализационных расходов, непосредственно не связанных с производством и реализацией, если эти услуги экономически оправданы в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (подпункт 15 пункта 1 статьи 265 Налогового Кодекса РФ).

Изучив материалы дела, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что расходы по оплате услуг факторинга финансовому агенту по договору от 16.12.2002 г. N 155/В подлежат учету в составе прочих расходов по подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Предметом сделки выступали товарно-материальные ценности, учитываемые по бухгалтерскому учету на сч.10 (Материалы). По договору от 12.09.2002 г. N 90/В подлежат учету в составе внереализационных расходов по подп. 15 п.1 ст.265 НК РФ, поскольку имущество участвующее в сделке непосредственно не связано с производством и реализацией.

Основным видом деятельности ФГУП "450 ВСУ МО РФ" является "строительство" в 2001-2004 годах ФГУП "450 Военно-Строительное управление Министерства обороны РФ" практически осуществляло только строительные работы для государственных нужд по оборонному заказу.

Федеральное государственное унитарное предприятие основанное на праве хозяйственного ведения "450 Военно-Строительное управление Министерства обороны РФ", создано в соответствии с директивой Генерального штаба от 02.08.1966 г. N ОРГ/13/111754, согласно штатному расписанию предусмотрено прохождение воинской службы, имущество находится в федеральной собственности.

Согласно постановлению Правительства РФ от 15.09.1997 г. N 1173 "О государственных унитарных предприятиях, входящих в состав органов строительства и расквартирования войск Вооруженных Сил Российской Федерации" утвержден Перечень государственных унитарных предприятий органов строительства и расквартирования войск, остающихся в составе Вооруженных Сил РФ, согласно которого ФГУП "450 ВСУ МО РФ" находилось в составе Вооруженных Сил РФ (перечислено в перечне).

Как следует из материалов дела, заключая договора по продаже имущества, заявитель намеревался получить прибыль, а также реализовать излишки материалов (лакокрасочные изделия, сайдинг) в тот момент для производства не требующиеся, а полученные денежные средства направить на приобретение необходимых, на тот момент материалов, а также на иные расходы, связанные с осуществлением основного вида деятельности предприятия - строительные работы для государственных нужд по оборонному заказу.

В соответствии с требованиями ст. 704 ГК РФ, а также госконтрактами, работа выполнялась иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами. При этом подрядчик несет ответственность за ненадлежащее качество предоставленных им материалов и оборудования, а также за предоставление материалов и оборудования, обремененных правами третьих лиц.

Согласно материалам проверки, производя дополнительные начисления налога на прибыль, связанные с отнесением на расходы сумм комиссионных вознаграждений банку, налоговый орган руководствовался исключительно трактовкой ст.279 НК РФ, заинтересованное лицо, фактов, позволяющих утверждать о возможной нецелесообразности сделок не устанавливает и претензий по экономической обоснованности сделок не предъявляет.

Как пояснил представитель заявителя, особенность строительной деятельности состоит в необходимости располагать достаточным количеством оборотных средств, будучи ведомственным предприятием ФГУП "450 ВСУ МО РФ" постоянно испытывало нехватку оборотных средств, все обороты просчитывались. Постоянно требовались средства на строительство, приобретение стройматериалов, оборудования, ГСМ, выплату заработной платы, ремонт автомашин, оплату текущих налоговых платежей.

Договоры факторинга были заключены по причине того, что возникли сомнения в платежеспособности контрагентов и стало ясно, что своевременно свои обязательства они не исполнят, исходя из полученных от контрагентов писем о невозможности перечисления денежных средств в срок - в частности письма от ООО "Элитстройконструкция" от 11.12.2002 г. б/н о том, что задолженность по договору поставки от 03.12.2002 г. N Э122 оно сможет погасить не ранее сентября 2003 г. (через 9 месяцев) и письма от ООО "Рояль Профиль" от 08.09.2002 г. N 20/622 о том, что задолженность по договору поставки от 03.12.2002 г. N Э122 оно сможет погасить не ранее марта 2003 г. (через 6 месяцев). При дефиците оборотных средств ФГУП "450 ВСУ МО РФ" не могло ждать исполнения обязательств по неликвидным активам и заключило договоры факторинга.

Вознаграждение, выплачиваемое банку за проведенные факторинговые операции, составляло фиксированные суммы, неделимые на составные части. Фиксированные суммы вознаграждений, выплачиваемые банку были определены непосредственно в договорах факторинга. Факт уплаты вознаграждений полностью подтвержден как в ходе налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства.

В ходе судебного разбирательства налоговым органом не представлены сведения об ином размере вознаграждения, применяемого по данным видам договоров. Доводов и претензий относительно возможной несоразмерности вознаграждений по договорам факторинга налоговый орган не предъявляет. Не оспаривается и обоснованность размера стоимости услуг банка, с учетом различного характера договоров факторинга, в т.ч. объема и значимости, выполняемых по ним услуг.

Таким образом, налоговый орган экономическую обоснованность затрат не оспаривает, соответствующих доказательств о возможной экономической необоснованности затрат, произведенных налогоплательщиком, по выплате комиссионного вознаграждения по факторингу, не представлено.

Более того, НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, содержащейся, в том числе в постановлении от 18 марта 2008 г. N 14616/07.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П. налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

По смыслу правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения.

Таким образом, суд первой инстанции, исследовав обстоятельства дела, правильно установил факт соблюдения налогоплательщиком требований налогового законодательства и факт подтверждения правомерности отнесения в состав расходов - затрат по оплате услуг банка по осуществлению факторинговых операций на основании договоров факторинга и документов, подтверждающих реально понесенные расходы. Факт понесенных расходов по представленным документам налоговым органом не оспаривается.

Суд первой инстанции законно и обоснованно пришел к выводу о неправомерности дополнительных начислений налога на прибыль в связи с исключением 1 343 491 рублей из состава внереализационных расходов за 2002 год.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции о том, что плательщик необоснованно включил за 2002 год расходы за электроэнергию и холодную воду, по объектам жилищно-коммунального хозяйства. Налоговый орган считает, что расходы по содержанию объектов жилищно-коммунального хозяйства не могут быть включены в состав внереализационных расходов 2002 года, поскольку данные объекты были переданы в муниципальную собственность.

Как видно из материалов дела, на балансе ФГУП "450 ВСУ МО РФ" на территории г.Сочи находились общежития по пер. Чехова 8-а, и ул. Лесная д. 6.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 11.2002 г. по делу N А-32-14802/2002-44/180 и Определением Арбитражного суда Краснодарского края от 24.09.2002 г. по делу N А-32-15467/2002-49/328 с ФГУП "450 ВСУ МО РФ" была взыскана задолженность за коммунальные услуги прошлых лет (энерго, водо - снабжение). В процессе судебного разбирательства между МУП "Водоканал", ОАО "Кубаньэнерго" ФГУП "450 ВСУ МО РФ" произведена сверка расчетов, причем в расчеты были включены только суммы задолженности до момента фактической передачи жилого фонда, жилой фонд передавался в муниципальную собственность постепенно, на протяжении ряда лет. ФГУП "450 ВСУ МО РФ" признал только те суммы, которые непосредственно относились к периоду его деятельности (до передачи жилого фонда муниципалитету).

При вынесения решения суд первой инстанции правильно учел следующее:

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией (пункт 1 статьи 265 НК РФ).

В пункте 2 статьи 265 НК РФ указано, что в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Статьей 275.1 НК РФ установлены особенности исчисления базы, облагаемой налогом на прибыль, налогоплательщиков, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств.

Из содержания приведенной нормы следует, что убытки от содержания объектов социально-культурной сферы уменьшают налогооблагаемую прибыль при наличии условий, свидетельствующих о том, что стоимость услуг, условия их оказания и расходы на содержание являются обычными (типичными), критерием чему служит деятельность специализированных организаций по обслуживанию аналогичных объектов.

При этом, если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

ФГУП "450 ВСУ МО РФ" соблюдены все условия, определенные налоговым законодательством, т.к. стоимость услуг, утвержденными городской администрацией, услуги, оказывали специализированные организации, факты взаимосвязи расходов на услуги специализированных организаций с деятельностью ФГУП "450 ВСУ МО РФ", и соответствие тарифов подтверждены вступившим в законную силу решением суда, в связи с чем расходы с поставщиками коммунальных услуг (МУП "Водоканал", ОАО "Кубаньэнерго") правомерно учтены в периоде вступления в законную силу решения суда в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Расходы предприятия на содержание объектов ЖКХ являются экономически оправданны, а размер убытка налогоплательщиком подтвержден судебными актами.

В силу закона, в частности, статей 210 и 294 Гражданского кодекса Российской Федерации ФГУП "450 ВСУ МО РФ", как государственное предприятие, обязано нести бремя содержания имущества, находящегося в его хозяйственном ведении. Бремя содержания имущества включает обязанность по несению расходов на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства.

Налоговый орган без определения момента фактической передачи имущества не может сослаться на то, что расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства необоснованны.

Как видно из материалов дела, МУП "Водоканал" и ФГУП "450 ВСУ МО РФ" 01.12.2005 г. заключили договор N 888 по водоснабжению и водоотведению, а также между ОАО "Кубаньэнерго" и ФГУП "450 ВСУ МО РФ" 1 марта 1994 года был заключен договор N 211906 на подачу электроэнергии. Указанные договора связаны с содержанием ведомственного жилого фонда находящегося в федеральной собственности в частности общежитий по пер. Чехова 8-а, и ул. Лесная д. 6.

В конце 1999 года в соответствии с постановлением Администрации г.Сочи N 571/1 началась передача в муниципальную собственность общежитий по пер. Чехова 8-а, и ул. Лесная д. 6.

Порядок передачи объектов социально-культурного и коммунально-бытового назначения федеральной собственности регулируется Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 октября 1999 года N 1131 "О передаче находящихся в федеральной собственности объектов социальной инфраструктуры Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск и воинских формирований в государственную собственность субъектов Российской Федерации и в муниципальную собственность".

Органам местного самоуправления рекомендовано совместно с соответствующими органами военного управления в месячный срок после принятия Правительством Российской Федерации решения о передаче указанных объектов оформить необходимую техническую документацию и акты приема-передачи, включая финансово-экономическое обоснование расходов на содержание передаваемых объектов (пункт 4).

Министерство финансов Российской Федерации при определении взаимоотношений между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации учитывает расходы на содержание объектов социальной инфраструктуры, переданных в собственность субъектов РФ и муниципальную собственность, на основании актов приема-передачи объектов и прилагаемых к ним финансово-экономических обоснований (пункт 5).

Финансирование переданных в государственную собственность субъектов Российской Федерации и в муниципальную собственность объектов социальной инфраструктуры осуществляется за счет средств бюджетов соответствующих субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (пункт 3).

В соответствии указанным порядком, должны были быть утверждены финансово-экономические обоснования расходов на содержание передаваемых объектов предусматривающие порядок возложения расходов, причем возложение на Министерство обороны обязанности по несению расходов на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства при их передаче в муниципальную собственность не предполагалось.

В виду отсутствия утвержденных с органами местного самоуправления финансово-экономических обоснования расходов на содержание передаваемых объектов и отсутствия правоустанавливающей и технической документации, вопрос по несению расходов на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства при их передаче в муниципальную собственность рассматривался в суде и в соответствии с решением Арбитражного суда Краснодарского края от 11.2002 г. по делу N А-32-14802/2002-44/180 и Определением Арбитражного суда Краснодарского края от 24.09.2002г. по делу N А-32-15467/2002-49/328 с ФГУП "450 ВСУ МО РФ" была взыскана задолженность за коммунальные услуги (энерго-, водоснабжение) сформированная до момента фактической передачи жилого фонда.

В соответствии со статьей 450 Гражданского кодекса РФ расторжение договора возможно по соглашению сторон или в судебном порядке, если иное не предусмотрено ГК РФ.

Согласно статье 417 ГК РФ обязательство прекращается полностью или в соответствующей части, если в результате издания акта государственного органа исполнение обязательства становится невозможным. В этом случае расторжения договора, из которого возникли обязательства, в порядке статьи 450 ГК РФ не требуется. Обязательство и, соответственно, действие договора прекращаются в разумный срок, необходимый для реализации акта государственного органа, если такой срок не указан в самом акте.

В данном случае из смысла вступивших в законную силу судебных актов определено, что обязательства передающей стороны, по содержанию жилого фонда сохраняются только до фактической передачи имущества. Социальным содержанием проводимых федеральными органами мероприятий является освобождение предприятий всех форм собственности от несвойственных им функций по содержанию жилищно-коммунальных объектов.

В данном случае обоснованность отнесения расходов на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства связана с наличием у ФГУП "450 ВСУ МО РФ" бремени содержания имущества (обязанности по несению расходов на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства) наличие которого было установлено вступившими в законную силу судебными актами.

Вступившие в законную силу судебные постановления (в том числе определения), а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и обращения судом являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан, организаций и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации, что исключает возможность осуществлять оценку законности вступивших в законную силу судебных актов (в т.ч. для целей налогообложения) ни налоговым органам, ни какому-либо другому органу исполнительной власти.

Законны и обоснованны выводы суда первой инстанции в части признания недействительным привлечения заявителя к ответственности по п.3 ст. 120 НК РФ и ст. 122 НК РФ, связанной с дополнительными начислениями налога на прибыль за 2002 год. Налоговый орган, дополнительно начисляя налог на прибыль за 2002 год, квалифицировал действия, приведшие к неуплате налога, как грубое нарушение бухгалтерского учета.

Налоговый орган, вменив заявителю в вину грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, то есть правонарушение, предусмотренное пунктом 3 статьи 120 НК РФ, неправомерно квалифицировал эти же действия и по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Составы правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, не имеют четкого разграничения. В статье 122 НК РФ под неуплатой или неполной уплатой суммы налога в результате не только занижения налоговой базы, но и "иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия)". Прежде всего имеется в виду занижение или сокрытие доходов, сокрытие объектов налогообложения, отсутствие учета доходов, расходов и объектов налогообложения, то есть нарушение правил учета доходов и расходов и налогооблагаемой базы, ответственность за которое установлена статьей 120 НК РФ. При этом основным квалифицирующим признаком правонарушения обе нормы называют занижение налогооблагаемой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату налога.

В связи с этим в определении Конституционного суда Российской Федерации от 18.01.2001 N 6-0 указано, что названные составы правонарушений не должны применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий.

В постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" также содержится требование о необходимости точной квалификации действий (бездействия) налогоплательщика при определении состава допущенного им налогового правонарушения (либо по нормам статьи 120 НК РФ, либо по статье 122 НК РФ).

Вместе с тем пункт 3 статьи 120 НК РФ является специальной нормой по отношению к статье 122 НК РФ, а следовательно, ответственность, установленная статьей 122 НК РФ, применяется только в случаях отсутствия признаков правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 120 НК РФ.

Одновременное привлечение налогоплательщика к ответственности по основаниям, предусмотренным статьей 120 НК РФ (пункт 3) и статьей 122 НК РФ (пункт 1), противоречит принципу однократности привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение конкретного правонарушения, закрепленному в пункте 2 статьи 108 НК РФ.

Состав п.3 ст. 120 НК РФ материальный, штраф начисляется при наличии факта занижения налогооблагаемой базы.

Суд первой инстанции правильно указал, что с учетом уменьшения в 2002 году налогооблагаемой базы по Крымску на 564 157 руб. и признания обоснованными расходов на сумму 1 343 491 руб. (расходы по водоканалу, Кубаньэнерго) и на сумму 9 971 568 руб. (факторинг) финансовый результат 2002 года формируется убытком в размере 357 247 руб. Соответственно в 2002 году факта занижения налогооблагаемой базы не имеется, соответственно нет оснований также и к привлечению по п.3 ст. 120 НК РФ.

Судом первой инстанции правильно признанно недействительным привлечение заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в части наложения 321 572,80 руб. штрафа по случаям несвоевременного перечисление сумм исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц.

Согласно страницы 7 решения Инспекции ФНС России по г.Сочи от 18.01.2006 г. N 23-28/2 указана кредиторская задолженность на конец периода охваченного выездной налоговой проверкой т.е. на 01.07.2004 г. в сумме 2 770 641 руб. До окончания выездной налоговой проверки (14.07.2005) перечислен НДФЛ в сумме 1569169 руб. (1146008 руб., 423161 руб.), зачтена переплата по НДФЛ по иногороднему филиалу 6200 ХРУ ст. Зеленчукская КЧР составила 899 руб. Погашено кредиторской задолженности 1570068 руб., в т.ч. 423161 руб. - филиал N 1 УНР г.Ставрополь, 1 146 008 руб. - филиалам в г.Сочи. Остаток неправомерного неперечисления (неполного перечисления) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, т.е. кредиторская задолженность перед бюджетом по выданной зарплате по налогу на доходы физических лиц на момент окончания проверки составила 1 162 776 руб.

Штраф по ст. 123 НК РФ был исчислен от суммы кредиторской задолженности, которая числилась на конец периода, охваченного выездной налоговой проверкой, т.е. на 01.07.2004 г. в сумме 2 770 641 руб., а не от суммы кредиторской задолженности 1162776 руб., которая осталась на момент составления акта выездной налоговой проверки N 23-22/132 от 12.09.2005 г.

По мнению налогового органа, привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 123 НК РФ осуществлено правомерно, поскольку налоговой проверкой не может быть охвачен период за пределами срока, указанного в акте выездной налоговой проверки, а на последний день периода, охваченного выездной налоговой проверкой установлен факт не перечисления удержанного налога на доходы физических лиц в размере 2770641 руб.

Вместе с тем, суд первой инстанции законно и обоснованно пришел к выводу, что привлечение Заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ в части наложения штрафа в размере 321572,80 руб. осуществлено не правомерно, при отсутствии события и состава налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка охватывала период с 01.01.2001 г. по 30.06.2004 г., проверка начата 14.03.2006 г., окончена 14.07.2005 г.

Проверка проводилась на основании решения зам. руководителя инспекции МНС России Овечкина С.В. по городу Сочи от 11.11.2004 г. N 11-03-26-357.

Согласно ст.24 НК РФ, налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять и удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

В соответствии с п.4 ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

На основании п.6 ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика, либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент песет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п.5 ст.24 НК РФ).

Ответственность налоговых агентов установлена в ст. 123 НК РФ, согласно которой неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Вместе с тем, как установлено судом и подтверждается сторонами и материалами дела, заявитель до окончания выездной налоговой проверки и до составления акта выездной налоговой проверки погасил часть задолженности по НДФЛ (также была зачтена переплаты НДФЛ в сумме 899 руб. по иногороднему филиалу 6200 ХРУ ст. Зеленчукская КЧР).

С учетом изложенного Заявитель частично в размере 1 607 865 руб. исполнил свою обязанность по перечислению в бюджет НДФЛ. Задолженность по налогу на доходы физических лиц подлежащему перечислению на момент окончания проверки составила 1 162 776 руб.

Фактически сумма НДФЛ подлежащая перечислению заявителем на момент окончания проверки составила 1 162 776 руб., соответственно от этой суммы подлежал исчислению размер налоговой санкции, в связи с чем штраф по ст. 123 НК РФ не мог быть наложен на сумму более 232 555,2 руб. (1162776x20% = 232 555,2), штраф, наложенный сверх указанный суммы (554 128-232 555,2 = 321 572,80) вынесен при отсутствии оснований для привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ.

В соответствии со ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

Статьей 106 НК РФ определено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое названным Кодексом установлена ответственность.

В силу ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении правонарушения.

Факт несвоевременного перечисления Заявителем сумм НДФЛ, исходя из содержания диспозиции ст. 123 НК РФ, не является налоговым правонарушением, ответственность за совершение которого предусмотрена законодательством РФ о налогах и сборах, в связи с чем, нарушение сроков перечисления НДФЛ является основанием для начисления пени по ст.75 НК РФ, а не основанием для привлечения к налоговой ответственности.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали законные основания для привлечения Заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в части наложения 321 572,80 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ. Иным образом ст. 123 НК РФ истолкована быть не может, что подтверждается правоприменительной практикой (в т.ч. определением ВАС РФ от 17.12.2007 г. N 16771/07).

В действиях предприятия присутствует несвоевременное перечисление в бюджет удержанных сумм НДФЛ (то есть нарушение порядка уплаты этого налога, установленного статьей 226 НК РФ).

Президиум Высшего арбитражного суда РФ в пункте 21 информационного письма от 17.03.2003 N 71 указал на то, что в процессе правоприменительной практики недопустимо расширение сферы действия норм Налогового кодекса Российской Федерации о налоговой ответственности.

Поскольку, ответственность налогового агента за нарушение сроков перечисления налога законодательством о налогах и сборах не установлена, то и совершенное заявителем несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ, не образует объективной стороны правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ. Следовательно, в действиях Общества отсутствует событие, вмененное ему в вину как налоговому агенту, что в силу статьи 109 НК РФ является основанием, исключающим налоговую ответственность.

Таким образом, суд первой инстанции законно и обосновано признал недействительными:

- дополнительные начисления налога на добавленную стоимость в размере 10 333 813 руб. руб., и соответствующие данной сумме пени по налогу на добавленную стоимость, привлечение к налоговой ответственности по п.1. ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в сумме 631 627,6 руб.;

- уменьшение на исчисленные в завышенных размерах суммы НДС в размере - 4 796 453 руб.

- недопредъявленный к возмещению из бюджета НДС в размере - 2 503 452 руб.

- дополнительные начисления налога на прибыль в размере 2 837 864 руб., и соответствующие данной сумме пени по налогу на прибыль, привлечение к налоговой ответственности по п.З ст. 120 НК РФ в сумме 285 816 руб. и п.1. ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в сумме 550 790 руб.;

- привлечение Заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в части наложения 321 572,80 руб. штрафа по ст.123 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы несостоятельны и подлежат отклонению.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Произвести процессуальную замену заявителя по делу ФГУП "Главное управление обустройства войск Министерства обороны Российской Федерации" на ОАО "Главное управление обустройства войск".

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30 июня 2009 года по делу N А32-7468/2006 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

И.Г. Винокур А.В. Гиданкина