Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 2 ноября 2009 г. N 07АП-7071/09

г. Томск

Дело N 07АП-7071/09

02 ноября 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 02 ноября 2009 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 ноября 2009 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Ждановой Л. И.

судей: Залевской Е. А., Кулеш Т. А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Залевской Е. А.

при участии:

от заявителя: Колпащиков А.Ю. по доверенности от 10.03.2009 года (до 31.12.2009 г.)

от заинтересованного лица: Сафонова Е. А. по доверенности от 31.12.2008 года (сроком до 31.12.2009 года); Кучин А. Н. по доверенности от 24.03.2009 года (сроком до 31.12.2009 года)

от третьего лица: без участия (извещен)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Гостиница "Турист", г. Барнаул

на решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2009 года

по делу N А03-1422/2009 (судья Мищенко А. А.)

по заявлению Закрытого акционерного общества "Гостиница "Турист", г. Барнаул

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Барнаула, г. Барнаул

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, г. Барнаул

о признании недействительным решения N РА-36-11 от 10.11.2008 года,

УСТАНОВИЛ

ЗАО "Гостиница "Турист" (далее по тексту - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Барнаула (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N РА-36-11 от 10.11.2008 года "о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения" (в редакции решения УФАС России по Алтайскому краю от 26.01.2009 года и дополнительного решения от 16.02.3009 года) в части привлечения к налоговой ответственности в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 80 486,80 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 29 194,52 руб., предложения уплатить неуплаченный НДС в размере 402 434 руб. и предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 17 874 руб. Определением суда первой инстанции от 30.03.2009 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 15.07.2009 года в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Алтайского края от 15.07.2009 года отменить, и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, в том числе по следующим основаниям:

- при проведении выездной налоговой проверки, определяя налогооблагаемую базу по НДС, налоговый орган должен был, исключая сумму НДС, предъявленную к вычету по оплаченным коммунальным услугам, исключить из налогооблагаемой базы средства, полученные от арендаторов, которые Инспекция посчитала средствами, полученными в качестве возмещения расходов арендодателя. При этом, налоговым органом по результатам проверки неправильно определена одна из величин, существенно влияющих на определение суммы налога подлежащей уплаты в бюджет - выручки, которая должна быть значительно ниже исчисленной налогоплательщиком, так как, исходя из позиции налогового органа, была завышена налогоплательщиком на стоимость переменной части платы, полученной от арендаторов; - судом первой инстанции не была дана оценка тому обстоятельству, что Инспекция, отказывая в применении налоговых вычетов по предъявленным коммунальным услугам, полностью исключила все суммы НДС, предъявленные поставщиками коммунальных услуг, несмотря на то, что для собственных нужд Общество использует ряд помещений и бесспорно имеет право на применение налогового вычета по НДС в части коммунальных услуг, связанных с использованием указанных помещений;

- оспариваемое решение Инспекции не соответствует положениям п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ; налоговый орган документально не подтвердил вину налогоплательщика и обстоятельства налогового правонарушения, в связи с чем, не доказал наличие оснований для взыскания налоговых санкций; Таким образом, Обществом подтверждено включение расходов, понесенных при оплате коммунальных услуг, оказанных ему коммунальными службами, в состав арендной платы, предъявляемой арендаторам нежилых помещений, и в свою очередь включение стоимости оказанных услуг по предоставлению в аренду нежилых помещений в полном объеме при определении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС.

Подробно доводы налогоплательщика изложены в апелляционной жалобе, дополнениях к ней и в письменных пояснениях по апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель заявителя поддержал апелляционную жалобу по основаниям, в ней изложенным дополнив, что 402 434 руб. - это сумма на которую отказано в вычете НДС; в нее входит НДС, уплаченный поставщикам с не арендуемой площади; 458 - руб. - НДС, в возмещении которого отказано; в "переменную часть" арендной платы входят платежи не только за потребленные арендаторами коммунальные услуги и пользование услугами электросвязи, но и иные - за уборку, охрану, техническое содержание дорог и другие.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу, отзыве на дополнения к апелляционной жалобе и ее представители в судебном заседании, возражали против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу заявителя не подлежащей удовлетворению, так как предъявление арендодателем арендатору стоимости коммунальных услуг не является реализацией этих услуг, поскольку не происходит переход права собственности на данную услугу от ее исполнителя к заказчику, что не влечет возникновение объекта налогообложения, то есть обязанности арендодателя уплатить НДС в бюджет с суммы коммунальных услуг, полученных от арендатора. При этом, фактически арендодатель может принять к вычету НДС, предъявленный ему снабжающей организацией, только в части, относящейся к услугам, потребленным им самим, то есть в части, приходящейся на помещения, не сданные в аренду и использованных для операций, признаваемых объектом налогообложения. Письменные отзывы налогового органа приобщены к материалам дела.

В судебном заседании представители Инспекции дополнили, что в дополнении к отзыву ошибочно указана таблица N 1 на странице 10 оспариваемого решения; на странице 7-9 решения перечислены номера и даты счетов-фактур за январь-июль 2007 года, а на листе 10 решения указаны суммы коммунальных платежей, отраженные в счетах-фактурах, и перепредъявленные арендодателем арендаторам; право заявителя на вычет НДС в части коммунальных услуг, связанных с использованием помещений для собственных нужд, Инспекцией под сомнение не поставлен, и поэтому этот НДС в решении Инспекции не отражен; расчет по НДС - в приложении N4; за март 2007 года в таблице в графе "откл" ошибочно указана сумма 72 262, а нужно 76 262 руб. - как в решении налогового на странице 10; за 2005-2006г.г. заявитель представил уточненные налоговые декларации по НДС в части возмещения коммунальных платежей арендаторами арендодателю, учтены при вынесении решения; за 2007 год - не представил, поэтому НДС исчислен к уплате; представленные заявителем счета-фактуры в суд отличаются от представленных на налоговую проверку.

Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю отзыв в порядке ст. 262 АПК РФ на апелляционную жалобу не представило, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного разбирательства (суд апелляционной инстанции располагает сведениями о получении адресатом направленной копии судебного акта (ч. 1 ст. 123 АПК РФ)), в судебное заседание апелляционной инстанции не явилось.

В порядке ч. 1 ст. 266, ч. 1, 3 ст. 156 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие не явившейся стороны. Проверив материалы дела в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней и отзывов на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Алтайского края от 15.07.2009 года не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 13.09.2007 года N РП-93-11 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.04.2005 года по 31.07.2007 года. Результаты выездной налоговой проверки оформлены Актом выездной налоговой проверки N АП-35-11 от 05.09.2008 года.

Рассмотрев акт налоговой проверки от 05.09.2008 года и возражения налогоплательщика на него, заместителем начальника Инспекции 10.11.2008 года принято решение N РА-36-11, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 178 778,8 руб. Этим же решением налогоплательщику начислена пени в размере 140 824,85 руб. и предложено уплатить неуплаченные налоги в размере 1 007 934 руб., в том числе налог на прибыль в размере 114 040 руб., НДС в размере 893 894 руб., а так же предложено уменьшить предъявленный к возмещению НДС в размере 17 874 руб. и исчисленный в завышенных размерах НДС в размере 10 956 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с указанным решением, подал апелляционную жалобу в Управление ФНС России по Алтайскому краю. Рассмотрев апелляционную жалобу, Управление ФНС России по Алтайскому краю приняло решение от 26.01.2009 года (в редакции дополнения к решению - т.1 л.д. 65-71,104,105-106) о частичном удовлетворении жалобы на сумму 832 267,67 руб., в том числе, оспариваемое решение отменено в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 114 040 руб., изменено в части: предложения уплатить налог на добавленную стоимость, уменьшив сумму подлежащего уплате налога с 893 894 руб. до 402 434 руб.; уменьшен размер взыскиваемых санкций по ст. 122 НК РФ с 178 778,8 руб. до 80 486,80 руб., уменьшена сумма начисленной пени с 140 254,19 руб. до 29 194,52 руб.; предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость с 17 874 до 458руб., в том числе, за апрель 2005 года с 2 170 руб. до 458 руб., за октябрь 2006 года - с 15 704 руб. до 0 руб.

Полагая решение Инспекции от 10.11.2008 года N РА-36-11 незаконным, Общество обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании ненормативного правового акта налогового органа недействительным в части. Отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, суд первой инстанции исходил из того, что поскольку Общество фактически не понесло реальные затраты по уплате налога на добавленную стоимость, а оплачивало его за счет своих арендаторов, предъявленная к вычету сумма налога на добавленную стоимость необоснованна.

Суд первой инстанции по существу принял правильное решение. Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ. услуг).

В соответствии с п. 3 ст. 168 Кодекса счета-фактуры выставляются при реализации товаров (работ, услуг). В соответствии с п. 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура.

Таким образом, при соблюдении установленных в п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации условий, налоговые вычеты вправе заявить налогоплательщик - покупатель товаров (работ, услуг).

Из изложенного следует, что при соблюдении условий, установленных указанными нормами, налоговые вычеты вправе заявить налогоплательщик - покупатель товаров (работ, услуг).

Материалами дела установлено, что Общество является собственником здания, расположенного по адресу: г. Барнаул, пр. Красноармейский, д. 72. Здание гостиницы числится на балансе заявителя. Между налогоплательщиком и коммунальными службами города заключены следующие договоры: с ОАО "Алтайэнерго" договор N 6609-т от 1 июля 2003 года (на снабжение здания тепловой энергией); с ООО "Водоканал" договор N 1370 от 1 января 2005 года (на водоснабжение и водоотведение); с ОАО "Барнаульская Горэлектросеть" договор N 1159 от 18 апреля 2002 (на энергоснабжение); с ОАО "Алтайсвязь" К-6 от 12 мая 1998 года (услуги телефонной связи).

В 2007 году Общество представляло часть здание в аренду юридическим лицам и предпринимателям. Согласно имеющимся в материалах дела договорам аренды, а именно п. 5 договоров, регулирующему порядок расчетов, следует, что кроме арендных платежей, арендаторы возмещают арендодателю фактические затраты на коммунальные услуги, содержание здания и за центральное отопление по действующим ценам текущего года на основании расшифрованных расчетов, то есть фактически арендаторы, дополнительно с арендной платой, участвовали в расчетах за фактически потребленные коммунальные услуги, а также за пользование услугами электросвязи. Как следует из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2009 года N 12664/08, от 10 марта 2009 года N 6219/08, без обеспечения нежилых помещений электроэнергией, водой, теплоэнергией, другими видами коммунального обслуживания арендатор не может реализовать право пользования арендуемыми помещениями, необходимыми ему для осуществления своей деятельности. Следовательно, это обслуживание неразрывно связано с предоставлением услуг по аренде, а порядок расчетов между арендатором и арендодателем за названные услуги значение не имеет.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и не оспорено заявителем, что потребленные коммунальные услуги, а также пользование услугами электросвязи оплачивались арендаторами по стоимости, указанной в счетах-фактурах (с учетом налога на добавленную стоимость), а Общество, перевыставляя счета-фактуры от энергоснабжающих и иных снабжающих организаций, в отношении со своими арендаторами фактически выступало в роли посредника, при этом, выставленные счета-фактуры фактически перевыставлялись пропорционально площади арендуемого помещения. При таких обстоятельствах, а также, учитывая правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную выше, именно арендаторы Общества вправе заявить к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленного им арендодателем по счетам-фактурам.

Как правомерно отмечено арбитражным судом, по своей правовой природе налоговые вычеты являются формой компенсации понесенных налогоплательщиком затрат по уплате суммы налога поставщикам товаров (работ, услуг). В связи с чем, необходимым условием применении налоговых вычетов и возмещения суммы налога из бюджета является осуществление налогоплательщиком реальных затрат на уплату налога, то есть уменьшение имущества (активов) налогоплательщика в результате уплаты налога поставщику. При этом, возмещение налога из бюджета служит формой компенсации указанных расходов налогоплательщика, что согласуется в правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.01.2001 N 3-П.

Учитывая, что заявитель фактически не понес реальных затрат по уплате налога на добавленную стоимость, а оплачивал его за счет арендаторов принадлежащего Обществу недвижимого имущества, апелляционный суд поддерживает вывод арбитражного суда о том, что Общество в нарушении ст. 171, 172, Налогового кодекса РФ необоснованно включило в налоговые вычеты суммы налога на добавленную стоимость по потребленной электроэнергии и другим коммунальным услугам в той части, в какой они оплачивались арендаторами, что повлекло за собой возникновения у налогоплательщика недоимки по налогу на добавленную стоимость, и, как, следствие, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа за его неуплату.

Доводы представителя Общества в апелляционном суде о том, что в "переменную часть" арендной платы входили платежи не только за потребленные арендаторами коммунальные услуги и пользование услугами электросвязи, но и иные (за уборку, охрану, техническое содержание дорог и т.п.) несостоятельны как противоречащие условиям представленных в материалы дела договорам аренды, не подтверждены документально, опровергаются самим заявителем в пояснениях по апелляционной жалобе (лист третий) о том, что иных платежей, кроме арендной платы, состоящей из постоянной и переменной частей, налогоплательщик от арендаторов не получал.

Доводы апеллянта о том, что налогоплательщик имеет право на применение налогового вычета по НДС в части коммунальных услуг, связанных с использованием помещений для собственных нужд, судом апелляционной инстанции не принимаются, так как право на вычет в указанной части предметом данного спора не является, решение Инспекции, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, отражает лишь факты нарушений, допущенных заявителем, при этом, на странице 7-9 решения (т.1 л.д.40-42) перечислены номера и даты счетов-фактур (за январь-июль 2007 года), а на листе 10 решения (т.1 л.д.43) указаны суммы коммунальных платежей (в том, числе, и за услуги электросвязи), отраженные в счетах-фактурах, и перепредъявленные арендодателем (ЗАО "Гостиница "Турист") арендаторам.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статьей, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Довод налогоплательщика о том, что Инспекцией не определена вина Общества во вменяемом правонарушении, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку в оспариваемом ненормативном акте указаны обстоятельства налогового спора и событие правонарушения, а также содержатся выводы по результатам выяснения обстоятельств неправомерного предъявления НДС к вычету.

При таких обстоятельствах, иные доводы апелляционной жалобы апелляционный суд находит несущественными.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно признал обоснованным решение Инспекции N РА-36-11 от 10.11.2008 года (в редакции решений Управления) в обжалуемой заявителем части. Учитывая изложенное, принятое арбитражным судом первой инстанции решение не подлежит отмене, нарушений норм материального и процессуального права не установлено; оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ для отмены решения, а также для принятия доводов апелляционной жалобы, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по оплате государственной пошлины относятся на подателя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2009 года по делу N А03-1422/2009 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий:

Жданова Л. И.

Судьи

Залевская Е. А. Кулеш Т. А.