Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2009 г. N 17АП-10336/09

г. Пермь

N 17АП-10336/09

16 ноября 2009 г.

Дело N А50-14297/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 11 ноября 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 ноября 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сафоновой С. Н.,

судей Борзенковой И.В., Полевщиковой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Мокрецовой В.В.,

при участии:

от заявителя ООО "Инвестиционная компания "ВИТУС": представителей Захаровой Е.А., паспорт 5701 N 779321, доверенность от 22.06.200, Судника И.П., паспорт 5703 N 114189, доверенность от 06.08.2009,

от заинтересованного лица ИФНС России по Мотовилихинскому району г. Перми: представителей Верхоланцева В.Р., удостоверение УР N 066880, доверенность от 15.01.2008,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ООО "Инвестиционная компания "ВИТУС" на решение Арбитражного суда Пермского края от 15 сентября 2009 года

по делу N А50-14297/2009,

принятое судьей Торопициным С.В.,

по заявлению ООО "Инвестиционная компания "ВИТУС" к ИФНС России по Мотовилихинскому району г. Перми

о признании недействительным решения налогового органа в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Инвестиционная компания "Витус" (далее - заявитель, общество, ООО "ИК Витус") обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований - т.8 л.д.1-4) о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) от 19.03.2009 N 14-16-11/04826дсп.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 15.09.2009 заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение инспекции от 19.03.2009 N 14-16-11/04826дсп в части начисления пени за несвоевременное начисление и удержание налога на доходы физических лиц в сумме 50 861,56 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований отказано. Решение инспекции от 19.03.2009 N 14-16-11/04826дсп в части доначисления налога на прибыль организаций за 2005 год, связанного с включением во внереализационные доходы резерва по сомнительным долгам в сумме 1 950 000 руб., а также исключением из внереализационных расходов резерва по сомнительным долгам в сумме 1 650 000 руб., созданного по задолженности ОАО "Добрянкахлебопродукт", ООО "Фирма "Тора", индивидуального предпринимателя Рогова В.В., начисленных пени, признано соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации. Инспекция обязана устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Обществу возвращена из федерального бюджета государственная пошлина в сумме 2000 рублей, уплаченная платежным поручением от 17.06.2009 N 2534.

Не согласившись с судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании решения налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2005 год, связанного с включением во внереализационные доходы в 2005 году суммы резерва в размере 1 950 000 руб., созданного по задолженности ОАО "Добрянкахлебопродукт" и ООО "Фирма "Тора" в 2004 году; исключением в 2005 году из внереализационных расходов суммы резерва в размере 1 650 000 руб., из внереализационных расходов суммы резерва в размере 1 650 000 руб., созданного по задолженности ОАО "Добрянкахлебопродукт" и ООО "Фирма "Тора", ИП Рогов В.В. и начисления соответствующей пени на сумму доначисленного налога по указанным эпизодам, в указанной части требования заявителя удовлетворить. Заявитель полагает, что при вынесении решения необоснованно применены положения ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58 - ФЗ, поскольку из п. 1 и 5 ст. 8 указанного закона следует, что он применяется с 01.01.2006. В рассматриваемом случае не подлежат применению положения о применении данного закона с 01.01.2005 (придана обратная сила), так как новая редакция ухудшает положение налогоплательщиков, поскольку в старой редакции п.1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, допускалось отнесение в внереализационным расходам любой нереальной к взысканию задолженности, а в новой редакции, статья в отношении определения задолженности дополнена словами " возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг", то есть ограничивает налогоплательщиков. Заявитель также отмечает, что в п. 5 ст. 8 Федерального закона 06.06.2005 N 58-ФЗ (далее - Закон N 58-ФЗ) указано, что он применяется к правоотношениям, возникшим с 01.01.2005, в том время как гражданско-правовые правоотношения, из которых сложилась спорная задолженность, возникли до указанной даты.

Кроме того, заявитель полагает, что положения ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации не позволяют с определенностью установить, что в отношении какой из сторон сделки в п. 1 ст. 266 НК РФ в новой редакции употребляется термин "реализация". Данную неопределенность также следует в силу п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации трактовать в пользу налогоплательщика. Налоговый орган отзыв на апелляционную жалобу не направил, что в соответствии с ч. 1 ст. 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

В судебном заседании представители заявителя довод апелляционной жалобы поддержал, на отмене решения суда в обжалуемой части настаивал, уточнил, что спорным в рамках настоящего дела является формирование налоговых обязательств по налогу на прибыль в 2005 году. Также заявитель пояснил, что не оспаривает выводы суда в части ошибочного включения заявителем в резерв суммы 500 000 руб. в отношении задолженности ОАО "Добрянкахлебопродукт" (в 2004 году включена сумма 1 500 000 руб., в 2005 году - 1 000 000 руб.), поскольку задолженность в сумме 5 000 000 руб. была обеспечена залогом имущества на сумму 3 000 000 руб. (1-этажное бетонное здание склада - 2 500 000 руб., право аренды земельного участка - 500 000 руб.).

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность принятого судом решения. Поскольку возражений в порядке ч. 5 ст. 268 АПК РФ лицами, участвующими в деле, не заявлено, законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части (правомерность отнесения к внереализционным расходам в 2005 году задолженности ОАО "Добрянкахлебопродукт" и ООО "Фирма "Тора", ИП Рогова В.В.).

Как следует из материалов дела, в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 09.02.2009 N 14-16-11/02308дсп и принято решение от 19.03.2009 N 14-16-11/04826дсп о привлечении ООО "ИК "Витус" к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д.92-137).

Названным решением инспекцией, в частности, заявителю доначислен налог на прибыль организаций за 2005 год, в связи с необоснованным включением обществом во внереализационные доходы резерва по сомнительным долгам в сумме 1 950 000 руб., а также исключением из внереализационных расходов резерва по сомнительным долгам в сумме 1 650 000 руб., созданного по задолженности ОАО "Добрянкахлебопродукт", ООО "Фирма "Тора", индивидуального предпринимателя Рогова В.В. В данном случае инспекция исходила из того, что п. 1 ст. 266 НК РФ в редакции Закона N 58-ФЗ включается только задолженность, возникшая от реализации налогоплательщиком товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Задолженность данных организаций к данной категории не относится. Не согласившись с названными выводами инспекции, заявитель обратился в апелляционной жалобой в вышестоящий орган, а в последующем в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом правильно применены нормы материального права. Данные выводы суда являются верными.

Как видно из материалов дела, спорные долги возникли из следующих обстоятельств. 29.07.2003 между ООО "ИК "Витус" (Принципал) и ОАО "Добрянкахлебопродукт" (Агент) заключен агентский договор (с учетом дополнительного соглашения от 10.02.2004), согласно которому Агент обязался от имени и за счет Принципала либо от своего имени и за счет Принципала приобретать для Принципала простые векселя ОАО "Сбербанк РФ" и иных векселедателей на сумму в пределах 5 000 000 руб. (т. 1 л.д.1, 6).

Пунктом 1.3 данного договора стороны предусмотрели, что в обеспечение исполнения обязательств Агента перед Принципалом по агентскому договору, Агент заключает с Принципалом договор залога имущества. Во исполнение указанного пункта, 31.07.2003 между ООО "ИК "Витус" (Залогодержатель) и ОАО "Добрянкахлебопродукт" (Залогодатель) заключен договор об ипотеке (залоге недвижимого имущества), который удостоверен нотариусом и прошел регистрацию в Пермской областной регистрационной палате (т. 1 л.д.3-5). Согласно разделу II договора Залогодатель заложил Залогодержателю 1-этажное бетонное здание - склада N 6 зерновой (лит.Б), 4 холодных пристроя (лит. Б,б1, б2, б3), расположенные по адресу Пермская, область, г.Добрянка, ул.Железнодорожная, 1, а также право аренды земельного участка для размещения производственной базы, расположенной на землях поседений, общей площадью 53193,6 кв.м по адресу Пермская, область, г.Добрянка, ул.Железнодорожная, 1 (договор о предоставлении участка в пользование на условиях аренды от 29.09.1995 года N 332 на срок 10 лет - т. 7 л.д.145-153). Заложенное имущество оценено сторонами в сумму 3 000 000 руб., в том числе 1-этажное бетонное здание склада - 2 500 000 руб., право аренды земельного участка - 500 000 руб.

В соответствии с пунктом 2.6 агентского договора при выдаче поручения на приобретение векселей Принципал перечисляет Агенту денежную сумму, необходимую для исполнения поручения, в безналичной или в наличной форме. Исполнение поручения производится Агентом после получения необходимой денежной суммы. 12.08.2003 ООО "ИК "Витус" выдало ОАО "Добрянкахлебопродукт" поручение на покупку векселей ОАО "Сбербанк РФ" на сумму 5 000 000 руб. (т. 2 л.д.2), и в тот же день, 12.08.2003, платежным поручением N 2118 заявитель перечислил указанную сумму на счет Агента (т. 5 л.д.96).

В дальнейшем, в связи с неисполнением ОАО "Добрянкахлебопродукт" своих обязательств по агентскому договору, 29.01.2007 между ООО "ИК "Витус" (Кредитор) и ОАО "Добрянкахлебопродукт" (Должник) заключено соглашение об отступном, согласно которому стороны договорились о прекращении всех обязательств Должника, вытекающих из договоров займов и агентского договора от 29.07.2003 N 6 на общую сумму задолженности по ним - 9 001 196 руб. В качестве отступного Должник передает Кредитору 100% доли уставного капитала ООО "Добрянка-склад" (т. 5 л.д.98-101).

Согласно регистру определения задолженностей, подлежащих резервированию за 2004-2005 года, карточки субконто за 2005-2006 годы, налогоплательщиком включена в резерв по сомнительным долгам по налогу на прибыль организаций задолженность ОАО "Добрянкахлебопродукт" за 2004 год в сумме 1 500 000 руб., за 2005 год - 1 000 000 руб. (т. 5 л.д.82-86, 102-106). Соответственно, указанные суммы, сформировавшие резерв по сомнительным долгам, включены заявителем во внереализационные расходы.

27.03.2002 между ООО "ИК "Витус" (Покупатель) и ООО "Фирма "Тора" (Продавец) заключен договор купли-продажи ценных бумаг N 4/126 (т. 5 л.д.107). Пунктом 1.1 указанного договора определено, что Продавец обязуется передать в собственность Покупателя, а Покупатель принять и оплатить простые векселя ОАО "АК СБ РФ" общим номиналом 1 500 000 руб.

Письмом от 27.03.2002 N 29 Продавец сообщил Покупателю о необходимости перечисления денежных средств, подлежащих уплате на основании договора от 27.03.2002, в сумме 1 400 000 руб. на расчетный счет ДГУП "РОСТЭК-Брянск", в сумме 100 000 руб. - на расчетный счет Покупателя (т. 5 л.д.108-109). Платежными поручениями от 27.03.2002 N 619, 620 сумма 1 400 000 руб. перечислена ДГУП "РОСТЭК-Брянск", 100 000 руб. - ООО "Фирма "Тора" (т. 5 л.д.110-111). Вместе с тем, ООО "Фирма "Тора" свои обязательства по передаче векселей ООО "ИК "Витус" не исполнило.

В связи с указанным, налогоплательщиком в созданный резерв по сомнительным долгам, подлежащий отнесению во внереализационные расходы по налогу на прибыль организаций, включена задолженность ООО "Фирма "Тора" за 2004 год в сумме 450 000 руб., за 2005 год - 1 050 000 руб. (т. 5 л.д.82-86, 112-114). 25.09.1998 между ООО "Дистар" (Продавец) и индивидуальным предпринимателем Роговым В.В. (Покупатель) заключен договор купли-продажи ценных бумаг N 3/9-98, согласно которому продавец обязался передать в собственность Покупателя, а Покупатель принять и оплатить четыре простых векселя ЗАО "Лукойл-Пермь" общей номинальной стоимостью 300 000 руб. Общая цена реализуемых векселей, определена сторона в сумме 150 000 руб. По акту приема передачи от 25.09.1998 указанные векселя переданы Покупателю (т. 5 л.д.123-124).

02.10.1998 ООО "Дистар" (Продавец) и индивидуальный предприниматель Рогов В.В. (Покупатель) заключили договор купли-продажи ценных бумаг, согласно которому продавец обязался передать в собственность Покупателя, а Покупатель принять и оплатить четыре простых векселя ЗАО "Лукойл-Пермь" и один простой вексель ОАО "НК Лукойл" общей номинальной стоимостью 395 000 руб. Общая цена реализуемых векселей, определена сторона в сумме 183 800 руб. По акту приема передачи от 12.10.1998 указанные векселя переданы Покупателю (т. 5 л.д.121-122).

28.08.2001 между ООО "Дистар" (Продавец) и ООО "ИК "Витус" (Покупатель) заключен договор купли-продажи ценных бумаг N 4/517. Пунктом 1.1 указанного договора установлено, что Продавец обязуется передать в собственность Покупателя, а Покупатель принять и оплатить простые векселя ОАО "АК СБ РФ" общей номинальной стоимостью 2 384 000 руб. Цена договора определена сторона в размере 2 384 000 руб. (т. 7 л.д.140). Согласно карточки субконто: контрагенты - ООО "Дистар", указанная сумма была перечислена Покупателем на расчетный счет Продавца (т. 5 л.д.136). По актам приема-передачи простых векселей от 24.09.2001, от 28.09.2001, 31.08.2001 ООО "Дистар" передал ООО "ИК "Витус" векселя ОАО "АК СБ РФ" общей номинальной стоимостью 1 442 272 руб. (т. 7 л.д.141-143).

На основании договора уступки права требования от 05.09.2001 ООО "Дистар" (Первоначальный кредитор) уступил ООО "ИК "Витус" (Новый кредитор) свои требования кредитора, вытекающие из исполнения договора от 25.09.1998 N 3/9-98. К Новому кредитору перешло право требования от индивидуального предпринимателя Рогова В.В. исполнения его обязательств по договору от 25.09.1998 N 3/9-98 на сумму 107 099 руб., а также все права на взыскание убытков, неустойки, штрафов. Согласно пункту 5 договора уступки права требования Новый кредитор за уступку прав погасил Первоначальному кредитору задолженность по договору от 28.08.2001 N 4/517 на сумму 243 899 руб. (т. 5 л.д.128).

Кроме того, на основании договора уступки права требования от 06.09.2001 ООО "Дистар" (Первоначальный кредитор) уступил ООО "ИК "Витус" (Новый кредитор) свои требования кредитора, вытекающие из исполнения договора от 02.10.1998. К Новому кредитору перешло право требования от индивидуального предпринимателя Рогова В.В. исполнения его обязательств по договору от 02.10.1998 на сумму 14 475,2 руб., а также все права на взыскание убытков, неустойки, штрафов. Согласно пункту 5 договора уступки права требования Новый кредитор за уступку прав погасил Первоначальному кредитору задолженность по договору от 28.08.2001 N 4/517 на сумму 51 821,2 руб. (т. 5 л.д.127).

Решением Арбитражного суда Пермской области от 26.11.2001 по делу N А50-11919/2001 на основании договора уступки права требования от 06.09.2001 с индивидуального предпринимателя Рогова В.В. взысканы в пользу ООО "ИК "Витус" 14 475,2 руб. основного долга, 18 673 руб. пени и судебные расходы в сумме 2 154,63 руб. (т. 5 л.д.119-120).

Поскольку обязательства индивидуальным предпринимателем Роговым В.В. перед ООО "ИК "Витус" в полном объеме исполнены не были, заявителем включена в созданный резерв по сомнительным долгам, подлежащий отнесению во внереализационные расходы по налогу на прибыль организаций, задолженность предпринимателя за 2005 год в сумме 100 000 руб. (т. 5 л.д.82-86, 129-131).

Таким образом, заявителем, в резерв по сомнительным долгам, подлежащий включению во внереализационные расходы по налогу на прибыль организаций, за 2004 год включена сумма 1 950 000 руб., а именно, - 1 500 000 руб. (ОАО "Добрянкахлебопродукт") + 450 000 руб. (ООО "Фирма "Тора"). В связи с его неиспользованием в указанном налоговом периоде, на 01.01.2005 сумма неиспользованного резерва составила 1 950 000 руб.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ (в редакции до принятия Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ (далее - Закон N 58-ФЗ)) сомнительным долгом признавалась любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Законом N 58-ФЗ абзац первый пункта 1 статьи 266 НК РФ после слов "перед налогоплательщиком" был дополнен словами "возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг" (пункт 18 статьи 1 указанного Закона).

Таким образом, в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ в редакции Закона N 58-ФЗ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Доводы заявителя о том, что закон N 58-ФЗ допускает различное толкование момента вступления в силу данного закона, отклоняются апелляционным судом как несостоятельные. П. 1 ст. 8 Закона N 58-ФЗ предусмотрено, что настоящий Федеральный закон вступает в силу с 1 января 2006 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых настоящей статьей предусмотрен иной порядок вступления в силу.

Соответствующее исключение установлено в п. 5 ст. 8 Закона N 58-ФЗ, а именно предусмотрено, что положения, установленные абзацем двенадцатым пункта 3, в частности абзаца первого пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона), распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Таким образом, положения 1 и 5 ст. 8 Закона N 58-ФЗ в совокупности указывают что изменениям, внесенным данным законом в п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации придана обратная сила. В соответствии с п. 1 ст. 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Федеральные законы, вносящие изменения в настоящий Кодекс в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

В силу п. 2 данной статьи акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Согласно пунктам 1 и 5 статьи 8 Закона N 58-ФЗ, настоящий Закон вступает в силу с 1 января 2006 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых настоящей статьей предусмотрен иной порядок вступления в силу. Положения, установленные абзацем первым пункта 1 статьи 266 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона), распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Поскольку Закон N 58-ФЗ был опубликован в июне 2005 года, то с августа 2005 года пункт 1 статьи 266 НК РФ подлежал применению с учетом его новой редакции, а именно: "Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией".

Таким образом, Законом N 58-ФЗ фактически введены ограничения, влекущие корректировку (пересчет) суммы резерва по сомнительным долгам.

В результате вступления в силу Закона N 58-ФЗ положение налогоплательщика не ухудшилось, поскольку налог на прибыль исчисляется нарастающим итогом, а правовое регулирование порядка формирования резерва по сомнительным долгам, предусмотренное статьей 266 НК РФ в редакции Закона N 58-ФЗ, применяется, начиная с августа 2005 года. Кроме того, налогоплательщик имел возможность в соответствии с требованиями статьи 313 Кодекса внести изменения в свой налоговый и бухгалтерский учет.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что при формировании резерва по сомнительным долгам в 2005 году, налогоплательщик обязан был руководствоваться статьей 266 Кодекса РФ в редакции Закона N 58-ФЗ. Согласно пунктам 1 и 5 статьи 8 Закона N 58-ФЗ положения, установленные абзацем первым пункта 1 статьи 266 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона), распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

Пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34 определено, что организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Таким образом, поскольку спорная задолженность возникла не в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, а в связи с обязанность контрагентов возвратить полученные авансы, и по договору уступки права требования, данная задолженность в силу приведенных положений и ранее, с учетом прежней редакции закона, не относилась к внереализационным расходам. Ссылка заявителя на то, что новая редакция не применима к спорной задолженности, поскольку правоотношения, исходя из даты заключения договоров, перечисления денежных средств возникли до 01.01.2005, признается апелляционным судом несостоятельной.

Федеральный закон N 58-ФЗ регулирует правоотношения в сфере налогового законодательства. В соответствии со ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

С учетом положений ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации, примененный в п. 5 ст. 8 Закона N 58-ФЗ термин "правоотношения" подразумевает под собой порядок формирования налоговых обязательств по налогу на прибыль, а не дату возникновения долга. Таким образом, приведенное заявителем толкование заявителя признается апелляционным судом, не основанным на нормах права.

Позиция заявителя апелляционной жалобы, что положения законодательства о том, что примененное в норме словосочетание "возникшая в связи с реализацией", с учетом положений ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации, не дает возможность с определенностью установить в отношении какой стороны сделки предоставляется право на отнесение сомнительного долга к внереализационным расходам. Названные выводы заявитель делает на сопоставлении положения пунктов 1 и 3 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данные доводы отклоняются апелляционным судом как основанные на неверном толковании норм права. В соответствии со ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу 3 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг:

1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики); 2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

3) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью; (пп. 3 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов); (пп. 4 в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

4.1) передача имущества и (или) имущественных прав по концессионному соглашению в соответствии с законодательством Российской Федерации; (пп. 4.1 введен Федеральным законом от 30.06.2008 N 108-ФЗ)

5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

8) изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

9) иные операции в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.

(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Под прибылью понимается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

В силу ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

В соответствии со ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Пункт 1 ст. 266 НК РФ гласит, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Из анализа приведенных норм следует, что законодатель, употребляет слово "реализация" только в отношении стороны по сделке, непосредственно осуществляющей передачу товара, оказание услуг и так далее, в ином случае все операции подлежали бы обложению налогом у обеих сторон сделки. Такая цель законодательством не преследуется. С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доводы апелляционной жалобы основаны на ошибочном толковании норм Закона N 58-ФЗ, а также новой редакции п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, неустранимые сомнения в применении данных норм с учетом положений налогового законодательства, содержащихся в иных нормах права Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствуют.

Поскольку спорные долги возникли не в связи с реализацией заявителем товаров, работ, услуг, решение инспекции в указанной части является обоснованным. Кроме того, при рассмотрении дела суд первой инстанции указал на факт ошибочного включения заявителем в резерв суммы 500 000 руб. в отношении ОАО "Добрянкахлебопродукт" (в 2004 году включена сумма 1 500 000 руб., в 2005 году - 1 000 000 руб.), поскольку задолженность в сумме 5 000 000 руб. была обеспечена залогом имущества на сумму 3 000 000 руб. (1-этажное бетонное здание склада - 2 500 000 руб., право аренды земельного участка - 500 000 руб.), доказательств прекращения либо расторжения договора о предоставлении участка в пользование на условиях аренды от 29.09.1995 года N 332, заключенного на 10 лет между Администрацией г.Добрянка и ОАО "Добрянкахлебопродукт" (т. 7 л.д.145-153), материалы дела не содержат. Обоснованность данного вывода заявителем признается, не оспаривается.

В таком случае, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы - не имеется. С учетом результатов судебного разбирательства, положений ст. 110 АПК РФ, судебные расходы по уплате госпошлины при подаче апелляционной жалобы, следует отнести на ее заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 15.09.2009 по делу А50-14297/2009 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С. Н. Сафонова

Судьи

С. Н. Полевщикова И. В. Борзенкова