Комментарий к Федеральному закону от 7 июля 2006 года N 144-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части создания благоприятных условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющи деятельность в области информационных технологий, а также внесения других изменений, направленных на повышение эффективности налоговой системы" ("Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 19, октябрь 2006 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 7 июля 2006 года
N 144-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового
кодекса Российской Федерации в части создания благоприятных
условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющих
деятельность в области информационных технологий,
а также внесения других изменений, направленных
на повышение эффективности налоговой системы"

Президент России подписал Закон, вводящий изменения в Налоговый кодекс. Эти изменения, будут интересны как организациям и индивидуальным предпринимателям, так и физическим лицам, поскольку они касаются разных налогов и сборов. Изменения, за исключением тех, о которых будет сказано особо, вступают в действие и должны применяться с 1 января 2007 г.

Пониженные ставки ЕСН для организаций,
работающих в области информационных технологий

Закон устанавливает особые ставки по ЕСН для новой категории налогоплательщиков - организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий.

Организациями, осуществляющими деятельность в области информационных технологий, признаются российские организации, осуществляющие разработку и реализацию программ для ЭВМ и баз данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи и (или) оказывающие услуги (выполняющие работы) по разработке, адаптации и модификации, а также установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ и баз данных.

Для таких организаций комментируемый Закон предусматривает пониженные ставки ЕСН и устанавливает специальную регрессивную шкалу.

При налоговой базе до 75 000 руб. ЕСН необходимо уплачивать по общей ставке 26%. Если налоговая база составляет от 75 001 до 600 000 руб., то ЕСН уплачивается в размере 19 500 руб. плюс 10% с суммы, превышающей 75 000 руб. При налоговой базе свыше 600 000 руб. платить следует 72 000 руб. плюс 2% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Применять указанные выше ставки можно только при выполнении организацией следующих условий, предусмотренных п. 8 ст. 241 НК РФ.

Во-первых, организация должна иметь государственную аккредитацию, выданную Мининформсвязи России. Предполагается, что данный документ будет подтверждать статус организации.

Во-вторых, доходы от информационной деятельности за 9 месяцев года, предшествующего переходу на пониженные ставки, должны составлять не менее 90% от всех доходов организации, причем 70% из них - доходы от иностранных лиц с местом деятельности за пределами РФ. Получение доходов от иностранных лиц можно подтвердить либо договором (копией договора) и документом, подтверждающим оказание услуг (выполнение работ), либо таможенной декларацией (ее копией) с соответствующими отметками таможенного органа.

Наконец, в-третьих, численность работников организации за девять месяцев года, предшествующего году перехода на уплату ЕСН по пониженным ставкам, должна превышать 50 человек.

Поскольку порядка перехода на уплату ЕСН по пониженным ставкам измененная ст. 241 НК РФ не предусматривает, то налогоплательщик при выполнении всех вышеперечисленных условий в налоговом периоде может исчислять ЕСН по новым ставкам со следующего налогового периода, никаких заявлений в налоговый орган представлять не надо.

Вновь созданные организации могут также перейти на уплату ЕСН по специальным ставкам при наличии государственной аккредитации, а также выполнении условий по доле прибыли и численности работников по итогам текущего отчетного (налогового) периода.

Если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщик не выполняет хотя бы одно из условий, то он лишается права на применение пониженных налоговых ставок. При этом сумму налога придется пересчитать за весь налоговый период.

Порядок признания расходов на приобретение вычислительной техники
для организаций, осуществляющих деятельность в области информационных
технологий

Для организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, предусмотрен теперь и особый порядок признания расходов на приобретение электронно-вычислительной техники.

Организации вправе не начислять амортизацию, а признавать расходы на приобретение этой техники в качестве материальных расходов по правилам подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, т.е. по мере ввода указанной техники в эксплуатацию.

Порядок действует лишь для организаций, имеющих государственную аккредитацию и отвечающих остальным условиям, предусмотренным п. 8 ст. 241 НК РФ.

Применение амортизационной премии при реконструкции

Изменения, внесенные Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ в ст. 259 НК РФ, позволили налогоплательщикам включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере 10%. При этом в перечне капитальных вложений отсутствовала реконструкция.

Минфин России, исходя из этого, сделал вывод, что на капитальные вложения в форме реконструкции не распространяется правило о единовременном признании расходов (см. письмо от 30.05.2006 N 03-03-04/2/152). Фактически налогоплательщики, производящие реконструкцию, лишились возможности единовременно признавать в качестве расходов затраты на проведение реконструкции в размере 10%.

С принятием Закона данная ошибка устранена, в перечень капитальных вложений, расходы на которые можно признавать единовременно в размере 10%, добавлена реконструкция. Обращаем внимание на то, что Закон вступает в силу с 1 января 2007 г., однако данная норма подлежит применению с 1 января 2006 г. Это значит, что в течение 2006 г. организация не вправе признавать данные расходы, отражать их в квартальных декларациях и учитывать при уплате авансовых платежей. Отразить 10-процентную амортизационную премию в случае проведения реконструкции можно только в годовой декларации за 2006 г. Налог на прибыль следует уплатить также уже с расчетом данных расходов.

Изменены сроки признания расходов на НИОКР

Снижен срок признания расходов на проведение НИОКР. Теперь срок списания затрат на проведение работ, которые дали положительный результат, а также на проведение работ, которые положительного результата не дали, равен одному году Данные изменения внесены в п. 2 ст. 262 НК РФ.

Переходных положений Закон не содержит, поэтому возникает вопрос: как учитывать расходы на НИОКР, произведенные до 01.01.2007?

Подобная ситуация уже складывалась, когда Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ был снижен срок признания расходов на НИОКР, давшие положительный результат, с трех до двух лет (см. п. 2 ст. 262 НК РФ). Минфин России по этому вопросу разъяснил, что новый порядок не может применяться к НИОКР, которые были завершены до этой даты (см. письмо от 16.11.2005 N 03-03-04/1/370).

Об окончании НИОКР может свидетельствовать акт выполненных работ. Исходя из этого для расходов на НИОКР, по которым акт выполненных работ будет датирован раньше 01.01.2007, будет применяться порядок признания, действующий сейчас. Расходы на НИОКР, акт о выполнении которых будет подписан после 1 января 2007 г., можно признавать в соответствии с новыми правилами.

Списанная задолженность по пеням и штрафам не включается
в доходы по налогу на прибыль

Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ внес в подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ изменения, которые уточнили, что к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, относятся списанные (уменьшенные иным образом) суммы кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов. Данная норма распространялась на отношения, возникшие с 1 января 2005 г.

Исходя из этого Минфин России сделал вывод, что списанные или уменьшенные иным образом суммы пеней и штрафов должны увеличивать налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку они не приравниваются Налоговым кодексом к суммам налогов и сборов. Но финансовое ведомство указало, что положения Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ ухудшают положение налогоплательщиков, а потому могут применяться только с 1 января 2006 г. (см. письмо Минфина России от 13.01.2005 N 03-03-02/5).

Анализируемый Закон разрешил спорную ситуацию благоприятным для налогоплательщиков образом: в подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ теперь прямо указано, что доходами не являются списанные суммы задолженности не только по налогам и сборам, но и по пеням и штрафам.

Важно еще и то, что данные положения применяются к отношениям, возникшим с 1 января 2005 г. Это даст налогоплательщикам возможность после вступления Закона в силу произвести перерасчет налоговой базы за прошлый налоговый период, подав уточненную декларацию за 2005 г. Налог по итогам 2006 г. можно платить без учета доходов в виде списанной задолженности перед бюджетами по пеням и штрафам.

Изменения в применении социальных
и имущественных налоговых вычетов
для физических лиц

Изменения, внесенные Законом, затронули и интересы физических лиц.

Во-первых, увеличена максимальная сумма социального налогового вычета на услуги по лечению с 38 000 до 50 000 руб. (подп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ). На данную сумму будет уменьшаться налоговая база физического лица начиная с 2007 г., т.е. при подаче заявления на вьгает за 2006 г. (и ранее) максимальная сумма вычета не может превышать 38 000 руб.

Во-вторых, теперь при применении социального вычета на лечение должны учитываться также суммы страховых взносов, уплаченные по договорам добровольного личного страхования, которыми предусмотрена только оплата лечения. Ранее физическим лицам отказывали в применении вычета, если оплату лечения производила страховая компания (см. письмо Минфина России от 04.07.2001 N 04-04-06/367, письмо УМНС по г. Москве от 24.04.2002 N 27-08н/18885).

В-третьих, теперь имущественный налоговый вычет в размере 1 000 000 руб. можно получить и при продаже или приобретении комнаты, а не только домов, квартир и долей в них. Еще недавно Минфин России указывал, что комнаты не указаны ст. 220 НК РФ в перечне объектов недвижимости, на которые распространяется имущественный налоговый вьгает в 1 000 000 руб. Это значит, что комната в данном случае должна рассматриваться как иное имущество, а значит, имущественный вычет при продаже комнаты не может превышать 125 000 руб. (см. письмо Минфина России от 19.01.2005 N 03-05-01-05/7).

С принятием нового Жилищного кодекса РФ, который определил комнату как вид жилого помещения (ст. 16 ЖК РФ), Минфин России согласился, что при продаже приватизированной комнаты налогоплательщик применяет имущественный налоговый вычет в той же сумме, что и при продаже квартир, домов и долей в них (см. письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-05-01-03/09).

Теперь это правило закреплено и в ст. 220 НК РФ.

Изменения для плательщиков сборов
за пользование объектами животного мира
и за пользование объектами водных биоресурсов

Сейчас плательщики сборов (за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биоресурсов) уплачивают сборы следующим образом. Физические лица, за исключением индивидуальных предпринимателей, платят сбор по месту нахождения органа, выдавшего разрешение (лицензию), а организации и индивидуальные предприниматели - по месту своего учета (п. З ст. 333.5 НК РФ).

С 1 января 2007 г. сбор за пользование объектами животного мира все плательщики платят по месту нахождения органа, выдавшего лицензию (разрешение).

Для плательщиков сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов порядок остался прежним. То есть организации и индивидуальные предприниматели платят по месту своего учета, а физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, - по месту нахождения органа, выдавшего лицензию (разрешение).

С 1 января 2007 г. организации и индивидуальные предприниматели - плательщики сборов за пользование объектами животного мира подают сведения о полученных лицензиях (разрешениях) и обращаются за зачетом (возвратом) сбора по нереализованным лицензиям (разрешениям) в налоговый орган по месту нахождения органа, выдавшего лицензию (а не по месту своего учета, как сейчас). Данная норма будет распространяться на организации и индивидуальных предпринимателей, которые получили лицензию (разрешение) после вступления Закона в силу. Эти плательщики, получившие лицензии (разрешения) до 1 января 2007 г., после истечения срока действия лицензии или разрешения вправе обращаться за возвратом (зачетом) сбора по нереализованным лицензиям (разрешениям) в налоговые органы по месту своего учета.

Еще одно изменение - это снижение ставки сбора за вылов камчатского краба в Северном бассейне.

С 1 января 2007 г. за одну тонну камчатского краба, выловленного в Северном бассейне, будет взиматься сбор в сумме 60 000 руб., а не 100 000 руб., как это было раньше.

Применение документа (выводы):

1. Для организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий при наличии у них государственной аккредитации и отвечающих другим признакам, предусмотренным ст. 241 НК РФ, предусмотрены пониженные ставки по ЕСН.

2. Организации, осуществляющие деятельность в области информационных технологий, могут не начислять амортизацию на электронновычислительную технику, а расходы на ее приобретение учитывать в составе материальных расходов по мере ввода этой техники в эксплуатацию.

3. При осуществлении реконструкции основных средств налогоплательщик может единовременно учитывать расходы на ее проведение в размере 10% начиная с 1 января 2006 г. Поскольку сделать это можно только после вступления в силу Закона, то данные расходы можно отразить в годовой декларации и учесть при уплате налога за 2006 г.

4. Расходы на НИОКР, акт о выполнении которых подписан после 1 января 2007 г., признаются равномерно в течение года после их завершения независимо от того, дали работы или исследования положительный результат или нет. Расходы на НИОКР, законченные до этой даты, признаются в действующем порядке.

5. Задолженность налогоплательщика перед бюджетами разных уровней по пеням и штрафам, списанная или уменьшенная иным образом, не включается в состав доходов налогоплательщика наравне со списанной задолженностью по налогам и сборам. Если подобные доходы учитывались налогоплательщиком в 2005 г., то необходимо пересчитать налог и подать уточненную декларацию за прошедший период. Платить налог и подавать декларацию по итогам 2006 г. можно, не учитывая указанные суммы в качестве доходов.

6. Максимальная сумма социального налогового вычета, предоставляемого физическому лицу, на услуги по лечению будет составлять 50 000 руб. При применении данного вычета будут также учитываться суммы страховых взносов, уплаченные по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим только оплату лечения. Кроме того, приобретение (продажа) комнаты приравнено к аналогичным операциям с квартирой и домом, поэтому при приобретении (продаже) комнаты имущественный вычет для физических лиц теперь будет составлять 1 000 000 руб.

7. Сбор за пользование объектами животного мира необходимо уплачивать по месту нахождения органа, выдавшего разрешение. Плательщики данного сбора должны сообщать о полученных лицензиях (разрешениях) и обращаться за зачетом (возвратом) сбора по нереализованным лицензиям (разрешениям) в налоговый орган по месту нахождения органа, выдавшего разрешение. Организации и индивидуальные предприниматели по лицензиям (разрешениям), полученным до 1 января 2007 г., платят сбор и обращаются за зачетом (возвратом) сбора по этим лицензиям (разрешениям), которые не были реализованы по месту своего учета. За одну тонну камчатского краба, выловленного в Северном бассейне, будет взиматься сбор в размере 60 000 руб.

"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 19, октябрь 2006 г.