Загрязняешь - плати (Е. Карсетская, И. Кирюшина, "Новая бухгалтерия", выпуск 10, октябрь 2006 г.)

Загрязняешь - плати

Почти все что-то слышали о том, что за загрязнение окружающей среды нужно платить. Этим, как правило, все и ограничивается. Реально платят немногие. И вовсе не потому, что денег жалко (суммы-то небольшие). Неясно, кому платить, когда, за что и сколько. Данная статья поможет тем, кто столкнулся с подобными проблемами.

Правовые основания

Правовая квалификация платежей за негативное воздействие на окружающую среду длительное время является предметом обсуждения.

Плата за негативное воздействие на окружающую среду установлена ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", а порядок определения платы и ее предельных размеров установлен постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632 "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия".

Напомним, что 28 марта 2002 г. Верховный Суд РФ принял Решение N ГКПИ 2002-178, в котором пришел к выводу, что плата за негативное воздействие на окружающую среду по своей правовой природе обладает всеми признаками налога, перечисленными в ст. 8 НК РФ.

Конституционный Суд РФ в свою очередь в Определении от 10.12.2002 N 284-О свою позицию по данному вопросу изложил следующим образом. Платежи за негативное воздействие на окружающую среду носят индивидуально-возмездный и компенсационный характер и являются по своей природе не налогом, а фискальным сбором. Эти платежи относятся к обязательным платежам неналогового характера, взимаемым в публично-правовом порядке. Следовательно, к данным платежам не применяются положения Налогового кодекса РФ.

В настоящее время все чаще и налоговые органы, и Минфин, и судебные органы соглашаются с тем, что плата за негативное воздействие на окружающую среду является неналоговым платежом.

Однако ряд вопросов по-прежнему вызывает споры и решается судами неоднозначно.

Вправе ли налоговые органы осуществлять контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет платы за негативное воздействие на окружающую среду и вправе ли они списывать со счета организации задолженность по данным платежам в безакцептном порядке?

Подлежат ли начислению пени за несвоевременную уплату данных платежей?

Подлежат ли плательщики данного фиксированного сбора привлечению к ответственности в соответствии с НК РФ за их несвоевременную уплату?

На эти вопросы мы и постараемся ответить.

После принятия КС РФ Определения N 284-О в Бюджетный кодекс РФ (БК РФ) были внесены изменения, в соответствии с которыми платежи за негативное воздействие на окружающую среду были отнесены к неналоговым доходам бюджета (статьи 51, 57, 62 БК РФ).

С 2005 г. администратором платы за негативное воздействие на окружающую среду является Федеральная служба по экологическому, технологическому и атомному надзору (см. Федеральный закон от 23.12.2004 N 173-ФЗ "О федеральном бюджете на 2005 год" и Федеральный закон от 26.12.2005 N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год").

Контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним осуществляют администраторы платежей (ст. 5 Закона N 189-ФЗ и ст. 2 Федерального закона от 15.08.1996 N 115-ФЗ "О бюджетной классификации Российской Федерации"). ФНС России администратором платы за негативное воздействие на окружающую среду не является.

Плата за негативное воздействие на окружающую среду не относится к налоговым платежам, и ФНС России администратором этих платежей не является.

Таким образом, начиная с 2005 г. контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты данных платежей осуществляет исключительно Ростехнадзор России.

Соответственно на данные платежи не распространяются и нормы НК РФ, позволяющие взыскивать недоимку в бесспорном порядке (ст. 46 НК РФ).

Таким образом, если плата за негативное воздействие на окружающую среду плательщиком не внесена в бюджет, взыскать ее можно только в судебном порядке. Об этом свидетельствует и арбитражная практика (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.10.2005 N А66-568/2005).

Сегодня очевидно, что плата за негативное воздействие на окружающую среду не является налоговым платежом. Однако несмотря на столь очевидную позицию вопрос о возможности начисления пени за несвоевременную его уплату разрешается судами неоднозначно.

В большинстве округов суды считают, что пени за несвоевременную уплату экологических платежей не начисляются. Данный вывод основан все на том же положении, что данные платежи имеют неналоговую природу и нормы налогового законодательства к ним не применяются. Соответственно и ст. 75 НК РФ, устанавливающая порядок начисления пеней за несвоевременную уплату в бюджет налога (сбора), к данным платежам не применяется (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.06.2005 N А33-20423/04-СЗ-Ф02-2434/05-С1, Западно-Сибирского округа от 26.10.2005 N Ф04-7653/2005 (16709-А27-31), Дальневосточного округа от 15.02.2006 N Ф03-А24/05-2/5022).

В то же время в ряде округов судьи все же полагают, что начисление пеней за несвоевременную уплату экологических платежей правомерно.

Позиция их такова: поскольку за негативное воздействие на окружающую среду являются фискальным сбором и обладают всеми признаками, установленными для сбора, на данные платежи распространяются нормы НК РФ (см. постановления ФАС Дальневосточного округа от 21.03.2006 N Ф03-А16/06-1/76 и Северо-Кавказского округа от 20.12.2005 N Ф08-4848/2005-1999А).

Если экологические платежи в бюджет не внесены, то взыскать их с организации можно только в судебном порядке. Нормы налогового законодательства к ним не применяются, и пени за несвоевременную уплату не начисляются.

Отметим, что дополнительным аргументом в подтверждение того, что плата за загрязнение окружающей среды является неналоговым платежом, является следующий факт.

Федеральным законом от 26.12.2005 N 183-ФЗ Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях дополнен ст. 8.41, которая устанавливает административную ответственность за невнесение в установленные сроки платы за негативное воздействие на окружающую среду.

Таким образом, законодатель указал, что за несвоевременную уплату экологических платежей наступает не налоговая, а административная ответственность, а это свидетельствует о том, что данный платеж носит неналоговый характер.

Невнесение в установленные сроки платы за негативное воздействие на окружающую среду влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 30 до 60 МРОТ (от 3000 до 6000 руб.); на юридических лиц - от 500 до 1000 МРОТ (от 50 000 до 100 000 руб.) (ст. 8.41 КоАП РФ).

Резюмируя вышесказанное, можно сделать следующий вывод: плата за негативное воздействие на окружающую среду является неналоговым платежом, следовательно, она не может быть взыскана в бесспорном порядке; за несвоевременную уплату данных платежей не подлежат начислению пени, установленные ст. 75 НК РФ, и плательщик данного фискального сбора не подлежит привлечению к налоговой ответственности.

При этом не следует забывать об административной ответственности за нарушение сроков уплаты экологических платежей.

Порядок определения платы

За негативное воздействие на окружающую среду взимается плата.

К документам, регулирующим порядок исчисления и взимания платы за загрязнение окружающей среды, относятся:

- постановление Правительства РФ от 28.08.1992 N 632 "Об утверждении Порядка определения платы за загрязнение окружающей природной среды и ее предельных размеров... " (далее - Порядок определения платы);

- постановление Правительства РФ от 12.06.2003 N 344 "О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ... " (далее - Постановление N 344);

- постановление Правительства РФ от 30.07.2004 N 401 "О Федеральной службе по экологическому, технологическому и атомному надзору";

- постановление Правительства РФ от 02.03.2000 N 183 "О нормативах выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и вредных физических воздействий на него";

- приказ Ростехнадзора России от 08.06.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду";

- приказ Ростехнадзора России от 23.05.2006 N 459 "Об утверждении формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду и Порядка заполнения и представления формы... ".

Порядок определения платы предусматривает ее взимание с природопользователей за следующие виды вредного воздействия на окружающую природную среду:

- выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных и передвижных источников;

- сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты;

- размещение отходов;

- другие виды вредного воздействия (шум, вибрация, электромагнитные и радиационные воздействия и т.п.) (п. 1 Порядка определения платы).

Плательщики экологических платежей

Перечень субъектов хозяйственной и иной деятельности, обязанных уплачивать экологические платежи, устанавливается федеральными законами, регулирующими отдельные виды природопользования.

Так, например, в ст. 23 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" сказано, что плата за размещение отходов взимается с индивидуальных предпринимателей и юридических лиц в соответствии с законодательством РФ. За загрязнение окружающей природной среды выбросами вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и другие виды воздействия на него физические и юридические лица вносят плату в соответствии с законодательством РФ (ст. 28 Федерального закона от 04.05.1999 N 96-ФЗ "Об охране атмосферного воздуха").

Основным документом в этой области является Порядок определения платы.., утвержденный Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632. Он распространяется на предприятия, учреждения, организации, иностранных юридических и физических лиц, осуществляющих любые виды деятельности на территории Российской Федерации, связанные с природопользованием (п. 1 Порядка определения платы).

Как следует из приведенной выше формулировки, на российских предпринимателей-природопользователей этот Порядок не распространяется.

Кто устанавливает показатели вредного воздействия

Нормированию подлежат, в частности, следующие количественные показатели вредного воздействия на окружающую среду (ст. 22 Закона "Об охране окружающей среды"):

- выбросы и сбросы веществ и микроорганизмов;

- образование отходов производства и потребления;

- физические воздействия (количество тепла, уровни шума, вибрации, ионизирующего излучения, напряженности электромагнитных полей и иных физических воздействий);

- изъятие компонентов природной среды.

Нормативные объемы выбросов и сбросов загрязняющих веществ в окружающую природную среду, размещения отходов устанавливаются конкретным организациям-природопользователям органами Министерства экологии и природных ресурсов РФ, другими специально уполномоченными органами в области охраны окружающей природной среды и использования природных ресурсов, органами санитарно-эпидемиологического надзора в соответствии с их компетенцией.

Установленные нормативы указываются в разрешении на соответствующий вид загрязнения, выдаваемом организации (пункты 4, 7 Порядка разработки и утверждения экологических нормативов выбросов и сбросов.., утвержденного Постановлением Правительства РФ от 03.08.1992 N 545).

В настоящее время разрешения на выбросы и сбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и на вредные физические воздействия на атмосферный воздух выдает Ростехнадзор России (п. 5.3.3.5 Положения о Федеральной службе по экологическому, технологическому и атомному надзору, утвержденного Постановлением Правительства России от 30.07.2004 N 401).

Нормативы допустимых выбросов и сбросов веществ и микроорганизмов устанавливаются для стационарных, передвижных и иных источников воздействия на окружающую среду субъектами хозяйственной и иной деятельности. При невозможности соблюдения этих нормативов природопользователю могут устанавливаться лимиты на выбросы и сбросы (так называемые временно согласованные нормативы) на основе разрешений, действующих только в период проведения мероприятий по охране окружающей среды, внедрения наилучших существующих технологий и (или) реализации других природоохранных проектов с учетом поэтапного достижения установленных нормативов допустимых выбросов и сбросов веществ и микроорганизмов (ст. 23 Закона "Об охране окружающей среды").

Предельно допустимые нормативы выбросов вредных веществ в атмосферный воздух для конкретного стационарного источника выбросов и для юридического лица в целом устанавливаются территориальными органами Государственного комитета РФ по охране окружающей среды (Госкомэкологии) при наличии санитарно-эпидемиологического заключения о соответствии этих предельно допустимых выбросов санитарным правилам (п. 6 Положения о нормативах выбросов вредных веществ в атмосферный воздух.., утвержденного Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 183).

Контроль за разработкой соответствующих нормативов возложен на Министерство природных ресурсов РФ и его территориальные органы (подп. "д" п. 4 Положения о государственном контроле за охраной атмосферного воздуха, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 15.01.2001 N 31).

Выброс вредных веществ в атмосферный воздух стационарным объектом допускается на основании разрешения, выданного территориальным органом Министерства природных ресурсов России, органами исполнительной власти субъектов РФ, осуществляющими государственное управление в области охраны окружающей среды. Порядок выдачи разрешений при эксплуатации транспортных и иных передвижных средств устанавливается также Министерством природных ресурсов России (ст. 14 Закона "Об охране атмосферного воздуха", п. 1 Положения о Министерстве природных ресурсов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 22.07.2004 N 370).

Если юридическое лицо по каким-либо причинам не укладывается в норматив предельно допустимого выброса (ПДВ) загрязняющих веществ в атмосферный воздух, то на определенный период времени ему могут быть установлены временно согласованные нормативы, превышающие ПДВ (п. 7 Положения о нормативах выбросов...).

Создание объектов размещения отходов допускается на основании разрешений, выдаваемых федеральными органами исполнительной власти в области обращения с отходами в соответствии со своей компетенцией (п. 1 ст. 12 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства").

Лимиты на размещение отходов устанавливают предельно допустимое количество отходов конкретного вида, которые разрешается размещать определенным способом на установленный срок в объектах размещения отходов с учетом экологической обстановки данной территории (п. 3 Правил разработки и утверждения нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 16.06.2000 N 461). Нормативы образования отходов и лимиты на их размещение утверждаются Министерством природных ресурсов РФ (п. 4 вышеуказанных Правил).

Нормативы загрязнений (выбросов, сбросов, размещения отходов) утверждаются на один календарный год. На тот же срок выдаются и разрешения на каждый из видов негативного воздействия (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.07.2005 N Ф08-3308/2005-1345А). Расчет платы производится ежеквартально. При этом данные о фактическом объеме загрязнения берутся за квартал. Поэтому в расчете суммы за квартал должна участвовать 1/4 величины годового норматива выбросов (сбросов).

Нормативы выбросов и сбросов загрязняющих веществ устанавливаются Ростехнадзором России персонально для каждой организации на один календарный год.

Расчет суммы платы

Нормативы платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления утверждены Постановлением Правительства РФ N 344. Их перечень (для разных видов загрязняющих веществ, топлива) приведен в приложении 1 к данному документу.

Нормативы платы за другие виды вредного воздействия в настоящее время законодательством не установлены. По этой причине природопользователь, загрязняющий окружающую среду иными способами (например, имеющий объекты, являющиеся источником радиационного или электромагнитного излучения), не может рассчитать сумму платы, а следовательно, вносить эту плату ему не нужно.

Сумма платы за загрязнение исчисляется по каждому объекту негативного воздействия на окружающую среду (см. Порядок заполнения Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду, утвержденный Приказом Ростехнадзора от 23.05.2006 N 459).

Определение объекта негативного воздействия (ОНВ) в законодательстве отсутствует. На наш взгляд, как ОНВ может быть классифицирован любой объект, являющийся источником выброса вредных веществ в атмосферный воздух или воду, а также объект размещения отходов. Каждому ОНВ присваивается свой регистрационный номер.

Ведение государственного учета таких объектов поручено Ростехнадзору России.

Объекты негативного воздействия, экологический контроль которых осуществляет субъект РФ, регистрируются в органах государственной власти субъекта РФ (ст. 6 Закона "Об охране окружающей среды").

Размер платы за загрязнение исчисляется по каждому объекту, которому Ростехнадзором присваивается свой регистрационный номер.

Объекты негативного воздействия подразделяются на стационарные (связанные с землей), передвижные, а также объекты размещения отходов.

Примером стационарного объекта может служить какое-либо оборудование организации, производящее выбросы или сбросы загрязняющих веществ (например, печь). К передвижным объектам относятся транспортные средства, а также другая техника нестационарного характера, работающая на неэтилированном бензине (очищенном от тетраэтилсвинца), дизельном топливе, керосине, сжатом природном и сжиженном газе.

Отходы представляют собой остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства и потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства (ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления"). Под объектом размещения отходов понимается место их хранения или захоронения.

Если один и тот же объект оказывает различные виды негативного воздействия на окружающую среду, то плата рассчитывается по всем видам негативного воздействия этого объекта. Сумма платы по каждому виду негативного воздействия объекта складывается из сумм платы по всем загрязняющим веществам и/или отходам.

Рассмотрим порядок расчета сумм платы по отдельным видам негативного воздействия.

Плата за выбросы вредных веществ в атмосферный воздух стационарными объектами и плата за сбросы вредных веществ в водные объекты складывается из трех сумм:

- за предельно допустимый выброс - ПДВ (сброс - ПДС);

- за выброс (сброс) в пределах установленного лимита (временно согласованный);

- за выброс (сброс) сверх установленного лимита.

Сумма платы за предельно допустимый выброс (сброс) определяется путем умножения соответствующей ставки платы на фактический объем выброса (сброса), не превышающий установленный природопользователю норматив ПДВ (ПДС) (п. 3 Порядка определения платы).

Для исчисления суммы платы за выброс (сброс) вредных веществ в пределах установленных лимитов соответствующую ставку платы необходимо умножить на разницу между лимитными и предельно допустимыми выбросами (сбросами) загрязняющих веществ (п. 4 Порядка определения платы).

Сумма платы за сверхлимитный выброс (сброс) есть результат произведения ставки платы за загрязнение в пределах установленных лимитов, умноженной на 5, и величины превышения фактической массы выбросов (сбросов) над установленными лимитами (п. 5 Порядка определения платы).

Кроме того, в расчете каждой из вышеуказанных сумм участвуют коэффициенты, учитывающие:

- экологические факторы*(1) (согласно приложению 2 Постановления N 344);

- статус территории, на которой находится ОНВ*(2) (согласно п. 2 Постановления N 344);

- инфляцию*(3) (в соответствии с федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год).

Расчет суммы платы за выбросы вредных веществ в атмосферный воздух передвижными объектами имеет свои особенности. Такой расчет производится по видам топлива, используемым передвижными объектами. Нормативы платы по каждому виду топлива указаны в приложении 1 Постановления N 344.

Норматив выброса для конкретного вида топлива определяется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 10.12.2005 N 609.

Данными о фактической массе выброса загрязняющих веществ в результате сжигания топлива могут служить данные о расходе топлива (п. 5.3 Инструктивно-методических указаний по взиманию платы за загрязнение окружающей среды, утвержденных Минприроды России 26.01.1993).

Сумма платы определяется путем умножения фактического количества израсходованного топлива на норматив платы и на те же корректирующие коэффициенты, которые применяются при расчете платы за выбросы загрязняющих веществ стационарными объектами (см. выше).

При этом имейте в виду следующее.

Норматив платы устанавливается в рублях за тонну топлива. Топливо же расходуется в литрах. Следовательно, количественный показатель (литры) следует перевести в весовой показатель (тонны). Для этого количество израсходованного топлива необходимо умножить на его плотность. Где природопользователю взять сведения о плотности нефтепродуктов?

Такие сведения имеются у организаций и предпринимателей, осуществляющих операции по приему, хранению, транспортированию и отпуску нефтепродуктов (см. письма ФНС России от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@, от 24.03.2005 N 03-3-09/0412/23@). Если организация - владелец транспортного средства закупает бензин оптом, то она может попросить своего поставщика указать эти сведения, например, в накладной.

При отсутствии этих сведений в документах поставщика, а также в случае заправки автомобиля на АЗС организация может воспользоваться средними значениями показателя плотности бензина, рекомендуемыми Департаментом экономического регулирования Министерства энергетики России.

Средние значения плотности разных марок бензина приведены в таблице.

Марка бензина	Плотность бензина (г/куб.см)*
А-76 (АИ-80)	0,715
АИ-92	0,735
АИ-95	0,750
АИ-98	0,765
* Один литр бензина равен 1000 куб.см, в одной тонне бензина содержится 1 000 000 г. Следовательно, расход (В) бензина (в тоннах) считается по следующей формуле: В = К х 1000 куб.см х П : 1000 000 г, где К - расход бензина (в лит- рах), П - плотность.

Обратите внимание! При отсутствии разрешения на выбросы, сбросы загрязняющих веществ и размещение отходов вся масса загрязняющих веществ учитывается у организации как сверхлимитная. Плата за загрязнение в этом случае взимается в пятикратном размере (пункты 5, 6 Порядка определения платы).

Рассчитав общую сумму платы по объекту негативного воздействия, природопользователь вправе уменьшить ее на сумму зачетов и льгот. Так, в счет платы за загрязнение организация может зачесть сумму средств, направленных на выполнение природоохранных мероприятий.

Льготы предоставляются организациям социальной и культурной сферы, а также организациям, финансируемым из федерального бюджета, бюджета субъекта РФ. Кроме того, льготу имеют и организации, отводящие сточные воды и загрязняющие вещества в системы канализации населенных пунктов.

Сумма платы, подлежащей уплате в бюджет, определяется как разность между исчисленной суммой платы и суммой зачетов и льгот.

Сроки уплаты

Приказом Ростехнадзора от 08.06.2006 N 557 предусмотрено внесение платы за негативное воздействие на окружающую среду не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (кварталом).

Период, за который вносятся платежи	Срок уплаты
I квартал текущего года	20 апреля текущего года
II квартал	20 июля
III квартал	20 октября
IV квартал	20 января следующего года

Бухгалтерский и налоговый учет

В бухгалтерском учете плата за негативное воздействие на окружающую среду в пределах установленных нормативов является расходом по обычным видам деятельности, а плата сверх установленных нормативов - внереализационным расходом (пункты 5, 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Определением Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 N 284-О указанная плата признана платежами неналогового характера. Поэтому ее начисление отражается следующими проводками: Дебет 20 "Основное производство" - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- начислена плата за ПДВ (ПДС), а также за размещение отходов в пределах установленных лимитов; Дебет 91/"Прочие расходы" - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- начислена плата за выброс (сброс), превышающий предельно допустимый, а также за размещение отходов сверх установленных лимитов.

При исчислении налога на прибыль организация может учесть в составе материальных расходов плату за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в окружающую среду, за размещение отходов в пределах установленных лимитов (подп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Платежи за сверхнормативное загрязнение (в пределах установленных лимитов и сверхлимитное) налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают (п. 4 ст. 270 НК РФ; см. также письма Минфина России от 01.12.2005 N 03-03-04/403, от 03.12.2004 N 03-03-01-04/1/169).

Если же временно согласованный норматив является единственным нормативом, установленным организации, то плату за загрязнение в пределах этого норматива организация может учесть при исчислении налога на прибыль в составе материальных расходов (см. письмо Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/4/18).

Различия в порядке бухгалтерского и налогового учета сверхнормативной платы за загрязнение приводят к образованию постоянной разницы. Эта разница уменьшает только бухгалтерскую прибыль (п. 4 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"). Следовательно, в бухгалтерском учете отражается постоянное налоговое обязательство, величина которого определяется как произведение суммы платы за сверхнормативные выбросы и ставки налога на прибыль.

Организации, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", так же как и организации, находящиеся на общем режиме, вправе уменьшить полученные доходы на сумму материальных расходов. При этом они должны руководствоваться положениями ст. 254 НК РФ (подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Поэтому платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) "упрощенцы" могут включить в состав расходов, принимаемых при исчислении единого налога (см. письмо Минфина России от 17.05.2005 N 03-07-03-04/20).

При налогообложении прибыли плата в пределах установленных лимитов учитывается в составе материальных расходов. Платежи за сверхнормативное загрязнение налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают.

Покажем расчет платы за негативное воздействие на окружающую среду на примере.

Пример.

На балансе предприятия числится грузовой автомобиль массой свыше 3,5 т с двумя бензиновыми двигателями (на шасси автомобиля смонтирована компрессорная установка). Он относится ко 2-му экологическому классу.

За время работы автомобиля в I квартале 2006 г. им было израсходовано 3600 л неэтилированного бензина АИ-80. По данным Минэнерго России, средняя плотность бензина этой марки составляет 0,715 г/куб. см.

Норматив платы за 1 т бензина этой марки составляет 1,3 руб.

Приложением 2 к Постановлению Правительства РФ от 12.10.2005 N 609 для данного автомобиля установлены следующие нормативы выброса вредных веществ:

- СО (окись углерода) - 72 г/кВт. ч;

- СН (ацетилен) - 4 г/кВт. ч;

- NO (оксид азота) - 14 г/кВт. ч.

Исчислим сумму платы за загрязнение атмосферного воздуха выхлопами бензина автомобиля.

Произведем пересчет количественного показателя расхода топлива в весовой. Он составит 2,574 т бензина (3600 л х 1000 куб. см х 0,715 г/куб. см : 1 000 000 г) (см. таблицу на с. 92).

Плата за выброс автомобилем загрязняющих веществ равна 10 руб. (2,574 т х 1,3 руб. х 1,9 х 1,2 х 1,3).

Как видим, норматив выбросов вредных веществ, установленный для данного автомобиля, в расчете суммы платы не участвует. Предполагается, что фактический объем выбросов вредных веществ у автомобиля, прошедшего технический осмотр, соответствует установленному нормативу.

Поскольку предприятие не осуществляет природоохранные мероприятия и не имеет льгот, исчисленную сумму в полном объеме оно должно перечислить на счет Ростехнадзора в срок не позднее 20 октября 2006 г. (КБК 498 1 1201000 01 0000 120).

Е. Карсетская,

И. Кирюшина

"Новая бухгалтерия", выпуск 10, октябрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) При выбросе загрязняющих веществ в атмосферный воздух городов коэффициент, указанный в приложении 2 Постановления N 344, необходимо проиндексировать на 1,2.

*(2) Если ОНВ расположен в зоне особо охраняемых природных территорий, в том числе лечебно-оздоровительных местностей и курортов, а также в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, на Байкальской природной территории или в зоне экологического бедствия, то коэффициент, учитывающий экологические факторы, необходимо умножить на 2.

*(3) Нормативы платы, установленные Постановлением N 344 в 2003 г., применяются в 2006 г. с коэффициентом 1,3, а установленные в 2005 г. - с коэффициентом 1,08 (ст. 19 Федерального закона от 26.12.2005 N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год").