Налог на имущество организаций (Е. Карсетская, И. Кирюшина, Т. Крутякова, М. Мошкович, "Экономико-правовой бюллетень", N 10, октябрь 2006 г.)

Налог на имущество организаций

Объект налогообложения

Объектом обложения налогом на имущество организаций (далее - налог на имущество) является движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое в составе основных средств (ОС) по правилам бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ).

При рассмотрении споров по налогу на имущество судам приходится анализировать эти правила и вырабатывать собственную позицию по вопросам применения бухгалтерского законодательства.

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если в отношении этого имущества одновременно выполняются следующие условия:

а) имущество используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) имущество используется в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) имущество способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Если имущество не соответствует хотя бы одному из указанных требований, то в состав основных средств оно не включается и налогом на имущество не облагается.

Под использованием в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд суды понимают фактическое использование имущества для указанных целей. Только в этом случае организация должна отнести имущество к основным средствам (см. постановления ФАС Волго-Вятского округа от 25.07.2006 N А79-11727/2005, Западно-Сибирского округа от 09.03.2006 N Ф04-888/2006(20320-А46-37)).

Выполнение в отношении имущества всех условий, предусмотренных п. 4 ПБУ 6/01, влечет необходимость его учета на балансе в качестве основного средства и отнесения к объектам обложения налогом на имущество.

Стоимость имущества, принятого организацией к учету в составе ОС, может быть списана со счета 01 "Основные средства" только в случаях выбытия этого имущества, указанных в п. 29 ПБУ 6/01.

Неиспользование имущества в хозяйственной деятельности к таким случаям не относится, а потому не является основанием для снятия его с учета в качестве основных средств (Постановление ФАС Поволжского округа от 25.05.2006 N А49-12720/2005-10А/7).

Случается, что налоговые органы допускают ошибки при решении вопроса о том, кто должен платить налог на имущество, если имущество передано во временное пользование.

Арбитраж

По результатам камеральной налоговой проверки предприятие привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ. Кроме того, ему предложено уплатить недоимку по налогу на имущество и соответствующую сумму пеней.

По мнению налоговой инспекции, предприятие неправомерно исключило из состава объектов налогообложения имущество, переданное ему на основании договора Комитетом по управлению муниципальным имуществом и земельным ресурсам в безвозмездное пользование.

Предприятие обжаловало решение ИФНС в суде, которым это решение было признано недействительным.

Суд правомерно посчитал, что указанное имущество не должно учитываться при исчислении налога на имущество, потому что предприятие получило это имущество в пользование, а не передало его кому-то. При определении налоговой базы по налогу на имущество используются данные бухгалтерского учета. В зависимости от того, на каком праве принадлежит организации имущество, оно учитывается на балансовом либо забалансовом счете. Поскольку речь идет об имуществе, полученном в безвозмездное пользование, предприятие правильно отразило его на забалансовом счете 001. Следовательно, объект обложения налогом на имущество в данном случае не возникает (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.05.2006 N А11-7933/2005-К2-25/358).

До 1 января 2006 г. имущество, учитываемое в качестве доходных вложений в материальные ценности, не являлось объектом обложения налогом на имущество.

Это не раз подтверждал Минфин России (см., например, письмо от 22.06.2005 N 07-05-06/181).

Суды в большинстве своем придерживаются такого же подхода.

Арбитраж

По результатам камеральной налоговой проверки налоговым органом было принято решение о привлечении организации к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество в виде взыскания штрафа. Кроме того, организации предложено уплатить недоимку по налогу и пени.

По мнению налогового органа, организация занизила налоговую базу по налогу на имущество, исключив из состава объектов налогообложения имущество, переданное по договору лизинга и отраженное на счете 03.

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа, организация обратилась в суд, который ее поддержал. В кассационной жалобе инспекция ФНС просила отменить решение суда первой инстанции. Однако судебная коллегия кассационной инстанции не нашла для этого оснований.

В состав объектов налогообложения включается имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. По правилам бухгалтерского учета основные средства организации отражаются на счете 01 "Основные средства", а имущество, переданное в лизинг, - на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Следовательно, имущество, переданное в лизинг, не подлежит обложению налогом на имущество организации до перевода его в состав основных средств.

Таким образом, налогоплательщик обоснованно исключил указанное имущество из налогооблагаемой базы (Постановление ФАС Поволжского округа от 19.01.2006 N А49-5052/2005-233А/17).

Аналогичный вывод содержится в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2006 N Ф04-1517/2006(20716-А67-15), Поволжского округа от 14.02.2006 N А12-18425/05-С10, Северо-Западного округа от 29.06.2006 N А56-20974/2005.

Обратите внимание! С 1 января 2006 г. имущество, учитываемое в составе доходных вложений в материальные ценности (счет 03), признается объектом обложения налогом на имущество (письмо Минфина России от 02.06.2006 N 03-06-01-04/113).

Это связано с тем, что с 1 января 2006 г. вступили в силу изменения, внесенные в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

Согласно новой редакции п. 4 ПБУ 6/01 основными средствами признаются активы, предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также активы, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Таким образом, с 1 января 2006 г. доходные вложения в материальные ценности признаются основными средствами и, следовательно, облагаются налогом на имущество в общеустановленном порядке.

Неправильное отражение в бухгалтерском учете имущества не является основанием для включения этого имущества в состав объектов налогообложения.

Арбитраж

По результатам камеральной проверки ипотечно-кредитный потребительский кооператив был привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ. Кроме того, ему были доначислены налог на имущество и пени.

Основанием для вынесения такого решения послужило неправомерное пользование льготой по налогу на имущество, установленной п. 6 ст. 381 НК РФ.

Заявление кооператива о признании недействительным решения ИФНС судом первой инстанции удовлетворено.

Суд кассационной инстанции тоже встал на сторону налогоплательщика.

За счет средств, образованных из взносов пайщиков, кооперативом были приобретены квартиры с целью их дальнейшей передачи в собственность пайщиков. Эти квартиры были учтены кооперативом в составе основных средств. На период нахождения квартир на балансе кооператив заявил льготу в соответствии с п. 6 ст. 381 НК РФ. Пользование данной льготой признано судом неправомерным. В то же время суд сделал правильный вывод о том, что указанные квартиры не подпадают под понятие "основные средства", так как приобретаются непосредственно для пайщиков по их указанию и передаются в собственность физическому лицу после полной уплаты паевого взноса.

Следовательно, у кооператива отсутствовали основания для того, чтобы принимать это имущество к учету в качестве основных средств. Неправильное отражение в бухгалтерском учете спорного имущества не свидетельствует о необходимости включения этого имущества в состав объектов налогообложения (Постановление ФАС Поволжского округа от 26.02.2006 N А72-7197/2005-14/28).

Согласно п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объектами налогообложения:

1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ.

Немалое количество судебных споров показывает, что получить освобождение от налогообложения порой достаточно сложно.

Налогоплательщики, которые претендуют на освобождение в соответствии с подп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ, могут столкнуться со следующей проблемой.

Глава 30 НК РФ не определяет понятие "объект природопользования". Поэтому возможность отнесения имущества к объектам природопользования и правомерность использования освобождения налогоплательщикам в ряде случаев приходится доказывать в суде.

Арбитраж

Организация включила в состав объектов природопользования и не учла при исчислении налога на имущество следующее имущество: грузовые и пассажирские причалы, дамбу волнозащитную, канализационную насосную станцию, причальное устройство. Налоговая инспекция с таким подходом не согласилась и доначислила организации сумму налога, пени, привлекла к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Для разрешения спора организация обратилась в суд. Суд первой инстанции организацию не поддержал.

Апелляционная инстанция, наоборот, встала на сторону организации.

Но налоговая инспекция продолжала настаивать на своем и дело дошло до суда кассационной инстанции, который вынес следующее решение.

Канализационная насосная станция не является объектом природопользования. Ее стоимость должна быть учтена при определении налоговой базы по налогу на имущество.

В отношении причала и дамбы как объектов природопользования освобождение от налогообложения применено правильно.

В обоснование решения суд привел нормы ст. 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", согласно которым: природная среда - совокупность компонентов природной среды, природных и природно-антропогенных объектов; природный объект - естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства; природно-антропогенный объект - природный объект, измененный в результате хозяйственной и иной деятельности, и (или) объект, созданный человеком, обладающий свойствами природного объекта и имеющий рекреационное и защитное значение.

Причал и дамба могут быть квалифицированы как природно-антропогенные объекты, созданные человеком, поскольку они обладают свойствами природного объекта и имеют рекреационное и защитное значение (Постановление ФАС Поволжского округа от 02.02.2006 N А72-4097/05).

Для получения освобождения от налогообложения в соответствии с подп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ требуется доказать:

1) принадлежность налогоплательщика к федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба;

2) использование имущества налогоплательщика для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ.

К федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная служба, наряду с Вооруженными силами РФ относятся также внутренние войска МВД РФ, Службы внешней разведки РФ, органы федеральной службы безопасности, войска гражданской обороны, инженерно-технические и дорожно-строительные воинские формирования при федеральных органах исполнительной власти, воинские подразделения федеральной противопожарной службы и прочие органы, указанные в ст. 2 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе".

Глава 30 НК РФ не содержит определения службы, приравненной к военной службе.

По мнению ФАС Западно-Сибирского округа, изложенному в Постановлении от 24.04.2006 N Ф04-906/2005(21706-А27-33), к службе, приравненной к военной, относится государственная гражданская служба и правоохранительная служба (ст. 2 Федерального закона от 27.05.2003 N 58-ФЗ "О государственной службе в Российской Федерации").

Арбитраж

Федеральное государственное унитарное предприятие входит в структуру Вооруженных сил России. Имущество предприятия является федеральной собственностью и принадлежит ему на праве хозяйственного ведения. Предприятие посчитало, что вышеперечисленное дает ему право исключить основные средства из состава объектов налогообложения в соответствии с подп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ.

Однако суды всех трех инстанций (включая, кассационную) признали ошибочность позиции предприятия.

Для освобождения имущества налогоплательщика от налогообложения недостаточно только его ведомственной подчиненности соответствующему федеральному министерству. Для этого также необходимо, чтобы налогоплательщик являлся структурным подразделением этого министерства. Если последнее условие не выполняется, то этот налогоплательщик не может быть отнесен к федеральным органам исполнительной власти. Следовательно, он не вправе воспользоваться освобождением (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.04.2006 N А17-555/5/2005).

Аналогичная точка зрения содержится в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 24.05.2006 N А29-8634/2005а, Дальневосточного округа от 11.05.2006 N Ф03-А73/06-2/313, Московского округа от 19.07.2006 N КА-А41/6490-06.

Хотя встречаются и противоположные решения, в которых ведомственная подчиненность федеральному органу исполнительной власти рассматривается в качестве достаточного основания для освобождения от налогообложения (см. постановления ФАС Московского округа от 06.07.2006 N КА-А41/4692-06, Северо-Западного округа от 22.05.2006 N А56-30678/2005).

Как определить, входит ли налогоплательщик в структуру соответствующего министерства?

В некоторых судебных решениях ответ на этот вопрос звучит следующим образом: наличие у налогоплательщика статуса юридического лица свидетельствует о том, что он не является структурным подразделением министерства (см. постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24.04.2006 N А17-555/5/2005, Дальневосточного округа от 11.05.2006 N Ф03-А73/06-2/313).

Кстати, именно такого подхода придерживается Минфин России (см. письма от 10.04.2006 N 03-06-04-04/12, от 03.03.2006 N 03-06-01-02/09).

Но практика показывает, что в суде есть шанс доказать и противоположную точку зрения.

Так, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 24.05.2006 N А29-8634/2005а отмечает, что наличие статуса юридического лица у подведомственного подразделения федерального органа исполнительной власти (квартирно-эксплуатационной части района Минобороны РФ) не определено законодателем в качестве условия, делающего невозможным применение подп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 03.07.2006 N Ф04-3989/2006(24117-А45-35) также пришел к выводу, что имущество полевого учреждения, принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения, не является объектом обложения налогом на имущество на основании подп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ. Полевое учреждение - это воинское учреждение, имеющее статус юридического лица (ст. 50 ГК РФ) и входящее в систему Банка России.

Аналогичные решения вынесены ФАС Московского округа (Постановление от 14.07.2006 N КА-А41/4012-06) и Северо-Западного округа (Постановление от 27.06.2006 N А56-38558/2005).

Что касается цели использования налогоплательщиком освобождаемого от налогообложения имущества, то и здесь мнения судов разделились.

По мнению ФАС Дальневосточного округа, изложенному в Постановлении от 11.05.2006 N Ф03-А73/06-2/313, использование имущества не только для нужд обороны, но и для удовлетворения иных потребностей предприятия и получения прибыли, не дает налогоплательщику права исключать это имущество из состава объектов налогообложения.

В то же время ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 24.05.2006 N А29-8634/2005а, напротив, указывает, что использование части имущества, не подлежащего налогообложению, не по назначению (предоставление в аренду), не лишает предприятие права на освобождение.

Учет недвижимости

Традиционно спорным является вопрос: в какой момент налогоплательщик должен включить в состав ОС объект недвижимости и начать облагать его стоимость налогом на имущество?

ПБУ 6/01, являющееся основным нормативным документом по бухгалтерскому учету ОС, не предусматривает особенностей при принятии к учету в качестве основных средств объектов недвижимости. Исходя из данного факта налоговые органы зачастую делают вывод: объект недвижимости, так же как и любой другой актив, подлежит зачислению в состав основных средств на дату выполнения всех условий, перечисленных в п. 4 ПБУ 6/01. То есть фактически объект недвижимости предлагается включать в состав основных средств с момента ввода его в эксплуатацию.

Данная точка зрения нашла отражение и в судебной практике.

Арбитраж

По результатам камеральной налоговой проверки ИФНС предложила организации доплатить авансовые платежи по налогу на имущество и пени в порядке ст. 75 НК РФ. Основанием для доначисления налога и пени послужило то обстоятельство, что организация при исчислении налога на имущество не учла стоимость гаражей, переданных ему Администрацией города на основании распоряжения.

Организация оспорила решение ИФНС в судебном порядке. Однако суд встал на сторону налогового органа, обосновав свою позицию следующим образом.

Объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию, тем не менее являются основными средствами, поскольку отвечают требованиям, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01. Государственная регистрация права собственности на фактически переданное и используемое налогоплательщиком в производственной деятельности недвижимое имущество законодательством о бухгалтерском учете не рассматривается в качестве обязательного условия для отражения такого имущества в качестве основного средства.

Следовательно, отсутствие государственной регистрации на недвижимость не освобождает организацию от обязанности учитывать ее в составе основных средств.

В силу того что право собственности на объекты недвижимости на момент вынесения судебного решения в установленном порядке не зарегистрировано, организация продолжает учитывать эти объекты на счете 08. При этом суд счел правомерным решение налогового органа о доначислении организации налога на имущество и пени (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.07.2006 N Ф04-3365/2006(23141-А27-40).

Аналогичное мнение высказано в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2006 N А21-4858/2005-С1, Западно-Сибирского округа от 10.05.2006 N Ф04-2395/2006(22105-А27-37).

Но наряду с ПБУ 6/01 порядок ведения бухгалтерского учета основных средств регулируют также иные документы, в частности:

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н;

- Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Пункт 41 Положения по ведению бухгалтерского учета... предписывает учитывать затраты на приобретение или сооружение объектов недвижимости в составе незавершенных капитальных вложений (на счете 08) до момента оформления документов, подтверждающих государственную регистрацию этих объектов в установленных законодательством случаях.

Пункт 52 Методических указаний не обязывает, но разрешает организации принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче и документы переданы на государственную регистрацию.

Следовательно, организация вправе самостоятельно решить, как она будет учитывать объект недвижимости в период между датой подачи документов на государственную регистрацию и датой регистрации: на счете 08 или на счете 01.

В 2005 г. аналогичного мнения придерживался Минфин России (см. письмо от 21.06.2005 N 03-06-01-04/284).

Но в 2006 г. финансовое ведомство изменило точку зрения по данному вопросу. Из разъяснений, изложенных в письмах от 03.08.2006 N 03-06-01-04/151, от 27.06.2006 N 03-06-01-02/28, следует, что решение вопроса о зачислении недвижимости в состав основных средств и включении в налоговую базу по налогу на имущество не должно зависеть от волеизъявления налогоплательщика. На момент выполнения всех условий, перечисленных в п. 52 Методических указаний, объект недвижимости обладает всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01, а потому он должен быть включен в налоговую базу по налогу на имущество.

Таким образом, организациям, которые хотят избежать спора с контролирующими органами, ничего не остается, как следовать последним разъяснениям Минфина России и облагать налогом на имущество все объекты недвижимости, фактически введенные в эксплуатацию, независимо от факта регистрации прав на них.

В какой момент организация, получившая объект недвижимости в качестве вклада в уставный капитал, должна зачислить его в состав основных средств и начать облагать налогом на имущество?

Налоговые органы считают, что с момента его ввода в эксплуатацию. И эту позицию поддерживают суды.

Арбитраж

В ходе камеральной налоговой проверки представленных организацией расчетов по авансовым платежам ИФНС обнаружила занижение налоговой базы по налогу на имущество. Причиной тому стало несвоевременное включение в состав объектов налогообложения нефтебазы, полученной в качестве взноса в уставный капитал (с момента государственной регистрации права собственности, а не с момента ввода в эксплуатацию).

По результатам проверки организации предложено уплатить доначисленные суммы налога и пени. Не согласившись с решением налогового органа, организация обратилась в суд. Но суд признал позицию организации ошибочной и вынес решение в пользу ИФНС.

Суд исходил из того, что законодательство о бухгалтерском учете не связывает постановку объекта недвижимости, полученного в качестве вклада в уставный капитал, на учет как основного средства с государственной регистрацией вещного права на этот объект. Поэтому для принятия такого объекта к учету в качестве основного средства и соответственно для признания его объектом обложения по налогу на имущество требуется только наличие правоустанавливающего документа, акта приема-передачи имущества и выполнение условий, установленных в п. 4 ПБУ 6/01. В силу того что всем вышеназванным требованиям объект начал отвечать с момента ввода в эксплуатацию, именно с этого момента его нужно было оприходовать на счете 01 и облагать его стоимость налогом на имущество (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.08.2006 N А38-5823-17/496-2005).

Наряду с правом собственности государственной регистрации подлежат и другие вещные права, в том числе право хозяйственного ведения или оперативного управления недвижимым имуществом (п. 1 ст. 216 ГК РФ, ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

В какой момент унитарное предприятие должно принять к учету в качестве ОС объект недвижимости, требующий государственной регистрации права хозяйственного ведения или оперативного управления?

Формально к таким объектам применимы те же самые правила бухгалтерского учета, что и к объектам недвижимости, подлежащим государственной регистрации права собственности. То есть до момента государственной регистрации права хозяйственного ведения (оперативного управления) унитарное предприятие вправе не зачислять объект недвижимости в состав основных средств и не облагать его налогом на имущество.

Но налоговые органы, конечно же, настаивают на необходимости включения такого имущества в налоговую базу по налогу на имущество с момента ввода в эксплуатацию.

И, к сожалению, суды их в этом поддерживают.

Так, например, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 17.01.2006 N А33-12413/05-Ф02-6862/05-С1 решил, что наличие государственной регистрации права хозяйственного ведения на фактически переданное и используемое налогоплательщиком в производственной деятельности недвижимое имущество законодательством о бухгалтерском учете не определено в качестве обязательного условия для отражения такого имущества в составе основных средств.

Налоговая база

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 375 НК РФ). При этом имущество учитывается по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с порядком бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Стоимость объектов основных средств, по которым начисление амортизации не предусмотрено, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по нормам амортизационных отчислений в конце каждого налогового (отчетного) периода.

В этой связи возникает вопрос: должна ли бюджетная организация при исчислении налоговой базы по налогу на имущество учитывать результаты переоценки основных средств?

Судьи ФАС Поволжского округа считают, что не должна.

Арбитраж

Решением налогового органа бюджетная организация привлечена к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество. Кроме того, ей предложено погасить недоимку по налогу.

По мнению ИФНС, занижение налоговой базы по налогу произошло из-за того, что архив не учел для целей налогообложения величину дооценки основных средств. В обоснование правильности своей позиции налоговый орган привел Инструкцию по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденную Приказом Минфина России от 30.12.99 N 107н, в п. 45 которой предписывается учитывать основные средства по первоначальной стоимости, а объекты, которые подвергались переоценке, - по восстановительной стоимости.

Суды двух инстанций признали это решение недействительным. В кассационной жалобе ИФНС просила об отмене принятых судебных актов. Однако суд кассационной инстанции не нашел для этого оснований.

Пункт 1 ст. 375 НК РФ не обязывает налогоплательщика определять налоговую базу по налогу на имущество исходя из восстановительной стоимости ОС (с учетом переоценки). Поэтому налогоплательщик правомерно исчислил налоговую базу исходя из первоначальной стоимости ОС за минусом износа (Постановление ФАС Поволжского округа от 12.01.2006 N А06-2741У/4-13/05).

Порядок определения налоговой базы

В расчете налога участвует среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Она определяется за налоговый (отчетный) период как частное от деления суммы величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Если организация (обособленное подразделение) была создана или ликвидирована в течение налогового периода, то порядок определения средней стоимости имущества для такой организации не изменится.

На это неоднократно указывал в своих разъяснениях Минфин России (см., в частности, письмо от 05.07.2005 N 03-03-04/1/58). При этом в некоторых месяцах налогового (отчетного) периода остаточная стоимость имущества будет равной нулю. На количестве месяцев в налоговом (отчетном) периоде, участвующем в расчете средней стоимости, этот факт никак не отразится. Иначе говоря, в знаменателе формулы и в этом случае необходимо указать количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (т.е. 13, 10, 7 или 4).

И тем не менее судебные споры по этому вопросу продолжаются.

Арбитраж

По результатам камеральной налоговой проверки обособленному подразделению организации, зарегистрированному 1 апреля 2004 г., предложено доплатить налог по итогам полугодия и 9 месяцев 2004 г. Налоговый орган посчитал, что обособленным подразделением допущена ошибка в расчете налога из-за того, что остаточная стоимость имущества исчислена не с момента создания обособленного подразделения, а с начала года.

Организация оспорила решение налогового органа в судебном порядке. И суды всех трех инстанций встали на сторону организации.

Глава 30 НК РФ не предусматривает особый порядок расчета среднегодовой стоимости имущества для организаций, созданных в результате реорганизации. Налоговой базой по налогу является среднегодовая, а не средняя за период деятельности организации или ее обособленного подразделения стоимость имущества. В связи с этим при расчете среднегодовой стоимости имущества организация правомерно учла количество месяцев начиная с 1 января 2004 г. (Постановление ФАС Поволжского округа от 08.12.2005 N А55-4819/05-30).

Льготы по налогу

Перечень льгот по налогу на имущество определен в ст. 381 НК РФ.

Причем этот перечень не ограничивается только вышеназванной статьей НК РФ. Налог на имущество относится к региональным налогам (ст. 14 НК РФ), льготы по которым устанавливаются Налоговым кодексом РФ и (или) законами субъектов РФ о налогах (п. 3 ст. 56 НК РФ). То есть помимо льгот, установленных федеральным законодательством, субъектом РФ могут быть предусмотрены дополнительные льготы (п. 2 ст. 372 НК РФ).

При этом совершенно не обязательно, чтобы региональный закон дублировал льготы, предусмотренные Налоговым кодексом РФ. Эти льготы (льготы, установленные НК РФ) действуют на всей территории РФ независимо от того, предусмотрены они законами субъектов РФ или нет.

Правомерность такого подхода подтвердил недавно Верховный Суд РФ.

Суд

Заместитель прокурора Республики Саха (Якутия) обратился в суд с заявлением о признании недействующими отдельных положений Закона "О налоговой политике Республики Саха (Якутия) " от 10.07.2003 48-З N 97-III (далее - Закон).

В пункте 5 ст. 3 этого Закона перечислены льготы по налогу на имущество. Причем они не пересекаются с льготами, поименованными в ст. 381 НК РФ. Заместитель прокурора усмотрел в этом противоречие федеральному законодательству.

В признании недействующими вышеназванных положений Закона прокурору было отказано. Он обратился в Верховный Суд РФ с кассацией об отмене решения суда.

Однако оснований для отмены решения суда Верховный Суд РФ не нашел, посчитав неправомерными требования о воспроизведении в Законе субъекта РФ нормы Налогового кодекса РФ, предусматривающей льготу (Определение ВС РФ от 05.07.2006 N 74-Г06-11).

Налогоплательщик, который заявляет льготу по налогу, должен быть готов документально подтвердить право пользования этой льготой. Об этом свидетельствует следующее судебное решение.

Арбитраж

Организация пользовалась льготой*(1) по налогу на имущество, предусмотренной п. 3.2 ст. 44 Закона Московской области от 28.07.1997 N 39/97-03 "О льготном налогообложении в Московской области" (далее - Закон). Выполняя требование ст. 13 Закона, организация представляла в налоговый орган отчеты, обосновывающие ее право на льготное налогообложение.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговая инспекция затребовала у организации дополнительные документы (в том числе первичные), подтверждающие ее право на применение льготы.

Отсутствие на момент окончания проверки истребованных документов налоговый орган квалифицировал как основание для неправомерного пользования льготой. Последствия сей факт имел печальные: занижение налоговой базы, недоимка по налогу, пени и штраф по ст. 122 НК РФ.

Однако организация не согласилась с решением налоговой инспекции и обратилась в суд с заявлением о признании этого решения недействительным.

Суды трех инстанций организацию поддержали. Инспекция подала заявление в Высший Арбитражный Суд РФ о пересмотре указанных судебных актов в порядке надзора.

ВАС РФ вынес решение в пользу налоговой инспекции, обосновав его следующим образом.

Статья 23 НК РФ возлагает на налогоплательщика обязанность представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. В свою очередь, налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (ст. 31 НК РФ).

При необходимости налоговый орган вправе запросить у налогоплательщика в дополнение к документам, предусмотренным региональным законом, иные документы в обоснование льгот. Поскольку дополнительные документы организация представить не смогла, ее право на льготу считается неподтвержденным (Постановление Президиума ВАС РФ от 31.01.2006 N 11297/05).

При установлении налога на имущество субъект РФ вправе определять налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу.

Кроме того, региональным законом могут быть предусмотрены налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками (п. 2 ст. 372 НК РФ).

Если при предоставлении льгот субъект РФ превысил данные ему главой 30 НК РФ полномочия, то соответствующие нормы регионального закона в судебном порядке могут быть признаны недействующими. Именно так все и случилось в Амурской области.

Суд

Прокурор Амурской области обратился в суд с заявлением о признании недействующими, в частности, положений п. 2 ст. 3 Закона Амурской области от 29.11.2005 N 94-ОЗ "О целевых налоговых льготах в Амурской области на 2006 год" как противоречащих федеральному законодательству.

Согласно п. 2 ст. 3 указанного Закона от уплаты налога на имущество освобождаются:

1) организации, привлекающие инвестиции и направляющие собственные средства на расширение, модернизацию, перепрофилирование, создание и освоение новых видов продукции и создание новых производств, в части имущества, созданного (приобретенного, реконструированного, введенного) в рамках реализации инвестиционного проекта, при условии ведения раздельного учета данного имущества на период полной окупаемости, но не более трех лет с момента ввода проекта, а для приоритетных инвестиционных проектов - на период полной окупаемости затрат, но не более пяти лет;

2) организации, реализующие инвестиционные проекты с использованием расконсервированных объектов основных производственных фондов, в части имущества, созданного (приобретенного, реконструированного, введенного) в рамках реализации инвестиционного проекта, при условии ведения раздельного учета данного имущества на период полной окупаемости, но не более двух лет с момента ввода проекта.

Решением Амурского областного суда от 16.02.2006 заявление прокурора удовлетворено. Администрация Амурской области и Амурский областной Совет народных депутатов обратились в ВС РФ с кассационной жалобой об отмене указанного решения суда. Однако Верховный Суд РФ не нашел оснований для удовлетворения жалобы и оставил решение областного суда в силе.

В силу п. 2 ст. 53 НК РФ налоговая база по налогу на имущество (как налогу региональному) и порядок ее определения могут устанавливаться только Налоговым кодексом РФ. В данном же случае региональным законом в отношении отдельных категорий налогоплательщиков введен особый порядок формирования налоговой базы, что противоречит нормам п. 2 ст. 53 НК РФ (Определение Верховного Суда РФ от 07.06.2006 N 59-Г06-9).

Религиозные организации

От налогообложения освобождаются религиозные организации в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности (п. 2 ст. 381 НК РФ).

В отдельных случаях правомерность применения указанной льготы налогоплательщикам приходится доказывать в судебном порядке.

Арбитраж

Одна из организаций г. Пензы обратилась в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о взыскании налога и пени. Суд удовлетворил заявленные организацией требования.

Инспекция ФНС России обратилась в суд с кассационной жалобой, в которой она просит это решение отменить. По ее мнению, налогоплательщик не осуществляет религиозную деятельность, поэтому он необоснованно воспользовался льготой по налогу на имущество, предусмотренной п. 2 ст. 381 НК РФ.

Однако суд вынес решение в пользу налогоплательщика. Он исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 6 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ "О свободе совести и религиозных объединениях" религиозным объединением в Российской Федерации признается добровольное объединение российских граждан или иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории РФ, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры. С этой целью они могут совершать богослужения, другие религиозные обряды и церемонии; обучать религии и религиозно воспитывать своих последователей. При этом согласно положениям п. 2 указанной статьи религиозные объединения могут создаваться в форме религиозных групп и религиозных организаций.

Ознакомившись с уставом организации, в котором указана цель ее создания и отражены задачи, которые она призвана решать, суд пришел к выводу о правомерности отнесения ее к религиозным организациям и освобождения имущества этой организации от налогообложения (Постановление ФАС Поволжского округа от 28.04.2006 N А49-12199/05-278А/11).

Общественные организации инвалидов

Льгота предоставляется общероссийским общественным организациям инвалидов (в том числе созданным как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности (п. 3 ст. 381 НК РФ).

При применении этой льготы также нередко возникают споры, которые приходится разрешать в судебном порядке. В чем суть этих споров?

На основании вышеприведенной формулировки право на указанную льготу имеют организации, обладающие статусом общероссийской общественной организации инвалидов. На межрегиональные, региональные и местные общественные организации инвалидов эта льгота не распространяется.

Для признания общественной организации инвалидов общероссийской необходимо, чтобы она осуществляла свою деятельность в соответствии с уставными целями на территориях более половины субъектов РФ и имела там свои структурные подразделения - организации, отделения или филиалы и представительства (ст. 14 Федерального закона от 19.05.1995 N 82-ФЗ "Об общественных объединениях").

Установление льгот общественным организациям инвалидов в зависимости от их статуса носит дискриминационный характер и не должно допускаться. На это указал Конституционный Суд РФ в Постановлении от 23.12.1999 N 18-П, анализируя норму подпункта "б" ст. 6 Федерального закона от 04.01.1999 N 1-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд РФ...", аналогичную той, что содержится в п. 3 ст. 381 НК РФ.

Арбитражный суд Поволжского округа учел эту позицию КС РФ и вынес решение в пользу межрегиональной общественной организации инвалидов, которая применила льготу по налогу на имущество.

Арбитраж

Налоговым органом вынесено решение о доначислении Межрегиональной общественной организации инвалидов налога на имущество и пени. Налоговый орган обосновал свое решение неправомерным применением льготы, поскольку организация не обладает статусом общероссийской организации.

Однако суд кассационной инстанции встал на сторону налогоплательщика. Со ссылкой на постановление КС РФ от 23.12.1999 N 18-П суд указал, что для обеспечения равных возможностей право на льготу должны иметь все общественные организации, а не только общероссийские (Постановление ФАС Поволжского округа от 04.04.2006 N А57-22421/05-28).

Случается, что при вынесении решения суд вообще не учитывает территориальный статус общественной организации инвалидов. Так, Татарстанской общественной организации инвалидов войны в Афганистане и других локальных конфликтов удалось доказать в судебном порядке правомерность применения льготы.

Арбитраж

Налоговый орган вменил общественной организации неправомерное применение льготы по налогу на имущество, в результате чего ей был доначислен налог, начислены пени, предъявлен штраф по ст. 126 НК РФ.

По мнению ИФНС, организация является самостоятельной региональной общественной организацией инвалидов, независимой от Российской общественной организации инвалидов "Служба отечеству". Следовательно, она не подпадает под перечень организаций, освобожденных от налогообложения в соответствии со ст. 381 НК РФ.

Однако суды всех трех инстанций (первой, апелляционной и кассационной) отклонили данный довод налогового органа как несостоятельный. Суды признали, что организация является общественной организацией инвалидов, поэтому она правомерно воспользовалась льготой по налогу на имущество (Постановление ФАС Поволжского округа от 13.04.2006 N А65-16445/05-СА1-37).

Производство фармацевтической продукции

От налогообложения освобождаются организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, в отношении имущества, используемого ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями (п. 4 ст. 381 НК РФ).

На кого распространяется эта льгота?

По мнению ФАС Центрального округа, изложенному в Постановлении от 16.02.2006 N А48-4891/05-19, льгота предоставляется организациям, производящим вышеназванные ветеринарные препараты и имеющим лицензию, выданную в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" и Положением о лицензировании производства лекарственных средств.

Главой 30 НК РФ не предусмотрен перечень такого имущества или порядок признания имущества в качестве "используемого для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов".

С учетом этого обстоятельства, а также нормы п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, к льготируемому может быть отнесено имущество, которое само не используется для указанных нужд, но обеспечивает функционирование основного производства. Во всяком случае именно так рассуждал суд, вынося решение в пользу налогоплательщика.

Арбитраж

Предприятие занимается производством ветеринарных препаратов, имеет соответствующую лицензию. В состав льготируемого имущества предприятием включены административное здание, столовая, объекты благоустройства территории (асфальтированные площадки производственных корпусов, внутрихозяйственные дороги), сараи, движимое имущество - автомобили, компьютеры, принтеры и пр.

Налоговый орган посчитал это необоснованным и вынес решение о доначислении суммы налога, начислении пени и взимании штрафа. Предприятие решило спорить и дело в суде выиграло.

Использование спорного имущества носит вспомогательный характер. Но процесс основного производства невозможен без обеспечения его функционирования вспомогательными службами, в связи с чем названное имущество также должно считаться имуществом, используемым для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов.

Доказательств использования рассматриваемого имущество в иных целях, не связанных с основным видом деятельности предприятия, инспекцией не представлено (Постановление ФАС Центрального округа от 16.02.2006 N А48-4891/05-19).

Объекты жилищного фонда

Льгота в отношении объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов РФ и (или) местных бюджетов, была установлена п. 6 ст. 381 НК РФ, который с 1 января 2006 г. утратил силу.

Арбитраж

В ходе камеральной проверки налоговый орган установил, что организация неправомерно применила льготу, предусмотренную в п. 6 ст. 381 НК РФ, в отношении общежития, числящегося на ее балансе, поскольку у организации отсутствовали документы, подтверждающие финансирование содержания этого общежития за счет средств бюджетов.

Суд вынес решение в пользу организации. Он исходил из того, что к целевому финансированию объектов жилищного фонда относятся средства, полученные организацией в качестве компенсации расходов, образовавшихся в результате предоставления отдельным категориям граждан льгот по оплате жилья (при условии, что они поступают на счета организации непосредственно из бюджета) (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.07.2006 N А11-19214/2005-К2-25/808/32). Объекты социально-культурной сферы

От налогообложения освобождались объекты социально-культурной сферы, используемые организацией для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения, на основании п. 7 ст. 381 НК РФ, который с 1 января 2006 г. утратил силу.

Арбитраж

По мнению налогового органа, организация неправомерно заявила льготу в отношении объектов социально-культурной сферы, поскольку указанные объекты были переданы в аренду и не использовались по назначению. Следовательно, они подлежат обложению налогом на имущество в общеустановленном порядке независимо от целей их использования арендатором.

Однако суд встал на сторону налогоплательщика, указав, что необходимыми условиями для предоставления данной льготы является балансовая принадлежность имущества налогоплательщику, отнесение его к объектам социально-культурной сферы и использование этого имущества для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. Тот факт, что имущество передано в аренду, значения не имеет, поскольку арендаторами оно использовалось по целевому назначению (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.05.2006 N А82-9057/2005-15).

Железнодорожные пути, линии энергопередачи

От налогообложения освобождаются организации в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов (п. 11 ст. 381 НК РФ).

Перечень имущества, относящегося к таким объектам, утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504.

Однако одного указания имущества в этом перечне налогоплательщику иногда бывает недостаточно для того, чтобы доказать право на льготу.

Арбитраж

По результатам камеральной налоговой проверки организации доначислен налог на имущество. Налоговый орган посчитал, что организация неправомерно воспользовалась льготой по налогу, поскольку включила в состав льготируемого имущества кабельные линии: ввод в жилой дом, детский сад и амбулаторию по железнодорожной станции.

Суды двух инстанций встали на сторону ИФНС.

В состав имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, а также сооружений, являющихся их неотъемлемой частью, входит, в частности, кабельная линия связи.

Однако суды засомневались, что указанные линии связи имеют отношение к железной дороге, а организация не смогла документально подтвердить этот факт. Из представленных суду документов (акта приема-передачи зданий и сооружений к передаточному акту при приватизации федерального железнодорожного транспорта) суду не удалось сделать однозначный вывод, что спорное имущество является железнодорожными кабельными линиями связи (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 N А56-15363/2005).

Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, считается отдельно (п. 3 ст. 382 НК РФ) в отношении:

- имущества по местонахождению организации;

- имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

- каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс.

Организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества (ст. 385 НК РФ).

Глава 30 НК РФ не содержит правил определения места нахождения недвижимого имущества в целях исчисления налога на имущество. Поэтому налогоплательщик вправе руководствоваться нормами п. 5 ст. 83 НК РФ, в котором содержатся правила определения места нахождения имущества в целях налогового учета организаций и физических лиц.

Морские, речные, воздушные транспортные средства относятся к недвижимому имуществу (п. 1 ст. 130 ГК РФ).

Местом их нахождения признается место (порт) приписки или место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества (п. 5 ст. 83 НК РФ).

При определении местонахождения таких средств важно не ошибиться, иначе налог будет уплачен в другой субъект РФ, что повлечет негативные последствия для организации.

Арбитраж

Организация зарегистрирована в городе Петрозаводске (Республика Карелия), там же состоит на налоговом учете. Организации принадлежит на праве собственности судно, которое поставлено на учет в налоговом органе города Петрозаводска. Порт приписки судна - город Мурманск. В этом городе организация состоит на налоговом учете по месту нахождения структурного подразделения и недвижимого имущества (помещения).

В расчете авансовых платежей по налогу на имущество до 1 августа 2004 г., уплачиваемых в бюджет Мурманской области, стоимость судна не участвовала. Это явилось причиной для доначисления налоговым органом авансового платежа по налогу на имущество за 9 месяцев 2004 г. с соответствующими пенями.

Организация оспорила данное решение в суде. Суды всех трех инстанций организацию поддержали.

До 1 августа 2004 г. п. 5 ст. 83 НК РФ действовал в следующей редакции: для морских, речных и воздушных транспортных средств местом нахождения имущества признавалось место нахождения (жительства) собственника имущества.

Судами установлено, что организация правильно определила место нахождения судна по правилам п. 5 ст. 83 НК РФ:

- до 1 августа 2004 г. - по месту нахождения собственника имущества (город Петрозаводск);

- после 1 августа 2004 г. - по месту приписки судна (город Мурманск).

Таким образом, до 1 августа 2004 г. организация правомерно уплачивала авансовый платеж по налогу в бюджет города Петрозаводска.

Поэтому оснований для доначисления авансового платежа и пени нет (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.05.2006 N А42-1381/05-22).

Порядок и сроки уплаты налога (авансовых платежей по налогу)

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта РФ не предусмотрено иное (п. 2 ст. 383 НК РФ).

Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определяемой за отчетный период (п. 4 ст. 382 НК РФ).

Порядок и сроки уплаты авансовых платежей по налогу устанавливаются законом субъекта РФ (п. 1 ст. 383 НК РФ).

В случае неуплаты или неполной уплаты авансового платежа по налогу на имущество за отчетный период налогоплательщик не может быть оштрафован по ст. 122 НК РФ. К такому выводу Высший Арбитражный Суд РФ пришел еще в 2003 г. (п. 16 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71).

Судебная практика 2006 г. неоднократно подтверждала этот вывод (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 15.02.2006 N А55-7887/05-30).

Пени за несвоевременную уплату авансового платежа по налогу могут быть взысканы с налогоплательщика только в том случае, если в силу закона авансовый платеж по этому налогу исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Применив эту позицию Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенную в п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, к налогу на имущество, приходим к следующему выводу.

Поскольку авансовый платеж по налогу на имущество исчисляется исходя из средней стоимости имущества, определяемой по правилам главы 30 НК РФ, за просрочку уплаты авансового платежа с налогоплательщика могут взиматься пени.

Арбитраж

Забайкальская таможня не уплатила в срок сумму авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2005 г.

Налоговой инспекцией в адрес таможни было направлено требование об уплате указанной суммы налога и пени за просрочку уплаты налога. Поскольку в добровольном порядке требование таможней исполнено не было, налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о принудительном взыскании указанных в требовании сумм налога и пени.

Суды первой и кассационной инстанций вынесли решения в пользу ИФНС.

В соответствии со статьями 2, 3 Закона Читинской области от 25.11.2003 N 505-ЗЧО "О налоге на имущество организаций" налогоплательщики обязаны уплачивать авансовые платежи по налогу по итогам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия, 9 месяцев календарного года) не позже пяти дней со дня окончания срока, установленного для подачи налоговых расчетов.

В соответствии с п. 4 ст. 382 НК РФ авансовый платеж исчисляется по итогам каждого отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой согласно ст. 376 НК РФ. Следовательно, за просрочку уплаты авансовых платежей по налогу на имущество с налогоплательщика могут быть взысканы пени.

Таким образом, действия налоговой инспекции следует признать правомерными (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.12.2005 N А78-5918/05-С2-21/533-Ф02-6540/05-С1).

Представление налоговых деклараций и расчетов по налогу

По истечении каждого отчетного и налогового периода налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу (п. 1 ст. 386 НК РФ).

Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода - I квартала, полугодия, 9 месяцев (п. 2 ст. 386 НК РФ).

По итогам налогового периода (года) налогоплательщик должен подать налоговую декларацию не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Можно ли организацию оштрафовать по ст. 119 НК РФ, если расчет по авансовым платежам был представлен организацией несвоевременно? Нет, нельзя.

Арбитраж

Налоговой проверкой установлено несвоевременное представление организацией расчета по авансовым платежам по налогу на имущество за III квартал 2004 г. За это организация была привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ.

По мнению налогового органа, расчет налога на имущество отвечает определению налоговой декларации, в связи с чем непредставление указанного расчета влечет ответственность по ст. 119 НК РФ.

Однако организация оспорила это решение в суде, который признал неправомерность решения налогового органа.

В главе 30 НК РФ понятия "налоговая декларация" и "расчет по авансовым платежам" разграничены.

За непредставление по окончании налогового периода (года) налоговой декларации по налогу на имущество налогоплательщик может быть привлечен к ответственности в соответствии со ст. 119 НК РФ.

Расчет по авансовым платежам по налогу, представляемый по итогам каждого отчетного периода, не является налоговой декларацией. Поэтому в случае несвоевременной подачи налогоплательщиком расчета по авансовым платежам с него не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст. 119 НК РФ.

Данная правовая позиция подтверждается п. 15 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 (Постановление ФАС Поволжского округа от 18.05.2006 N А06-5605У/4-13/05).

Аналогичной точки зрения придерживаются и суды других округов (см., например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2006 N Ф03-А51/06-2/1217, от 04.05.2006 N Ф03-А51/06-2/920, Западно-Сибирского округа от 11.01.2006 N Ф04-9275/2005(18259-А46-33), Центрального округа от 10.05.2006 N А64-11353/05-19).

В то же время при нарушении сроков представления расчетов по авансовым платежам организация может быть привлечена к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ (штраф в размере 50 руб.).

Арбитраж

Организация, которая вовремя не отчиталась по авансовым платежам за отчетный период, привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Организация не согласилась с решением налогового органа и обратилась в суд.

Однако суд поддержал ИФНС.

Ответственность за непредставление налоговой декларации применяется в соответствии со ст. 119 НК РФ.

Ответственность за иные правонарушения, в частности за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, установлена в п. 1 ст. 126 НК РФ. К этим правонарушениям может быть отнесено и непредставление расчета по авансовым платежам по налогу за отчетный период в установленный срок.

Таким образом, налоговый орган правильно квалифицировал совершенное организацией правонарушение (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2006 N А82-2065/2005-27).

Е. Карсетская,

И. Кирюшина,

Т. Крутякова,

М. Мошкович,

эксперты АКДИ "Экономика и жизнь"

"Экономико-правовой бюллетень", N 10, октябрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Льгота заключалась в возможности уменьшить на 50% сумму налога, зачисляемого в областной бюджет, за счет имущества, относящегося к объектам производственных инвестиций. Эта налоговая льгота действовала в течение трех лет со дня завершения инвестиционного проекта.