Лицензирование и сертификация: как быть с расходами? (Н.А. Теплова, "Упрощенка", N 12, декабрь 2006 г.)

Лицензирование и сертификация: как быть с расходами?

При определенных видах деятельности обязательно наличие лицензий и сертификатов. Это требует некоторых расходов, и на первый взгляд проблем с их учетом быть не должно. Однако все не так очевидно

Возможность учесть в налоговой базе расходы на лицензирование и сертификацию появилась не так давно. Изменения в Налоговый кодекс внесены Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ и вступили в действие с 1 января 2006 года.

Лицензируем деятельность

Виды деятельности, которые требуют наличие лицензии, перечислены в статье 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (далее - Закон N 128-ФЗ). Чтобы ее получить, нужны заявление, нотариально заверенные копии учредительных документов, платежное поручение, подтверждающее уплату государственной пошлины, и другие бумаги, предусмотренные для конкретного случая.

См. пункт 71 статьи 333.33 НК РФ

Размеры государственных пошлин составляют:

- 300 руб. - за рассмотрение заявления;

- 1000 руб. - за предоставление лицензии;

- 100 руб. - за переоформление лицензионных документов.

Для некоторых видов деятельности установлены иные размеры пошлин. Однако занятие данными видами деятельности в большинстве случаев является препятствием для применения упрощенной системы налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 346.12 Налогового кодекса. Поэтому на них мы останавливаться не будем.

Юридические ошибки

Ошибки такого плана объясняются в основном невнимательностью. Например, аудиторская организация зарегистрировалась в июне 2006 года. Согласно старой редакции Закона N 128-ФЗ с 1 июля 2006 года лицензирование аудиторской деятельности должны были отменить, и потому организация не стала оформлять лицензию. Однако в законе появилось изменение, продлившее лицензирование для аудиторов до 1 января 2007 года. В результате организация оказалась в нарушителях. Поэтому даже если в ближайшее время намечается отмена лицензии, лучше о ней позаботиться и все же ее получить.

Рассмотрим еще одну часто встречающуюся ошибку.

На заметку. Определения, без которых не обойтись

Организациям, сталкивающимся с лицензированием и сертификацией, необходимо знать соответствующие термины. Поясним, что они означают.

Лицензия - специальное разрешение на ведение конкретного вида деятельности.

Лицензирование - мероприятия по оформлению лицензий, а также по приостановлению, возобновлению и прекращению их действия.

Лицензирующие органы - федеральные и региональные органы исполнительной власти, отвечающие за лицензирование.

Соискатель - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, обратившийся с заявлением на лицензию.

Стандарт - документ, содержащий характеристики продукции, правила производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг.

Технический регламент - международный документ, устанавливающий обязательные требования к объектам технического регулирования (продукции, зданиям, процессам производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации)

Пример 1

ООО "Нептун" и ООО "Уран" заключили договор о совместной деятельности для выполнения монтажных работ. Обе организации применяют упрощенную систему налогообложения. Лицензия есть только у ООО "Нептун", на которое возложили ведение общих дел простого товарищества.

Ошибка в следующем. Товарищество - это группа предприятий, объединенных без образования юридического лица. Ведение общих дел обычно поручается одному из участников, который представляет интересы всех членов товарищества и от их имени подписывает договоры.

Юридические лица, занимающиеся строительством, должны иметь лицензию (подп. 102 п. 1 ст. 17 Закона N 128-ФЗ). На товарищество, как на лицо не юридическое, данное требование не распространяется. Лицензия должна быть у каждой входящей в него организации.

Об учете в простом товариществе читайте в статье "Когда в товарищах согласье есть" // Упрощенка, 2006, N 8

Размеры штрафов предусмотрены статьей 14.1 КоАП РФ

Отсутствие лицензии наказывается штрафами:

- с должностных лиц - 4000-5000 руб.;

- с юридических лиц - 40 000-50 000 руб.

Помимо этого может быть конфискована изготовленная продукция, средства производства и сырье.

Пример 2

ООО "Высота", применяющее упрощенную систему налогообложения, проектирует здания. Имеет лицензию. 16 ноября 2006 года фирма подписала подрядный договор, по которому, в частности, должна провести инженерно-экологические изыскания. В связи с тем что у нее нет разрешения на такие работы, она передала их третьей фирме по субподрядному договору.

Как мы указали, за предпринимательскую деятельность без лицензии могут быть применены административные санкции. Предпринимательской считается любая деятельность, которую ведут на свой риск с целью систематического получения прибыли.

Перепоручив изыскательские работы, подрядчик рассчитывал получить прибыль по первоначальному договору. Факт предпринимательской деятельности налицо. Тем более ему придется сдавать работу по акту, и хотя ее выполнила другая фирма, он рискует быть оштрафованным за отсутствие лицензии. Кроме того, подрядную сделку в этом случае могут признать ничтожной на основании статьи 168 ГК РФ.

Хороший выход - заключить два договора. Первый - на проектные работы, которые осуществит ООО "Высота". Второй - агентский (или поручения), согласно которому оно найдет исполнителя изыскательских работ.

Понятие предпринимательской деятельности дается в пункте 1 статьи 2 ГК РФ

Ошибки в бухгалтерском учете

Самая распространенная ошибка - отражение лицензии в составе нематериальных активов. Но она не отвечает признакам, характерным для исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности. Государственную пошлину, уплаченную за лицензию, нужно относить на счет 97 "Расходы будущих периодов" следующей проводкой:

Дебет 97 Кредит 68-1 "Расчеты по госпошлине".

См. пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н

Расходы будущих периодов списывают в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся. Стоимость лицензии обычно списывают в расходы равными долями в течение периода ее действия. В связи с этим ежемесячно делается проводка:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 97.

Налоговые ошибки

Если лицензию признать нематериальным активом и ее стоимость списывать равными долями в течение налогового периода, это приведет к ошибкам и в налоговом учете. Расходы на лицензию не упомянуты в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, однако некоторые суммы, затраченные на ее получение, все же можно учесть. На основании подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налоговую базу по единому налогу при УСН можно уменьшить на госпошлины, перечисленные за лицензирование (как налоги, уплаченные в соответствии с законодательством РФ).

Государственная пошлина относится к федеральным налогам и сборам (п. 10 ст. 13 НК РФ)

Подпункт 30 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ разрешает налогоплательщикам, применяющим "упрощенку", учитывать в налоговой базе расходы на услуги специализированных организаций, которые проводят экспертизу, оформляют заключение и иные документы, обязательные для получения лицензии на конкретный вид деятельности. Как и госпошлины, эти расходы можно списывать после осуществления и оплаты.

Казалось бы, все понятно, однако и здесь возникают ошибки.

Пример 3

ООО "Черный жемчуг", применяющее УСН (объект налогообложения - доходы минус расходы), реставрирует объекты культурного наследия. Этот вид деятельности требует специального разрешения (подп. 41 п. 1 ст. 17 Закона N 128-ФЗ).

1 октября 2006 года общество заключило договор с юридической компанией на получение лицензии. 13 ноября договорные обязательства были выполнены и за оказанные услуги перечислена оплата. В тот же день на основании подпункта 30 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ оплаченную сумму отразили в расходах.

Все было бы хорошо, если бы не одно "но". Указанное положение Налогового кодекса позволяет учитывать расходы на услуги специализированных организаций, а юридические фирмы, помогающие получить лицензию, к ним не относятся. Поэтому в данном случае подпункт 30 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ не подойдет.

Зато сумму оплаты можно признать расходом согласно подпункту 15. Только предметом договора нужно обязательно указать юридические услуги и то же самое записать в платежном поручении. Тогда неточная первоначальная ссылка не приведет к ошибке в учете. В этом случае размер перечисленной оплаты отражается в графах 6 "Расходы - всего" и 7 "В том числе расходы, учитываемые..." Книги учета доходов и расходов.

А вот еще одна, уже обратная ситуация.

Пример 4

ООО "Листопад" (УСН, объект налогообложения - доходы минус расходы) является охранной фирмой. На основании подпункта 79 пункта 1 статьи 17 Закона N 128-ФЗ негосударственная (частная) охранная деятельность подлежит лицензированию. 15 ноября 2006 года фирма уплатила лицензионные сборы в размере 1300 руб. за рассмотрение заявления и подала документы в лицензирующий орган. Бухгалтер эту сумму в расходах не учла.

Допущена ошибка. В старой редакции Закона N 128-ФЗ существовало понятие "лицензионный сбор" (ст. 15), который составлял 1300 руб. Федеральный закон от 02.11.2004 N 127-ФЗ внес изменения, и теперь вместо этого сбора взимается государственная пошлина. А на основании подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ пошлину можно учитывать при налогообложении. В результате налоговая база оказалась завышенной на 1300 руб., а налог переплачен на 195 руб. (1300 руб. х 15%). Однако справедливости ради следует сказать, что в данной ситуации штрафные санкции не последуют.

Иногда помимо госпошлины полагается уплачивать и другие суммы. Давайте выясним, признаются ли они в налоговом учете.

Пример 5

ЗАО "Белый Север", применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, оказывает медицинские услуги. Согласно подпункту 96 пункта 1 статьи 17 Закона N 128-ФЗ такая деятельность должна осуществляться по лицензии. Организация получила санитарно-эпидемиологическое заключение, уплатив 37 000 руб. Эта сумма была включена в расходы.

Все верно. Можно учесть стоимость услуг организации, выдавшей заключение, в том числе санитарно-эпидемиологическое. Оно входит в комплект необходимых документов (п. 5в Положения о лицензировании медицинской деятельности, утвержденного постановлением Правительства РФ от 04.07.2002 N 499). Поэтому на основании подпункта 30 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ такой расход признается.

Сертифицируем продукцию

О соответствии объекта техническим регламентам, стандартам или условиям договора свидетельствуют особые документы - сертификат или декларация. Подтверждение соответствия проводят специализированные органы по договору с заявителем. В зависимости от того, проводится эта процедура по желанию заинтересованного лица или диктуется законом, она бывает добровольной и обязательной.

Об этом сказано в Федеральном законе от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании"

Добровольно ей подвергается продукция, процессы производства, эксплуатация, хранение, перевозки, реализация и утилизация, работы и услуги и т.д.

Обязательное подтверждение соответствия имеет две формы. Это декларирование и сертификация. Перечень продукции, по которой подается декларация, и порядок ее регистрирования утверждены постановлением Правительства РФ от 07.07.99 N 766. К указанной продукции относятся, в частности, нефть, газ, уголь, продукты переработки угля, торф и горючие сланцы, электрические машины. Обязательную сертификацию проходят детские, продовольственные, косметические, текстильные, хозяйственные и другие товары. Все они приведены в постановлении Правительства РФ от 13.08.97 N 1013. Для работ и услуг ни одна из этих форм не предусмотрена.

Учитываемые расходы на сертификацию указаны в подпункте 26 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ

С 1 января 2006 года при налогообложении разрешено учитывать расходы на подтверждение соответствия продуктов, работ, услуг. С одним условием: в сертификате должно быть обозначено, чему отвечает объект - техническому регламенту, стандартам или условиям договора. Обратим внимание на важный момент. Сертификацию, затраты по которой учитываются в целях налогообложения, осуществляют не только государственные органы, но и иные организации, уполномоченные на это Госстандартом России.

Теперь о возможных ошибках.

Пример 6

ООО "Торг", применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, провело добровольную сертификацию своей продукции. Расходы, оплаченные 15 ноября 2006 года, составили 25 000 руб. В налоговом учете их не учли, отразив только в графе 6 "Расходы - всего" Книги учета доходов и расходов. Правильно ли это?

Нет, потому что подпункт 26 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ не содержит ограничений по учету расходов на добровольную сертификацию. Так что их с полным правом можно вписать не только в графу 6 "Расходы - всего", но и в графу 7 "В том числе расходы, учитываемые...". Это упустили, из-за чего налоговая база фирмы на 25 000 руб. завышена и переплата единого налога за IV квартал 2006 года составит 3750 руб. (25 000 руб. х 15%).

Поскольку налоговая база завышена, а не занижена, организация "обойдется" без штрафных санкций (как и в ситуации, описанной в примере 4).

Пример 7

ЗАО "Горизонт", применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, производит косметическую продукцию. На основании Перечня, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.08.97 N 1013, косметические товары подлежат обязательной сертификации. Затраты на получение сертификата составили 32 000 руб., в том числе 14 500 руб. за физико-химические и клинические исследования, проведенные испытательной лабораторией без аккредитации. Верно ли, что облагаемые доходы уменьшили на всю сумму затрат - 32 000 руб.?

Действительно, на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ учитываются расходы на обязательное подтверждение соответствия продукции. Однако пункт 4 статьи 26 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ устанавливает, что исследования и измерения проводятся аккредитованными испытательными лабораториями. А ЗАО "Горизонт" воспользовалось услугами лаборатории без аккредитации. В связи с этим бухгалтер фирмы вправе учесть в расходах только 17 500 руб. (32 000 руб. - 14 500 руб.).

Н.А. Теплова,

эксперт журнала "Упрощенка"

"Упрощенка", N 12, декабрь 2006 г.