Вексель и налоги (один дискуссионный вопрос "дела Ходорковского") (В. Белов, "Корпоративный юрист", N 3, март 2006 г.)

Вексель и налоги
(один дискуссионный вопрос "дела Ходорковского")

В России и за ее пределами "дело Ходорковского", несомненно, будут вспоминать в течение еще долгого времени как одно из самых "громких" в самых различных "номинациях". В настоящей статье высказывается ряд юридических соображений по существу одного из эпизодов данного дела, известного в прессе под наименованием вексельного, связанного с уклонением от уплаты налогов в бюджет г. Лесной

Суть проблемы

Среди сложного "соцветия" статей Уголовного кодекса, инкриминированных подсудимым, имеется сюжет, занявший наше наиболее пристальное внимание - так называемый вексельный эпизод. Суть его заключается в следующем*(1). В 1999 г. в уплату налогов, подлежащих зачислению в бюджет муниципального образования г. Лесной, четырьмя корпорациями: ООО "Бизнес-Ойл", ООО "Форест-Ойл", ООО "Митра" и ООО "Вальд-Ойл" - были выданы простые векселя в количестве 447 штук на общую сумму (номиналом) 5 291 879 541,47 руб. "Таким образом, - делает вывод обвинение, - Ходорковский (с) группой лиц по предварительному сговору организовал уклонение от уплаты налогов с организации в особо крупном размере иным способом - не оплатой налоговых платежей денежными средствами, а передачей векселей, чем совершил преступление, предусмотренное ч. 3 ст. 33, п.п. "а", "г" ч. 2 ст. 199 УК РФ".

Сей вердикт вызывает целых ряд небезынтересных вопросов, в том числе гражданско- и политико-правовых, как сам по себе, так и вообще, в принципе. Иными словами, представляется удобный случай обсудить не только основательность одного из многих обвинений, выдвинутых против М. Ходорковского и П. Лебедева, но и вопрос более глобального свойства - о юридической природе так называемой уплаты налогов векселями.

Вопрос о подконтрольности

Итак, четыре компании. Хорошо бы не просто понять, какое отношение к действиям перечисленных компаний имеют обвиняемые и, в частности, М.Б. Ходорковский, но и доказать его. Ни Ходорковский, ни Лебедев не были ни их директорами, ни их учредителями*(2). Возможно, конечно, что они контролировали их деятельность каким-то иным образом, но каким? Этот вопрос следствие и суд оставили открытым. Не ответив же на него, нельзя говорить о подконтрольности (зависимости). Во всяком случае, такая подконтрольность, в силу которой обвиняемые имеют возможность определять решения, принимаемые организацией, не может предполагаться - она должна быть доказана. Доказательствами же в деле, насколько мы смогли судить по опубликованным относительно разбираемого эпизода материалам, можно сказать, и не пахнет.

Состав преступления

Допустим (именно допустим), что подконтрольность все-таки доказана и выдачу векселей вместо уплаты налогов действительно организовали обвиняемые. Образует ли это действо состав преступления? Обратившись к ст. 199 Уголовного кодекса РФ, мы не найдем в ней ни малейшего о том упоминания - наказывается только такое "уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации", которое совершено "путем (1) непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем (2) включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений..." В чем тут дело? Все разъясняется после обращения к ранее действовавшей (в период с 27 июня 1998 г. по 11 декабря 2003 г.) редакции УК РФ, которая предусматривала наказание за "уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом..."

"Закон, устраняющий преступность деяния..."

Что же, получается, что все в порядке? Всего лишь три (!) слова ("либо иным способом") и вправду предопределяют судьбу обвиняемых по "вексельному эпизоду"? Ведь действовала-то эта редакция как раз в то время, когда выдавались пресловутые векселя - вот он, "иной способ"! Нет, и здесь не все нормально: любому студенту-второкурснику юридического вуза, только-только начавшему изучение уголовного права, прекрасно известен принцип обратной силы послабления уголовного закона. Согласно ч. 1 ст. 10 УК РФ, "уголовный закон, устраняющий преступность деяния, смягчающий наказание или иным образом улучшающий положение лица, совершившего преступление, имеет обратную силу, т.е. распространяется на лиц, совершивших соответствующие деяния до вступления такого закона в силу..." Действующая же редакция УК РФ, как было указано выше, исключает преступность уклонения от уплаты налогов, совершенного иным, чем прямо предусмотренные в ст. 199, способом. Почему же осталась не применена ч. 1 ст. 10 УК РФ? Неужели суду неизвестно об этой статье? Как можно читать Уголовный кодекс столь "избирательно", чтобы не находить в нем подлежащие применению нормы?

"Общественно-опасное деяние..."

Но допустим, что и по второму вопросу тоже все благополучно и закон, устраняющий преступность деяния, обратной силы не имеет. Попробуем понять, в чем же заключается само преступление. Очевидно, уклонение от уплаты налогов, совершенное "не оплатой налоговых платежей денежными средствами, а передачей векселей", должно было причинить ущерб публичному образованию, в бюджет которого соответствующие налоги должны были бы поступить, но не поступили. Потерпевшим вследствие уклонения от уплаты налогов, подлежащих зачислению в местный бюджет, надлежало бы признать закрытое административно-территориальное образование (ЗАТО) г. Лесной. Бюджет именно этого муниципального образования должен был бы недополучить причитающихся налоговых поступлений.

Материалами дела, однако, доказывается, что следуемые в счет налогов деньги муниципальное образование не только получило сполна, но еще и с переплатой. Некоторые из векселей, полученных в уплату налогов, были предъявлены к платежу векселедателям и своевременно, а то и раньше назначенного срока были оплачены! Другая часть векселей была использована для внутренних расчетов с муниципальными органами и организациями, что уменьшило соответствующие бюджетные долги, т.е. привело к частичному исполнению муниципального бюджета. Выходит, что векселя были либо предъявлены к платежу и сполна оплачены, либо реализованы; нечего и говорить, что и последующие их приобретатели получили следуемые по векселям платежи. Но в чем же тогда заключается пресловутое "уклонение от уплаты налогов"? И если верно, что "преступлением признается виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом под угрозой наказания" (ч. 1 ст. 14 УК РФ), то в чем заключается общественная опасность совершенного деяния - расчетов векселями и по векселям?

Уклонение путем уплаты

Итак, на какое-то время местный бюджет г. Лесной получил от налогоплательщиков (ООО "Бизнес-Ойл", ООО "Форест-Ойл", ООО "Митра" и ООО "Вальд-Ойл") не деньги, а векселя. Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 8) понимает под налогом платеж, "взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности ... денежных средств..."*(3). Отчуждения же денежных средств, находящихся в собственности налогоплательщиков, до некоторого времени действительно не происходило: вместо денег в бюджет поступали простые векселя - обещания уплаты денег. Между "уплатить" и "обещать уплатить" разница столь же весомая, сколь и между "жениться" и "обещать жениться". Местной администрации нужны именно деньги - а чем еще ей расплачиваться с врачами, учителями и пенсионерами?! Не векселями же ООО "Бизнес-Ойл", в самом-то деле!

Если бы на выдаче векселей все окончилось, претензии Прокуратуры были бы логичны и ясны. Но в том-то и дело, что выдачей векселей ничего не закончилось - все только началось! Налогоплательщики со временем все же расстались с принадлежащими им деньгами; другое дело, что 1) уплатили они их не просто в качестве налогов, но в то же самое время еще и в качестве платежей по векселям, причем 2) по некоторым из векселей такие выплаты осуществлялись не непосредственно в местный бюджет, а через руки (через по средство) третьих лиц. Один и тот же платеж приобрел двойственное значение - погашал два, специфическим образом связанных между собою, зависимых друг от друга обязательства: одно - вексельное (гражданско-правовое), другое - налоговое.

Может быть, неправомерность и общественная опасность деяний в этом и состоит? Может быть, нельзя одним и тем же платежом погашать два обязательства? Или передавать налоговые платежи в бюджет через посредство третьих лиц?

Вексель и основной долг

Вексель (мы имеем в виду, конечно, нормальный, коммерческий вексель) никогда не выдается на пустом месте. В основании выдачи простого векселя всегда лежит какой-то долг, чаще всего, но не обязательно, денежный; нигде нет никаких ограничений на характер отношений, из которых этот долг возник.

Следовательно, это может быть любой долг - как гражданско-правовой, так и возникший в сфере отношений, регулируемых иными отраслями права. Назовем его основным долгом. С точки зрения участников основного долгового правоотношения, вексель является простым средством его оформления. Лишь с точки зрения добросовестных приобретателей векселя, последний удостоверяет простое и ничем не обусловленное обязательство уплаты денег. Как же взаимосвязано это обязательство с основным долгом?

Гражданское право и его инструменты (средства), к числу коих принадлежит и вексель, не должны приводить к чьему-либо неосновательному обогащению. Следовательно, нужно признать, что выдача векселя не удваивает основного обязательства, но служит дополнительным средством обеспечения интереса его кредитора на случай нарушения. Кредитор, не имеющий на руках векселя, имеет, в случае нарушения основного обязательства, по сути, единственный способ реализации своих ущемленных интересов - обращение в суд. Кредитор же, позаботившийся об облечении своего требования не только в общегражданскую, но еще и в вексельную форму, получает в свое распоряжение и другой инструмент - возможность продать вексель на рынке и из вырученных денег удовлетворить, по крайней мере в какой-то части, свой интерес*(4). Ясно, что, воспользовавшись такой возможностью, лицо утрачивает статус кредитора по основному обязательству, ибо последнее прекращается действиями кредитора, направленными на получение замены исполнения. Должнику, оформившему свой долг не только общегражданским, но и вексельным порядком, следует, прежде производства исполнения по основному обязательству, убедиться в том, что кредитор не удовлетворил своего интереса иначе и что он все еще располагает векселями и готов возвратить их в порядке п. 2 ст. 408 ГК РФ. В другом случае кредитор оказывается просрочившим, а должник получает право задержать исполнение (п. 3 ст. 405, ст. 406 ГК РФ), так как налицо все основания для весьма сильной презумпции прекращения основного, обеспеченного вексельным порядком обязательства*(5).

Разумеется, общегражданская (но не налоговая!) обязанность должника уплатить денежную сумму вполне может быть прекращена самой выдачей (передачей) или акцептом векселя - лишь бы условия такого прекращения были прямо выражены в соглашении с кредитором*(6). Но это исключение, которое должно быть прямо установлено договором. При его отсутствии должно применяться общее правило - вексель не создает нового обязательства и не погашает существующего, но облекает это последнее в новую юридическую (вексельную) форму*(7).

Налоги и третьи лица

"Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах" - провозглашает абз. 1 п. 1 ст. 45 Налогового кодекса РФ. Но что значит "самостоятельно"? Своими действиями? за свой счет? или как то, так и другое? Каким именно способом налогоплательщик должен "расставаться" с правом собственности на деньги: должен ли он уплатить их непосредственно в бюджет или может передать таковые посредством третьего лица, которое (выступив в роли своеобразных "длинных рук" плательщика) и передаст денежные средства их получателю?

На практике налоговые платежи производятся, как правило, не самими налогоплательщиками, а обслуживающими их банками, причем из денежных средств, находящихся в их (банков) собственности: плательщик, как известно, имеет лишь право требования к обслуживающему его банку, но не право собственности на средства, числящиеся на счете. В таком же положении находится и получатель налогов: выражение "бюджетные средства", с юридической точки зрения, означает, что речь идет о праве денежного требования публичного образования ("бюджета") к обслуживающей ее счет организации (казначейства). Но если возможна уплата налогов путем установления права требования публичного образования по банковскому счету, то чем же хуже уплата, осуществленная посредством предоставления публичному образованию требования по векселю? Ни субъект его не изменился (им как был, так и остался налогоплательщик), ни основание (юридические факты, повлекшие обязанность уплаты налога), ни характер (оно осталось налоговым требованием, с преференциальной, следовательно, очередностью в погашении) - чем публичному образованию стало хуже? Тем, что вексель - это оформление долга, но не его погашение, - возвращается к предыдущему вопросу Прокуратура. Выдав вместо уплаты денег простые векселя, налогоплательщик должен признаваться облекшим обязательство по уплате налогов в новую, доселе не существовавшую (вексельную) форму.

Отсрочка или просрочка?

Итак, если подсудимые и могут считаться уплатившими налоги, то никак не с момента выдачи векселей муниципальному образованию - момента, который с точки зрения налогового права не имеет никакого юридического значения. Момент уплаты налогов - это момент оплаты переданных (выданных) налогоплательщиком векселей, точнее - момент получения муниципальным образованием по этим векселям денежных средств. От кого эти средства будут получены - от прямого ли должника в порядке исполнения обязательства или от постороннего лица - покупателя векселя - это второй вопрос, для налогового права важный лишь в том отношении, что средства эти получаются бюджетом за счет налогоплательщика - лица, от которого бюджет получил векселя*(8). Тот же, кто передает в бюджет деньги, тот, с чьего счета они туда поступают, это даже не представитель налогоплательщика, а простой технический исполнитель его воли (курьер, почтальон и т.п.). Значит, весь вопрос, по сути, упирается лишь в своевременность уплаты налогов - аспект, который, судя по материалам дела, в судебном заседании вообще не исследовался.

Между тем, если вексельное оформление было осуществлено в отношении не созревших еще налоговых обязательств (т.е. обязательств, срок исполнения которых в момент выдачи векселей не наступил), а получение денег по ним произошло в срок, когда, согласно законодательству, налоги должны были быть уплачены или ранее его наступления, то претензии Прокуратуры, по меньшей мере, странны. В этом случае муниципальное образование не могло получить ничего, кроме дохода. Если же вексельному оформлению подверглись налоговые обязательства, срок исполнения которых, согласно закону, наступил уже в момент такого оформления или до получения денег по векселям, то значит, имело место предоставление отсрочки в исполнении налоговых обязательств. Правомерным ли было ее предоставление?*(9)

Пусть погибнет мир...

Сказанное не может не убедить всякого, непредвзято подходящего к делу наблюдателя в том, что в оформлении налоговой задолженности векселями не только не было ничего неправомерного ранее, но и нет ничего противоправного даже в настоящее время; даже с учетом п. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ. И дело тут вовсе не в том, что "уплата налогов векселями" косвенным образом разрешается разъяснениями российского Минфина (как эти разъяснения могут изменить закон?!) и уж, тем более, не в том, что "все так делали" (во-первых, далеко не все, а во-вторых, массовость нарушений сама по себе не оправдывает их), а в том, что вексель выдается (передается) не вместо уплаты налога и, следовательно, не заменяет ее собою, не прекращает налогового обязательства, а лишь оформляет это обязательство ( п. 2 и 4 ст. 167 НК РФ). Соглашения об ином - да, разумеется, неправомерны; но договоры, стороны которых не видят в векселе ничего иного, кроме как особую форму денежного (в том числе налогового) обязательства, ничего порочного в себе не содержат и никогда не содержали.

Чем обусловлен противоположный вывод и почему он сделан не судом, как того требует закон, а следователями Прокуратуры? Предполагать можно все что угодно - от простого непрофессионализма до экономики, политики и личных мотивов. Какое предположение правильно - покажет время. Пока же ясно только одно: чем больше работники правоохранительных органов будут убеждать общественность в том, что перед нами - не более как одно из множества тривиальных дел по экономическим преступлениям, тем меньше будут этому верить. Возможно, оно и тривиально по сюжету, но неординарно по решению, для пересмотра которого, по крайней мере в части "вексельного эпизода", имеются веские юридические основания.

К настоящему моменту нельзя не констатировать весьма печальную вещь: мы наблюдаем случай, когда правосудие вершится ценой гибели мира. Во всяком случае, гражданского мира, гражданского общества и гражданско-правового инструментария. Да, ни для кого не секрет, что многие из нормальных, допущенных законом к повседневному использованию гражданско-правовых средств, используются для достижения незаконных, в том числе и преступных, целей. Но выводить отсюда необходимость огульного запрета на их применение было бы несколько поспешным и малоосновательным. Следуя такой логике, нужно было бы попросту отменить все гражданское право: ведь используется же, скажем, договор купли-продажи для оформления отношений по продаже оружия и наркотиков, а договор личного найма - для оформления отношений клиентов с проститутками! Вообще, нужно было бы многое запретить, в том числе, например, кухонные ножи (они используются как орудия убийства), автомобили (на них могут скрываться преступники), деньги (они становятся мотивом ко многим преступлениям)... "Говорят, что скоро ВСЕ позапрещают... Скоро жить, к чертям собачьим, запретят!" - иронизировал В.С. Высоцкий сорок лет назад. История повторяется?

А может быть, и вправду уничтожить все живое на Земле? Преступность, во всяком случае, действительно будет побеждена...

В. Белов,

доктор юридических наук, главный эксперт по правовым вопросам

ЗАО "Северсталь-групп"

"Корпоративный юрист", N 3, март 2006 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Доступно на сайте: http://www.khodorkovsky.ru/scheme?n=1. См. также: Родионов А.А. Налоговые схемы, за которые посадили Ходорковского. М., 2005.

*(2) Интересно, кто они и почему не оказались рядом с Лебедевым и Ходорковским?

*(3) Вопрос о праве собственности на денежные средства (не денежные знаки, а именно денежные средства - так сказано в Кодексе), тем более - безналичные денежные средства, мы здесь не обсуждаем вовсе, дабы не прийти к выводу о полнейшей несостоятельности (неработоспособности и невозможности практической реализации) определения п. 1 ст. 8 Налогового кодекса.

*(4) См.: Вавин Н.Г. Взаимоотношение между векселем и основной сделкой // Вестник права. 1914. N 13-14. С. 450, 452.

*(5) Взаимосвязь между обязательством основным и оформляющим его обязательством вексельным напоминает собой римский корреалитет. Основное обязательство и основанное на нем вексельное - обязательства корреальные, в том, правда, отличном от римского понимания, смысле, что исполнение одного из них прекращает другое. В Риме же корреальными назывались обязательства, заявление требования по одному из которых прекращало второе.

*(6) См.: п. 35 Постановления пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 04.12.2000 г. N 33/14.

*(7) Поэтому утверждение Г. Падвы о том, что "уплата налогов векселями ... может рассматриваться только как нарушение порядка... уплаты, способа уплаты"; что "можно говорить о ненадлежащем способе, но нельзя говорить о неуплате..." конечно же, неверно. Именно о неуплате можно и нужно в данном случае говорить, ибо вексель - не платеж, а обязательство платежа. От уголовной ответственности по вексель ному эпизоду освобождает не уплата налогов векселями, а уплата налогов (оплата векселей) деньгами.

*(8) При платеже за чужой счет возникает вопрос о налоге на прибыль.

*(9) Руководствуясь принципом самостоятельности бюджетов - одним из основополагающих принципов бюджетного права, закреплявшимся в ранее действовавшем и известном сегодняшнему законодательству, легко заключить, что вопрос порядка формирования бюджетов из законно установленных источников и в сроки, установленные законом, отнесен к ведению публичного образования - собственника соответствующего бюджета. Муниципальное образование (тем более - со статусом ЗАТО) вполне могло самостоятельно устанавливать порядок взимания налогов, зачисляемых в его бюджет, в том числе определять формы существования налоговых обязательств, основания и порядок предоставления отсрочки в их исполнении. Пункт 2 ст. 61 НК РФ, прямо разрешающий устанавливать порядок предоставления отсрочек по обязательствам уплаты налогов в местные бюджеты актами муниципальных образований. Были ли эти акты в г. Лесном? Каково их содержание? Судя по опубликованным материалам, эти вопросы следствием не изучались вовсе.