Вопрос: Иностранное юридическое лицо (компания А) покупает у банка - резидента Российской Федерации задолженность другого иностранного юридического лица (компании Б) - право требования по кредитному договору между банком и компанией Б. Право требования реализуется по цене, меньшей, чем стоимость самого права требования. Облагается ли данная операция НДС? Если операция облагается НДС, то кто является плательщиком (компания А или банк) при условии, что компания А не имеет на территории Российской Федерации постоянного представительства и, следовательно, не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика? ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 16, август 2003 г.)

Иностранное юридическое лицо (компания А) покупает у банка - резидента Российской Федерации задолженность другого иностранного юридического лица (компании Б) - право требования по кредитному договору между банком и компанией Б. Право требования реализуется по цене, меньшей, чем стоимость самого права требования.

Облагается ли данная операция НДС? Если операция облагается НДС, то кто является плательщиком (компания А или банк) при условии, что компания А не имеет на территории Российской Федерации постоянного представительства и, следовательно, не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика?

Согласно ст. 382 Гражданского кодекса Российской Федерации право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона*(1).

Следовательно, если договор цессии, по которому обязательства заемщика (компании Б) должны быть исполнены другому лицу (компании А), заключен между банком и организацией - новым кредитором (компанией А), то с заключением такой сделки (договора цессии) банк, переуступающий право требования, более не признается стороной кредитного договора, который лежит в основе договора цессии*(2).

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Из пункта 1 ст. 155 следует, что при уступке права требования первоначальным кредитором (в данном случае банком) действуют следующие правила: "при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса), или переходе указанного требования к другому лицу на основании закона, налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса".

Подпунктом 3 п. 3 ст. 149 НК РФ осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет, отнесено к операциям, освобождаемым от обложения НДС.

Уступаемое требование вытекает из договора, связанного с осуществлением банковского кредитования (т.е. не облагаемой НДС операции), и, следовательно, при уступке этого права требования у банка обязанности исчислить НДС не возникает. Данный вывод подтверждается письмами УМНС России по г. Москве от 11 октября 2001 г. N 02-11/46529 и от 7 февраля 2002 г. N 02-14/1826.

Если банк осуществляет уступку требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению НДС (не освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ), налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ. Причем, поскольку операция по реализации имущественного права должна быть осуществлена на территории Российской Федерации (условие признания объекта налогообложения - подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), необходимо установить место реализации данного имущественного права.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрены правила признания местом реализации территории Российской Федерации в отношении товаров (ст. 147) и работ, услуг (ст. 148 НК РФ). Правил определения места реализации имущественных прав НК РФ не содержит. Поскольку по общему правилу в большинстве случаев местом реализации товаров (работ, услуг) для целей НДС является территория Российской Федерации, по нашему мнению, высока вероятность того, что налоговые органы будут требовать уплаты НДС при осуществлении уступки прав требования иностранному партнеру, по аналогии с общим правилом полагая, что местом реализации имущественного права также является территория Российской Федерации. Момент определения налоговый базы зависит от учетной политики организации (ст. 167 НК РФ).

Так как исходя из положений ст. 147, 148, 155 НК РФ не может быть сделан однозначный вывод о месте реализации имущественных прав, налогоплательщик имеет возможность воспользоваться положением п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому "все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)".

Специалисты АКГ "Интерэкспертиза"

15 августа 2003 г

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 16, август 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Если должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор несет риск вызванных этим неблагоприятных для него последствий. В этом случае исполнение обязательства первоначальному кредитору признается исполнением надлежащему кредитору (п. 3 ст. 382 НК РФ).

*(2) Положения ГК РФ подлежат применению только в том случае, если стороны договора уступки права требования не избрали на основании ст. 1210 ГК РФ в качестве применимого права право иностранного государства.