Как в налоговом учете отразить расходы на содержание столовых (И.Н. Сбитнева, "Российский налоговый курьер", N 24, декабрь 2006 г.)

Как в налоговом учете отразить расходы на содержание столовых

Предоставление питания сотрудникам стало уже нормой для многих компаний. Этот процесс может быть организован разными способами.

Например, в столовой предприятия. Иногда в ней помимо сотрудников питаются и посторонние лица. Всегда ли столовые относятся к объектам обслуживающих производств и хозяйств? Как правильно отразить в налоговом учете затраты на содержание столовой? Ответы на эти и другие вопросы - в статье.

Глава 25 Налогового кодекса содержит несколько норм, на основании которых расходы на содержание столовых признаются при исчислении налога на прибыль. Так, налогообложение результатов деятельности столовых, относящихся к объектам обслуживающих производств и хозяйств, производится по правилам статьи 275.1 Налогового кодекса.

Согласно подпункту 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ затраты, которые связаны с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы, включаются в состав прочих расходов налогоплательщика. Иногда затраты на питание сотрудников квалифицируются как расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ).

Рассмотрим подробнее, в каких ситуациях организация должна применять те или иные нормы 25-й главы Налогового кодекса.

Столовая как объект обслуживающего производства

Столовая может находиться на территории организации или быть территориально обособленной. Однако в обоих случаях столовую надо рассматривать как объект обслуживающего производства. Перечень объектов обслуживающих производств и хозяйств приведен в статье 275.1 Налогового кодекса. Следует учитывать, что данный перечень является открытым. Поэтому к обслуживающим относятся и другие хозяйства, производства и службы, выполняющие аналогичные функции.

С 1 января 2006 года формировать налоговую базу по правилам, установленным в статье 275.1 НК РФ, обязаны не только обособленные подразделения, но и иные структурные единицы организации, которые осуществляют деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. Соответствующие изменения были внесены в абзац 1 указанной статьи Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 29.03.2006 N 03-03-04/1/308.

Согласно прежней редакции статьи 275.1 Кодекса ее нормы не применялись в отношении деятельности столовых, которые находятся на одной территории с головной организацией. Финансовый результат от деятельности таких объектов, в том числе и убыток, учитывался в составе общей налоговой базы по основному виду деятельности организации.

Таким образом, в отношении тех столовых, которые территориально обособлены, порядок признания убытков не изменился. А по деятельности столовых, находящихся в одном здании с организацией, начиная с 2006 года налоговая база формируется отдельно от других видов деятельности.

Кроме того, с 2006 года была уточнена формулировка видов деятельности, осуществляемых обслуживающими производствами и хозяйствами. В статье 275.1 теперь указано, что эти объекты не только оказывают услуги, но и реализуют товары и выполняют работы.

Обратите внимание: установленный в статье 275.1 НК РФ порядок признания доходов и расходов относится к столовым, которые имеют выручку от реализации услуг общественного питания (продукции). То есть определяющим признаком в данном случае является платность услуг столовой. Если же она бесплатно обслуживает только сотрудников фирмы, то применяются другие нормы Кодекса. Но об этом чуть позже.

Согласно требованиям абзаца 1 статьи 275.1 НК РФ налоговая база по обслуживающим производствам и хозяйствам формируется отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Следовательно, по каждому объекту обслуживающих производств и хозяйств (в том числе и по столовой) организации надо вести обособленный налоговый учет доходов и расходов. Сравнение расходов на содержание, стоимости предоставляемых услуг, а также условий оказания услуг такими производствами с аналогичными показателями специализированных организаций должно проводиться по каждому объекту.

Организация обязана суммарно учитывать все доходы и расходы, осуществленные столовой или иным объектом обслуживающих производств. То есть налогоплательщик не должен отдельно формировать налоговую базу по реализации продукции (обедов), произведенной своим сотрудникам и сторонним лицам. Данная позиция отражена в письме Минфина России от 04.04.2006 N 03-03-04/1/318.

Убыток от деятельности столовой можно признать для целей налогообложения полностью в текущем отчетном (налоговом) периоде, если соблюдены определенные условия. Перечислим их:

- стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых столовой, соответствует стоимости подобных услуг, оказываемых специализированными организациями, которые ведут аналогичную деятельность;

- затраты на содержание столовых не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

- условия оказания услуг (выполнения работ) налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность основная.

Кстати.
Бухгалтерский учет расходов на содержание столовой

В бухгалтерском учете затраты столовых, находящихся на балансе организаций, отражаются по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в корреспонденции с кредитом счетов 02, 10, 60 и др. В конце месяца затраты списываются на себестоимость реализованной продукции (в дебет счета 90).

Стоимость обедов, получаемых работниками бесплатно, отражается в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном начислению и выдаче зарплаты.

Расходы на оплату труда работников, в том числе производимую в натуральной форме, в бухучете признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5, 7 и 8 ПБУ 10/99).

Если хотя бы одно из условий не выполняется, то убыток от деятельности столовой организация вправе признавать в течение последующих 10 лет исключительно за счет прибыли, полученной от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Организация, имеющая на балансе столовую, не ограничена в поиске специализированных предприятий, с которыми может быть проведено сравнение.

Чтобы подтвердить критерий "аналогичности" стоимости реализуемых товаров и расходов на содержание столовой, организация должна иметь подтверждающие документы. Например, прайс-листы с аналогичными ценами, калькуляции себестоимости услуг специализированных организаций.

С 2006 года вступило в силу еще одно уточнение в статью 275.1 Налогового кодекса. Предусмотрена ситуация, когда на территории муниципального образования по месту нахождения объекта обслуживающего производства отсутствуют специализированные организации, которые ведут аналогичную деятельность. Если от деятельности столовой получен убыток, фактические расходы на ее содержание принимаются для целей налогообложения прибыли в пределах нормативов, которые установлены органами исполнительной власти субъектов РФ по месту нахождения налогоплательщика. Ранее такая норма была установлена в Кодексе только для градообразующих организаций.

Представляя декларацию по налогу на прибыль, налогоплательщики, имеющие доходы и расходы от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств, в том числе и столовых, заполняют приложение N 3 к листу 02.

Если условия признания убытка, предусмотренные в статье 275.1 НК РФ, не выполнены, в этом приложении заполняются строки 200 и 290. Затем показатель строки 290 приложения N 3 переносится в строку 050 листа 02. Таким образом, происходит "восстановление" убытка при исчислении налога на прибыль.

Пример

Организация имеет на балансе столовую, в которой обслуживаются как сотрудники фирмы, так и посторонние лица. За 9 месяцев текущего года выручка столовой составила 150 000 руб. Причем в эту сумму включена стоимость питания и работников, и третьих лиц. Затраты на содержание объекта (амортизация помещения, коммунальные услуги), а также стоимость приобретенных продуктов за данный период составили 300 000 руб.

Кроме того, в августе 2006 года в столовой было установлено безвозмездно полученное кухонное оборудование стоимостью 50 000 руб. Эта сумма включается в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по деятельности объекта.

Таким образом, за отчетный период от деятельности столовой получен убыток в размере 100 000 руб. [300 000 руб. - (150 000 руб. + 50 000 руб.)].

Ни одно из условий, предусмотренных в статье 275.1 НК РФ, не выполнено. Значит, сумма данного убытка не будет уменьшать доходы организации от основного вида деятельности за 9 месяцев 2006 года.

Убыток от деятельности столовой организация имеет право признавать в течение последующих 10 лет исключительно за счет прибыли, полученной от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

В строке 180 приложения N 3 к листу 02 организация укажет общую сумму доходов по столовой - 200 000 руб. (150 000 руб. + 50 000 руб.), а в строке 190 - сумму расходов (300 000 руб.).

Обратите внимание: в приложении N 3 к листу 02 не предусмотрены специальные строки для отражения внереализационных доходов и расходов по объектам обслуживающих производств. Тем не менее этот вид доходов и расходов следует суммарно учитывать вместе с выручкой и затратами, осуществленными по объекту.

Величину полученного убытка организация укажет в строке 200 приложения N 3, а также перенесет в строку 290 приложения N 3 и соответственно строку 050 листа 02.

Затраты на содержание объектов общественного питания

На основании подпункта 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ затраты, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы, признаются прочими расходами налогоплательщика. С 1 января 2006 года в этой норме появилось дополнение, согласно которому подобные затраты включаются в состав прочих расходов, только если они не учитываются на основании статьи 275.1 НК РФ.

Однако, как было отмечено выше, нормы статьи 275.1 НК РФ распространяются только на случаи, когда столовая от своей деятельности получает выручку (оказывает платные услуги). Если же столовая предназначена только для бесплатного обслуживания сотрудников фирмы, то применяются положения статьи 264 Кодекса (см. письмо Минфина России от 05.09.2006 N 03-03-04/1/652).

Затраты, которые связаны с организацией питания работников в столовой, следует квалифицировать как косвенные расходы. Причем в соответствии с подпунктом 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ к ним, в частности, относятся:

- оплата потребляемых столовой топлива, воды, электроэнергии и отопления;

- амортизация основных средств, используемых в деятельности столовой;

- расходы на ремонт помещений столовой.

В декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный (налоговый) период затраты, связанные с содержанием помещения столовой, отражаются в составе косвенных расходов по строке 040 приложения N 2 к листу 02 и включаются в итоговую строку 030 листа 02.

Обратите внимание: исходя из формулировки подпункта 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ, в составе прочих расходов налогоплательщик сможет учесть лишь затраты на содержание помещений столовой. Порядок отражения в налоговом учете суммы затрат на приобретение продуктов (стоимости обедов) имеет свою специфику.

Как учесть стоимость бесплатных обедов

Допустим, организация имеет столовую, в которой бесплатно питаются только сотрудники этой фирмы. В таком случае для признания в налоговом учете затрат на приготовление пищи большое значение имеет включение условия об обеспечении работников питанием в коллективный и (или) трудовые договоры.

Рассмотрим сначала ситуацию, когда в трудовых и (или) коллективных договорах указано, что на работодателя возлагается подобная обязанность.

Как определено статьей 255 Налогового кодекса, в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, компенсационные начисления, премии, затраты по содержанию этих работников, предусмотренные нормами российского законодательства, трудовыми и (или) коллективными договорами.

Таким образом, если обязанность работодателя предоставлять бесплатные обеды прописана в трудовых и (или) коллективном договорах, то затраты фирмы по обеспечению работников питанием можно признать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в качестве расходов на оплату труда. Для этого в трудовые и (или) коллективные договоры с работниками вносятся записи примерно такого содержания: "работник имеет право бесплатно посещать столовую предприятия", "работодатель обязан предоставить сотрудникам бесплатные обеды" или другие аналогичные формулировки. Учет бесплатных обедов организуется, например, путем составления списков сотрудников на бесплатные обеды, выдачи талонов и другими способами.

Следует помнить, что стоимость предоставленных обедов включается в налогооблагаемый доход работников и облагается НДФЛ, а также увеличивает налоговую базу по ЕСН.

Если же ни в коллективном, ни в трудовых договорах условие о предоставлении бесплатного питания не предусмотрено, то сумму затрат на приобретение продуктов (стоимость обедов) нельзя включить в состав расходов. Основанием является пункт 25 статьи 270 НК РФ. Соответственно данные суммы не являются объектом обложения ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ).

И.Н. Сбитнева,

референт государственной гражданской службы РФ 2-го класса,

Управление администрирования налога на прибыль ФНС России

"Российский налоговый курьер", N 24, декабрь 2006 г.