Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20 мая 2010 г. N 08АП-2326/2010

город Омск

Дело N А70-10618/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 13 мая 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 мая 2010 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Киричёк Ю.Н., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания

Леоновой Г.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2326/2010) инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 2 на решение Арбитражного суда Тюменской области от 28.01.2010 по делу N А70-10618/2009 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Виноградовой Ларисы Александровны

к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 2

об оспаривании в части решения N 13-23/11 от 07.05.2009,

при участии в судебном заседании представителей:

от инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 2 - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;

от индивидуального предпринимателя Виноградовой Ларисы Александровны - Рыжук Н.В. (паспорт, доверенность б/н от 25.09.2009 сроком действия 1 год);

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Виноградова Лариса Александровна обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 2 (далее - ИФНС России по г.Тюмени N 2, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным в части решения N 13-23/11 от 07.05.2009.

Решением от 28.01.2010 по делу N А70-10618/2009 Арбитражный суд Тюменской области частично удовлетворил заявленные предпринимателем Виноградовой Л.А. требования.

Оспариваемое решение налогового органа признано арбитражным судом недействительным в части (с учетом определения Арбитражного суда Тюменской области об исправлении арифметических ошибок от 16.03.2010):

- предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 174 655 руб. 54 коп., соответствующие указанной сумме пени;

- предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 185 983 руб., соответствующие указанной сумме пени, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 18 598 руб. 30 коп.;

- предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 214 500 руб. 12 коп., соответствующие указанной сумме пени, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 21 450 руб.;

- предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, за 2005 год в сумме 30 717 руб. 41 коп., за 2006 год в сумме 33 073 руб. 71 коп., за 2007 год в сумме 39 554 руб. 25 коп., соответствующие указанным суммам пени;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2006 год в виде штрафа в размере 3 307 руб. 37 коп., за 2007 год в виде штрафа в размере 3 955 руб. 43 коп.;

- предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, за 2005 год в сумме 1 842 руб. 14 коп., за 2006 год в сумме 1 996 руб. 39 коп., за 2007 год в сумме 2 296 руб. 19 коп., соответствующие указанным суммам пени;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога, зачисляемого в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, за 2006 год в виде штрафа в размере 199 руб. 64 коп., за 2007 год в виде штрафа в размере 229 руб. 62 коп.;

- предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в территориальный фонды обязательного медицинского страхования, за 2005 год в сумме 1 856 руб. 71 коп., за 2006 год в сумме 2 581 руб. 31 коп., за 2007 год в сумме 2 934 руб. 96 коп., соответствующие указанным суммам пени;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога, зачисляемого в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, за 2006 год в виде штрафа в размере 258 руб. 13 коп., за 2007 год в виде штрафа в размере 293 руб. 50 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателю Виноградовой Л.А. арбитражным судом было отказано.

Удовлетворяя требования предпринимателя в части, арбитражный суд, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела документы, подтверждающие затраты налогоплательщика на приобретение косметических средств, используемых в рекламных целях, подарочных наборов, фасовочных пакетов, мебели, ткани, обоев и лампочек, услуг в рамках заключенных договоров возмездного оказания услуг по предоставлению помещений и необходимых технических средств для семинаров, ознакомительных встреч, презентаций и иных мероприятий, посчитал, что заявитель обоснованно включил данные затраты в состав расходов.

Отказывая в удовлетворении части требований, суд первой инстанции не согласился с доводами заявителя о правомерности включения в состав расходов затрат по оплате оказанных заявителю предпринимателем Волынкиным И.П. и ООО "Сервис-Сити" услуг общественного питания в кафе-баре "На Ямской", поскольку заявителем в материалы дела были представлены иные счета на оказанные услуги, чем счета, представленные для проверки в инспекцию, но те же чеки ККТ, что, по мнению суда, в данном случае свидетельствует о непоследовательности действий и недобросовестности заявителя.

В апелляционной жалобе ИФНС России по г.Тюмени N 2 просит решение Арбитражного суда Тюменской области от 28.01.2010, принятое по делу N А70-10618/2009, отменить и принять по делу новый судебный акт.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что в подтверждение использования закупленных косметических образцов на различные презентации, проведение мастер - классов, в качестве образцов товаров, т.е. на рекламу торговой марки "Орифлэйм", ИП Виноградовой не представлены акты на списание косметических средств, планы мероприятий по проведению конференций и мастер - классов, копии приглашений участников, нормативы расходов косметических средств, из чего следует, что заявитель не представил надлежащих доказательств реального использования приобретенных, но не реализованных товаров, в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации связь понесенных расходов с получением дохода от предпринимательской деятельности налогоплательщиком не подтверждена.

Налоговый орган считает, что им обоснованно не приняты расходы за 2005 год в размере 459 550 руб., за 2006 год в размере 473 200 руб., за 2007 в размере 691 845 руб. по причине включения налогоплательщиком, в нарушение пункта 1 статьи 221, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в состав расходов затрат, не связанных с предпринимательской деятельностью, в обоснование чего приводит следующее.

Согласно объяснительной ИП Виноградовой Л.А. от 22.01.2009 "оплата произведена на основании п.2.1.5 договора возмездного оказания услуг N 7863771, заключенного с компанией "Орифлэйм", по которому предприниматель имеет право проводить презентации, семинары, личные встречи, дарить подарочные наборы консультантам за достижение определенных результатов в компании "Орифлэйм Косметикс".

Между тем, согласно п.п.2.1.5, п.2.1 договора возмездного оказания услуг N 7863771 в области содействия в реализации продукции компании предприниматель обязуется оказывать услуги, направленные на поддержание сети покупателей, информация о которых была передана компании, в целях дальнейшего приобретения покупателями продукции. Для этих целей предприниматель проводит личные встречи, семинары, ознакомительные встречи и иные мероприятия с покупателями, заключившими договор купли-продажи с компанией при содействии предпринимателя.

Документы, подтверждающие факт заключения договоров купли-продажи с компанией заявителем представлены не были.

Кроме того, договором возмездного оказания услуг определены взаимоотношения ИП Виноградовой Л.А. в интересах компании с покупателями.

Взаимоотношения ИП Виноградовой Л.А. в интересах компании с консультантами определены агентским договором, условиями которого не предусмотрено дарение заявителем подарочных наборов консультантом.

Также, по мнению инспекции, ИП Виноградовой Л.А. в нарушение пункта 1 статьи 221, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно учтена в составе расходов стоимость оказанных ей информационных услуг в размере 2 255 683, 99 руб., так как предметом предоставленных на выездную проверку ИП Виноградовой Л.А. договоров на возмездное оказание услуг является предоставление помещения и технических средств. Предоставленные договоры не содержат информации о порядке приемки оказанных услуг по акту, а также стоимость оказанных услуг и сроки их оплаты, отсутствуют данные о формировании цены и об определении стоимости по видам конкретного перечня оказанных услуг и по предмету содержания не соответствуют договорам на возмездное оказание услуг.

Кроме того, инспекция указывает на то, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено отсутствие взаимоотношений ИП Виноградовой Л.А. с ООО "Гитана" ИНН 7224031801, ООО "Лик" ИНН7202147961, ИП Федуловым Б.Н., а также на то, что ИП Виноградова Л.А. не включила в налогооблагаемую базу за 2007 год доход, полученный от реализации автомобиля в размере 434 300 руб., находившегося в собственности менее трех лет.

В отзыве на апелляционную жалобу, предприниматель Виноградова Л.А. не согласилась с доводами налогового органа, а также заявила возражения относительно законности решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных ею требований, в обоснование чего указала на то, что реальность несения расходов подтверждается платежными документами: платежные поручения, кассовые чеки, иное. Счета, предоставленные предпринимателем в инспекцию, такими документами не являются. Они лишь отображают характер произведенных расходов - расходы на питание. Таким образом, расхождения в указанных документах не могут свидетельствовать о нереальности произведенных предпринимателем расходов. Кроме того, по мнению предпринимателя, представленные инспекцией в материалы дела документы не доказывают наличие таких расхождений.

В дополнениях к апелляционной жалобе, налоговый орган не согласился с доводами предпринимателя, указав, что счет-заказ является документом, подтверждающим осуществление расходов по контрагентам ИП Волынкин С.В., ООО "Сервис-Сити" на сумму 312 630 руб. 31 коп. (142 774 руб. 50 коп. + 104 567 руб. 80 коп. + 65 288 руб. 01 коп.), так как в ходе проверки документы (счета, чеки ККТ) были предоставлены в полном объеме, восстанавливать их необходимости не было. По мнению налогового органа, произведенные предпринимателем расходы не отвечают определению представительских расходов, приведенному в статье 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, инспекция указывает, что в подтверждение расходов по оплате питания в кафе-баре "На Ямской" ИП Виноградовой Л.А. предоставлены реестры документов, подтверждающих расходы на проведение встреч с консультантами, в том числе сметы расходов на проведение личных ознакомительных встреч - где указано количество приглашенных лиц от 46 до 100 человек, отчеты, чеки ККТ и счета с перечнем заказанных блюд. Согласно счетам, в меню входили пирожное, фрукты, мин.вода, конфеты, пиво, алкогольные напитки, салаты и другие блюда в количестве от 30 до 100 порций по одному счету, в то время как согласно ответу Администрации г. Тюмени кафе-бар "На Ямской" внесено в реестр потребительского рынка с количеством посадочных мест - 40.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель индивидуального предпринимателя Виноградовой Л.А. поддержала возражения и требования, заявленные в отзыве и дополнениях к нему.

ИФНС России по г.Тюмени N 2, надлежащим образом извещенная о времени и месте судебного заседания, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечила, ходатайств об отложении слушания по делу не заявила, в связи с чем суд апелляционной инстанции рассмотрел жалобу в отсутствие представителя инспекции.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к жалобе, отзыв на нее, дополнения к отзыву, выслушав представителя предпринимателя, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Виноградовой Л.А., составлен акт N 13-30/9 от 01.04.2009, в котором отражены выявленные при проверке нарушения.

На основании акта налоговой проверки, материалов налоговой проверки, ИФНС России по г.Тюмени N 2 вынесено решение N 13-23/11 от 07.05.2009 о привлечении предпринимателя Виноградовой Л.А. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением предприниматель привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога

Индивидуальному предпринимателю Виноградовой Л.А. также предложено уплатить, в том числе, доначисленные налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, пени за их несвоевременную уплату.

В соответствии со статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель Виноградова Л.А. обжаловала решение инспекции, подав апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области).

Решением УФНС России по Тюменской области N 11-12/012115 от 09.09.2009 апелляционная жалоба предпринимателя Виноградовой Л.А. удовлетворена частично.

Решением УФНС России по Тюменской области были уменьшены суммы доначисленного заявителю налога на доходы физических лиц, единого социального налога, пени за их несвоевременную уплату и штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в остальной части решение инспекции было оставлено без изменения.

Полагая, что решение налогового органа является незаконным, нарушающим её права и законные интересы, предприниматель Виноградова Л.А. обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с требованием о признании его недействительным в части.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку предпринимателем Виноградовой Л.А. заявлены возражения в части отказа в удовлетворении её требований, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемых инспекцией и предпринимателем частях.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается сторонами, что основным видом деятельности заявителя является сетевой маркетинг, прямые продажи шведской косметики "Орифлэйм".

Между заявителем и ООО "Орифлэйм Косметикс" были заключены агентские договоры N 7863771/8555 от 12.01.2005, N 8555 от 10.01.2006, N 8555 от 10.01.2007 по условиям которых ООО "Орифлэйм Косметикс" является "Принципалом", а предприниматель Виноградова Л.А. - "Агентом". Также между заявителем и ООО "Орифлэйм Косметикс" заключены договоры возмездного оказания услуг N 7863771 от 12.01.2005, N 7863771 от 09.01.2006, N 7863771 от 10.01.2007.

Фактически в рамках принятых на себя обязательств по обозначенным договорам заявитель осуществляла деятельность по регистрации новых консультантов компании, сбором заказов консультантов на продукцию, оказывала услуги по расширению рынка сбыта продукции "Орифлэйм", осуществляла поиск потенциальных покупателей продукции "Орифлэйм" путем проведения семинаров, информационных встреч, презентаций и на базе собранных ею сведений формировала информационную базу покупателей, способствовала заключению договоров розничной купли-продажи продукции между покупателями и ООО "Орифлэйм Косметикс", за что получала вознаграждение.

В соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно статье 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, принимаемых для целей налогообложения, изложен в статье 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к таким расходом относятся другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в силу правовой позиции, изложенной в Определениях Конституционного Суда РФ от 4.07.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, законодатель оправдано отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика.

Вместе с тем глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен и в абзаце 4 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат экономически обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом речь идет именно о намерениях и целях этой деятельности, а не о ее результате.

Содержащаяся в абзаце третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации норма о принятии расходов для цели налогообложения при условии их экономической оправданности, требуя установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение дохода, не допускает возможности ее произвольного применения и признания расходов как необоснованных при отсутствии к тому соответствующих доказательств, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Нарушение налогоплательщиком установленных норм законодательства о налогах и сборах является необходимым условием для признания деяния (действия или бездействия) правонарушением.

В силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Согласно положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений; обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

При этом возложение обязанности доказывания законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, на налоговый орган, не освобождают заявителя, оспорившего решение, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налогов.

Поскольку возможность применения расходов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу носит заявительный характер, то именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налоговой базы для исчисления данных налогов, в том числе путем представления документов, подтверждающих соответствие заявленных расходов критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции признает обоснованным довод апелляционной жалобы о том, что заявитель не представил надлежащих доказательств реального использования приобретенных, но не реализованных товаров, в связи с чем в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации связь понесенных расходов размере 218 913 руб. (44500 руб. + 119 913 руб. + 54 500 руб.) с получением дохода от предпринимательской деятельности налогоплательщиком не подтверждена, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, данные расходы понесены предпринимателем в связи с приобретением товара у Орифлейм Косметикс. Основанием для непринятия в расходы означенных сумм послужило не подтверждение предпринимателем факта реализации товара, а также объяснения предпринимателя Виноградовой Л.А. о том, что косметика Орифлейм приобретена для личного пользования.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказания услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнений работ, оказании услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н; БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

Согласно пункту 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах.

В заявлении об оспаривании решения налогового органа, предприниматель Виноградова Л.А. указывает, что приобретенный товар выставлялся ею в арендуемом офисном помещении в качестве образцов, в связи с чем спорные расходы относятся на расходы на рекламу. По утверждению предпринимателя для подтверждения факта использования продукции Орифлейм в рекламных целях предпринимателем в налоговый орган предоставлены фотографии "Тестер-Стенда", а также проводимых презентаций с демонстрацией косметики Орифлейм.

Однако, по убеждению суда апелляционной инстанции, фотографии не заменяют необходимости оформления несения расходов первичными учетными документами на списание товарно-материальных ценностей, то есть их документального оформления.

При этом при проведении проверки предприниматель Виноградова Л.А. поясняла (т.7, л.д. 135), что косметику использует дома, частично для выставки в офисе, на небольшие подарки, после истечения срока годности выбрасывает. Документов, подтверждающих указанные обстоятельства либо их опровергающие, в материалы дела предпринимателем предоставлено не было.

Таким образом, предприниматель не представил доказательств, подтверждающих связь произведенных расходов с предпринимательской деятельностью и полученными доходами, в то время как именно на налогоплательщике лежит бремя доказывания этой связи.

При названных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о соответствии решения инспекции в означенной части нормам налогового законодательства, а, следовательно, оснований для удовлетворения требований налогоплательщика относительно названного эпизода у суда первой инстанции не имелось, в связи с чем решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, а апелляционная жалоба ИФНС России по г.Тюмени N 2 - удовлетворению.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на обоснованное не принятие инспекцией расхода за 2005 год в размере 459 550 руб., за 2006 год в размере 473 200 руб., за 2007 в размере 691 845 руб. по причине включения налогоплательщиком, в нарушение пункта 1 статьи 221, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в состав расходов затрат, не связанных с предпринимательской деятельностью, в обоснование чего приводит следующее.

Согласно объяснительной ИП Виноградовой Л.А. от 22.01.2009 "оплата произведена на основании п.2.1.5 договора возмездного оказания услуг N 7863771, заключенного с компанией "Орифлэйм", по которому предприниматель имеет право проводить презентации, семинары, личные встречи, дарить подарочные наборы консультантам за достижение определенных результатов в компании "Орифлэйм Косметике".

Между тем, указывает налоговый орган, согласно п.п.2.1.5, п.2.1 договора возмездного оказания услуг N 7863771 в области содействия в реализации продукции компании предприниматель обязуется оказывать услуги, направленные на поддержание сети покупателей, информация о которых была передана компании, в целях дальнейшего приобретения покупателями продукции. Для этих целей предприниматель проводит личные встречи, семинары, ознакомительные встречи и иные мероприятия с покупателями, заключившими договор купли-продажи с компанией при содействии предпринимателя.

Документы, подтверждающие факт заключения договоров купли-продажи с компанией заявителем представлены не были.

Кроме того, договором возмездного оказания услуг определены взаимоотношения ИП Виноградовой Л.А. в интересах Компании с покупателями.

Взаимоотношения ИП Виноградовой Л.А. в интересах Компании с консультантами определены агентским договором, условиями которого не предусмотрено дарение заявителем подарочных наборов консультантом.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства, имеющиеся в материалах дела, доводы и возражения сторон по рассматриваемому эпизоду, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности инспекцией совершения предпринимателем налогового правонарушения.

Во-первых, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ИФНС России по г.Тюмени N 2 не представлено в материалы дела копий договоров, условиями которых инспекция обосновывает совершение предпринимателем Виноградовой Л.А. налогового правонарушения.

В то же время условия договоров, которые приводит инспекция, не доказывают, что данные расходы налогоплательщика не соответствуют критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом судом первой инстанции правомерно не приняты доводы инспекции о необоснованности расходов заявителя со ссылкой на то, что вознаграждение заявителя, в рамках заключенных с ООО "Орифлэйм Косметикс" агентских договоров и договоров возмездного оказания услуг, включает в себя компенсацию за все и любые принимаемые заявителем на себя ограничения и издержки, поскольку они противоречат имеющимся в деле доказательствам, а именно письмам ООО "Орифлэйм Косметикс" (т.2, л.д.11-15), и фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, по убеждению суда апелляционной инстанции, вышеозначенное условие пункта 4.2 договора возмездного оказания услуг не ограничивает предпринимателя в осуществляемых действиях по исполнению условий договора, а лишь предусматривает, что все понесенные предпринимателем в связи с этим расходы дополнительно ООО "Орифлэйм Косметикс" не компенсируются, поскольку заложены в размер вознаграждения.

Суд апелляционной инстанции поддерживает довод предпринимателя Виноградовой Л.А. о необоснованности довода инспекции об отсутствии доказательств заключения договоров купли-продажи между компанией и покупателями продукции при содействии предпринимателя, поскольку предоставляемая компанией форма договора купли-продажи не предполагает сохранение экземпляра подписанного договора у предпринимателя. Пунктом 5.7. договора купли-продажи (т. 2 л.д.84) предусмотрено, что договор составляется в двух экземплярах - по одному для каждой из сторон (для компании и покупателя продукции), в связи с чем у предпринимателя договор купли-продажи не остается.

При этом факт заключения компанией договоров с консультантами, привлеченными предпринимателем, подтверждается информационными листками, предоставленными ООО "Орифлэйм Косметикс" по запросу предпринимателя (т. 2, л.д. 15-83).

В силу изложенного суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о неубедительности фактической и правовой позиции налогового органа по рассматриваемому эпизоду, а также о правомерности отнесения предпринимателем Виноградовой Л.А. затрат на приобретение подарочных наборов в расходы за 2005 год в размере 459 550 руб., за 2006 год в размере 473 200 руб., за 2007 в размере 691 845 руб. по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, в связи с чем отсутствуют основания для отмены обжалуемого решения арбитражного суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа в данной части.

Также, по мнению инспекции, ИП Виноградовой Л.А. в нарушении пункта 1 статьи 221, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно учтена в составе расходов стоимость оказанных ей информационных услуг в размере 2 255 683, 99 руб., так как предметом предоставленных на выездную проверку ИП Виноградовой Л.А. договоров на возмездное оказание услуг является предоставление помещения и технических средств. Предоставленные договоры не содержат информации о порядке приемки оказанных услуг по акту, а также стоимость оказанных услуг и сроки их оплаты, отсутствуют данные о формировании цены и об определении стоимости по видам конкретного перечня оказанных услуг и по предмету содержания не соответствуют договорам на возмездное оказание услуг.

Судом апелляционной инстанции названный довод апеллянта отклоняется, поскольку он сделан без учета представленных в материалы дела доказательств по означенному эпизоду, а также без учета не обжалованного вывода суда первой инстанции, поддерживаемого апелляционным судом, о том, что нарушения в оформлении некоторых документов не является основанием для непринятия произведенных расходов, кроме того, заявителем в материалы дела представлены исправленные документы (2005 год - т.5, л.д. 109 - 144, 2006 год - т. 6, л.д. 1 - 50, 2007 год - т.1, л.д. 57 - 95).

Так, из договоров следует, что предметом приобретаемых услуг является предоставление помещения и необходимых технических средств для семинаров, ознакомительных встреч, презентаций и иных мероприятий с покупателями. Представленные в материалы дела акты приема-передачи оказанных услуг содержит подробную расшифровку предоставленных услуг, соответствующих предмету договора, их общую стоимость. Предоставлены документы, подтверждающие оплату приобретенных услуг.

При изложенных выше обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерной оценке представленных материалов судом первой инстанции как соответствующих критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, законности вынесенного им решения по данному эпизоду, за исключением расходов по договорам, заключенным с ООО "Гитанна", ООО "ЛиК", ИП Федуловым Б.Н. на сумму 288 400 руб.

Так, судом первой инстанции по данному эпизоду признано обоснованным включение в расходы затрат на общую сумму 2 255 683 руб. 99 коп. (549 609 руб. 96 коп. + 833 204 руб. 03 коп. + 872 870 руб.).

В апелляционной жалобе ИФНС России по г.Тюмени N 2 указывает, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля было установлено отсутствие взаимоотношений ИП Виноградовой Л.А. с ООО "Гитанна" ИНН 7224031801, ООО "Лик" ИНН7202147961, ИП Федуловым Б.Н.

Судом апелляционной инстанции установлено, что решение суда первой инстанции не содержит выводов относительно незаконности данной части решения налогового органа, в то время как означенные выводы инспекции являлись самостоятельным дополнительным основанием признания расходов по сделкам, заключенным с означенными контрагентами, необоснованными.

При этом в заявлении предпринимателя Виноградовой Л.А. о признании недействительным решения ИФНС России по г.Тюмени N 2 от 07.05.2009 N 13-23/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 7-17) на странице 9 указано следующее:

"Кроме того, Инспекция в решении ссылается на результаты встречной проверки. Однако только три контрагента не подтвердили взаимоотношения с предпринимателем: ООО "Гитана", ООО "ЛиК" и ИП Федулов Б.Н. Предприниматель не обжалует решение Инспекции в части исключения из расходов затрат, произведенных в оплату услуг, оказанных данными контрагентами".

При рассмотрении апелляционной жалобы в дополнениях к отзыву на апелляционную жалобу предприниматель Виноградова Л.А. указала, что довод инспекции о не подтверждении факта наличия взаимоотношений между предпринимателем и его контрагентами ООО "Гитана", ООО "Лик" и ИП Федуловым Б.Н. материалами дела не подтвержден.

В соответствии с пунктом 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

Согласно пункту 3 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяются правила о соединении и разъединении нескольких требований, об изменении предмета или основания иска, об изменении размера исковых требований, о предъявлении встречного иска, о замене ненадлежащего ответчика, о привлечении к участию в деле третьих лиц, а также иные правила, установленные настоящим Кодексом только для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Как следует из заявления предпринимателя Виноградовой Л.А. о признании недействительным решения ИФНС России по г.Тюмени N 2 от 07.05.2009 N 13-23/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения решение инспекции в части выводов о не подтверждении расходов по основанию отсутствия взаимоотношений между предпринимателем и его контрагентами ООО "Гитанна", ООО "Лик" и ИП Федуловым Б.Н. предпринимателем не оспаривалось.

Данное подтверждается тем, что предпринимателем представлены не были в материалы дела документы, подтверждающие осуществление расходов по договорам, заключенным с ООО "Гитанна", ООО "ЛиК", ИП Федуловым Б.Н., как не представлены и сами договоры; в реестрах документов, подтверждающих услуги сторонних компаний на организацию мероприятий, за 2006, 2007 годы означенные контрагенты не поименованы.

Соответственно суммы, указанные в реестрах, предпринимателем указаны в размере за 2006 год - 732 204 руб. (т.6, л.д. 1-2), за 2007 год - 685 470 руб. (т.1, л.д. 57-58), что на 288 400 руб. меньше суммы затрат, не принятых инспекцией в расходы для целей налогообложения. Сумма 288 400 руб. соответствует размеру расходов по договорам с ООО "Гитанна", ООО "ЛиК", ИП Федуловым Б.Н.

На основании вышеизложенных норм судом апелляционной инстанции не принимаются к рассмотрению доводы предпринимателя о не подтверждении материалами дела факта отсутствия взаимоотношений между предпринимателем и его контрагентами ООО "Гитанна", ООО "Лик" и ИП Федуловым Б.Н., поскольку указанные доводы не заявлялись и не рассматривались в суде первой инстанции, а в соответствии с пунктом 3 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в апелляционной жалобе не могут быть заявлены новые основания, которые не рассматривались в арбитражном суде первой инстанции.

Таким образом, суд первой инстанции, признав оспариваемое решение налогового органа недействительным в части расходов по взаимоотношениям с ООО "Гитанна", ООО "Лик" и ИП Федуловым Б.Н., нарушил положения пункта 5 части 2 статьи 125, части 1 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которым суд рассматривает заявления только по основаниям, указанным заявителем, а также положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку признал подтвержденными материалами дела расходы, документальное подтверждение которых не представлено в материалы дела.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в означенной части подлежит отмене, апелляционная жалоба ИФНС России по г.Тюмени N 2 - удовлетворению.

Довод налогового органа о том, что судом первой инстанции при вынесении решения не было учтено то, что ИП Виноградова Л.А. не включила в налогооблагаемую базу за 2007 год доход, полученный от реализации автомобиля в размере 434 300 руб., находившегося в собственности менее трех лет, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку оспариваемое решение налогового органа в данной части было изменено решением УФНС России по Тюменской области N 11-12/012115 от 09.09.2009 в пользу налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции признается несостоятельным довод предпринимателя Виноградовой Л.А., изложенный в отзыве на апелляционную жалобу, о правомерности включения в состав расходов затрат по оплате оказанных заявителю предпринимателем Волынкиным И.П. и ООО "Сервис-Сити" услуг общественного питания в кафе-баре "На Ямской" на сумму 312 630 руб. 31 коп. (142 774 руб. 50 коп. + 104 567 руб. 80 коп. + 65 288 руб. 01 коп.).

Суд апелляционной инстанции поддерживает критическую оценку суда первой инстанции доводов предпринимателя о том, что представленные при проверке в инспекцию счета на оплату услуг общественного питания в кафе-баре "На Ямской" не являются документами, дающими возможность сделать вывод о необоснованности расходов заявителя, и что именно чеки ККТ являются доказательствами оправданности понесенных расходов. Заявителем данные счета были представлены в инспекцию для проверки самостоятельно, доводов о том, что данные документы не соответствуют фактическим обстоятельствам, заявителем при рассмотрении материалов проверки не приводилось.

В то же время судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что заявителем в суд представлены иные счета на оказанные услуги, но те же чеки ККТ, в связи с чем апелляционный суд поддерживает мнение суда первой инстанции, что данное свидетельствует о непоследовательности действий и недобросовестности заявителя. Так, например, счет N 66 от 21.03.2005, представленный заявителем в суд (т.3, л.д. 109), по содержанию не соответствует счету N 66 от 21.03.2005, представленного заявителем для проверки (т.7, л.д. 105), счета и чеки ККТ за январь 2007 года в материалы дела не представлены. В материалах дела имеются реестры расходных документов, в которых установлены расхождения, за 2005-2007 годы, составленные налоговым органом и не опровергнутые предпринимателем, - т.6, л.д. 123-128.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что в представленных чеках ККТ указано ночное время их отбития, например 03.01.05 - 23:31, 05.01.05 - 00:57, 10.01.05 - 01:41, 17.01.05 - 02:00 и др. (т.3, л.д. 33, 75, 110, 141, т. 4, л.д. 18, 57, 88, 102, 120, т. 5, л.д. 42, 64, 84), что также подвергает сомнению деловой характер встреч в кафе-баре "На Ямской".

При таких обстоятельствах, вывод суда первой инстанции об обоснованности доводов инспекции о том, что указанные расходы заявителя не соответствуют критериям разумности и оправданности, а соответственно не подлежат принятию на основании статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, является правомерным, решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований предпринимателя Виноградовой Л.А. по данному эпизоду законным и обоснованным.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод налогового органа о том, что произведенные предпринимателем расходы на услуги общественного питания не отвечают определению представительских расходов, приведенному в статье 264 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку как следует из оспариваемого решения налогового органа, предпринимателю по данному эпизоду нарушение статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации не вменялось.

Не является основанием для отмены решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований предпринимателя Виноградовой Л.А. о признании обоснованным включение в расходы стоимости услуг, оказанных заявителю предпринимателем Волынкиным И.П. и ООО "Сервис-Сити" по проведению семинаров и тренингов в кафе "На Ямской", в размере 278 329 руб. 61 коп. довод налогового органа о том, что в подтверждение расходов по оплате питания в кафе-баре "На Ямской" ИП Виноградовой Л.А. предоставлены реестры документов, подтверждающих расходы на проведение встреч с консультантами, в том числе сметы расходов на проведение личных ознакомительных встреч - где указано количество приглашенных лиц от 46 до 100 человек, отчеты, чеки ККТ и счета с перечнем заказанных блюд. Согласно счетам, в меню входили пирожное, фрукты, мин.вода, конфеты, пиво, алкогольные напитки, салаты и другие блюда в количестве от 30 до 100 порций по одному счету, в то время как согласно ответу Администрации г. Тюмени кафе-бар "На Ямской" внесено в реестр потребительского рынка с количеством посадочных мест - 40.

Как следует из материалов дела (т.2, л.д. 85-121), сметы расходов на проведение личных ознакомительных встреч составлялись предпринимателем на месяц, в течение которого могло быть проведено несколько встреч, при этом согласно отчетам о произведенных расходах количество участвующих человек никогда не превышало количество посадочных мест (40). Довод инспекции о том, что согласно счетам, в меню входили пирожное, фрукты, мин.вода, конфеты, пиво, алкогольные напитки, салаты и другие блюда в количестве от 30 до 100 порций по одному счету, не свидетельствует о большем количестве участвующих, поскольку сделан без учета того, что на одного человека может приходиться несколько порций названного.

На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, за исключением признания обоснованными расходов на приобретение косметических средств в размере 218 913 руб. и расходов по договорам возмездного оказания услуг, заключенных с ООО "Гитана", ООО "ЛиК" и ИП Федуловым Б.Н., в размере 288 400 руб., в связи с чем решение суда первой инстанции в означенной части подлежит отмене, апелляционная жалоба ИФНС России по г.Тюмени N 2 - частичному удовлетворению.

В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы налогового органа, в соответствии с частью 3 статьи 110 АПК РФ государственная пошлина, подлежащая уплате инспекцией, но от уплаты которой инспекция в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ освобождена, не подлежит распределению.

На основании изложенного и руководствуясь частью 2 статьи 269, пунктами 2, 4 части 1, частью 3 статьи 270, статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 28.01.2010 по делу N А70-10618/2009 отменить в части признания недействительным решения N 13-23/11 от 07.05.2009 Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 2, принятого в отношении индивидуального предпринимателя Виноградовой Ларисы Александровны, в части:

- предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 5774 руб. 54 коп., соответствующие указанной сумме пени;

- предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 28 719 руб., соответствующие указанной сумме пени, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 2871 руб. 90 коп.;

- предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 31 447 руб. 12 коп., соответствующие указанной сумме пени, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 3144 руб. 70 коп.;

- предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, за 2005 год в сумме 2594 руб. 79 коп., за 2006 год в сумме 7697 руб. 35 коп., за 2007 год в сумме 10 128 руб. 40 коп., соответствующие указанным суммам пени;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2006 год в виде штрафа в размере 770 руб. 01 коп., за 2007 год в виде штрафа в размере 1012 руб. 85 коп.;

- предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, за 2005 год в сумме 312 руб. 58 коп., за 2006 год в сумме 1151 руб. 88 коп., за 2007 год в сумме 1393 руб. 07 коп., соответствующие указанным суммам пени;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога, зачисляемого в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, за 2006 год в виде штрафа в размере 115 руб. 19 коп., за 2007 год в виде штрафа в размере 139 руб. 31 коп.;

- предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, за 2005 год в сумме 633 руб. 06 коп., за 2006 год в сумме 1905 руб. 70 коп., за 2007 год в сумме 2 212 руб. 46 коп., соответствующие указанным суммам пени;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого социального налога, зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, за 2006 год в виде штрафа в размере 190 руб. 57 коп., за 2007 год в виде штрафа в размере 221 руб. 25 коп.

В названной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Виноградовой Ларисы Александровны.

Решение суда первой инстанции в оставшейся части оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Ю.Н. Киричёк О.Ю. Рыжиков