Формирование конвергированной к МСФО финансовой отчетности (Н.П. Мощенко, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 9-10, сентябрь-октябрь 2003 г.)

Формирование конвергированной к МСФО финансовой отчетности

Максимальное сближение (конвергенция) международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) с национальными стандартами отчетности - одна из основных целей деятельности Консультативного совета по стандартам (КСС) при Правлении Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) согласно его новой конституции*(1). Однако достижение этой цели сопряжено с рядом трудностей.

Позиция российского Совета по финансовой отчетности в части дифференцированных требований к финансовой отчетности организаций, расположенных в странах с развивающимся рынком, нашла отражение в проекте по конвергенции. Данный проект носит исследовательский характер, и его реализация зависит от выделения средств КМСФО либо заинтересованными в данном проекте лицами.

Одна из важнейших задач, требующих решения,- разработка методик и профессиональных рекомендаций, способствующих приведению национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО*(2). Накопленной практики пока недостаточно для обеспечения российских организаций соответствующей методикой подготовки финансовой отчетности. К тому же российские организации действуют не в рыночных условиях, а в условиях развивающегося рынка. Переход к рыночной экономике также требует перевода бухгалтерского (финансового) учета российских хозяйствующих субъектов на международные стандарты финансовой отчетности.

Разработка национальных стандартов - одно из наиболее перспективных направлений рыночных преобразований в области бухгалтерского (финансового) учета. При этом особое внимание следует уделять изучению международных стандартов в области финансового учета, что позволит сформировать и подготовить финансовую отчетность, способствующую получению экономической информации, необходимой инвесторам и для управления организацией. В связи с этим требования, предъявляемые к ведению бухгалтерского (финансового) учета и составлению отчетности, постоянно растут.

Нестабильная экономическая ситуация в стране требует постоянного изучения изменений в ее развитии на пути к рынку.

Роль концепций в стандартизации финансового учета и формировании
финансовой отчетности

Концепции финансовой отчетности: экономические предпосылки возникновения. Система бухгалтерского учета как элемент инфраструктуры современной мировой экономики характеризуется разнообразием способов подготовки и представления внешним пользователям информации о финансовом положении организаций и финансовых результатах их деятельности как субъектов рынка с целью принятия решений в различных секторах экономики.

В США потребность в формировании системы финансовой информации в ее нынешнем виде сложилась в конце XIX - начале ХХ вв. Предпосылками к этому явились:

1) стремительное распространение технологий, позволявших снизить себестоимость за счет сокращения масштабов производства;

2) возникновение потребности в инвестировании капитала в отрасли, создающие и использующие такие технологии;

3) необходимость в получении инвесторами достоверной информации о финансовой деятельности компаний;

4) крах фондового рынка США в 1929 г. и последовавшая за ним Великая депрессия, произошедшие вследствие неадекватного отражения финансового положения компаний в отчетности;

5) выход крупнейших американских и европейских компаний на внешние рынки.

Учетные национальные системы существенно различались в силу действия социально-экономических, политических и географических факторов. Поэтому восприятие информации пользователями из других стран было затруднено. Таким образом, систематизация правил составления отчетности в форме, доступной для понимания и составителями, и пользователями отчетности как развитых стран, так и стран с развивающейся рыночной экономикой стала общемировой необходимостью.

Потребность в единых правилах подготовки и представления информации о финансовом состоянии хозяйствующих субъектов для внешних пользователей, которыми в основном являются инвесторы, сложилась в экономически развитых странах (Великобритании, Нидерландах, США) в связи с необходимостью привлечения капиталов в начале второй половины ХХ в. При формулировании этих правил были определены концепции подготовки и представления информации, содержащейся в отчетности, ориентированной на потенциального инвестора и получившей название финансовой отчетности.

Концепции являются основой подготовки и представления финансовой отчетности и имеют непосредственное отношение к ее целям.

Необходимо отметить, что понятие "концепция" российскими специалистами по бухгалтерскому учету не всегда трактуется однозначно. Так, В.В. Качалин пишет: "Наряду с положениями о стандартах финансового учета совет (по стандартам финансового учета.- Прим. авт.) также издает положения о концепциях финансового учета (Statements of the Financial Accounting Concepts - SFAC), которые отражают концептуальные основы стандартов, но самими стандартами не являются, т.е. в состав US GAAP не входят"*(3). По мнению О.В. Соловьевой, термины "стандарты" и "принципы" взаимозаменяемы*(4). В.М. Волкова*(5) пишет: "Международные стандарты бухгалтерского учета определяют различия между учетной политикой и основными понятиями, концепциями бухгалтерского учета. Концепции бухгалтерского учета - это основные базовые принципы, исходя из которых должна формироваться политика бухгалтерского учета и составляться финансовая отчетность. Основные концепции бухгалтерского учета изложены в международном стандарте N 1". Таким образом, В.М. Волкова IAS переводит не как МСФО, а как МСБУ - международные стандарты бухгалтерского учета, смешивая принципы МСФО, изложенные в Принципах подготовки и представления финансовой отчетности МСФО, и основы для представления финансовой отчетности, приведенные в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности". Л.З. Шнейдман высказывает следующую точку зрения: "Среди российских специалистов по-прежнему отсутствует единое мнение о том, каков предмет стандартизации, осуществляемой Комитетом со штаб-квартирой в Лондоне. Большинство специалистов считают, что предметом стандартизации на международном уровне является финансовая отчетность, отдельные специалисты - бухгалтерский учет в целом, включая и текущий учет и финансовую отчетность. Возникшая путаница во многом связана с неоднозначностью английского понятия "accounting". В зависимости от контекста он может переводиться на русский язык и как финансовая отчетность, и как бухгалтерский учет. Однако во втором случае англоговорящие специалисты, для которых бухгалтерский учет является синонимом финансовой отчетности, обычно вкладывают в понятие "бухгалтерский учет" более узкое содержание, чем российские специалисты. Процесс же текущего учета: обозначается в английском языке другим термином - "bookkeeping"*(6).

В настоящее время существуют три всемирно признанные системы подготовки и представления информации о финансовом положении организаций, финансовых результатах их деятельности: общепризнанные учетные принципы США (ГААП США), международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) и система подготовки отчетности транснациональными корпорациями, регулируемая Центром ООН по транснациональным корпорациям (ТНК).

Основные правила подготовки и представления финансовой отчетности в США сформулированы и закреплены в Положениях о концепциях финансового учета (SFAC). Концепции финансового учета являются базой для разработки стандартов финансового учета (ГААП США). Таким образом, финансовая отчетность в США формируется на основе концепций финансового учета и стандартов финансового учета. Разработкой последних в США занимается Совет по стандартам финансового учета (FASB).

Международные стандарты финансовой отчетности разрабатывает Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (IASC), в состав которого входят представители как экономически развитых, так и развивающихся стран. Его целью являются сближение национальных норм и правил ведения бухгалтерского (финансового) учета и приведение их в соответствие с МСФО. Международные стандарты финансовой отчетности и ГААП США основаны практически на одних и тех же концепциях ведения учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности и преследуют одну и ту же цель - представление внешним пользователям информации, содержащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности, для принятия ими правильных решений.

Однако в отличие от ГААП США международные стандарты финансовой отчетности, как уже было сказано, призваны решить проблему конвергенции международных стандартов финансовой отчетности и стандартов отчетности разных стран, а следовательно, стандартизировать процесс формирования и представления информации, адекватно отражающей финансовое положение и результаты деятельности организаций на базе единых правил.

Группа экспертов по международным стандартам бухгалтерского учета и отчетности (МСБУиО), назначенная Генеральным секретарем ООН в 1976 г. в соответствии с решением Центра ООН по транснациональным корпорациям, цель своей работы сформулировала следующим образом: создание международной сопоставимой системы стандартизированного учета и отчетности для транснациональных корпораций. Одной из задач Центра является разработка требований по улучшению качества информации в источнике ее формирования с целью повышения надежности и сопоставимости информации, представляемой в общецелевых и общедоступных отчетах транснациональных корпораций. Эти требования применяются при разработке как стандартов учета, так и стандартов отчетности.

Исходя из вышеизложенного можно сделать следующие выводы.

1. Основные правила (принципы) формирования финансовой (бухгалтерской) отчетности закреплены в соответствующих нормативных документах и представляют собой концепции, на которых базируются эффективные рыночный финансовый учет и финансовая отчетность.

2. Существуют различия во взглядах на способы формирования финансовой (бухгалтерской) отчетности: финансовую отчетность по ГААП США начинают формировать на стадии учета, концепции учета МСФО обязательны к применению только при формировании финансовой (бухгалтерской) отчетности.

3. В Российской Федерации отсутствует нормативный документ, закрепляющий базовые принципы формирования и представления финансовой (бухгалтерской) отчетности (нет концепции учета и отчетности).

4. В существующих системах формирования финансовой отчетности отсутствует определение понятий "концепция финансового учета" и "концепция финансовой отчетности".

Автор предлагает следующие определения концепции финансового учета и концепции финансовой отчетности применительно к финансовой отчетности в России. Концепция формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности в финансовом учете - это совокупность единых и обязательных правил, характеристик, определений элементов информации, условий признания, способов оценки, взглядов, процедур, применение которых в учете способствует достижению цели формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности. Концепция представляет собой единый инструмент составителя и пользователя бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она является составной частью системы формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности. Чтобы сформулировать определение понятия "концепция финансового учета", необходимо сначала раскрыть экономическую сущность этого понятия.

Экономическая сущность современных концепций финансового учета и финансовой отчетности. Концепции финансового учета, на которых базируются ГААП США и МСФО, являются неотъемлемой частью стандартов учета и отчетности, поскольку представляют собой основание (базу) "пирамиды" под названием "финансовая отчетность организации", вершина которой - ее цель - предоставление внешним пользователям полезной информации о финансовом положении организации, результатах ее деятельности, изменениях в ее финансовом положении.

В условиях рынка основой стабильности любой организации является ее финансовая устойчивость, которая зависит от финансового состояния организации (совокупности показателей, отражающих наличие, размещение и использование финансовых ресурсов). Именно финансовое состояние определяет конкурентоспособность организации, ее потенциал в деловом сотрудничестве, степень гарантий экономических интересов как самой организации, так и ее настоящих и потенциальных партнеров.

Основным источником информации о финансовом состоянии, финансовых результатах деятельности любого хозяйствующего субъекта в России является его бухгалтерская отчетность.

В российской учетной теории и практике используется понятие "финансовое состояние организации". Различают четыре категории финансового состояния организации:

1) абсолютная финансовая устойчивость (материально-производственных запасов меньше, чем собственных оборотных средств, организация полностью покрывает запасы собственными средствами и может не зависеть от внешних кредиторов);

2) финансовая устойчивость (величина материально-производственных запасов больше суммы собственных оборотных средств, но меньше суммы источников формирования запасов, а следовательно, для покрытия запасов используются различные доступные источники средств, как собственные, так и привлеченные);

3) финансовая неустойчивость (величина материально-производственных запасов превышает величину источников формирования запасов, и организация вынуждена привлекать дополнительные источники для покрытия запасов);

4) критическая финансовая неустойчивость (величина материально-производственных запасов превышает величину источников их формирования и, кроме того, имеются не погашенные в срок кредиты и займы, просроченная кредиторская задолженность)*(7).

В МСФО используется понятие "финансовое положение организации", которое определяется величиной трех элементов информации, характеризующих финансовое положение организации (цель формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО). По мнению автора, наличие всего трех элементов информации о финансовом положении организации при условии, что они сформированы в соответствии со своими определениями, делает понятной содержащуюся в финансовой отчетности информацию как составителям, так и пользователям (одна из задач, посредством решения которой достигается цель - формирование финансовой отчетности по МСФО).

Вместе с тем понятия "финансовое состояние организации" и "финансовое положение организации" не тождественны и используются в различных целях. Принципиальным является использование применительно к средствам, которыми владеет организация, терминов "имущество" (российская учетная теория и практика) и "активы" (МСФО). Российский учет не требует, чтобы приобретение имущества сопровождалось экономической выгодой (доходы - расходы = прибыль) и организация имела над этим имуществом средства контроля. Согласно же МСФО активы должны в будущем приносить прибыль, и эта способность должна быть обеспечена средствами контроля. Таким образом, в соответствии с МСФО уже при приобретении актива должна быть просчитана величина прибыли, которую он принесет организации. В противном случае этот актив не может быть признан в финансовой отчетности.

В ГААП США различие между смысловыми понятиями элемента информации "активы", связанного с изменением финансового положения организации, и понятием "имущество" также заключается в способности активов приносить прибыль. Отсюда особое внимание в МСФО и ГААП США к способам оценки активов, так как инвестора помимо всего прочего интересует способность организации воспроизводить денежные средства, в том числе и в результате продажи активов.

Одним из наиболее существенных вопросов для пользователей финансовой отчетности (компаний-инвесторов, кредиторов, инвестиционных фондов, государственных органов и т.д.) является реальная стоимость активов организации и бизнеса в целом. При этом бухгалтерский учет активов и обязательств, основанный на методе фактических затрат, как представляется, не всегда может обеспечить достоверную информацию о реальной стоимости активов и бизнеса организации, поскольку со временем реальная стоимость активов организации может значительно измениться по сравнению со стоимостью на момент их постановки на учет.

В течение последнего десятилетия все большую популярность приобретает показатель справедливой стоимости (fair value). Но этот показатель может применяться компаниями стран рыночной экономики, где годовая инфляция составляет 2-5%.

На финансовое положение организации оказывает влияние и наличие в стране здоровой кредитно-денежной системы. В России же сегодня идет реформирование банковской системы. Одновременно с этим проводится реформа аудита, направленная на сближение национальных аудиторских стандартов с международными стандартами аудита. Одним из направлений реформы российского аудита является разработка национальных стандартов по аудиту в банках. Реформирование учета в России осуществляется с целью приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО. Учитывая, что МСФО исходя из ее основной идеи (получение прибыли) направлены на отражение прибыли компаний как результата их деятельности, одномоментный переход на применение МСФО при формировании финансовых отчетов российскими организациями или использование некоторых правил (концепций) учета МСФО невозможен, так как экономика России не является рыночной. Кроме того, в российском учете отсутствует определение понятия "актив", нет концепции капитала и его поддержания, да и само понятие "капитал" определено не достаточно ясно. А ведь именно эти экономические категории представляют экономическую сущность концепций учета МСФО и концепций финансового учета ГААП США.

Эффективная (рыночная) экономика - это прибыльная экономика. Эффективный (рыночный) учет - это учет, отражающий разные уровни прибыли (рентабельность) субъектов рынка, но не убытки. В России принципы рыночной экономики пока не действуют, и убыток как результат финансовой деятельности вполне допустим. Неэффективная (нерыночная) экономика не может иметь эффективный (рыночный) учет.

Экономическая сущность современных рыночных концепций финансового учета, позволяющих формировать бухгалтерскую (финансовую) отчетность в финансовом учете (ГААП США), и концепций учета МСФО, применяемых при трансформации отчетности, подготовленной в соответствии с национальными правилами, состоит в том, что они, во-первых, отражают различные уровни прибыли субъектов рынка в рыночных экономиках; во-вторых, ориентированы на формирование финансовой отчетности рыночных стран; в-третьих, служат гарантией интересов инвесторов как основной группы внешних пользователей финансовой отчетности. В связи с этим в рамках проводимой в России реформы системы бухгалтерского учета, по мнению автора, должна быть определена цель составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Бухгалтерская (финансовая) отчетность формируется в бухгалтерском (финансовом) учете и не требует трансформации, поскольку требования ряда стандартов МСФО закреплены в российских национальных стандартах по бухгалтерскому учету (положениях по бухгалтерскому учету). Это делает такую отчетность приближенной к финансовой отчетности, составленной по МСФО, в силу отсутствия в российских нормативных документах концепций финансового учета, формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, капитала и поддержания капитала. Поэтому многие требования, допущения, определения, условия признания активов, доходов и расходов остаются непонятными, а значит, невостребованными ни составителями, ни пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России не является нормативным документом, а экономика России не является рыночной. Кроме того, в силу неразвитости рыночных отношений и несовершенства налогового законодательства российские организации не заинтересованы в прозрачности своей финансовой отчетности. Отсюда следующие выводы.

1. Существует противоречие между экономической сущностью систем формирования финансовой отчетности в соответствии с ГААП США и МСФО и системой формирования бухгалтерской отчетности российских организаций. Оно заключается в том, что в российских положениях по бухгалтерскому учету отсутствует основная идея МСФО - отражение в отчетности прибыли как результата деятельности организаций.

2. Противоречие экономической сущности систем формирования отчетности для внешних пользователей (ГААП США и МСФО с одной стороны и российская система бухгалтерского учета - с другой) является закономерным следствием отражения разных экономических отношений в странах, разрабатывающих системы формирования финансовой отчетности и бухгалтерской отчетности организаций.

3. В сложившейся ситуации российской системе нормативного регулирования бухгалтерского учета не достает нормативного документа, определяющего уровень экономических отношений и соответствующую ему систему формирования финансовой отчетности в России. Таким документом, по мнению автора, может быть концепция формирования финансовой отчетности в учете экономики переходного периода. Исходя из определения, данного автором выше, концепция формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности должна способствовать адекватному отражению финансового положения и результатов деятельности организаций. А это возможно, только если она будет соответствовать уровню общественно-экономических отношений России.

Концепции финансового учета, являющиеся основой формирования информации в финансовой отчетности систем ГААП США и МСФО, ориентированной на внешних пользователей (в основном инвесторов) с целью привлечения инвестиций, представляют собой составляющие каждой из этих систем. Другой составляющей этих систем являются стандарты. В ГААП США - это стандарты финансового учета, в МСФО - стандарты финансовой отчетности.

Прежде чем перейти к рассмотрению направлений процесса стандартизации учета, необходимо определиться с понятиями "стандарт", "стандартизация" применительно к финансовому учету и финансовой отчетности. В науке понятию "стандарт" придается обобщенный универсальный характер - статус категории. В настоящее время существует несколько определений понятия "стандарт": это образец, которому должно соответствовать, удовлетворять что-нибудь по своим признакам, свойствам, качествам, а также документ, содержащий в себе соответствующие сведения. Стандартизировать - устанавливать стандарты, придать чему-нибудь однообразие, стандартные формы. Стандартный - удовлетворяющий соответствующему стандарту*(8).

Стандарт (от англ. standard - норма, образец) - нормативно-технический документ, которым устанавливается комплекс норм, требований, правил к объекту стандартизации.

Следовательно, стандартизируемый - подвергающийся стандартизации, т.е. объект стандартизации. Каждый процесс имеет свою цель. Представляется, что целью стандартизации вообще является унификация - приведение к единообразию*(9).

Говоря об обновлении российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, А.C. Бакаев обусловливает использование МСФО в российской системе бухгалтерского учета (bookkeeping) следующим: "1) превращением экономики России в органическую составляющую мирохозяйственной системы (макроэкономическая установка на привлечение иностранных инвестиций, выход хозяйствующих субъектов на мировые рынки капитала, совместный бизнес российских и зарубежных организаций и 2) возможностью использовать уже имеющийся в мире опыт формулирования правил, принимаемых государственными органами или профессиональными организациями, регламентирующими национальные правила бухгалтерского учета в большинстве стран, для создания в кратчайшие сроки эффективно работающей системы, обеспечивающей потребности рыночной экономики. При ориентации на МСФО имелось в виду, что они изначально не предназначены для регулирования учета и отчетности в отдельных странах, а также для непосредственного использования на практике. Цель их разработки состояла в гармонизации национальных систем учета и отчетности для повышения потребительских качеств представляемой финансовой отчетности хозяйствующих субъектов, в первую очередь транснациональными корпорациями.

Исходя из этого было признано целесообразным использовать МСФО: 1) при разработке концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России для обеспечения сопоставимости бухгалтерской информации, формируемой российскими и западными компаниями; 2) в процессе разработки национальных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету в качестве отправной точки, образца и критерия соответствия международно принятой практике. Данный подход используется большинством экономически развитых стран мира. Недаром структура построения положений по бухгалтерскому учету, принимаемых в России, во многом аналогична схеме построения международных стандартов"*(10). Следовательно, если МСФО - это документы, в которых закреплены определенные требования, правила, в соответствии с которыми гармонизируются национальные системы учета и отчетности с целью достижения сопоставимости показателей финансовых отчетов компаний экономически развитых стран, то МСФО (стандарт) = финансовый отчет АО "Автоваз" (Россия) = финансовый отчет ТНК "Форд-Моторс" = финансовый отчет ТНК "Вольво" (Швеция) (см. рис. на с. 61)).

О гармонизации различных систем бухгалтерского учета в рамках EC пишет также И.М. Дмитриева: "Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета не является уникальной, присущей только России. Она носит глобальный характер. В процессе работы составителей и пользователей финансовых отчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета. В настоящее время наибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация и стандартизация. Они сначала различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации"*(11).

Однако в последние годы оба термина зачастую используются как синонимы или как взаимодополняющие понятия. Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Консультативный совет по стандартам (КСС) при Правлении Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (ПКМСФО), разрабатывая и публикуя международные стандарты финансовой отчетности - МСФО (IAS). "Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Что касается внедрения единых стандартов, то этого следует добиваться не законодательным путем, а путем добровольного соглашения профессиональных организаций стран"*(12).

Применение МСФО обеспечивает прозрачность финансовой отчетности, управления, защиту интересов мелких акционеров и рассматривается как условие финансирования крупнейших компаний.

Британский институт дипломированных бухгалтеров выступает за активное применение в Европе МСФО, так как последние являются средством обеспечения прозрачности хозяйственной деятельности компаний, участников единого европейского и международного рынка ценных бумаг*(13).

Специальная комиссия по инвестиционной политике в России, возглавляемая Е.Г. Ясиным, работавшая в рамках "круглого стола" предпринимателей стран ЕС и России (Москва, октябрь 2000 г.), разработала рекомендации для Правительства РФ и Европейской Комиссии, в которых отмечалась необходимость перехода на МСФО с целью улучшения инвестиционного климата в России. Всем компаниям с котируемыми ценными бумагами и финансовым институтам рекомендовано начиная с 2001 г. полностью перейти на МСФО. Другим организациям рекомендовано применять МСФО впоследствии по их усмотрению. Отмечалось также, что на практике переход на МСФО заключается в ведении дорогостоящего параллельного учета. По мнению экспертов специальной комиссии, постепенный переход на МСФО будет иметь губительные последствия для инвесторов в связи с ежегодным изменением стандартов.

В мае 2000 г. Международная организация комиссий по ценным бумагам (IOSCO) утвердила основные стандарты КМСФО. Европейская Комиссия КМСФО планирует обязать все компании, входящие в котировальные листы бирж Евросоюза (ЕС), перейти на МСФО к 2005 г. В предложении Европейской Комиссии предусмотрено создание "механизма утверждения", позволяющего проводить анализ всех МСФО до их принятия в Европе.

В настоящее время в Европе используются две системы финансовой отчетности в качестве общепризнанных стандартов: ГААП США и МСФО. В основе стратегии ЕС, направленной на выбор одной из систем подготовки финансовой отчетности, лежит обеспечение возможности торговли ценными бумагами на европейском и международном фондовых рынках на основе единых стандартов финансовой отчетности.

Применение МСФО требует урегулирования следующих вопросов:

создание инфраструктуры правоприменения (принятие понятных стандартов финансовой отчетности, своевременное составление интерпретаций по стандартам, аудит, контроль со стороны надзорных органов, санкции);

формирование плана перехода на МСФО.

Среди ключевых проблем, рассмотренных на заседании КСС при ПКМСФО в октябре 2001 г., следует упомянуть проблему конвергенции, или максимального сближения МСФО со стандартами разных стран. Согласно новой Конституции КМСФО наряду с разработкой глобальных стандартов финансовой отчетности и обеспечением их правильного применения конвергенция является одной из целей деятельности КМСФО. Однако остается неясным: 1) имеется ли в виду конвергенция с ГААП США или 2) подразумевается переход различных стран на МСФО, либо 3) речь идет "о совместном обсуждении различных проектов Правления КМСФО и выработке решений совместно с органами, устанавливающими стандарты финансовой отчетности в различных странах"*(14).

Принимая во внимание вышеизложенное, под стандартизированной финансовой отчетностью следует понимать отчетность, сформированную в соответствии с определенными правилами, требованиями, закрепленными в утвержденных государственными органами или общепризнанными профессиональными организациями документах (стандартах). Процесс разработки стандартов финансового учета или стандартов финансовой отчетности есть стандартизация финансового учета или финансовой отчетности, т.е. средство достижения цели - сопоставимость финансовых отчетов компаний. Эта цель должна быть установлена в нормативном документе.

Взаимосвязь видов направлений стандартизации учета и отчетности с целью достижения сопоставимости информации, содержащейся в финансовой отчетности, представлена в таблице (см. с. 63).

Систематизация направлений стандартизации учета и отчетности в мировой экономике позволяет сделать следующие выводы:

1) стандартизация учета имеет различные формы, которые определяются целями его стандартизации;

2) влияние КСС при ПКМСФО на применение МСФО во всем мире за последние пять лет резко возросло;

3) стандартизироваться может как финансовый учет, так и финансовая отчетность;

4) процесс стандартизации учета носит необратимый характер, так как предоставление внешним пользователям качественной информации является необходимым условием обеспечения стабильности рынков;

5) цель стандартизации должна быть определена и закреплена в законе и нормативных документах;

6) стандартизация учета - это, как правило, составная часть реформирования национального законодательства;

7) прямое использование МСФО организациями стран, где рынки еще развиваются, преждевременно в силу отсутствия рынка;

8) сближение действующих национальных стандартов с МСФО или МСФО с национальными стандартами следовало бы начать с установления различий между МСФО и действующими национальными стандартами с учетом практической ситуации в учете и экономике страны.

Установив осуществляемые в мировой экономике направления стандартизации учета и формирования финансовой отчетности, необходимо исследовать сами принципы, заложенные в действующих концепциях учета.

Направления стандартизации учета и финансовой отчетности,
осуществляемых в мировой экономике

Направления стан- дартизации учета и финансовой отчет- ности	Год начала работы по стандартиза- ции учета или отчет- ности	Предмет стандарти- зации	Организации, осу- ществляющие стан- дартизацию учета и финансовой отчет- ности	Цель стандартизации учета
Гармонизация	1961	Действующие нацио- нальные учетные системы в рамках гармонизации стран региона ЕС	Комиссия Евро- пейского Сообщест- ва	Унификация учетных правил в рамках унификации дейст- вующего законодательства
Разработка универ- сальных глобальных стандартов фи- нансовой отчетнос- ти	1973	Правила формирова- ния и представле- ния финансовых отчетов любыми ком- паниями	КСС при ПКМСФО	Предоставление внешним пользователям полезной информации о финансовом по- ложении организаций, финан- совых результатах деятель- ности, изменениях в финан- совом положении
Разработка стан- дартов представ- ления финансовой и нефинансовой информации в сос- таве отчетности ТНК	1973	Состав и правила формирования и представления фи- нансовой и нефинан- совой информации	Центр ООН по ТНК	Получение надежной сопоста- вимой информации о влиянии деятельности ТНК на разви- тие экономик государств действия ТНК
Реформирование на- циональных систем бухгалтерского учета стран, где рынки еще разви- ваются	1998	Правила ведения фи- нансового учета и составления финан- совой отчетности	Национальные пра- вительства при со- действии КСС при ПКМСФО	Приведение национальной системы бухгалтерского уче- та в соответствие с требо- ваниями рыночной экономики и МСФО
Конвергенция	2001	Действующие МСФО	КСС при ПКМСФО	Не определена. Общая нап- равленность - работа с на- циональными бухгалтерскими органами для обеспечения большей востребованности идей МСФО в разных странах

"Рис. 1"

Н.П. Мощенко,

старший преподаватель кафедры экономического анализа

Российского государственного торгово-экономического университета

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 9-10, сентябрь-октябрь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Горбатова Л. На пути конвергенции // Финансовая газета. - 2001. - N 48.

*(2) Бакаев А.С. Обновление российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета // Финансовая газета. - 1999. - N 4.

*(3) Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. - М.: Дело, 1998.

*(4) Соловьева О.В. Зарубежные стандарты учета и отчетности. - М.: Аналитика-Пресс, 1998.

*(5) Волкова В.М., Лахова Е.В. Международные стандарты бухгалтерского учета. - М.: Аудитор, 1998.

*(6) Шнейдман Л.З. Международные стандарты финансовой отчетности // Консультации. Финансовая газета. - 2001. - N 10, 11, 12, 14, 16, 40, 42.

*(7) Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа.- М.: Финансы и статистика, 1999.

*(8) Международный бухгалтерский учет. GAAP и IAS. - М.: Дело и Сервис, 1998.

*(9) Международный бухгалтерский учет. GAAP и IAS. - М.: Дело и Сервис, 1998.

*(10) Бакаев А.С. Обновление российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета // Финансовая газета. - 1999. - N 4.

*(11) Дмитриева И.М., Кладова И.В., Тютрин К.А. Гармонизация международных и национальных систем учета и отчетности // Материалы ежегодных научных чтений. Торговая политика России в условиях глобализации. - М.: МЭРИТ, МГУК, 2001.

*(12) Халевинская Е.Д. Глобализация ради развития? // Материалы ежегодных научных чтений. Торговая политика России в условиях глобализации. - М.: МЭРИТ, МГУК, 2001.

*(13) Accounting Report. 2001. - Выпуск 4.1. - Январь/февраль.

*(14) Горбатова Л. На пути конвергенции // Финансовая газета. - 2001. - N 48.