Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 июня 2010 г. N 12АП-3507/2010

г. Саратов

Дело N А12-24996/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 04 июня 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 июня 2010 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Кузьмичева С.А., Смирникова А.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Поваровой Н.В.,

при участии в судебном заседании

представителей Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Волжскому Волгоградской области - Грицак Людмилы Васильевны, доверенность от 27.01.2010, действительна до 31.12.2010 (удостоверение УР N 556873, действительно до 31.12.2014), Деевой Елены Александровны, доверенность от 02.06.2010, действительна до 31.12.2010 (удостоверение УР N 558609, действительно до 31.12.2014).

без участия в судебном заседании представителей Общества с ограниченной ответственностью "Евромост" (почтовое уведомление N 79021, конверт с уведомлением N 79022), представлен отзыв на апелляционную жалобу,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Волжскому Волгоградской области, г. Волжский Волгоградской области,

на решение арбитражного суда Волгоградской области от 17 марта 2010 года

по делу N А12-24996/2009 (судья Кострова Л.В.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Евромост", г. Волжский Волгоградской области,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Волжскому Волгоградской области, г. Волжский Волгоградской области,

о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Евромост" (ООО "Евромост") обратилось в арбитражный суд Волгоградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуально кодекса РФ, о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области от 28.09.2009 N 16-10/7 о привлечении ООО "Евромост" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по налогу на доходы физических лиц в размере 1557259 рублей, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 184508 рублей, привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 775042 рубля.

Решением арбитражного суда Волгоградской области от 17 марта 2010 года заявленные требования удовлетворены.

Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Волжскому Волгоградской области с принятым решением не согласилась, обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований, по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

В апелляционной жалобе податель ссылается на то, что суду были представлены достаточные доказательства в обоснование произведенных доначислений налога. Факт налогового правонарушения установлен на основании журналов-ордеров, анализа счета 70, 68.1. Вместе с тем, суд не дал оценку показаниям бухгалтера Чудновой Н.К. в судебном заседании, подтвердившей, что по мере выдачи из кассы денежных средств на заработную плату работникам составлялись ведомости выдачи заработной платы.

Помимо этого, налоговый орган считает, что решение не должно проверяться по доводам о нарушении налоговым органом статьи 101 НК РФ, так как эти основания налогоплательщик не указывал в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган.

Налоговый орган полагает, что налогоплательщик не вправе изменять, дополнять основания для отмены решения налогового органа по результатам проверки по сравнению с доводами, заявлявшимися в процессе обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Более того, суд первой инстанции неправомерно принял во внимание наличие смягчающих ответственность обстоятельств, поскольку при проверке налоговым агентом не были представлены документы, подтверждающие указанные обстоятельства.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Евромост" считает доводы необоснованными и несоответствующими действительности, решение судом первой инстанции принятым на полном и объективном исследовании материалов дела.

Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствии представителей ООО "Евромост" (п.1 ст. 123, п.3 ст.156 АПК РФ).

Законность и обоснованность принятого решения проверена арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области в отношении ООО "Евромост" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с 01.10.2006 по 31.07.2009.

В ходе проверки было установлено и Актом от 31.08.2009 N 16-10/7 зафиксировано, что в проверяемый период Общество не выполняло обязанности налогового агента по своевременному перечислению в бюджет исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц в сумме 3890210 руб.

Выводы о совершении Обществом налогового правонарушения налоговый орган обосновал расчетными ведомостями начисления заработной платы и удержаний за период с 01.10.2006г. по 31.07.2009г., ведомостями выдачи заработной платы за период с 01.10.2006г. по 31.07.2009г., анализом счетов 68.1 "Расчеты по налогу по доходы физических лиц", 70 "расчеты персоналом по оплате труда" за период с 01.10.2006г. по 31.07.2009г.

Решением инспекции Федеральной налоговой службы по г.Волжскому Волгоградской области от 28.09.2009 N 16-10/7 ООО "Евромост" было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 778042 рубля.

Кроме того, обществу предложено уплатить доначисленный налог на доходы физических лиц в размере 3890210 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 746874 рубля. (т. 1 л.д. 9-11).

Не согласившись с принятым решением, общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области. (т. 1 л.д. 12-13).

Решением вышестоящего налогового органа от 03.11.2009 апелляционная жалоба общества была составлена без удовлетворения, решение ИФНС - без изменения. (т. 1 л.д. 14-16).

Не согласившись с решением Инспекции от 28.09.2009г., налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, указал, что отсутствие в акте проверки и в решении налогового органа ссылки на конкретные доказательства, подтверждающие содержащееся в них выводы, является существенным нарушением ст. ст. 100. 101 НК РФ, грубо нарушает право налогоплательщика на защиту.

При этом, суд согласился с доводами Общества о неполноте проведенной проверки, поскольку у налогового органа отсутствовали первичные документы, подтверждающие факт выплаты работникам в спорных периодах август-сентябрь 2008 года, январь-апрель 2009 года заработной платы, и, соответственно, возможности по удержанию налога с сумм выплаченной заработной платы.

Арбитражный суд также пришел к выводу, что налоговым органом при определении размера налоговых санкций по ст. 123 НК РФ неправомерно не были установлены обстоятельства, смягчающие его ответственность в силу ст. ст. 112,114 НК РФ.

Судебная коллегия апелляционной инстанции, изучив содержание обжалуемого ненормативного правового акта налогового органа, исходя из норм, закрепленных в п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации и данного ей Высшим Арбитражным судом Российской Федерации толкования, изложенного в п. 30 Постановления от 28.02.2001г. N 5, признает вывод арбитражного суда первой инстанции о несоответствии решения требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, правильным и не усматривает оснований для его переоценки.

Арбитражным судом первой инстанции, исходя из нормы, закрепленной в п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, обоснованно признано в качестве основания для признания незаконным решения налогового органа не указание последним обстоятельств совершенного Обществом правонарушения со ссылкой на конкретные доказательства их подтверждающие.

Судебная коллегия апелляционной инстанции довод налогового органа, изложенный в апелляционной жалобе, о соответствии принятого им решения требованиям п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, признает необоснованным, поскольку он противоречит материалам дела.

В соответствии с п.3 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Согласно п.п. 1.8.1, 1.8.2 Требований к составлению акта выездной налоговой проверки, утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 25.12.2006 г., описательная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены, в том числе: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Исследовав представленный в материалы дела акт налоговой проверки налогового органа, суд апелляционной инстанции считает данное доказательство несоответствующим п.п. 12 п. 3 ст. 100 Кодекса, условиям п. 1.8 Требований к составлению акта налоговой проверки и приложению N 12 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах".

В силу п.8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения.

Вместе с тем, в акте проверки и в решении налоговым органом лишь указано на невыполнение истцом обязанностей налогового агента по своевременному перечислению в бюджет исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц, тогда как ни в акте, ни в решении в подтверждение указанных доводов конкретных фактов удержания и не перечисления налоговым агентом налога в бюджет не приведено.

Отражение начислений в таблицах, являющихся приложением к акту проверки, не позволяет судить о правомерности выводов налогового органа и достаточности доказательств.

В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции полностью соглашается с судом первой инстанции, который не ограничился только проверкой ненормативного акта налогового органа, а дал оценку всем приложенным к оспариваемому акту доказательствам по правилам ст.. 71 Арбитражного кодекса Российской Федерации.

В результате исследования всех доказательств судом установлено, что выводы о не перечислении в бюджет исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц основаны на расчетных ведомостях начисления заработной платы за период с 01.10.2006 по 31.07.2009, ведомостях выдачи заработной платы за период с 01.10.2006 по 31.07.2009, расходных кассовых ордерах за период с 01.10.2006 по 31.07.2009.

Однако исходя из решения ИФНС и приложенной к нему таблицы, налоговому агенту вменено, в том числе, удержание и неперечисление в бюджет НДФЛ из выданной наличными денежными средствами зарплаты за август 2008 года, сентябрь 2008 года, январь 2009 года, февраль 2009 года, март 2009 года, апрель 2009 года на общую сумму 1557259 руб. Вместе с тем, первичных документов (ведомостей выдачи заработной платы, а за 2009 год и расходных ордеров), подтверждающих факт выдачи ООО "Евромост" в указанных периодах своим работникам заработной платы налоговым органом в ходе проверки не добыто.

Признавая достоверными данные документов аналитического учета заявителя, налоговый орган без проверки правильности ведения им такого учета, в ходе проверки работников общества по вопросам получения заработной платы в спорных периодах, не допрашивал.

Таким образом, апелляционный суд соглашается с доводами налогоплательщика о том, достаточными доказательствами возникновения у общества обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет могли бы служить платежные или платежно-расчетные ведомости с указанием в них дат выдачи зарплаты, с подписями работников, а также их показания.

Ссылку подателя апелляционной жалобы на то, что достаточным доказательством выдачи истом работникам заработной платы в августе и сентябре 2008 года могут служить платежные ордера о получении обществом наличных денежных средств, апелляционный суд признает ошибочной, поскольку доказательств расходования обществом этих средств именно для выплаты зарплаты работникам, в ходе проверки не получено.

В нарушение ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган не дал оценку в оспариваемом акте достоверности сведений, содержащихся в справках о доходах работников, представленных в материалы дела.

Налоговый орган ссылается на показания бухгалтера ООО "Евромост" Чудновой Н.К., подтвердившей, по его мнению, в ходе судебного разбирательства, что по мере выдачи из кассы денежных средств на заработную плату работникам составлялись ведомости выдачи заработной платы ( т.8 л.д. 21).

Письменные показания Чудновой Н.К. в материалах дела при отсутствии иных документальных подтверждений судом первой инстанции правомерно не приняты во внимание.

Суд апелляционной инстанции полностью соглашается с судом первой инстанции и считает, что доводы налогового органа о выдачи заявителем в спорных периодах заработной платы основаны лишь на анализе журналов-ордеров, однако, сам факт начисления истцом зарплаты работникам доказательством ее выдачи не является.

Суд первой инстанции правильно отметил также то, что при определении налоговым органом размера налоговых санкций не исследовался вопрос о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Из приведенных норм следует, что Закон не обязывает налогоплательщика ходатайствовать перед налоговым органом о необходимости учесть при рассмотрении материалов проверки обстоятельства, смягчающие ответственность.

Налоговый орган при рассмотрении вопроса о привлечении к налоговой ответственности обязан самостоятельно устанавливать наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, предлагать ему представить соответствующие документы, и учитывать данные обстоятельства при определении суммы штрафа.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотрен статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются, в том числе, иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Таким образом, законодатель оставил на усмотрение налогового органа и суда оценку обстоятельств и возможность признания их смягчающими вину налогоплательщика, не установив при этом каких-либо ограничений.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей данного Кодекса.

Согласно положениям пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить доказательства, представленные налогоплательщиком, независимо от того, представлялись ли они налоговому органу или нет.

Таким образом, устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Материалы дела свидетельствуют о наличии обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность заявителя, поскольку Обществом суду были представлены документы, свидетельствующие о затруднительном финансовом положении общества.

На данный момент ООО "Евромост" имеет задолженность перед Администрацией округа город Волжский Волгоградской области, Комитетом земельных ресурсов на сумму 760272,39 руб., согласно условиям заключенных договоров (N 4423АЗ от 24.08.2006 и N 6907АЗ от 13.10.2008) в случае несвоевременной оплаты арендной платы ООО "Евромост" обязано уплатить пени за каждый день просрочки от суммы, подлежащей перечислению, что на день рассмотрения дела составляло 72870,2 руб.

Кроме того, ООО "Евромост" имеет неисполненные обязательства по лизинговым договорам (N 00941/FL-004 от 23.04.2007, N 00941/FL-005 от 25.05.2007, N 00941/FL-006 от 25.05.2007, N 00941/FL-011 от 21.08.2008, N 00941/FL-012 от 02.09.2008, N 0941/FL-013 от 02.09.2008, N 00941/FL-014 от 12.09.2008, кредитным соглашениям между Банком ВТБ и ООО "Евромост" с увеличенными процентными ставками (N КС-726000/2009/00040 от 29.04.2009, N КС-726000/2009/00042 от 30.04.2009, N КС-726000/2009/00043 от 30.04.2009), по текущим платежам по налогам и сборам. На основании отчета ООО "Евромост" о прибылях и убытках за период с 1 января по 31 декабря 2009 года, убыток предприятия за отчетный период составил 22106000 рублей.

Таким образом, апелляционный суд позицию Инспекции, изложенную в апелляционной жалобе, неправомерной, законодательство о налогах и сборах предоставляет суду право уменьшить размер штрафа при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства. В данном случае в качестве смягчающих обстоятельств судом правомерно были учтены тяжелое финансовое положение налогоплательщика, наличие убытка на конец отчетного периода, наличие кредиторской задолженности.

Доводы Инспекции о том, что налогоплательщик обжаловал часть решения Инспекции в апелляционном порядке, поэтому он утратил право на обжалование ненормативного акта налогового органа и в той части, по которой не подавалась апелляционная жалоба, апелляционный суд находит необоснованными.

Пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2009) предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что в силу действующего законодательства, единственным и достаточным условием для обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа является предварительное обжалование такого решения в вышестоящий налоговый орган, является правильным.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции при рассмотрении дела дал правильную оценку решению налогового органа, а также иным доказательствам, представленным в материалы дела, а потому обжалуемый судебный акт следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Судебная коллегия апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, поскольку оно является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Волгоградской области от 17 марта 2010 года по делу N А12-24996/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через суд, принявший решение.

Председательствующий

М.Г. Цуцкова

Судьи

С.А. Кузьмичев А.В. Смирников