Осторожно! Хозяйственная операция одна, а налогов много (М.О. Денисова, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2007 г.)

Осторожно! Хозяйственная операция одна, а налогов много

В статье обозначен перечень хозяйственных операций, при осуществлении которых предприятие общественного питания, переведенное на уплату ЕНВД, может оказаться плательщиком НДС и налога на прибыль, например: продажа или, наоборот, приобретение (строительство) имущества, получение штрафов от контрагентов, скидок (премий) от поставщиков, страхового возмещения от страховых компаний, процентов от банка по вкладам.

Реализация имущества...

...является одной из самых распространенных хозяйственных операций, поскольку независимо от осуществляемых видов деятельности и применяемых режимов налогообложения разовые сделки по продаже тех или иных объектов присутствуют у каждой организации. Продажа устаревшего оборудования или транспортных средств, апгрейд компьютерной техники - это лишь несколько наиболее подходящих примеров. Чем же опасна продажа имущества на "вмененке"? Уплатой дополнительных налогов. Такая позиция выражена в Письме Минфина РФ от 04.10.2006 N 03-11-04/3/429. Доводы чиновников следующие. Реализация имущества не является предпринимательской деятельностью, в отношении которой законодательством предусмотрена уплата ЕНВД, поэтому организация обязана исчислять НДС и налог на прибыль в соответствии с гл. 21 и 25 НК РФ. Иными словами, финансисты считают, что реализация имущества - это предпринимательская деятельность, которая, к сожалению, не поименована в исчерпывающем перечне видов деятельности, в отношении которых можно уплачивать ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Данную позицию можно оспорить. Во-первых, согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательской является: деятельность, направленная на систематическое получение прибыли (дохода) от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. В связи с тем, что в НК РФ отсутствует понятие предпринимательской деятельности, для целей налогообложения следует руководствоваться значением данного термина, закрепленным именно в ГК РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ). Во-вторых, экономическая деятельность имеет место тогда, когда ресурсы, оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия (информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, для производства продукции (оказания услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство и выпуском продукции (оказанием услуг). Это следует из Постановления Госстандарта РФ от 06.11.2001 N 454-ст "О принятии и введении в действие ОКВЭД", в котором дана характеристика такого явления, как экономическая деятельность, поскольку объектами классификации в ОКВЭД являются именно ее виды.

Таким образом, с определенной долей уверенности можно предположить, что продажа принадлежащего организации на праве собственности имущества, не содержит необходимых элементов, характеризующих понятие "экономическая деятельность", и по своей сути является всего лишь юридическим актом, удостоверяющим факт использования собственником своего законного права на распоряжение имуществом.

Справедливости ради отметим, что налогоплательщику порой выгоднее согласиться с мнением Минфина, тем более если цена вопроса, то есть сумма НДС и налога на прибыль, невелика.

Посмотрим, что должен учесть налогоплательщик при подсчете указанных налогов.

При исчислении НДС следует руководствоваться общим порядком, установленным п. 1 ст. 154 НК РФ. Однако нельзя забывать о том, что если подлежащее продаже имущество было приобретено до 01.01.2002 либо после, но в периоде применения организацией специального налогового режима или освобождения от уплаты НДС, то при исчислении налога надо применять п. 3 ст. 154 НК РФ. Согласно данному пункту при реализации имущества, первоначальная стоимость которого сформирована с учетом уплаченной за него поставщику суммы НДС, определяется как разница между ценой его реализации с НДС и остаточной стоимостью*(1) с учетом переоценок с применением расчетной ставки 18/118 в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ. (Подробно о том, как оформить счет-фактуру в аналогичном случае, мы писали в 9-м номере журнала за 2006 год (статья О.В. Влад "Закупка сельхозпродукции у населения", стр. 80)).

При исчислении налога на прибыль организация, в общем случае не являющаяся плательщиком этого налога, может столкнуться с определенными трудностями. Во-первых, вспомним, что является объектом обложения налогом на прибыль. Согласно ст. 247 НК РФ - это полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ. Во-вторых, определим, что является расходами при осуществлении операций по реализации имущества.

При реализации амортизируемого имущества величину полученных доходов можно уменьшить на остаточную стоимость этого имущества, рассчитанную по правилам налогового учета (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). При реализации прочего имущества величина полученных доходов уменьшается на цену его приобретения или создания (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Кроме того, и в том и в другом случае налогоплательщик также вправе уменьшить доходы на сумму расходов, непосредственно связанных с реализацией имущества, например, на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (абз. 12 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Таким образом, налогоплательщику следует определить, какое имущество он продает - амортизируемое или нет. Задача существенно упрощается, если объект, подлежащий продаже, в принципе не подпадает под определение амортизируемого имущества (например, стоит меньше 10000 руб. и служит менее 12 мес.). В этом случае доходы от реализации имущества уменьшаются на цену его приобретения. Однако к таким объектам относятся, пожалуй, лишь материально-производственные запасы (МПЗ). Остальное имущество (если организация применяет традиционную систему налогообложения) признается амортизируемым и может быть отнесено к той или иной амортизационной группе. Как в этом случае исчислить налог на прибыль?

Минфин в Письме от 30.03.2005 N 03-03-01-02/96 разъясняет, что если подлежащее продаже имущество удовлетворяет понятию (Внимание!) амортизируемого имущества, приведенному в п. 1 ст. 256 НК РФ, то доходы от его реализации можно уменьшить лишь на остаточную стоимость, рассчитанную по правилам гл. 25 НК РФ. При этом чиновники не видят препятствий для ее расчета теми организациями, которые переведены на уплату ЕНВД и руководствуются положениями другой главы Налогового кодекса - 26.3. Они утверждают, что в ст. 256-259 НК РФ прямо не указано, что объекты, используемые в деятельности, не облагаемой налогом на прибыль, исключаются из состава амортизируемого имущества.

С другой стороны, согласно п. 9 ст. 274 НК РФ доходы и расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД, всего лишь не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Следовательно, предприятия, переведенные на уплату ЕНВД, с момента приобретения и ввода в эксплуатацию машин и оборудования должны вести учет расходов, связанных с его эксплуатацией, в том числе начислять амортизацию в установленном порядке. То есть формировать первоначальную стоимость объекта согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ, определять норму амортизации и сумму амортизационных отчислений за период его эксплуатации согласно ст. 258, 259 НК РФ, чтобы, наконец, определить остаточную стоимость объекта в соответствии с абз. 7, 8 п. 1 ст. 257 НК РФ. Другими словами, они должны вести налоговый учет, причем не только указанных, но и всех остальных операций, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД. Именно такой вывод следует из контекста письма, с которым мы категорически не согласны. Наша позиция основана на следующем.

Согласно ст. 19 НК РФ налогоплательщиками: признаются организации: на которых, в соответствии с настоящим Кодексом, возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Запомните это определение.

При этом на основании п. 3 ст. 11 НК РФ понятия "налогоплательщик", "объект налогообложения", "налоговая база", "налоговый период"... используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях настоящего Кодекса.

Плательщиками налога на прибыль, согласно ст. 246 НК РФ, являются российские и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Плательщиками единого налога с вмененного дохода, согласно ст. 346.28 НК РФ, являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие соответствующую деятельность. Кроме того, уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль, но только в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

В свою очередь, условия возникновения обязанности по уплате того или иного налога перечислены в ст. 44 НК РФ. Она возникает при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах. Причем обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих его уплату.

Из анализа совокупности перечисленных норм следует, что плательщик ЕНВД (в нашем случае до момента реализации имущества) освобожден от обязанности уплаты налога на прибыль, то есть не признается налогоплательщиком этого налога, и определять налоговую базу по налогу на прибыль до указанной реализации не должен. Следовательно, вести налоговый учет, который в соответствии со ст. 313 НК РФ представляет систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль, или "восстанавливать" отдельные данные за прошлые периоды он не обязан. На основании такого вывода можно предположить, что имущество, принадлежащее плательщикам ЕНВД, вообще не удовлетворяет понятию амортизируемого имущества, приведенному в п. 1 ст. 256 НК РФ, поскольку такое имущество должно не только принадлежать ему на праве собственности, использоваться для извлечения дохода и иметь длительный срок эксплуатации, но и иметь стоимость свыше 10000 руб., которая погашается путем начисления амортизации. Чего в нашем случае не происходит - стоимость реализуемого имущества не погашается путем начисления амортизации. А это означает, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль полученные доходы от реализации данного имущества следует уменьшить на цену его приобретения (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Конечно, такой подход Минфину и налоговикам вряд ли придется по вкусу, так как прибыль от реализации имущества будет существенно снижена (или вообще будет иметь отрицательное значение) по сравнению с алгоритмом расчета, предлагаемым чиновниками.

Реконструкция, расширение и пристрой...

...помещений и залов обслуживания посетителей для предприятий общепита - вполне привычное явление. Маленькие кафе в процессе грамотного ведения бизнеса разрастаются в многоэтажные развлекательные комплексы с банкетными залами, летними площадками, помещениями для игры в бильярд и оказания иных услуг по проведению досуга. Впоследствии, когда все строительные работы будут завершены, а новые помещения введены в эксплуатацию, предприятие, вероятнее всего, лишится права на применение ЕНВД ввиду существенного увеличения площади. Однако при проведении строительно-монтажных работ кафе по-прежнему будет уплачивать ЕНВД (если, конечно, не приостановит свою деятельность). Причем если предприятие осуществляет строительство (реконструкцию) исключительно силами специализированных подрядных организаций, то дополнительных расчетов с бюджетом можно не опасаться. В Минфине разъяснили (Письмо от 14.11.2006 N 03-04-10/20), что согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС, однако данная норма не применяется, если строительство или реконструкция ведутся подрядными организациями без осуществления строительно-монтажных работ силами налогоплательщика.

Это самый простой и безопасный (с налоговой точки зрения) способ проведения строительных работ. Чтобы в этом убедиться, необходимо детально изучить риски, которые возникают при строительстве вторым так называемым хозспособом.

Итак, если предприятие решило выполнять строительные работы собственными силами или смешанным методом, необходимо ознакомиться с письмами Минфина РФ от 26.10.2006 N 03-04-10/16, от 31.10.2006 N 03-04-10/17. Из них следуют два неутешительных вывода. Первый - в перечне видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, строительно-монтажные работы не предусмотрены. Второй вывод плавно вытекает из первого и заключается в том, что уплаты НДС с деятельности, не переведенной на ЕНВД, то есть со всей стоимости фактически произведенных работ*(2) не избежать. Начислять налог следует на основании п. 2 ст. 159 и п. 10 ст. 167 НК РФ по мере выполнения строительных работ в последний день каждого налогового периода*(3) (месяца либо квартала).

Таким образом, мы снова возвращаемся к разговору о том, является ли данная разовая операция предпринимательской деятельностью. Причем квалификация выполняемых собственными силами строительных работ будет предопределять следующие действия предприятия:

- оформление лицензии на осуществление строительной деятельности;

- начисление "традиционных" налогов, в том числе НДС и ЕСН (с заработка сотрудников, занятых в строительстве).

Уделим немного внимания каждому из них. Среди видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, согласно пп. 102 п. 1 ст. 17 Закона N 128-ФЗ*(4) числится строительство зданий и сооружений за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения. Иными словами, лицензирование введено для всех юридических лиц независимо от их организационно-правовой формы и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих строительство, расширение, реконструкцию, капитальный ремонт и техническое перевооружение*(5):

- производственных комплексов, сооружений связи, уникальных зданий и сооружений - I (повышенный) уровень ответственности;

- жилых и общественных зданий - II (нормальный) уровень ответственности.

И только при постройке летних павильонов, небольших складов и подобных им сооружений - III (пониженный) уровень ответственности - лицензия не требуется. Упомянутые уровни ответственности присвоены зданиям и сооружениям на основании ГОСТ 27751-88*(6).

Изучив лицензионные требования, предъявляемые к "строящим" организациям можно заключить, что если кафе пожелает выполнить все или несколько видов работ собственными силами, для чего, по мнению налоговиков, необходимо оформить соответствующую лицензию, то ему придется попросту переквалифицироваться в специализированную строительную организацию. В противном случае ему грозит административный штраф согласно п. 2 ст. 14.1 КоАП РФ. Размер ответственности установлен в следующих пределах:

- от 400 до 500 МРОТ - для юридических лиц;

- от 40 до 50 МРОТ - для должностных лиц;

- от 20 до 25 МРОТ - для граждан.

Кроме того, указанные санкции могут применяться наряду с конфискацией изготовленной продукции, орудий производства и сырья.

Как видим, строительство собственными силами - мероприятие достаточно рискованное. Однако в 2005 году ФАС ВВО в Постановлении N А43-30702/2004-26-1135 указал, что по п. 2 ст. 14.1 КоАП РФ можно привлечь к ответственности только за строительство зданий и сооружений первого и второго уровней ответственности как самостоятельной, осуществляемой на свой страх и риск деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от данного вида деятельности (определение из ст. 2 ГК РФ). В случае если строительные работы (например, по возведению пристроя) ведутся для расширения основной деятельности (например, оказания услуг общественного питания), носят разовый характер и не направлены на систематическое получение прибыли от строительной деятельности, то штрафовать за отсутствие лицензии неправомерно.

Однако на этом рано ставить точку. Второе судебное решение, о котором далее пойдет речь, имеет совершенно иное значение. Предприятие, переведенное на уплату ЕНВД (розничная торговля), осуществляло строительство торгового комплекса для собственных нужд (без оформления лицензии). О проведении работ по возведению торгового комплекса свидетельствуют договоры строительного подряда с физическими лицами, наряды на выполнение работ, первичные документы, полученные при покупке товаров и материалов для строительства (накладные, товарные чеки и т.д.), журнал производства работ.

Судьи указали, что строительство торгового комплекса не относится к основной деятельности предприятия - розничной торговле, облагаемой ЕНВД, и является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, в отношении которой налоги должны уплачиваться в соответствии с общим режимом налогообложения.

Можно лишь предположить, что в вынесении такого неприятного вердикта отчасти есть "заслуга" и самого предприятия, поскольку перечисленные выше документы, которыми оно подтверждало проведение строительства, формально свидетельствуют о выполнении им одновременно функций инвестора, заказчика-застройщика и подрядчика, что и могло послужить основанием для признания осуществления строительства торгового комплекса для собственных нужд самостоятельным видом деятельности. Так, например, согласно Указаниям по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ*(7) общий журнал работ (ф. КС-6) применяется для учета выполнения строительно-монтажных работ. Является основным первичным документом, отражающим технологическую последовательность, сроки, качество выполнения и условия производства строительно-монтажных работ. Ведется производителем работ... ответственным за строительство здания или сооружения. Поэтому налогоплательщику нужно быть предельно внимательным и последовательным при оформлении первичной документации. Несмотря на то, что в деле шла речь о начислении ЕСН с вознаграждения, выплачиваемого физическим лицам по договорам подряда, очевидно, что вывод суда распространяется и на уплату НДС.

Подведем итог. Если организация решила проводить строительство собственными силами, то ей нужно быть готовой к тому, что проверяющие могут потребовать лицензию на строительство и уплату традиционных налогов. Надеяться на то, что начисленный и уплаченный в бюджет НДС со строительных работ компенсируется вычетами по этому налогу весьма опасно, так как нормы НК РФ, регулирующие порядок принятия к вычету налога, начисленного с фактического объема строительных работ (абз. 3 п. 6 ст. 171 НК РФ) и предъявленного поставщиками товаров (материалов), приобретенных для строительства (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ), неоднозначны и трактуются чиновниками и экспертами по-разному. Однако это тема для отдельной статьи.

Штрафы, проценты по депозиту, страховое возмещение,
скидки от поставщиков

Все перечисленные виды доходов объединены в одну группу - внереализационные доходы. Бухгалтер организации также может усомниться в правомерности неначисления на них традиционных налогов. Однако, забегая вперед, отметим, что Минфин неоднократно проявлял лояльность и рассудительность в решении вопроса налогообложения указанных доходов.

Без конкретики

В Письме Минфина РФ от 22.09.2006 N 03-11-04/3/419 даны следующие рекомендации: если организация не осуществляет иных видов деятельности, кроме облагаемых ЕНВД, то суммы внереализационных доходов, относящиеся к этой деятельности, налогами в рамках общего режима налогообложения, в том числе налогом на прибыль, не облагаются.

В данной ситуации закономерен вопрос: возможно ли появление у организации внереализационных доходов, не относящихся к деятельности, облагаемой ЕНВД, если иной деятельности она не осуществляет? Однако частично мы на него уже ответили - вероятность того, что хозяйственная операция (причем не только приносящая доход), не являющаяся услугой общественного питания, может быть признана самостоятельной деятельностью, велика. Однако методики разделения внереализационных доходов на относящиеся и не относящиеся к той или иной деятельности не существует. Таким образом, определение критериев их отнесения к конкретному виду деятельности отдается на откуп чиновникам.

Получение штрафов и неустоек по договорам с клиентами

Для предприятий общепита взыскание с клиентов штрафных санкций за нарушение условий договора является, скорее, исключением, чем правилом, поскольку основная масса посетителей кафе - физические лица. Однако если организация практикует заключение договоров с юридическими лицами на корпоративное обслуживание, то такая ситуация возможна. В Письме от 07.11.2006 N 03-11-04/3/485 Минфин разъяснил, что если в соответствии с ГК РФ стороны договора вправе предусмотреть ответственность за ненадлежащее выполнение своих обязательств, то полученные суммы штрафных санкций можно отнести к доходам, связанным с предпринимательской деятельностью в сфере оказания услуг общественного питания, облагаемой ЕНВД. То есть НДС и налог на прибыль платить не нужно.

Получение процентов по договору банковского вклада (депозита)

Если предприятие, переведенное на уплату ЕНВД, получает проценты от размещения денежных средств на текущем расчетном счете, то есть договор с банком на обслуживание имеет признаки договора банковского вклада (депозита), то налог на прибыль с указанных поступлений исчислять не следует. Так указали финансисты в Письме от 27.11.2006 N 03-11-04/3/506. Чиновники сочли, что получение доходов такого рода связано с осуществлением "вмененной" деятельности.

Получение страхового возмещения

Если застрахованное имущество, используемое в деятельности, облагаемой ЕНВД, утрачено (повреждено), то в зависимости от условий страхового договора (предусмотренных в нем страховых случаев) предприятие имеет право на получение соответствующего страхового возмещения*(8). Как квалифицировать такие поступления? Сотрудники финансового ведомства, к радости налогоплательщиков, ответили (Письмо от 01.12.2006 N 03-11-04/3/520), что если организация осуществляет исключительно деятельность, облагаемую ЕНВД, то получение страховой выплаты в связи с утратой (повреждением) имущества, используемого в ней, нельзя признать доходом от иного вида предпринимательской деятельности, поскольку иные виды деятельности организация не осуществляет. Следовательно, факт получения страхового возмещения не может служить основанием для применения организацией общего режима налогообложения и исчисления налога на прибыль в отношении этой операции.

Вывод чиновников о неначислении налога на прибыль следует из утверждения о том, что указанные поступления нельзя признать доходом от иного вида предпринимательской деятельности. Отметим, что ранее вопрос ставился иначе, и рассматривалась возможность отнесения соответствующих поступлений к доходам, связанным с предпринимательской деятельностью, облагаемой ЕНВД (см. предыдущие ситуации). Новая формулировка на руку налогоплательщикам, так как она наиболее соответствует экономической сущности рассматриваемых хозяйственных операций.

Получение скидки (премии) от поставщика

В 11-м номере журнала за 2006 год (статья И.В. Емельяновой "Если поставщик выплатил премию", стр. 38) данная ситуация уже рассматривалась. Напомним, что чиновники не требуют начислять налог на прибыль на сумму полученных скидок (премий), если предприятие осуществляет только один вид деятельности, переведенный на уплату ЕНВД. Однако при наличии нескольких видов деятельности задача усложняется. Если компания сможет подтвердить, что скидка (премия) получена по "вмененной" деятельности, то налог на прибыль начислять не следует. С другой стороны, если возможности достоверно определить принадлежность полученной скидки (премии) к той или иной деятельности нет, то необходимо исчислить с ее суммы налог на прибыль. После того как данный материал был опубликован, Минфин выпустил Письмо от 01.12.2006 N 03-11-04/3/519, в котором рассмотрена следующая ситуация. Предприятие осуществляет несколько видов деятельности, в отношении которых применяются разные режимы налогообложения. За выполнение определенного объема закупок оно получает от поставщика скидку, причем закупленные товары (продукты) используются во всех видах деятельности. Финансисты однозначно указали, что часть дохода в виде скидки может быть отнесена к деятельности, облагаемой ЕНВД. Но при этом должно соблюдаться требование п. 7 ст. 346.26 НК РФ о ведении раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (в том числе и полученных доходов в виде скидок) при совмещении различных налоговых режимов. Таким образом, организовав такой учет, предприятие имеет шанс уменьшить платежи по налогу на прибыль.

М.О. Денисова,

главный редактор журнала "Предприятия

общественного питания: бухгалтерский

учет и налогообложение"

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Остаточная стоимость определяется по данным бухгалтерского учета (Письмо Минфина РФ от 09.10.2006 N 03-04-11/120).

*(2) Если организация строит (реконструирует) объект самостоятельно, но для производства отдельных видов работ привлекает подрядчиков, то НДС в бюджет начисляется с общего объема выполненных в налоговом периоде строительно-монтажных работ (собственных и подрядных), основание - Письмо Минфина РФ от 16.01.2006 N 03-04-15/01.

*(3) Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты..." (пп. "в" п. 6 ст. 2). До 1 января 2007 года налог нужно было начислять в конце каждого месяца.

*(4) Федеральный закон от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".

*(5) Постановление Правительства РФ от 21.03.2002 N 174 "О лицензировании деятельности в области проектирования и строительства".

*(6) ГОСТ 27751-88 (СТ СЭВ 384-87). Надежность строительных конструкций и оснований. Основные положения по расчету, утв. Постановлением Госстроя СССР от 25.03.1988 N 48.

*(7) Постановление Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100.

*(8) О том, как учесть его величину в бухгалтерском и налоговом учете, читайте на стр. 87.