Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 марта 2010 г. N 18АП-1195/2010

г. Челябинск

N 18АП-1195/2010

Дело N А47-6596/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 10 марта 2010 г.

Полный текст постановления изготовлен 12 марта 2010 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Степановой М.Г.,

судей Кузнецова Ю.А., Толкунова В.М.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области

на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.12.2009

по делу N А47-6596/2009 (судья Книгина Л.Н.),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Полулях Сергей Леонидович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 13-61/2062 от 18.02.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 73 770 руб., соответствующих пеней и штрафа (с учетом уточнений заявленных требований (т.6 л.д.129-130), принятых судом).

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 18.12.2009 заявленные требования удовлетворены, решение налогового органа N 13-61/2062 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.02.2009 признано недействительным в части п. 2 решения - в сумме доначисленного налога на доходы физических лиц 73 770 руб., п. 2.1 решения - в соответствующей сумме пеней, п. 1 решения - штрафа в сумме 14 754 руб. как не соответствующее статье 88 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что налогоплательщик необоснованно уменьшил налогооблагаемую базу на сумму расходов на оплату горюче-смазочных материалов и проведение ремонтных работ арендованного помещения, поскольку указанные расходы документально не подтверждены. Так представленные предпринимателем в подтверждение расходов на оплату горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) контрольно-кассовые чеки не читаемы и соответственно не могут считаться доказательством произведенных расходов, чеки не позволяют идентифицировать дату, сумму и наименование лица (либо организации), реализовавшего заявителю ГСМ. Налогоплательщиком по ремонтным работ арендованного помещения представлены только расходные документы на строительные материалы, по которым невозможно определить потребность помещения в тех или иных строительных материалах, с описанием количества и стоимости материалов, которые будут израсходованы, при этом не представлены первичные документы: акт о приемке выполнены работ (форма КС-2) и справка о стоимости выполненных работ (форма КС-3), а также согласие арендодателя на проведение ремонтных работ.

Предприниматель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В отзыве предприниматель указал, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения нарушены положения статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку инспекция в ходе проведения камеральной налоговой проверки не вправе истребовать от налогоплательщика дополнительные документы, помимо представленных налогоплательщиком по своему усмотрению вместе с декларацией. Поэтому выводы налогового органа о непредставлении доказательств несения предпринимателем расходов на ремонт арендуемого помещения являются необоснованными. Что касается расходов на оплату горюче-смазочных материалов, то выводы налогового органа о не подтверждении предпринимателем указанных расходов в виду не читаемости чеков противоречат представленным налогоплательщиком путевым листам.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание не явились.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей сторон, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной предпринимателем декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год (т.2 л.д.29-53).

По результатам проверки инспекцией составлен акт N 13-61/10690/027 дсп от 19.01.2009 (т.1 л.д.14-20) и вынесено решение N 13-61/2062 от 18.02.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.21-32).

Указанным решением предприниматель привлечен к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы в сумме 22 266 руб. 80 коп., налогоплательщику доначислен налог на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 111 334 руб., а также пени в сумме 9 360 руб. 42 коп.

Основанием для принятия инспекцией указанного решения послужили выявленные в ходе проверки нарушения налогового законодательства, выразившиеся в неполной уплате в бюджет налога на доходы физических лиц в результате завышения суммы расходов, в том числе неправомерного отнесения к ним расходов на капитальный ремонт арендованного помещения, покупку ГСМ и основных средств при не представлении документов, подтверждающих произведенные расходы.

Налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области, по результатам рассмотрения которой принято решение N 17-17/08637 от 20.05.2009 (т.1 л.д.33-38). Указанным решением жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение инспекции вступило в силу.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что действующее законодательство не предусматривает обязанность налогоплательщика предоставлять в ходе проведения камеральной налоговой проверки документы, подтверждающие право на профессиональный налоговый вычет, а также право налогового органа истребовать указанные документы от налогоплательщика.

Выводы суда первой инстанции являются правильными.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено судом и сторонами не оспаривается, предприниматель в силу статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) является плательщиком налога на доходы физических лиц.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ под расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьями 52 и 54 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет налоговую базу и сумму налога по итогам налогового периода на основе данных бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах налогообложения. Следовательно, при заполнении налоговых деклараций налогоплательщик располагает документами, регистрами бухгалтерского учета, на основании которых исчисляет налоговую базу, суммы налоговых льгот и иные показатели, связанные с налогообложением.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

В силу пункта 7 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено указанной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

Пунктами 6, 8, 9 статьи 88 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, когда у налогоплательщика возникает обязанность по предоставлению дополнительных документов: проверка правомерности использования налоговых льгот; правомерность применения налоговых вычетов при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость; проверка правильности исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов.

Согласно пункту 3 статьи 88 НК РФ если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что камеральная налоговая проверка проводилась в отношении представленной предпринимателем в инспекцию уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 года от 12.12.2008, регистрационный номер 14582918.

Кроме того, в решении и акте проверки указано, что в ходе камеральной налоговой проверки были проведены следующие мероприятия налогового контроля: налогоплательщику по представленной первичной налоговой декларации от 17.01.2008 было направлено требование о внесении изменений в налоговую отчетность N 13-61/8318 от 21.02.2008.; по представленной уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц от 17.03.2008 было направлено требование о внесении изменений в налоговую отчетность N 13-61/18020 от 09.04.2008; по второй уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2007 год было направлено требование о внесении изменений в налоговую отчетность N 13-61/31681 от 03.07.2008; представлены уточненные налоговые декларации от 18.07.2008 (регистрационный номер 12769889), от 15.09.2008 (регистрационный номер 13378866), от 12.12.2008 (регистрационный номер 14582918).

Из пункта 2.1. акта камеральной налоговой проверки, а также абзаца 10, 11 стр. 2 оспариваемого решения налогового органа следует, что: "На основании выставленного требования N 13-61/8318 от 21.02.2008 о внесении изменений в налоговую отчетность по налогу на доходы физических лиц за 2007 год, индивидуальным предпринимателем были представлены расходные документы согласно представленного реестра.

В нарушении пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальным предпринимателем Полулях С.Л. при исчислении налоговой базы не подтверждено право на получение профессиональных вычетов в сумме фактических произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов".

Так, в акте камеральной налоговой проверки и оспариваемом решении налогового органа указано, что предпринимателем в нарушении ст. 252 НК РФ необоснованно включена в расходы сумма на оплату ГСМ, строительных материалов по ремонту арендованного помещения, поскольку отсутствует оплата, путевые листы велись не по установленной форме (не по дням или сменам, а помесячно) (абз. 1 стр. 5 решения, абз. 3 стр. 5 акта проверки), налоговым органом приняты документы по ГСМ частично, так как кассовые чеки не читаемые и не могут считаться платежным документом (абз. 3 стр. 7 решения); отсутствие акта о приемке выполненных работ (форма N КС-2), который является первичным документом, есть основание для непринятия расходов на оплату строительных материалов (чеки не читаемы, отсутствуют акты выполненных работ) (абз. 1, 2 стр. 6 акта проверки; абз. 9 стр. 5 решения).

При этом системное толкование статей 23 (подпункта 4 пункта 1), 54 и 88 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что цель камеральной проверки - проверка правильности заполнения налоговых форм, соответствия данных налоговых деклараций регистрам бухгалтерского учета.

Таким образом, камеральная проверка состоит в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, противоречии между сведениями, содержащимися в представленных документах, то есть эта проверка является счетной проверкой представленных документов, которая должна проводиться адекватными методами и не подменять собой выездную проверку.

Как указано в пункте 3 статьи 88 НК РФ, если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

Следовательно, если камеральной проверкой налоговых деклараций и документов, обязанность представления которых предусмотрена налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете, не выявлено противоречий, правовых оснований для истребования первичных документов - исходя из понятия и сущности камеральной проверки и замены одной формы контроля другой - не имеется.

Налоговым органом ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанции не были представлены доказательства наличия ошибок при заполнении налоговой декларации заявителем, либо выявления несоответствия налоговой декларации и сведений в имеющихся у налогового органа документах, полученных законным образом.

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

В указанной статье определены полномочия налоговых органов в части истребования у налогоплательщиков документов в рамках осуществления налогового контроля, то есть по отношению к положениям статьи 88 НК РФ указанная норма законодательства является общей, в то время как статья 88 НК РФ, предусматривающая порядок, сроки, основания и полномочия налоговых органов при проведении камеральной проверки, в части установления ограничений по перечню оснований для истребования дополнительных документов является специальной, то есть подлежит применению в рассматриваемом случае.

Предоставленное налоговому органу в статье 88 НК РФ, а также в статье 93 НК РФ право истребовать у налогоплательщика при проведении камеральной проверки дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, с учетом анализа вышеприведенных норм позволяет сделать вывод о том, что это право ограничено видом проверки, в связи с чем, налоговым органом могут истребоваться только документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных налогоплательщиком декларациях.

Материалы дела не содержат доказательств того, что требования налогового органа, указанные в акте проверки и оспариваемом решении, были приняты налоговым органом с целью устранения ошибок и противоречий в представленных предпринимателем сведениях, что, как правильно указал суд первой инстанции, исключало возможность налогового органа запрашивать у налогоплательщика документы по его финансово-хозяйственной деятельности.

На основании системного анализа норм, содержащихся в статье 88 НК РФ, а также учитывая правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 11.11.2008 N 7307/08, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган необоснованно потребовал от заявителя представление указанных выше документов, подтверждающих расходы, произведенные налогоплательщиком по оплате ГСМ и ремонту арендованного помещения, поскольку, за исключением случаев, прямо предусмотренных в статье 88 НК РФ, налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные документы, так как это противоречит сущности камеральной налоговой проверки и выходит за пределы конкретных полномочий налоговых органов.

Установление соответствия представленной отчетности первичным документам - это предмет выездной налоговой проверки, для проведения которой Налоговым кодексом Российской Федерации установлен особый порядок.

При таких обстоятельствах выводы суда первой инстанции о недействительности решения налогового органа в его оспариваемой части являются верными.

Судом правильно отмечено, что возникшие сомнения в правильности заявленных расходов по ГСМ, в связи с нечитаемостью чеков ККМ, возможно устранить в рамках выездной проверки, путем проведения встречной проверки контрагента, а также истребовать у налогоплательщика акты на списание материалов, в целях проверки обоснованности заявленной суммы по ремонту.

С учетом изложенного, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.12.2009 по делу N А47-6596/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Г. Степанова

Судьи

Ю.А. Кузнецов В.М. Толкунов