Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2010 г. N 19АП-1432/2010

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 мая 2010 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Михайловой Т.Л., Протасова А.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сычевой Е.И.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Брусовой Елены Мухатовны и Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области

на решение Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010

по делу N А48-5562/2009 (судья Полинога Ю.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Брусовой Елены Мухатовны к Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области о признании недействительными ненормативных актов,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: представителей Кулаковской Л.В. по доверенности N 04-03/02159 от 11.03.2010 и Волкова Л.Н. по доверенности N 04-01/02531 от 19.03.2010;

от налогоплательщика: представителя Щелоковой А.А. по доверенности от 02.11.2009,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Брусова Елена Мухатовна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области (далее - инспекция) о признании частично недействительными ненормативных актов инспекции:

решения инспекции N 18 от 05.06.2009 в части начисления: НДС в сумме 1 763 430 руб., пени по НДС 205 536,95 руб., штрафа по НДС в сумме 279 397 руб.; НДФЛ в сумме 647 202 руб., пени по НДФЛ в сумме 88 705, 33 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 129 440, 40 руб.; ЕСН в сумме 103 737, 64 руб., штрафа по ЕСН в сумме 207 47,5 руб., пени по ЕСН в сумме 10 779, 78 руб.;

требования от 25.08.2009 N 3987 в следующей части: пункт 2 в сумме 1 763 430 руб., пункт 3 в сумме 205 536, 95 руб., пункт 4 в сумме 279 397 руб., пункт 5 в сумме 101 827, 64 руб., пункт 6 в сумме 10 779, 78 руб., пункт 7 в сумме 20 365, 50 руб., пункт 11 в сумме 1061 руб., пункт 13 в сумме 212, 20 руб., пункт 14 в сумме 849 руб., пункт 16 в сумме 169, 80 руб., пункт 17 в сумме 647 202 руб., пункт 18 в сумме 88 705, 33 руб., пункт 19 в сумме 129 440,40 руб.;

постановления от 23.09.2009 N 1430 в части взыскании налогов (сборов) в сумме 2 514 369, 64 руб., взыскания пеней в сумме 305 022, 06 руб., взыскания штрафов в размере 429 584, 90 руб.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 требования налогоплательщика удовлетворены частично. Судом признаны недействительными: решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области от 05.06.2009 N 18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить: недоимку по НДС в сумме 726863 руб., пени по НДС в сумме 32510,49 руб., штраф по НДС, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 83249,4 руб., недоимку по НДФЛ в сумме 150835 руб., пени по НДФЛ в сумме 21636,42 руб., штраф по НДФЛ, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 30167 руб., недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 23205,38 руб., пени по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 2841,38 руб., штраф по ЕСН, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, зачисляемый в федеральный бюджет в сумме 4641,07 руб.; требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 25.08.2009г. N3987 в части предложения уплатить: недоимку по НДС в сумме 726863 руб., пени по НДС в сумме 32510,49 руб., штраф по НДС, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 83249,4 руб., недоимку по НДФЛ в сумме 150835 руб., пени по НДФЛ в сумме 21636,42 руб., штраф по НДФЛ, предусмотренный, пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 30167 руб., недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 23205,38 руб., пени по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 2841,38 руб., штраф по ЕСН, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, зачисляемый в федеральный бюджет в сумме 4641,07 руб.; постановление о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика в части взыскания: НДС в сумме 726863 руб., пени по НДС в сумме 32510,49 руб., штрафа по НДС, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 83249,4 руб., НДФЛ в сумме 150835 руб., пени по НДФЛ в сумме 21636,42 руб., штрафа по НДФЛ, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 30167 руб., ЕСН в федеральный бюджет в сумме 23205,38 руб., пени по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 2841,38 руб., штрафа по ЕСН, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 4641, 07 руб.

В удовлетворении остальной части требований предпринимателю отказано. С инспекции в пользу предпринимателя взыскано 300 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой (с учетом уточнений от 22.03.2010) на судебный акт, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта, как принятого с неправильным применением норм материального права, в части: признания недействительным решения от 05.06.2009 N 18 в части предложения уплатить: недоимку по НДС в сумме 594 420 руб., штраф по НДС, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 56 760, 80 руб.; признания недействительным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 25.08.2009 N 3987 в части предложения уплатить: недоимку по НДС в сумме 594 420 руб., штраф по НДС, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 56 760, 80 руб.; признания недействительным постановления от 23.09.2009 N 1430 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика в части взыскания: НДС в сумме 594 420 руб., штрафа по НДС в сумме 56 760, 80 руб.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает на неправомерность вывода суда, что суммы правомерно начисленного по результатам налоговой проверки НДС не могут быть взысканы с предпринимателя как недоимка без учета данных о числящейся у предпринимателя переплаты, в связи с чем, уменьшение судом сумм доначисленного НДС на суммы переплат и признание решения инспекции незаконным в соответствующей части не основано на положениях статьи 101 НК РФ.

Предприниматель в представленном отзыве против доводов апелляционной жалобы инспекции возражает, просит оставить апелляционную жалобу без удовлетворения, решение суда - без изменения.

В свою очередь ИП Брусова Е.М. также обратилась с апелляционной жалобой на решение Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 в части отказа в удовлетворении ее требований и просит принять по делу новый судебный акт, которым полностью удовлетворить ее требования.

В обоснование жалобы предприниматель указала, что не согласна с выводом суда о неведении ею раздельного учета; при ведении торговой деятельности, подлежащей обложению налогами по общей системе и единым налогом на вмененный доход, ею был организован раздельный учет доходов и расходов соответственно полученных и понесенных в рамках каждой из систем. Все необходимые документы, подтверждающие ведение раздельного учета были представлены инспекции до вынесения оспариваемого решения при рассмотрении акта выездной проверки, а также в суд. Кроме того, предприниматель обращает внимание на неправомерность примененного инспекцией расчетного метода с использованием пропорции - инспекцией в расчете приняты недостоверные числовые данные доходов предпринимателя, в результате чего сумма расходов и налоговых вычетов исчислена неверно. По существу, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика касаются только обжалуемой им части решения суда.

Инспекция с жалобой предпринимателя не согласна, считает, что ИП Брусова Е.М. не представила доказательств ведения учета доходов, полученных от розничной реализации на городском рынке, поскольку в нарушение соответствующих норм Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов" не использовала ККТ; на основании чего, инспекцией правомерно были учтены данные о доходах от торговли на городском рынке, предоставленные самой ИП Брусовой Е.М. в ходе проведения налоговой проверки.

Ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме стороны не заявляли, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность решения Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 в части признания недействительными:

решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области от 05.06.2009 N 18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить: недоимку по НДС в сумме 594 420 руб., штраф по НДС, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 56 760, 80 руб.;

требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 25.08.2009 N 3987 в части предложения уплатить: недоимку, пени и штраф по НДС в вышеуказанных размерах;

постановления от 23.09.2009 N 1430 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика в части взыскания: НДС в сумме 594 420 руб., штрафа по НДС в сумме 56 760, 80 руб.,

а также в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительными:

решения N 18 от 05.06.2009 в части доначисления: НДС в сумме 1 036 567 руб. (1 763 430 - 726 863), начисления пени по НДС в сумме 173 026, 46 руб. (205 536, 95 - 32 510,49), штрафа по НДС в сумме 196 147, 60 руб. (279 397 - 83 249,40); НДФЛ в сумме 496 367 руб. (647 202 - 150 835), пени по НДФЛ в сумме 67 068, 91 (88 705, 33 - 21 636, 42) руб., штрафа по НДФЛ в сумме 99 273, 40 (129 440, 40 - 30 167) руб.; ЕСН в сумме 80 532, 26 (103 737, 64 - 23 205, 38) руб., штрафа по ЕСН в сумме 16 106, 43 (20 747, 50 - 4641, 07) руб., пени по ЕСН в сумме 7938, 40 (10 779, 78 - 2841, 38) руб.;

требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 25.08.2009 N 3987 - в части предложения уплатить задолженность по налогам, пени и штрафу в вышеуказанных размерах;

постановления от 23.09.2009 N 1430 - в части взыскания налогов в сумме 1 613 466, 26 руб., взыскания пеней в сумме 248 033, 77 руб., взыскания штрафов в размере 311 527, 43 руб.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании 17.05.2010 объявлялся перерыв до 24.05.2010.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, апелляционная коллегия считает, что апелляционная жалоба предпринимателя подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции - отмене в обжалуемой части, апелляционная жалоба инспекции - оставлению без удовлетворения.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и уплаты единого налога на вмененный доход, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, а также налога на доходы физических лиц за период 01.01.2005 по 31.08.2008.

По результатам проведения проверки инспекцией составлен акт N 12 от 24.04.2009 и вынесено решение N 18 от 05.06.2009 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, оставленное без изменения решением УФНС России по Орловской области от 17.08.2009 N 208, которым предпринимателю предложено уплатить суммы налогов в обжалуемой им в рамках настоящего дела части.

На основании решения N 18 от 05.06.2009 инспекцией в адрес предпринимателя направлено требование от 25.08.2009 N 3987 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, а также вынесено постановление от 23.09.2009 N1430 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика (плательщика сборов).

Не согласившись с указанными ненормативными актами, предприниматель обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением о признании их недействительными в обозначенных частях.

На основании представленных в материалы дела документов, судом первой инстанции установлено, что в период с 01.01.2005 по 31.12.2007 предприниматель осуществляла как деятельность, подлежащую обложению налогами в общем порядке, так и единым налогом на вмененный доход и представляла в инспекцию декларации с исчислением к уплате соответствующих сумм НДС, ЕСН, НДФЛ и ЕНВД.

Как следует из материалов дела, предприниматель в проверяемом периоде осуществляла торговлю товарами непосредственно со своего оптового склада за наличный расчет, осуществляла торговлю товарами за безналичный расчет, а также осуществляла розничную продажу товаров через торговые точки на городском рынке и через магазин "Сластена".

Как следует из оспариваемого решения, в ходе выездной проверки инспекции предпринимателем были представлены книги учета доходов и расходов, книги покупок и продаж за проверяемый период, данные о выручке, поступившей через торговые точки, первичные документы в подтверждение понесенных расходов и заявленных вычетов.

С целью определения налоговой базы по НДС, инспекция осуществила проверку данных расчетного счета предпринимателя и проверку выручки, поступившей через кассовые аппараты, установленные на оптовой базе.

В ходе проверки исчисления НДС за 2005 год инспекция установила, что на расчетный счет предпринимателя поступали денежные средства от покупателей за реализованные товары и в счет предстоящей реализации товаров. Такие денежные средства расценены инспекцией как выручка (содержащая НДС), полученная от деятельности, подлежащей обложению налогами в общем порядке.

Как следует из представленных деклараций по ЕНВД за 1-4 кварталы 2005 года предприниматель осуществляла в 2005 году следующие виды деятельности, подпадающие под обложение ЕНВД: розничную торговлю, осуществляемую через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы; розничную торговлю, осуществляемую через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, и розничную торговлю, осуществляемую через объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ (в редакции Налогового кодекса РФ, действовавшей в 2005 год) розничная торговля определялась как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Суд первой инстанции правомерно согласился с выводом налогового органа, что поступившие от покупателей на расчетный счет денежные средства, являются выручкой предпринимателя от деятельности, подлежащей налогообложению в общем порядке, и что данные денежные средства не могут относиться к розничной торговле, подлежащей обложению ЕНВД.

Помимо данных расчетного счета предпринимателя, для определения выручки, полученной от деятельности, подлежащей обложению налогами в общем порядке, инспекция учла поступления денежных средств через ККТ, установленные на оптовой базе предпринимателя по адресу: г. Ливны. Переулок Октябрьский, 2.

Поскольку предпринимателем в материалы дела не представлено доказательств того, что, что на оптовой базе велась розничная торговля, и учитывая, что согласно декларациям по ЕНВД за налоговые периоды 2005 года подлежащая налогообложению ЕНВД деятельность велась предпринимателем по другим адресам в г. Ливны (улицы Елецкая, 2 и Дзержинского, 104; городской рынок), судом сделан вывод о необходимости определения выручки, полученной через ККТ оптовой базы, как дохода, облагаемого в общеустановленном порядке.

Из материалов дела следует, что содержащиеся в книгах продаж за 2005 год данные о подлежащих уплате суммах НДС соответствует данным деклараций по НДС, представленных за июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2005 год. Данные книг продаж за январь-июнь 2005 года не соответствуют представленным декларациям за те же налоговые периоды; суммы налога, указанные в них, существенно разнятся между собой.

Поскольку в основу деклараций, представленных за январь-июнь 2005 года не были положены данные книг продаж, инспекцией сделан вывод, что установить порядок определения налоговой базы предпринимателем за данный период не представляется возможным.

В отношении налоговых деклараций за июль-декабрь 2005 года, судом первой инстанции отмечено, налогоплательщик не доказал, что начисляемая инспекцией на основе данных расчетного счета и ККТ сумма налога "по отгрузке", была ранее уплачена им при реализации товара и выставлении счета-фактуры продавцу, и что его учет позволял провести вышеуказанное сопоставление данных о получении денежных средств и данных об отгрузке товара. Также судом отмечено, что учет предпринимателя позволял провести инспекции сопоставление данных о поступившей выручке от реализации товара с данными о стоимости отгруженных товаров.

Как следует из материалов дела, в 2005 году предприниматель вела учет доходов и расходов в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя по форме, установленной Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

Судом отмечено, что отражение доходов в вышеуказанной книге, в соответствии с пунктом 13 Порядка, осуществляется кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. Следовательно, данные этой книги в части доходов от реализации товаров (при надлежащем ее ведении) должны соответствовать данным о выручке предпринимателя, поступившей на расчетный счет и через ККТ оптовой базы.

Вместе с те, книга учета доходов и расходов предпринимателя (т.6, л. 25-99) содержит данные о документе на приобретение товара, о наименовании, стоимости, количестве приобретенного и оплаченного товара, о дате оплаты реализованного товара, в то время как книга продаж содержит только данные о наименовании покупателя и стоимости отгруженного товара. Из чего следует, что данные книги учета доходов и расходов предпринимателя не могут быть сопоставлены с данными книги продаж, ведущейся при исчислении налоговой базы "по отгрузке", без ведения дополнительного регистра учета, посредством которого можно увязать данные книги учета доходов и расходов с данными книги продаж и, тем самым, увязать между собой показатели книги продаж и данные о выручке, поступившей на расчетный счет и ККТ оптовой базы. Доказательств ведения регистра, позволяющего установить взаимосвязь показателей книг продаж и книги учета доходов и расходов материалы дела не содержат.

При исчислении НДС инспекция исходила из того, что предприниматель осуществляет реализацию продовольственных товаров, подлежащих обложению по ставке НДС равной 10%. С целью определения выручки без НДС и суммы НДС, инспекция выделила НДС в цене товара, умножив вышеуказанную выручку на 10/110.

Поскольку ведущийся предпринимателем учет, анализ которого в части доходов был сделан в настоящем решении ранее, не позволял инспекции осуществить сопоставление поступающей на расчетный счет и через ККТ оптовой базы выручки с конкретными счетами-фактурами предпринимателя на реализацию, содержащими данные о ставке НДС, примененный инспекцией способ расчета налогового обязательства предпринимателя суд первой инстанции счел обоснованным и не нарушающим прав налогоплательщика.

В ходе проведения проверки инспекция сделала вывод о том, что предприниматель не вела в 2005 году раздельный учет расходов, относящихся к деятельности, облагаемой налогами в общем порядке, и деятельности, облагаемой ЕНВД.

Арбитражный суд первой инстанции обоснованно посчитал данный вывод инспекции верным, исходя из следующего.

В книгах покупок за 2005 год данные об уплаченных в цене товаров суммах налога не соответствуют суммам вычетов в представленных декларациях. В том числе, книги покупок за 2005 год содержат данные о вычетах в большей сумме, чем заявляется в декларациях, что позволяет допускать включение в книги счетов-фактур на приобретение товаров, реализованных в последствии в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД.

Кроме того, данные о приобретенном товаре по счетам-фактурам, отраженным в книгах покупок, частично переносились предпринимателем в таблицу 1-1а Книги учета доходов и расходов, а впоследствии списывались с остатков после их реализации. Поскольку связь между книгой учета доходов и расходов, книгой продаж и представленными декларациями предпринимателя отсутствует, то невозможно установить в рамках какой системы налогообложения реализовывался тот или иной товар.

Также в книгу покупок предпринимателем включались суммы вычетов по счетам-фактурам контрагентов, которые не отражались в соответствующем налоговом периоде в таблице 1-1а книги учета доходов и расходов.

В ходе проведенного инспекцией в рамках проверки допроса, предприниматель подтвердила, что не вела раздельный учет произведенных расходов. Показания предпринимателя зафиксированы в протоколе от 25.02.2009 (т. 6, л. 4).

На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно согласился, что инспекцией правомерно сделан вывод о том, что ведущийся предпринимателем учет не позволяет установить какой товар был приобретен и реализован предпринимателем в рамках той или иной системы налогообложения.

Из оспариваемого решения следует, что с учетом вышеуказанных обстоятельств, инспекция, руководствуясь положениями абзацев 4 и 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ, определила вычеты предпринимателя пропорционально отношению доходов, полученных от деятельности, подлежащей налогообложению в общем порядке, и доходов, полученных от деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД.

Сумма доходов, полученных предпринимателем в рамках деятельности, подлежащей обложению в общем порядке, была определена в рамках проверки выручки, поступившей на расчетный счет и через ККТ оптовой базы предпринимателя.

Сумма доходов от розничной продажи была определена на основе данных о выручке, поступившей через ККТ магазина "Сластена", а также самостоятельно представленных предпринимателем справочных данных о выручке, полученной в связи с осуществлением реализации товаров через рыночные точки.

С целью определения сумм налоговых вычетов, исходя из того, что предпринимателем не велся раздельный учет расходов, инспекция установила суммы НДС, предъявленные и уплаченные предпринимателем в цене товара, на основании всех представленных на проверку счетов-фактур и платежных документов.

С учетом определенных инспекцией данных о доходах по общей системе налогообложения и общей сумме доходов по обеим системам, инспекция, определив пропорциональное значение дохода от оптовой торговли к общему доходу, установила суммы вычетов по НДС, подлежащие учету при определении НДС по общей системе налогообложения, и установила суммы НДС, подлежащие уплате и возмещению за каждый из налоговых периодов 2005 года.

Предприниматель в ходе рассмотрения возражений на акт выездной проверки, а также в рамках рассмотрения дела в суде первой инстанции не согласилась с вышеуказанными выводами инспекции о ее налоговых обязательствах и не согласилась с порядком расчета налога инспекцией, указав, что, на протяжении проверяемых налоговых периодов она осуществляла ведение раздельного учета доходов и расходов в рамках каждой из систем налогообложения. Соглашаясь с выводом инспекции о наличии неточностей в учете и суммах налогов, отраженных в проверенных инспекцией декларациях и представленных на проверку книгах, предприниматель указала, что до рассмотрения возражений она надлежащим образом скорректировала учет.

В связи с корректировкой учета до вынесения оспариваемого решения она представила декларации, в которых отразила суммы НДС, подлежащие уплате и возмещению, на основе скорректированного раздельного учета.

В обоснование сумм, указанных в декларациях, предприниматель представила вместе с письменными возражениями на акт проверки вновь сформированные книги продаж за 2005 год (т.1, л. 66-125), книги покупок за 2005 год (т.3, л. 10-21), книгу учета доходов и расходов за 2005 год (т.3, л. 52-104), реестры документов на внутреннее перемещение товаров на торговые точки 2005 год (т.4, л. 108-111).

Заявитель пояснила, что в представленных книгах отражались операции, связанные исключительно с деятельностью, подлежащей обложению в общем порядке.

Из объяснений предпринимателя следует, что при поступлении товара на его оптовую базу, ей было заранее известно, в рамках какой из систем налогообложения будет реализован приобретенный товар. В связи с этим, приобретаемый по конкретной накладной или счету-фактуре товар, в полном объеме реализовывался либо оптом, либо через точки розничной продажи.

Со слов предпринимателя, раздельный учет был организован посредством составления накладных на внутренне перемещение товаров с оптовой базы на розничные торговые точки, что позволяло отследить какой товар в рамках какой из систем будет реализован.

Апелляционная коллегия соглашается с выводом арбитражного суда первой инстанции об отсутствии у предпринимателя надлежащего учета его различных видов деятельности, основанном на анализе данных, содержащихся во вновь представленных книг продаж, книги учета доходов и расходов, налоговых деклараций.

Так, вновь представленная предпринимателем книга учета доходов и расходов не содержит связи между левой и правой ее частями, в связи с чем, невозможно соотнести период списания расходов и период, в котором произошла реализация товара, что не позволяет контролировать движение товара.

Применительно к ведению раздельного учета и исчислению НДС, предложенная предпринимателем форма книги не позволяет отслеживать, был ли приобретенный товар реализован в рамках общей системы налогообложения, поскольку отсутствует учет движения товара и не учитываются остатки товара.

Фактически, книга учета доходов и расходов предпринимателя представляет собой сведенные в один документ книги покупок и продаж, и не содержит тех данных, которые должны быть отражены в ней с целью соблюдения пункта 15 Приказа Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002. Эти же нарушения не позволяют констатировать надлежащее ведение раздельного учета.

Предприниматель в ходе рассмотрения дела указал, что раздельный учет был организован посредством составления документов на внутренне перемещение товаров на точки розничной торговли предпринимателя, деятельность которых облагается ЕНВД. Вместе с тем накладные на внутренне перемещение направлены на контроль за реализацией товара в рамках деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, а не за учетом товаров, приобретаемых и реализуемых в рамках общей системы налогообложения.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд сделал верный вывод, что вновь представленные документы не позволяют говорить о надлежащем ведении предпринимателем раздельного учета, а данные о налоговых обязательствах предпринимателя, полученные на его основе, правомерно не были приняты инспекцией. Судом отмечено, что взаимосвязь между данными отсутствует даже в том учете, который организован по принципам, определенным самим предпринимателем.

По совершенно аналогичным основаниям судом первой инстанции признано правомерным доначисление инспекцией НДС за 2006 и 2007 годы, признав факт отсутствия у предпринимателя раздельного учета.

Так, как следует из вновь представленных книг продаж, книг учета доходов и расходов, налоговых деклараций, в них совпадают данные о суммах выручки, полученной от реализации товара, но при этом вышеуказанные данные не совпадают ни по одному из налоговых периодов 2006-2007 года.

Кроме того, вновь представленные книги учета доходов и расходов за 2006-2007 года были организованы предпринимателем аналогично книге учета доходов и расходов за 2005 год, без внутренней связи данных левой и правой частей книги, без учета остатков товаров, то есть в нарушение положений Приказа Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

Из материалов дела следует, что в периоды с октября по декабрь 2006 года и с ноября по декабрь 2007 года в книге продаж отражаются счета-фактуры поставщиков, приобретение товаров у которых не отражено за соответствующий месяц в книге учета доходов и расходов, то есть взаимосвязь между данным отсутствует даже в том учете, который организован по принципам, определенным самим предпринимателем, что свидетельствует об искажении данных в книгах покупок, направленных на существенное завышение налоговых вычетов. Сопоставление данных вновь представленных книг покупок о стоимости приобретенного товара и данных книг учета доходов и расходов о стоимости реализованных товаров в течение года позволяет установить разницу между вышеуказанными показателями.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд сделал верный вывод, что вновь представленные предпринимателем документы учета за 2006, 2007 годы также не позволяют говорить о надлежащем ведении предпринимателем раздельного учета доходов и расходов от видов деятельности, облагаемых по различным системам налогообложения (общей и уплатой ЕНВД).

Вместе с тем, признавая обжалуемое решение инспекции в части исчисления налоговых обязательств предпринимателя законным и обоснованным, судом не учтено следующее.

Обосновывая правомерность действий инспекции по применению положений пункта 4 статьи 170 НК РФ о пропорциональном способе исчисления налоговых вычетов суд пришел к выводу о неведении предпринимателем раздельного учета. Вместе с тем, в силу указанных нормативных положений, применение пропорционального способа распределения расходов (вычетов) возможно применительно к случаю наличия у налогоплательщика надлежащего учета как доходов, так и расходов, но отсутствия раздельного учета по видам деятельности.

Однако, исследованные судом доказательства и сделанные выводы свидетельствуют в пользу вывода об отсутствии у ИП Брусовой надлежащего учета доходов и расходов.

Отклонив довод предпринимателя, что способ расчета налогового обязательства, примененный инспекцией, является неправомерным, поскольку в его основу положены недостоверные данные о доходах предпринимателя, полученных от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, суд первой инстанции указал, что вышеуказанные данные были получены на основании объективных показателей кассового аппарата магазина "Сластена" и данных, представленных самим предпринимателем, достоверность которых не вызвала сомнений у инспекции; в данном случае обязанность по доказыванию наличия дохода не может быть возложена на инспекцию.

Как следует из материалов дела, при расчете суммы доходов от розничной продажи инспекция использовала полученные от предпринимателя справочные данные о выручке, полученной в связи с осуществлением реализации товаров через рыночные точки за 2005, 2006, 2007 годы (т. 6, л. 10-12).

Однако в ходе рассмотрения дела в суде предприниматель заявила, что ошибочно указала недостоверные данные о доходах, полученных от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД (объяснения по делу от 02.12.2009, т. 8, л. 136).

При указанных обстоятельствах апелляционная коллегия не может согласиться с выводом суда о правомерности применения инспекцией положений пункта 4 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Аналогичный вывод содержится в пункте 4 статьи 149 НК РФ - в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Порядок и условия предоставления налогового вычета при исчислении НДС установлены статьями 171 и 172 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

В отношении розничной реализации населению товаров правилами статьи 164 НК РФ и других статей НК РФ определение суммы налога расчетным методом не предусмотрено. Однако согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет операций по реализации, доходов и расходов в связи с осуществлением видов деятельности, по которым уплачивается ЕНВД, и в связи с осуществлением видов деятельности, по которым уплачиваются налоги в соответствии с иными режимами налогообложения.

Пунктами 4, 7 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, разработанного в соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ и утвержденного приказом от 13.08.2002 Министерства финансов Российской Федерации N 86н, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430, установлено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальным предпринимателем в одной Книге учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела и установлено судом, в проверяемом периоде предприниматель осуществляла деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения и под ЕНВД.

Материалы дела свидетельствуют, что ИП Брусова Е.М. не вела ни надлежащий учет доходов и расходов, ни раздельный учет таким способом, который позволил бы произвести прямой учет расходов, относящихся к оптовой торговле, и позволил бы налоговому органу при проведении мероприятия налогового контроля проверить правильность исчисления и уплаты оспариваемых налогов на основании данных учета предпринимателя. Исходя из чего, апелляционная коллегия полагает, что материалы дела свидетельствуют о наличии у инспекции при проведении проверки оснований для исчисления суммы налога расчетным путем на основании положений статьи 31 НК РФ.

Статьей 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную к уплате, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Анализ приведенных норм позволяет сделать вывод, что при формировании налогооблагаемой базы по указанному налогу учитывается определяемая на основании первичных документов выручка от реализации товаров, выполненных работ и оказанных услуг, которая уменьшается на соответствующую сумму налоговых вычетов, также подтвержденных первичными документами.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что предприниматель в ходе выездной налоговой проверки документально не подтвердила указанные в декларациях за 2005, 2006, 2007 годы сведения о доходах и налоговых вычетах по причине ненадлежащего учета своих доходов и расходов.

Нормы статей 54, 209, 210, 221, 236 - 237, 166, 171 - 172 НК РФ и судебная практика (в том числе Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации - постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04) исходят из того, что сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется на основании данных о доходах и расходах (налоговых вычетах). Поэтому при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

В подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ указано, что в случае непредставления налоговому органу необходимых для расчета документов, отсутствия у налогоплательщика учета доходов и расходов, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговые органы вправе определять суммы налога, подлежащие уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 г. N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Поскольку выездная налоговая проверка проводится налоговым органом на основании налоговых деклараций, сведения которых должны быть подтверждены первичными документами, представленными налогоплательщиком, то в случае отсутствия у налогоплательщика надлежащего учета доходов и расходов, суммы налогов, подлежащие уплате Предпринимателем, определяются в соответствии с положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В данном случае, налоговым органом правило подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не применено.

По смыслу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Выводы Инспекции о неполной уплате налогов должны быть основаны на объективных и документально подтвержденных данных, бесспорно свидетельствующих о совершенном налогоплательщиком правонарушении.

Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Между тем инспекция при вынесении решения не применила расчетный метод, установив объем налоговых обязанностей налогоплательщика по неполным и не подтвержденным первичными и учетными документами данным.

Таким образом, инспекция не доказала завышения предпринимателем налоговых вычетов, учитываемых при исчислении НДС, и соответственно факт неправомерного неисчисления налога в оспариваемой предпринимателем сумме; осуществленный налоговым органом на основании данных ИП Брусовой Е.М. объем ее налоговых обязательств налоговым органом достоверно не определен.

С учетом изложенных выводов у налогового органа отсутствовали основания начисления пени и для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В ходе рассмотрения дела в суде инспекцией было признано, что при исчислении выручки по данным расчетного счета предпринимателя ею были допущены ошибки. В связи с установлением вышеуказанных ошибок, фактические данные о поступлениях денежных средств за 2006-2007гг., инспекция привела в соответствующих расчетах, представленных в материалы дела вместе с письменными объяснениями от 28.12.2009 (т. 108, л. 107-127).

Удовлетворяя требования предпринимателя в части эпизода о доначислении НДС, суд первой инстанции согласился с уточненными расчетами инспекции налога, пени и штрафа, признав решение от 05.06.2009 N 18 в соответствующей части недействительным (в этой части решение суда от 11.01.2010 инспекцией не оспаривается).

Кроме того, судом признано незаконным то обстоятельство, что инспекцией не учтены переплаты налогоплательщика, а также суммы заявленного им в уточненных декларациях, представленных до вынесения решения по результатам проверки, сумм НДС к возмещению.

По указанным основаниям решение суда от 11.01.2010 обжалуется налоговым органом.

Доводы инспекции, в апелляционной жалобе заслуживают внимания, вместе с тем жалоба подлежит отклонению, поскольку суд апелляционной инстанции пришел к выводу о незаконности решения от 05.06.2009 N 18 в соответствующей части по иным мотивам.

На основании изложенного, апелляционная жалоба инспекции подлежит оставлению без удовлетворения, решение суда от 11.01.2010 в обжалуемой налоговым органом части подлежит изменению в части мотивов его принятия.

В связи с установлением факта отсутствия ведения раздельного учета предпринимателем, инспекцией решением от 05.06.2009 N 18 также осуществлено начисление предпринимателю НДФЛ за 2006 и 2007 в суммах 100 160 руб. и 548 758 руб. соответственно.

Также инспекцией осуществлено доначисление ЕСН по вышеуказанному основанию за 2006, 2007годы в общей сумме 103 737, 64 руб.

Начисление вышеуказанных сумм, инспекция осуществила с учетом тех же источников и с применением тех же методов, что и при исчислении НДС. Определив отношение общей выручки к выручке, полученной от деятельности, облагаемой в общем порядке, инспекция применила данное отношение для определения расходов предпринимателя. Поскольку раздельный учет предпринимателем не велся и не был восстановлен надлежащим образом до вынесения решения, вышеуказанный порядок расчетов, примененный инспекцией, суд признал соответствующим положениям пункта 9 статьи 274 НК РФ.

С выводом суда первой инстанции о правомерности доначисления инспекцией ЕСН и НДФЛ за 2006 и 2007годы апелляционный суд не соглашается по аналогичным изложенным выше применительно к НДС основаниям: налоговый орган, не воспользовавшись предоставленными ему статьей 31 НК РФ правами, не доказал обоснованность и законность вынесенного им решения.

Согласно части 1 статьи 198 и части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает его соответствие закону или иному нормативному акту, а также, нарушает ли оспариваемый акт законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 201 Арбитражного процессуального Кодекса РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Исходя из изложенного, решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области от 05.06.2009 N 18 в части доначисления Предпринимателю НДФЛ, ЕСН и НДС подлежит признанию недействительным.

Поскольку оспариваемые требование от 25.08.2009 N 3987 и постановление от 23.09.2009 N1430 вынесены на основании решения 05.06.2009 N 18 и направлены на взыскание указанной в нем недоимки и задолженности по пеням и штрафам, они также подлежат признанию недействительными в части включения в них необоснованно начисленных сумм налогов, пеней и штрафов.

Судом первой инстанции в мотивировочной части своего судебного акта решению инспекции в части признания недействительным решения инспекции от 05.06.2009 N 18 в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 594 420 руб. и штраф по НДС в сумме 56 760, 80 руб. дана ненадлежащая правовая оценка: судом признано правомерным доначисление налога и привлечение предпринимателя к ответственности, а требования предпринимателя удовлетворены судом (частично) исходя из уменьшения судом сумм доначисленного НДС на суммы переплат; вместе с тем, резолютивная часть решения суда в данной части содержит верный вывод.

В связи с изложенным, решение Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 в обозначенной части следует изменить в части мотивов принятия судом решения.

В соответствии с изложенным, у апелляционного суда имеются основания для изменения решения суда от 11.01.2010 по делу N А48-5562/2009 в обжалуемой инспекцией части (в отношении признания недействительным решения N 18 от 05.06.2009) в части мотивов его принятия и отмене - в части, обжалуемой предпринимателем.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные Предпринимателем при обращении в арбитражный суд апелляционной инстанции подлежат возмещению за счет налогового органа. При обращении в апелляционный суд предпринимателем по квитанции от 11.02.2010 уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб., на основании чего, на налоговый орган возлагается возмещение предпринимателю 100 руб. судебных расходов, излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1900 рублей подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 112, 266 - 268, частью 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Брусовой Елены Мухатовны удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 по делу N А48-5562/2009 в части отказа в удовлетворении требований Брусовой Е.М. о признании недействительными: решения N 18 от 05.06.2009 в части доначисления: НДС в сумме 1 036 567 руб., начисления пени по НДС в сумме 173 026, 46 руб., штрафа по НДС в сумме 196 147, 60 руб.; НДФЛ в сумме 496 367 руб., пени по НДФЛ в сумме 67 068, 91 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 99 273, 40 руб.; ЕСН в сумме 80 532, 26 руб., штрафа по ЕСН в сумме 16 106, 43 руб., пени по ЕСН в сумме 7 938, 40 руб.; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 25.08.2009 N 3987 в части предложения уплатить задолженность по налогам, пени и штрафу в вышеуказанных размерах; постановления от 23.09.2009 N1430 в части взыскания налогов в сумме 1 613 466, 26 руб., взыскания пеней в сумме 248 033, 77 руб., взыскания штрафов в размере 311 527, 43 руб. - отменить.

Признать недействительными как несоответствующими положениям Налогового кодекса РФ: решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области N 18 от 05.06.2009 в части доначисления: НДС в сумме 1 036 567 руб., начисления пени по НДС в сумме 173 026, 46 руб., штрафа по НДС в сумме 196 147, 60 руб.; НДФЛ в сумме 496 367 руб., пени по НДФЛ в сумме 67 068, 91 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 99 273, 40 руб.; ЕСН в сумме 80 532, 26 руб., штрафа по ЕСН в сумме 16 106, 43 руб., пени по ЕСН в сумме 7 938, 40 руб.; требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 25.08.2009 N 3987 в части предложения уплатить задолженность по налогам, пени и штрафу в вышеуказанных размерах; постановление от 23.09.2009 N 1430 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика в части взыскания налогов в сумме 1 613 466, 26 руб., взыскания пеней в сумме 248 033, 77 руб., взыскания штрафов в размере 311 527, 43 руб.

Решение Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 по делу N А48-5562/2009 в части удовлетворения требования Брусовой Е.М. о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Орловской области от 05.06.2009 N 18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 594 420 руб. и штраф по НДС, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 56 760, 80 руб. изменить в части мотивов принятия судебного акта.

В остальной обжалуемой части оставить решение Арбитражного суда Орловской области от 11.01.2010 без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области в пользу Индивидуального предпринимателя Брусовой Елены Мухатовны 100 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю Брусовой Елене Мухатовне из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлины в размере 1900 рублей. Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова А.И. Протасов