Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 июня 2010 г. N 19АП-8037/2009

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2010 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 июня 2010 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей Скрынникова В.А., Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области

на решение арбитражного суда Тамбовской области от 29.10.2009 г.

по делу N А64-5380/09 (судья Парфенова Л.И.),

принятое по заявлению межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области

к федеральному государственному образовательному учреждению высшего профессионального образования "Московский государственный технический университет гражданской авиации" (правопреемник федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации"

о взыскании 224 675 руб.

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: представители не явились, надлежаще извещен,

от налогоплательщика: представители не явились, надлежаще извещен,

УСТАНОВИЛ:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области (далее - инспекция, налоговый орган) обратилась в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о взыскании с федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" (далее - образовательное учреждение, налогоплательщик) 224 675 руб. налоговых санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату земельного налога за 2008 г. и по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление налоговой декларации по земельному налогу за 2008 г.

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 29.10.2009 г. требования налогового органа удовлетворены частично, а именно: с федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" в доход соответствующего бюджета взыскано 15 738 руб. 60 коп. налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату земельного налога, в доход федерального бюджета Российской Федерации взыскано 419 руб. 85 коп. государственной пошлины.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о взыскании с общества 208 936 руб. 80 коп. штрафных санкций, обратился с апелляционной жалобой на него (с учетом уточнения к апелляционной жалобе), в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта в указанной части в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, и нарушением норм материального права, и просит принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает на отсутствие у суда первой инстанции оснований для снижения размера штрафных санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, поскольку налогоплательщик не заявлял налоговому органу об обстоятельствах, смягчающих его ответственность, при том, что судом области не исследовался вопрос о наличии отягчающих ответственность обстоятельств.

Обосновывая неправомерность выводов суда о невозможности привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса, инспекция указывает, что при привлечении образовательного учреждения к ответственности налоговый орган не применял штрафные санкции к ответчику за несвоевременное представление им уточненной налоговой декларации, а применял их решением, вынесенным по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации, за несвоевременное представление основной декларации, при этом сумма штрафа была рассчитана исходя из суммы налога, подлежащего уплате в бюджет за налоговый период.

В дополнении к заявлению налоговый орган пояснил, что первичная декларация по земельному налогу при установленном сроке представления не позднее 01.02.2009 г. была представлена налогоплательщиком 03.02.2009 г., то есть с пропуском срока представления декларации, а уточненная декларация представлена 04.02.2009 г., т.е. после принятия и начала камеральной проверки первичной декларации.

В связи с изложенным, налоговый орган полагает правомерным привлечение налогоплательщика как к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса за несвоевременное представление налоговой декларации, поскольку факт несвоевременного представления первичной декларации с нарушением срока доказан материалами дела, так и к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса за неполную уплату налога, так как в уточненной декларации налогоплательщиком отражена сумма налога, подлежащая доплате в бюджет, в то время как сама доплата налога до представления налоговой декларации и до обнаружения налоговым органом факта неполной уплаты налога не произведена.

При этом заявитель апелляционной жалобы пояснил, что в протоколе входного контроля первичной декларации по земельному налогу, представленном в суд апелляционной инстанции, ошибочно указана дата формирования протокола 04.02.2009 г. в результате сбоя программы, фиксирующей прием налоговых деклараций.

Налогоплательщик возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, заявив одновременно ходатайство о пересмотре дела в полном объеме в связи с несогласием с судебным актом в части, касающейся удовлетворения требований налогового органа о взыскании налоговых санкций.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку налогоплательщиком было заявлено ходатайство о пересмотре дела в полном объеме, то в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда области в полном объеме.

В процессе рассмотрения дела судом апелляционной инстанции налогоплательщик представил документы о своей реорганизации путем присоединения, в связи с чем определением от 20.04.2010 г. апелляционным судом произведена процессуальная замена лица, участвующего в деле, с федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" на федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Московский государственный технический университет гражданской авиации".

В настоящее судебное заседание представители налогового органа и налогоплательщика, извещенных о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, не явились. От налогоплательщика поступило письменное ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителей. Указанное обстоятельство, в силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не препятствует рассмотрению дела по существу, вследствие чего дело было рассмотрено в отсутствие не явившихся лиц.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнению к ней и отзыве на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела (протоколов входного контроля, представленных суду апелляционной инстанции налоговым органом и налогоплательщиком, с учетом пояснений налогового органа), 03.02.2009 г. федеральное государственное образовательное учреждение среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" представило в налоговый орган налоговую декларацию по земельному налогу за 2008 г., в которой сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, составила 558 858 руб.

Всего сумма земельного налога, исчисленная налогоплательщиком к уплате в бюджет за налоговый период 2008 г. по первичной и уточненной декларациям, составила 1 345 788 руб.

Налоговым органом представленные налогоплательщиком налоговые декларации приняты и зарегистрированы в реестре регистрации налоговых деклараций, иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, и бухгалтерской отчетности от 04.02.2009 г. N 269 за регистрационными номерами 5722839 (уточненная декларация) и 5722841 (первичная декларация). Камеральная проверка, как это указано в акте камеральной налоговой проверки N 502(609), начата 04.02.2009 г. и окончена 02.05.2009 г., при этом в акте камеральной проверки N 502 (609), составленном 15.05.2009 г., указано, что проверке подвергнута уточненная декларация.

На основании решения N 502 (609) о привлечении к ответственности инспекцией в адрес учреждения было выставлено требование N 593 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 13.07.2009 г., которым налогоплательщику предложено в срок до 03.08.2009 г. уплатить штрафы по земельному налогу в общей сумме 224 675 руб. 40 коп.

Поскольку в добровольном порядке сумма штрафных санкций уплачена не была, инспекция обратилась в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о взыскании с налогоплательщика вышеуказанной суммы штрафных санкций.

Арбитражный суд Тамбовской области, учитывая обстоятельства дела и заявленное налогоплательщиком ходатайство о снижении размера штрафных санкций, удовлетворил заявленные налоговым органом требования в части взыскания штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, снизив размер штрафа в 10 раз. Отказывая в удовлетворении требований налогового органа о взыскании штрафа, начисленного по результатам камеральной налоговой проверки по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса, суд указал на недопустимость применения штрафных санкций по пункту 1 статьи 119 Кодекса за несвоевременное представление уточненной налоговой декларации.

В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Статьей 80 Налогового кодекса под налоговой декларацией понимается письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Непредставление налоговой декларации в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности, установленной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

В частности, пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса установлена ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в виде взыскания штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы, и не менее 100 рублей.

Пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса установлено, что непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Согласно пункту 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.

В силу пункта 3 статьи 81 Налогового кодекса, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Пунктом 4 статьи 81 Кодекса предусмотрено, что если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации подается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Из разъяснения, данного в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", следует, что при применении положений пунктов 3 и 4 статьи 81 Налогового кодекса, предусматривающих освобождение налогоплательщика от ответственности в случае самостоятельного обнаружения и исправления им в установленном указанными нормами порядке допущенных при составлении налоговой декларации ошибок, судам необходимо исходить из того, что в данном случае речь идет об ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" и статьей 122 "Неуплата или неполная уплата сумм налога" Налогового кодекса.

В частности, согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Статьей 88 Налогового кодекса установлено, что на основании представленной налогоплательщиком налоговой декларации, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации проводится камеральная налоговая проверка.

В силу пункта 9.1 статьи 88 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2009 г.), в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация в порядке, предусмотренном статьей 81 Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации.

При этом трехмесячный срок, установленный для проведения камеральной проверки, начинает отсчитываться с момента подачи уточненной декларации, а все действия налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации прекращаются.

В письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 01.04.2009 г. N ШС-22-7/240@, разосланном подведомственным налоговым органам, разъясняется, что уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Поскольку под задолженностью перед бюджетом, согласно положениям статей 11, 45, 57 Налогового кодекса, понимается образование у налогоплательщика недоимки вследствие неуплаты его в установленном размере и в установленный срок, при представлении уточненной декларации с суммой налога, доначисленной к доплате в бюджет по сравнению с первоначально представленной налоговой декларацией, налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности только при условии наличия фактической недоимки по соответствующему налогу.

Таким образом, сам факт подачи уточненной налоговой декларации после установленного Кодексом срока для подачи декларации с суммой налога, доначисленной к уплате в бюджет, не является налоговым правонарушением, ответственность за которое установлена налоговым законодательством, в том числе статьями 119 и 122 Налогового кодекса.

Вместе с тем, в случае нарушения срока представления первичной налоговой декларации и последующего представления до окончания камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации, в том числе с суммой налога, доначисленной к уплате в бюджет, без фактической уплаты этой суммы налога до подачи декларации, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности как по статье 119 Налогового кодекса за несвоевременное представление первичной декларации, так и по статье 122 Кодекса за неполную уплату налога.

При этом количество дней непредставления налоговой декларации в данном случае рассчитывается со дня, следующего за днем окончания установленного законом срока ее представления, до момента фактического представления первичной налоговой декларации; сумма штрафа за несвоевременное представление декларации рассчитывается исходя из суммы налога, подлежащей фактической уплате в бюджет, то есть на основании данных, указанных в уточненной налоговой декларации, либо на основании данных о налоговой обязанности налогоплательщика, установленных по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации; сумма штрафа за неуплату налога рассчитывается исходя из размера фактической недоимки по уплате налога в бюджет, образовавшейся в результате представления уточненной декларации, установленной по результатам камеральной проверки.

Статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии со статьей 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии хотя бы одного из следующих обстоятельств: 2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; 4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу нормативных положений пункта 5 статьи 88 и подпункта 2 пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки, в котором, согласно пункту 3 статьи 100 Кодекса, в числе прочих должны содержаться сведения о проверяемой декларации, дате ее представления в налоговый орган и дате начала и окончания налоговой проверки, а также документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

По результатам рассмотрения акта камеральной проверки в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен вынести одно из следующих решений: 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Кодекса).

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 8 статьи 101 Кодекса, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Статьей 388 Налогового Кодекса Российской Федерации установлена обязанность организаций и физических лиц, обладающих земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, исчислять и уплачивать в бюджет земельный налог.

Объектом налогообложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог (пункт 1 статьи 389 Налогового кодекса).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 396 Налогового кодекса налогоплательщики-организации исчисляют сумму налога и сумму авансовых платежей по налогу самостоятельно по итогам налогового и отчетного периода, под которыми статьей 393 Налогового кодекса понимаются соответственно календарный год, первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно пункту 1 статьи 397 Налогового кодекса налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга).

Пунктом 9 решения Кирсановского городского Совета народных депутатов Тамбовской области N 100 от 26.08.2005 г. "О земельном налоге" срок уплаты земельного налога установлен не ранее 15 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, авансовые платежи - не позднее 15 числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Пункт 1 статьи 398 Налогового кодекса обязывает налогоплательщиков представлять в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговую декларацию по налогу не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Расчеты сумм по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (пункт 3 статьи 398 Налогового кодекса).

Как следует из материалов дела, образовательное учреждение "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" (в настоящее время - федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Московский государственный технический университет гражданской авиации"), являющееся налогоплательщиком земельного налога, налоговую декларацию по земельному налогу за 2008 г., срок представления которой на основании статьи 398 Налогового кодекса определяется как 01.02.2009 г., фактически представило в инспекцию 03.02.2009 г., то есть с пропуском установленного срока представления декларации. Данное обстоятельство не оспаривается налогоплательщиком.

Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет по первоначально представленной налогоплательщиком декларации, составила 558 858 руб.

Из содержания акта камеральной проверки N 502 (609) следует, что налоговым органом в ходе осуществления контрольных мероприятий была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации, представленной налогоплательщиком 04.02.2009 г. и зарегистрированной в реестре регистрации налоговых деклараций, иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, и бухгалтерской отчетности от 04.02.2009 г. N 269 за регистрационным номером 5722839, т.е. уточненной декларации, о чем прямо указано во вводной части акта камеральной проверки.

Сведений о том, что налоговым органом была начата и затем прекращена камеральная проверка первичной декларации по земельному налогу за 2008 г., представленная налогоплательщиком 03.02.2009 г. и зарегистрированная налоговым органом 04.02.2009 г. в реестре регистрации налоговых деклараций, иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, и бухгалтерской отчетности N 269 за регистрационным номером 5722841, в связи с чем был установлен и зафиксирован факт несвоевременного представления этой декларации, т.е. факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 119 Налогового Кодекса, ни акт камеральной проверки, ни решение о привлечении к ответственности не содержат.

Таким образом, из буквального содержания акта N 502 (609) и решения N 470 (629) следует, что образовательное учреждение привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса за несвоевременное представление уточненной налоговой декларации по земельному налогу за 2008 г.

Поскольку Налоговым кодексом ответственность за непредставление или несвоевременное представление уточненных налоговых деклараций не предусмотрена, то суд области обоснованно, придя к выводу о незаконности применения в рассматриваемой ситуации к налогоплательщику санкций по пункту 1 статьи 119 Кодекса, отказал в удовлетворении требований налогового органа в части взыскания с учреждения 67 389 руб. 40 коп. штрафных санкций.

В то же время, удовлетворяя частично требования налогового органа о взыскании налоговых санкций за неуплату налога, суд области не учел положений пункта 3 статьи 81 Налогового кодекса, освобождающего налогоплательщика от налоговой ответственности в случае, если уточненная налоговая декларация с суммой налога к доплате в бюджет представлена в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога и до того момента, когда налогоплательщик узнал о том, что факт неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, уже обнаружен налоговым органом, либо о том, что в отношении него назначена выездная налоговая проверка.

На основании статьи 388 Налогового кодекса и пункта 9 решения Кирсановского городского Совета народных депутатов Тамбовской области N 100 от 26.08.2005 г. "О земельном налоге" срок уплаты земельного налога за 2008 г. истекал 15.02.2009 г.

Налогоплательщиком уточненная декларация с суммой налога к доплате представлена 04.02.2009 г., т.е. на момент представления уточненной декларации сумма доначисленного по уточненной налоговой декларации налога не могла считаться недоимкой.

Также в материалах дела отсутствуют и доказательства того, что действия налогоплательщика по исправлению допущенной им ошибки при представлении первичной декларации, повлекшей занижение налоговой базы по налогу, были обусловлены тем, что он узнал о выявлении данного обстоятельства налоговым органом либо о том, что в отношении него назначена выездная налоговая проверка.

Ссылка налогового органа на то, что в момент получения первичной декларации лицом, осуществлявшим ее принятие, было выявлено несоответствие отраженной в ней налогооблагаемой базы по налогу данным о кадастровой стоимости земельных участков, имеющимся у налогового органа, о чем начальником отдела камеральных налоговых проверок 04.02.2009 г. была направлена служебная записка на имя заместителя начальника инспекции и было сообщено налогоплательщику, в связи с чем им и была представлена уточненная декларация, не может быть принята судом апелляционной инстанции.

Порядок уведомления налогоплательщика о выявленных в ходе камеральной проверки ошибках в налоговой декларации и (или) противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах, несоответствиях между сведениями, представленными налогоплательщиком и сведениями, имеющимися у налогового органа, регламентирован статьей 88 Налогового кодекса, пунктом 3 которой установлено, что в этом случае лицо, проводящее проверку, сообщает об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Статьей 93 Кодекса установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов, форма которого утверждена приказом Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых налоговым законодательством" (зарегистрирован в Минюсте России 25.06.2007 г. за N 9691).

В письме от 01.08.2008 г. N ШТ-8-2/320@), направленном подведомственным инспекциям, Федеральная налоговая служба разъяснила, что процедура уведомления налогоплательщика о необходимости представить пояснения или внести соответствующие исправления в представленные документы должна выполняться в соответствии с общими правилами вручения (направления) ненормативных правовых актов и иных документов.

В силу пункта 5 статьи 88 Налогового кодекса лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса.

Таким образом, фиксация факта выявления ошибок в представленной налогоплательщиком декларации осуществляется посредством направления ему соответствующего уведомления или требования о представлении документов, либо посредством составления акта камеральной проверки. Служебная записка, направленная работником налогового органа на имя руководителя этого органа, таким документом не является.

В рассматриваемой ситуации доказательств направления налогоплательщику уведомлений или требований в связи с выявлением в представленной и налоговой декларации ошибок налоговым органом суду не представлено.

В акте камеральной проверки от 15.05.2009 г. и в решении инспекции от 11.06.2009 г. N 470 (629) указано, что налогоплательщиком самостоятельно было выявлено занижение налоговой базы (кадастровой стоимости земельного участка) по первичной декларации и на основании пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса 04.02.2009 г. представлена уточненная декларация по земельному налогу за 2008 г. с правильной кадастровой стоимостью.

Сведений о назначении в отношении налогоплательщика выездной налоговой проверки также не имеется.

В связи с этим, учитывая, что уточненная налоговая декларация по земельному налогу за 2008 г. была представлена образовательным учреждением в налоговый орган до наступления срока уплаты налога и до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в первичной налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога (поскольку камеральная проверка первичной декларации на момент представления уточненной декларации не началась), либо о назначении выездной налоговой проверки, налогоплательщик на основании пункта 3 статьи 81 Налогового кодекса подлежал освобождению от налоговой ответственности.

Следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения образовательного учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде взыскания с учреждения 157 386 руб. штрафных санкций за неполную уплату земельного налога

Поскольку решением арбитражного суда Тамбовской области от 29.10.2009 г. были частично удовлетворены требования инспекции и с Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" в доход соответствующего бюджета, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, взыскано 15 738,60 руб. налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса, то в этой части решение суда области подлежит отмене как принятое с неправильным применением норм материального права и при неполном выяснении фактических обстоятельств дела.

На основании изложенного, у суда апелляционной не имеется оснований для удовлетворения апелляционной жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области.

С учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы, государственная пошлина за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанций подлежит отнесению на заявителя по делу - межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области.

Учитывая, что подпунктом 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, оснований для взыскания или возврата государственной пошлины апелляционная коллегия не усматривает.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области оставить без удовлетворения.

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 29.10.2009 г. по делу N А64-5380/09 в части удовлетворения требований налогового органа о взыскании с федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" (в настоящее время - федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Московский государственный технический университет гражданской авиации") налоговых санкций за неуплату земельного налога в сумме 15 738 руб. 60 коп. и в части взыскания 419 руб. 85 коп. государственной пошлины отменить.

В удовлетворении требований межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тамбовской области о взыскании с федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Кирсановский авиационный технический колледж гражданской авиации" налоговых санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неполную уплату земельного налога за 2008 г., отказать.

В остальной части решение арбитражного суда Тамбовской области от 29.12.2009 г. оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников Н.А. Ольшанская