Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19 октября 2010 г. N 07АП-8721/10

г. Томск

Дело N 07АП-8721/10

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2010 г.

Полный текст постановления изготовлен 19 октября 2010 г.

Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Усаниной Н.А.

судей Бородулиной И.И., Колупаевой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Бородулиной И.И.

при участии:

от заявителя: Ефремова И.Г. по доверенности от 26.07.2010г., Тимошкин Ю.В. по доверенности от 23.07.2010г.

от заинтересованного лица: Осипова И.Д. по доверенности от 13.07.2010г., Сопруненко Н.А. по доверенности от 15.10.2010г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Мега Кемерово"

на Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05 августа 2010 года

по делу N А27-9215/2010 (судья Мишина И.В.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Мега Кемерово"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Кемерово

о признании недействительным решения от 31.03.2010г. N 46 в части,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Мега Кемерово" (далее ООО "Мега Кемерово", налогоплательщик, общество) обратилось в арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Кемерово (далее - Инспекция, налоговый орган) от 31.03.2010г. N 46 в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в общем размере 3 822 052 руб., пени в размере 762 757 руб., штрафа в размере 765 568 руб.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 05.08.2010г. заявленные Обществом требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с принятым судебным актом, Общество подало апелляционную жалобу, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05.08.2010г. отменить и принять новый судебный об в удовлетворении требований, в том числе по следующим основаниям:

- суд ошибочно посчитал, что соглашение о порядке определения вознаграждения действительно указанное в договоре, тождественно соглашению о возмещении расходов, которые в договоре отсутствует; пункт 3.2. договора для целей главы 25 НК РФ определяет только доходную часть в виде согласования размера вознаграждения, таким образом затраты на оплату услуг торговых сетей согласованы по договору и должны учитываться именно у принципала, производящего выплату вознаграждения;

- судом не изучены документы и оспариваемое решение Инспекции, поскольку по обстоятельствам дела выплаченное вознаграждение не покрывало всех расходов агента и потому расходы не могут быть учтены принципалом; судом не установлено, что принятые расходы агентом и отдельно не возмещенные принципалом не соответствовали требованиям ст. 252 НК РФ и были учтены повторно принципалом;

- по эпизоду отказа в вычетах, суд руководствуясь ошибочным толкованием ст. 270 НК РФ и п. 3.2 агентского договора приравнял право на вычеты по главе 21 НК РФ к праву на включение затрат в расходы по гл.25 НК РФ, в то время как возможность получения вычетов по НДС не связана с учетом затрат в расходах в целях налога на прибыль, поскольку это разные самостоятельные налоги с разными условиями исчисления.

Инспекция в представленном на апелляционную жалобу отзыве просит решения суда оставить без изменения, указав на то, что понесенные заявителем расходы , являются расходами понесенными в связи с исполнением договора с ООО "Мегаком Люкс" и что по условиям данного договора вознаграждение агента покрывает все его расходы, связанные с его исполнением, заявителем данные расходы учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль неправомерно; объектом налогообложения НДС у агента является вознаграждение, в связи с чем, расходы, произведенные в рамках договора , включая НДС несет ООО "Мегаком Люкс" , следовательно, ООО "МД Кемерово" не может принять к вычету налог на добавленную стоимость по ним.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке ст.268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда Кемеровской области от 05.08.2010г.

Как следует из материалов дела, решением Инспекции от 31.03.2010 N 46, принятым по результатам выездной налоговой проверки правопредшественника заявителя - Общества с ограниченной ответственностью "МД Кемерово" (акт проверки от 09.03.2010 N 47), налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату в результате занижения налогооблагаемой базы налога на прибыль в виде штрафа в сумме 436 806 руб., налога на добавленную стоимость - 327 604 руб., единого социального налога- 2 316 руб.; Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 2 184 031 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 1 638 021 руб. и соответствующие суммы пени, а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 642 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области от 20.05.2010 N 342 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 31.03.2010 N 46 - без изменения, утверждено.

Полагая, что решение Инспекции от 31.03.2010 N 46 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафных санкций, не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, проанализировав положения статей 156, 171, 172, 252, пункта 9 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, оценив в порядке ст. 71 АПК РФ представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи, пришел к выводу о законности принятого Инспекцией решения.

Основанием для принятия Инспекцией оспариваемого решения явились те обстоятельства, что понесенные Обществом расходы в рамках заключенных агентских договоров с организациями розничной торговли, фактически являются расходами, связанными с выполнением Обществом поручений принципала по договору от 01.06.2007г. N 04-М/МКЛ, следовательно, данные расходы в силу пункта 9 статьи 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В подтверждение данных выводов налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства: 01.06.2007 ООО "МД Кемерово" был заключен агентский договор N 04-М/МКЛ с ОООО "Мегаком Люкс", в соответствии с пунктом 1.1. которого принципал (ООО "Мегаком Люкс") поручает, а агент (ООО "МД Кемерово") обязуется в течение срока действия договора от своего имени и за счет принципала совершать юридические и иные действия в соответствии с письменными поручениями принципала, форма которого приведена в приложении N 1 к договору.

В силу пункта 2.2.1 договора от 01.06.2007 N 04-М/МКЛ агент имеет право привлекать для исполнения поручения третьих лиц.

В целях исполнения указанного договора ООО "МД Кемерово" заключены агентские договоры с организациями розничной торговли - ООО "Элис-Компани" (договоры от 01.06.2007 N АД 2007-06-5, от 01.06.2008 N АД 2008-03-02), ООО "Аквамаркет" (договоры от 01.06.2007 N АД 2007-06-01, от 01.03.2008 N АД 2008-03-01), ТД "Кора" (договоры от 01.06.2007 NАГ 2007-06-02, от 01.03.2008 N АД 2008-03-03), ООО "РегионМарт- Система Чибис" (договор от 15.05.2008 NАД 2008-05-01), ООО "Сибтрейд" (договор от 01.06.2007 NАД 2007-06-04), ООО "Пенсионер" (договор от 11.02.2008 N АД 2007-02-01), ООО "Левый берег" (договор от 01.10.2008 N АД 2008-10-02), ООО "Лабит" (договор от 01.10.2008 N АД 2008-10-03), ООО "Алпи-Трейд" (договор от 01.11.2008 NАГ 2008-08-13), ЗАО "Система Чибис" (договоры от 14.05.2007 N АД 2007-06-03, от 07.10.2008 N АД 2008-10-01), ЗАО "Газпромнефть-Кузбасс" (договор от 20.04.2008 N АД 2008-04-01) и ИП Веденеева С.Н. (договор от 01.06.2008 NАД 2008-02-01).

В договоре от 01.06.2007 N 04-М/МКЛ стороны не предусмотрели обязанность принципала возместить расходы агента в связи с исполнением поручений принципала, то расходы, понесенные ООО "МД Кемерово" в рамках агентских договоров с организациями розничной торговли, были включены Обществом в состав налоговой базы по налогу на прибыль и состав налоговых вычетов по НДС.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Пунктом 9 статьи 270 НК РФ предусмотрено, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, из положений пункта 9 статьи 270 НК РФ следует, что при определении налоговой базы не учитываются денежные средства расходы агента, которые соответствуют одновременно двум условиям:

- расходы понесены агентов в связи с исполнением обязательства по агентскому договору;

- такие затраты уплачиваются (компенсируются) принципалом в соответствии с условиями агентского договора.

Проанализировав положения данных норм Налогового Кодекса РФ, суд пришел к обоснованному выводу о том, что, если по условиям договора соответствующие затраты не возмещаются принципалом, они могут быть учтены агентом в целях налогообложения прибыли в случае, если они экономически обоснованы и документально подтверждены (статья 252 НК РФ).

Вместе с тем, в соответствии с приложением N 1 к договору от 01.06.2007 N 04-М/МКЛ в обязанности агента входит обеспечение мониторинга наличия и организация продаж товара (продукции производства пивоваренной компании "Балтика", поставляемой агентом в торговые точки на основании договоров поставки - пункт 1.3 договора) во всех торговых точках, а также во всех вновь открываемых точках; обеспечение контроля за представленностью поставляемого товара в торговых точках в соответствующем ассортименте; расположение товара на полках в определенном порядке; контроль за расположением товара на охлажденных полках; размещение холодильного оборудования принципала в торговых точках в согласованных местах; размещение напольных паллетных выкладок товара в современных точках торговли в согласованных местах; организация беспрепятственного доступа представителей принципала на территорию торговых точек, осуществление действий по контролю обеспечения наличия и мониторинга организации продаж товара в торговых точках.

Аналогичные обязанности агентов предусмотрены и в агентских договорах, заключенных с организациями розничной торговли.

При этом, доказательства выполнения ООО "Элис-Компани", ООО "Аквамаркет", ООО ТД "Кора", ООО "РегионМарт -Система Чибис", ООО "Сибтрейд", ООО "Пенсионер", ООО "Левый берег", ООО "Лабит", ООО "Алпи-Трейд", ЗАО "Система Чибис", ЗАО "Газпромнефть-Кузбасс" и ИП Веденеева С.Н. в рамках соответствующих агентских договоров каких-либо иных поручений принципала (ООО "МД Кемерово"), не совпадающих с поручениями принципала (ООО "Мегаком Люкс") по договору от 01.06.2007 N 04-М/МКЛ, обязанность исполнения которых возложена данным договором на ООО "МД Кемерово", в представленных в суд материалах отсутствуют.

Таким образом, расходы понесенные в рамках указанных договоров , фактически являются расходами , связанными с выполнением Обществом поручений принципала по договору от 01.06.2007г. N 04-М/МКЛ, что не оспаривается заявителем в апелляционной жалобе.

В соответствии со ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (Агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (Принципал) юридические и иные действия от своего имени, но за счет Принципала либо от имени и за счет Принципала.

Из пункта 3.2 данного договора следует, что за услуги, оказанные агентом принципалу по договору, принципал выплачивает агенту вознаграждение. Размер вознаграждения агента является договорной величиной и согласовывается сторонами в поручениях принципала, оформляемых как приложения к настоящему договору и являющихся неотъемлемой частью настоящего договора. Вознаграждение агента покрывает все расходы агента, связанные с исполнением поручения принципала, и включает НДС по действующей ставке.

Принимая во внимание, буквальное толкование содержания договора , суд обоснованно исходил из несения агентом расходов, связанных с исполнением поручений принципала, входящих в состав выплачиваемого агенту вознаграждения по актам выполненных услуг, представляемых отчетов, и не подлежащих возмещению отдельно, но учитываемых при определении сторонами размера вознаграждения с учетом объема выполняемого поручения.

Однако, доказательств фактического несения расходов, не учтенных при расчете вознаграждения, заявителем в материалы дела не представлено; а из представленных актов и отчетов невозможно установить Какие именно расходы агента фактически были учтены сторонами при определении суммы вознаграждения Агента по договору от 01.06.2007г. N 04-М/МКЛ.

При таких обстоятельствах, с учетом аналогичности обязанности агентов по вышеприведенным договорам полностью совпадают с обязанностей агентов - организаций розничной торговли по агентским договорам с ООО "МД Кемерово", в которых ООО "МД Кемерово" выступает в качестве принципала , с обязанностями ООО "МД Кемерово" как Гента по договору от 01.06.2007г. N 04-М/МКЛ; не представления заявителем доказательств фактического несения расходов, в том числе и дополнительных, не связанных с исполнением поручений принципала в рамках договоров от 01.06.2007 N АД 2007-06-5, от 01.06.2008 N АД 2008-03-02, от 01.06.2007 N АД 2007-06-01, от 01.03.2008 N АД 2008-03-01, от 01.06.2007 N АГ 2007-06-02, от 01.03.2008 N АД 2008-03-03, от 15.05.2008 N АД 2008-05-01, от 01.06.2007 N АД 2007-06-04, от 11.02.2008 N АД 2007-02-01, от 01.10.2008 N АД 2008-10-02, от 01.10.2008 NАД 2008-10-03, от 01.11.2008 N АГ 2008-08-13, от 14.05.2007 N АД 2007-06-03, от 07.10.2008 N АД 2008-10-01, от 20.04.2008 N АД 2008-04-01, от 01.06.2008 N АД 2008-02-01; а равно исходя из пункта 4.3 указанных договоров, расходы агента по выполнению поручений принципала также входят в стоимость выплачиваемого вознаграждения агента и дополнительно принципалом агенту не возмещаются, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности учета расходов , связанных с исполнением договора с ООО "Мегаком Люкс" в налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Ссылки заявителя на покрытие выплаченным вознаграждением всех расходов агента, документально не подтверждены, отсутствует расшифровка расходов фактически учтенных сторонами при определении размера вознаграждения агента по договору от 01.06.2007 N 04-М/МКЛ.

Доводам Общества о возмещении данных расходов принципалом в качестве исключения из общего порядка учета расходов на основании достигнутой в ходе переговоров договоренности, судом первой инстанции надлежащая правовая оценка, с учетом не подтверждения таких обстоятельств, а равно внесения изменений в договор, оснований для переоценки которых у суда апелляционной инстанции не имеется.

С учетом вышеизложенного, спорные расходы в силу пункта 9 статьи 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В части доначисления заявителю оспариваемых сумм НДС, судом учтено, что спорные затраты не являются затратами ООО "МД Кемерово", а подлежат возмещению ООО "Мегаком Люкс" (включая НДС).

Ссылка Общества на приравнивание судом право на вычет (глава 21 НК РФ) к праву на включении затрат в состав расходов (глава 25 НК РФ) несостоятельна, указанное не следует из судебного акта.

Арбитражным судом принята ссылка заявителя на то, что возможность получения вычетов по НДС не связана с возможностью или невозможностью учета затрат в целях налога на прибыль.

Однако данное обстоятельство не повлияло на отсутствие у налогоплательщика права на вычет сумм НДС, с учетом того, что спорная сумм затрат налогоплательщика, включая НДС, уплаченный заявителем в составе агентского вознаграждения по агентским договорам ООО "МД Кемерово" с организациями розничной торговли , фактически является затратами ООО "Мегаком Люкс", у последнего и возникло соответствующее право на вычет.

На основании изложенного, суд пришел к правомерному выводу о соответствии закону решения Инспекции от 31.03.2010 N 46 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 184 031 руб., на добавленную стоимость в сумме 1 638 021 руб. и соответствующих сумм пени.

В части признания законным решения Инспекции о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по доначисленным сумма налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, арбитражный суд обоснованно отклонил ссылки налогоплательщика при исчислении налоговой базы на письма УМНС по г. Москве от 06.11.2002 N 26-12/53618, Минфина Российской Федерации от 17.05.2006 N 03-03-04/1/463 и Федеральной налоговой службы России от 04.02.2010 N ШС-22-3/85, как не имеющие отношения к рассматриваемым спорным отношениям, не определяющих основы их правового регулирования, носят рекомендательный характер и не обязательны для исполнения.

И, кроме того, как обоснованно указано судом первой инстанции не разъясняют порядок исчисления Обществом налога на прибыль и НДС в отношении расходов агента, понесенных им в связи с исполнением обязательств по агентскому договору и возмещаемых принципалом.

Нарушений требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным судом первой инстанции не допущено.

С учетом изложенного основания для переоценки выводов суда по представленным в материалы дела доказательствам, у суда апелляционной инстанции в силу статей 268, 270 АПК РФ отсутствуют.

Судебные расходы по правилам ст. 110 АПК РФ относятся на ООО "Мега Кемерово", излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1000 рублей в соответствии пп. 3, 12 п.1 ст. 333.21, ст.333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, п.15 Информационного Письма Президиума ВАС РФ от 25.05.2005г. N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового Кодекса Российской Федерации" (в редакции информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 N 139) апелляционная жалоба на судебный акт по заявлению о признании ненормативного акта недействительным облагается государственной пошлиной в размере 1 000 руб., подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьей 110, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05 августа 2010 года по делу N А27-9215/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Мега Кемерово" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину по платежному поручению N 1997 от 27.08.2010г. в размере 1000 рублей за подачу апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Н.А. Усанина

Судьи

И.И. Бородулина Л.А. Колупаева