Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 1 апреля 2010 г. N 09АП-4590/2010

г. Москва

01.04.2010 г.

Дело N А40-127391/09-140-980

Резолютивная часть постановления объявлена 24.03.2010г.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.04.2010г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи С.Н. Крекотнева,

Судей Р.Г. Нагаева, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонная ИФНС России N 47 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2009 г.

по делу N А40-127391/09-140-980,

по заявлению филиал АО "Провеа"

к Межрайонная ИФНС России N 47 по г. Москве

о признании недействительным решения, об обязании возместить НДС

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Щепенок О.М. дов. N б/н от 10.11.2009;

от заинтересованного лица - Гоман Д.В. дов. N 05-25/31.12.2009.

УСТАНОВИЛ

Филиал акционерного общества "Провеа" (далее - общества, заявитель) обратился в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС России N 47 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительными решения: N 667 от 22.06.2009 г. в части отказа в праве на вычет суммы НДС в размере 5 971 076 руб. за август 2007 года в части отказа в праве на вычет суммы НДС в размере 5 971 076 руб. за август 2007 года; привлечения к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 356 573,20 руб., начисления пени по НДС в соответствующем размере, начисления недоимки по НДС в размере 1 782 866 руб.; N 56 от 22 июня 2009 г. в части отказа в возмещении суммы НДС в размере 4 188 190 руб. по налоговой декларации за август 2007 г. и об обязании возместить путем зачета Филиалу АО "Провеа" (Швейцария) (ИНН 9909077663/КПП773851001) сумму налога на добавленную стоимость в размере 4 188 190 руб. по налоговой декларации за август 2007 г. (с учетом уточнения иска, на основании ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2009г. требования филиала АО "Провеа" удовлетворены в полном объеме. При этом суд исходил из того, что оспариваемое решение инспекции является незаконным, не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2009г. и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителя заинтересованного лица, поддержавшего доводы и требования апелляционной жалобы, заявителя, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела, 22 июня 2009 г. Межрайонной ИФНС России N 47 но г. Москве (инспекция) на основании Акта N 690"в" от 26 ноября 2008 г. камеральной налоговой проверки в отношении иностранной организации акционерного общества "Провеа" (Швейцария), осуществляющей свою деятельность в Российской Федерации через Филиал акционерного общества "Провеа" (Швейцария) (налогоплательщик, заявитель) были вынесены решения: N667 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 14-41); N56 - об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т. 1 л.д. 47-67).

Данные решения в апелляционном порядке были обжалованы заявителем в вышестоящем налоговом органе - УФНС России по г. Москве.

УФНС России по г. Москве 13 августа 2009 г. приняло решение об отказе в удовлетворении апелляционной жалобы заявителя и утвердило решения N 667 и N 56 (л.д. 68-74 т. 1).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон в их совокупности и взаимной связи, суд апелляционной инстанции считает, что оспариваемое решение налогового органа является незаконным, а суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные обществом требования.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что заявитель, по уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2007 г. (т. 1 л.д. 75-78) неправомерно заявил к вычету сумму НДС в размере 5 971 076 рублей, в связи с чем, не уплатил НДС за август 2007 г. в размере 1 782 866 рублей, не подтвердил право на возмещение НДС в сумме 4 188 190 рублей.

Суд не принимает данные доводы по следующим основаниям.

Согласно статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основным видом деятельности заявителя является продажа нижнего белья (товара) по образцам. Для осуществления этого вида деятельности заявитель приобретает Товар у поставщиков.

Заявитель и ООО "Юнико Трэйд" заключили договор поставки N YuT-27 от 28.0б.2007г. (т. 1 л.д. 79).

Предметом договора является поставка покупателю (заявителю) (или по его указанию грузополучателю) товара, ассортимент, количество, цена и пр. характеристики которого, указываются в Приложениях к договору, являющиеся неотъемлемой его частью,

В августе 2007 г. заявитель приобрел у ООО "Юнико Трэйд" Товар (нижнее белье) по накладным на общую сумму 18 064 097 рублей. ООО "Юнико Трэйд" выставило заявителю счета-фактуры:

N счета-фактуры	Дата счета-фактуры	Сумма с чета-фактуры, без учета НДС, руб.	Сумма НДС. руб.	N и дача товарной накладной
210	09.08.2007	3537813	636 806,22	N210 от 09.08.2007
211	09.08.2007	1 774 986	319 497.55	N211 от 09.08.2007
220	10.08.2008	7 654 032	1 377 725.74	N220 от 10.08.2007
212	14.08.2007	1 266 803	228 024,54	N212 от 14.08.2007
214	20.08.2007	3 830 463	689 483,41	N214 от 20.08.2007
Итого:		18 064 097	3 251537,19

Товары были приняты заявителем на учет, после чего заявитель, руководствуясь положениями ст.ст. 171. 172 и 146 НК РФ, применил вычет суммы НДС в размере 3 251 537,19 рублей.

В ходе проверки инспекцией в адрес ИФНС России N 30 по г. Москве было направлено поручение N 17-16/25034@ от 16.10.2008г. об истребовании документов, связанных с отражением операций, осуществлявшихся ООО "Юнико Трейд" по договору поставки N YhT-27 от 28.06.2007г.

Инспекцией был получен ответ N 21-09/46819R от 28.10.2008г. согласно которому, ООО "Юнико Трейд", состоит на учете с 18.05.2004г., заявленный вид деятельности - оптовая торговля текстильными и галантерейными материалами. Организация не относится к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность. Последняя отчетность представлена за 3 квартал 2008 года.

Согласно пояснениям ООО "Юнико Трэйд", полученным в результате мероприятий налогового контроля, организация имела договорные отношения с заявителем. Отгруженный товар являлся комиссионным, в собственности ООО "Юнико Трэйд" товар не был и НДС был уплачен с комиссионного вознаграждения.

Декларация за август представлена со следующими показателями:

Налоговый период 2007 г., мес.	Реализация товаров (работ, услуг), руб.		Сумма налоговых вычетов по НДС. руб.	Итого сумма НДС к уплате в бюджет, руб.
	Налоговая база	Сумма НДС
август	313 559	56 441	725	55 716

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что "В соответствии с представленной книгой продаж ООО "Юнико Трэйд" за август 2007 года суммы НДС с комиссионного вознаграждения, а также за поставку нижнего белья, не включены в книгу продаж" (стр.16 оспариваемого решения N 667). Таким образом, Ответчик приходит к выводу о том, что ООО "Юнико Трэйд" не отразило реализацию от поставки товаров заявителю в полном объеме и. следовательно, не уплатило налог в бюджет по сделке. Ответчик считает, что в договоре купли-продажи, заключенный с заявителем, должно было быть указано, что товар является комиссионным, а не собственностью поставщика (ООО "Юнико Трэйд"). Поскольку из договора не следует, что товар является комиссионным, следовательно, ООО "Юнико Трэйд" должно было отразить реализацию по поставки товара ни как комиссионного, а как собственного.

Суд не соглашается с выводами налогового органа по следующим основаниям.

ООО "Юнико Трэйд" является самостоятельным налогоплательщиком, и заявитель не несет ответственность за его действия, в том числе, и в случае неисполнения последним своей обязанности по уплате налогов. Законодательство о налогах и сборах не возлагает на заявителя таких обязанностей.

Если ООО "Юнико Трэйд" действительно осуществляло свою деятельность, являясь комиссионером, то оно правомерно заключало сделки с покупателями товаров от своего имени. Это обычные договоры купли-продажи или поставки.

Особенностью договора комиссии является то, что комиссионер, исполняя поручение комитента, совершает сделку хоть и за счет комитента, но от своего имени. Таким образом, третьи лица, вступая в отношения с комиссионером, фактически могут не знать о том, что сделка совершается в интересах другого лица согласно договору комиссии.

Указанной нормой ГК РФ в целях защиты интересов третьих лиц в данной ситуации дополнительно предусмотрено, что по сделкам, совершаемым комиссионером в интересах комитента с третьими лицами, все права и обязанности возникают у комиссионера, а не у комитента.

Товары отгружаются покупателям на основании накладных, например, формы ТОРГ-12. Согласно Письму МНС России от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404 при реализации посредником, выступающим от своего имени, товаров комитета, счет-фактура выставляется посредником в 2-х экземплярах от своего имени. Номер указанному счету-фактуре присваивается посредником, в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр передастся покупателю, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж.

Следовательно. ООО "Юнико Трэйд" (как комиссионер) не должно было регистрировать счета-фактуры на товар в книге продаж. Ведь комиссионер не платит НДС с сумм, полученных 01 покупателей за реализованные товары. Этот НДС уплачивает комитент, что следует из пункта 34 Методических рекомендаций по применению гл.21 "Налог на добавленную стоимость".

Посредник выставляет комитенту отдельный счет-фактур) - на сумму своего вознаграждения по договору. Этот счет-фактуру комиссионер регистрирует в установленном порядке в книге продаж, а комитет - в книге покупок.

Заявитель не может нести ответственности за не отражение ООО "Юнико Трэйд" суммы НДС с комиссионного вознаграждения и не включения в книгу продаж.

В соответствии со статьями 32, 82, 87 НК РФ па налоговые органы возложена обязанность по выявлению в ходе налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения обязанности по уплате налога и обеспечению формирования в бюджете источника возмещения сумм НДС.

Пленум Высшего Арбитражного Суда в Постановлении N 53 от 12.10.2006 "Об опенке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отметил, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что налоговый вычет суммы НДС в размере 3 251537,19 рублей, уплаченной заявителем ООО "Юнико Трейд", применен им правомерно.

Суд считает необоснованным отказ налогового органа в праве на вычет суммы НДС в размере 2 719 128 рублей по товарам отгруженным, но впоследствии возвращенным заявителя по следующим основаниям.

Заявителем применен налоговый вычет в сумме 2 719 129,78 рублей.

Основанием для отказа заявителю в применении вычетов по НДС при возврате ему (как продавцу) отгруженных покупателям товаров, явилось то обстоятельство, что заявителем нарушены - не использованы рекомендации, данные в Письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2003г. N 03-07-15/29. Данным Письмом установлен порядок применения налога на добавленную стоимость, а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров, который подлежит применению в трех конкретных ситуациях.

Суд не соглашается с выводами инспекции по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик не имел возможности строго следовать рекомендациям, указанным в Письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2003г. N 03-07-15/29, поскольку ни один из трех указанных в Письме N 03-07-15/29 случаев, не соответствует тому, что имел место в деятельности Налогоплательщика в проверяемом периоде.

Основным видом деятельности общества является розничная дистанционная

(посредством почтовых отправлений) торговля нижнем бельем (далее "Товар").

Заявитель знакомит потенциальных покупателей с предлагаемыми товарами с помощью описания товаров, содержащегося в каталогах, проспектах, буклетах и т.д.

Данный способ торговли регулируется, так же статьей 497 Гражданского кодекса Российской Федерации и Правилами продажи товаров дистанционным способом, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 27.09.2007г. N 612 (далее - правила).

В соответствии с требованиями пункта 20 Правил договор считается заключенным, в данном случае, "с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар". Поэтому получение заявителем сообщения потенциального покупателя о намерении приобрести Товар, является обстоятельством, свидетельствующим о заключении договора розничной купли-продажи.

Продавец (заявитель) посредством агента (в данном случае - ООО "ИПС М-Сити" (договор N 29-03/04-2 от 29 марта 2004 г.) и оператора почтовой связи (ФГУП "Почта России") доставляет товар в ближайшее к покупателю почтовое отделение.

Обязательство по оплате возникает у покупателя только после непосредственного ознакомления с товаром и выражения согласия на его приобретение. Расчеты за товары осуществляются в порядке почтовых переводов на расчетный счет заявителя, т.е. путем безналичного расчета.

Каждое почтовое отправление (бандероль, посылка) имеет индивидуальный номер, который присваивается отделением ФГУП "Почта России". Этот номер отражается в почтовой карточке (в левом верхнем углу). Данный номер соответствует индивидуальному номеру, передаваемого покупателю в составе почтового отправления. Товара, который указывается в накладной на товар (в нижней строке первого столбца) и на почтовой карточке, сопровождающей каждое почтовое отправление (в правой нижней части).

Данный номер позволяет продавцу точно идентифицировать каждое отправление (в том числе, однозначно определить наименование, количество и цену отправленного товара), проследить его движение от формирования бандероли (посылки) до его передачи покупателю или (в случае возврата) определить дату возврата и цену каждого возвращенного товара.

Необходимость присвоения индивидуального номера каждому отправлению вызвана большими объемами реализации товара, поскольку ежемесячно отгружается около 197 000 единиц товара.

Пунктом 21 правил продажи товаров дистанционным способом установлено, что покупатель имеет право отказаться от товара в любой момент до его передачи, а также в течение 7 дней после его передачи. В соответствии с правилами оказания услуг почтовой связи, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 15.04.2005г. N 22, в случае невручения адресату в течение месяца, почтовое отправление возвращается отправителю. Факт отказа покупателя от получения товара в почтовом отделении свидетельствует об отказе от товара.

Товар, поступивший обратно в адрес продавца (налогоплательщика), классифицируется, как возврат.

Возвращенный таким образом товар, обрабатывается агентом (в данном случае - ООО "ИПС М-Сити"), в частности, почтовые отправления распаковываются, разукомплектовываются и товар хранится с целью его дальнейшей реализации.

Поартикульная информация о возвращенном товаре заносится агентом в электронную форму, составляемую по установленному образцу. В подтверждение того, что информация об отгрузках и возвратах товара отражена в электронной форме верно, агент ежемесячно представляет заявителю отчеты, в которых содержится информация о товаре, полученном в результате разобранных возвратов почтовых отправлений (т. 2 л.д. 8).

К отчетам прилагается реестр почтовых возвратов, содержащий номера заказов клиентов, указанных в накладных (т. 2 л.д. 12). Электронная форма отчета о движении товара заявителя направляется в головной офис акционерного общества "Провеа", находящийся в Швейцарии. Головной офис заносит ее в корпоративную систему учета товаров, единую для всех стран Европы. Данная система учета позволяет заявителю иметь оперативную и достоверную информацию о движении своих товаров. Кроме этого, по окончании месяца головной офис составляет и направляет заявителю отчет, в котором содержится информация об отгруженных товарах и о товарах, возврат которых был осуществлен в течение месяца.

На основании: - информации, полученной из корпоративной системы учета товаров (подтвержденной в дальнейшем отчетом головного офиса); - Отчетов агента с информацией о возврате почтовых отправлений (с приложением перечня индивидуальных номеров возвращенных отправлений); - возвращенных накладных на товар; - ежемесячного отчета агента о движении товаров заявителя (включая данные об остатках товара на складе)

Налогоплательщик устанавливает факт возврата товара (его наименование и артикул, цену и сумму НДС в цене возвращенного товара).

Заявитель учитывает возвращенный товар в своей учетной системе, и на день последней реализации в отчетном месяце, составляет бухгалтерскую справку (сводный учетный документ, предусмотренный п.6 ст.9 ФЗ "О бухгалтерском учете"), в которой указывается количество и стоимость возвращенного товара. На основании вышеперечисленной информации и документов заявитель осуществляет необходимые корректировки в учете хозяйственных операций.

Факты отгрузки и возврата товара, а также объемы реализации товара подтверждаются необходимыми первичными учетными документами в порядке, установленном учетной политикой заявителя.

В соответствии с требованиями действующего законодательства и разъяснениями, содержащимися в письме Минфина от 18.04.2007г. N 03-07-11/110, заявитель учитывает как отгруженные все товары, переданные ФГУП "Почта России" для их доставки покупателям. Поскольку часть товаров покупателями не востребуется и возвращается заявителю, то объем реализации корректируется на сумму возвратов (отказов), имевших место на день последней отгрузки в отчетном месяце.

Заявитель осуществляет розничную торговлю в соответствии со ст.494 ГК РФ, а соответственно, не обязан выставлять покупателям счета-фактуры. В обязанности заявителя, как продавца, входит включить НДС в цену товара (п.6 ст. 168 НК РФ). При этом (в соответствии с тем же п.6) на выдаваемых покупателю документах (в частности, па накладной) сумма налога не выделяется.

В то же время статьей 169 НК РФ в целях учета НДС на налогоплательщиков возложена обязанность по ведению книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения.

Помимо этого, правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г. N 914) (далее - правила), установлено, что "Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению)" (п. 16).

В связи с тем, что оплата за товар производится покупателям путем безналичного расчета (почтовым переводом на расчетный счет продавца), то заявитель не выдает покупателю чеки ККТ или бланки строгой отчетности, а значит, не имеет возможности зарегистрировать в книге продаж эти документы.

Таким образом, руководствуясь вышеназванными нормативными актами и утвержденной учетной политикой организации, заявитель составляет счета-фактуры, отражающие цену отгруженного (в целях исчисления НДС - реализованного) в отчетном месяце товара (с выделением суммы НДС с реализации) (т. 2 л.д. 56, 57, 58) и регистрирует их в книге продаж (т. 2 л.д. 55).

Данные книги продаж отражены в налоговой декларации в части сумм НДС, подлежащих начислению.

Налоговый орган не оспаривает того, что заявителем соблюден порядок исчисления НДС, установленный ст. 166 НК РФ, и в разделе 3 налоговой декларации (строки 180 и 210; N п/п 6 и 9 соответственно) сумма НДС указана верно.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии с данной статьей Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 5 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата эти товаров или отказа от них.

По мнению Министерства финансов Российской Федерации, изложенному в письме от 07.03.2007г. N 03-07-15/20. при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате, продавец-налогоплательщик не должен "снимать" начисление налога при отгрузке. Ему следует отразить налоговый вычет в периоде возврата товара. Вычет принимается на основании п.5 ст. 171 НК РФ в порядке, предусмотренном п.4 ст. 172 НК РФ. Вычеты отражаются в подразделе "Налоговые вычеты" раздела 3 налоговой декларации.

В соответствии с п.4 ст. 172 НК РФ вычеты производятся в полном объеме носче отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Исполняя требования нормативных актов, заявитель на основании информации из системы учета товаров (подтвержденной отчетом головного офиса) и первичных документов, свидетельствующих о возврате товара, отражал в учете соответствующие операции по корректировке объемов действительно реализованной продукции и сумму НДС подлежащую уплате.

Налоговый орган не оспаривает того, что заявитель обоснованно и правильно отразив учете за август 2007 г. объемы отгруженного покупателям и возвращенного ему товара, а также правильно исчислил НДС с реализации товаров.

Инспекция не ставит под сомнение и тот факт, что в рассматриваемом налоговом периоде заявителю действительно были возвращены товары, стоимость которых составляет 17 825 406,30 рублей, а сумма НДС, которая была предъявлена покупателям в составе цены возвращенного товара, действительно составляет 2 719 129,78 рублей.

Причиной, по которой применение вычетов по НДС в данной сумме представляется налоговому органу неправомерным является то, что заявителем нарушены (не использованы) рекомендации, данные в письме Министерства финансов РФ от 07.03.2003г. N 03-07-15/29 (Письмо) в отношении порядка отражения операций по корректировке.

Однако, по мнению суда, данное письмо не содержит указаний на то, как действовать продавцу при возврате ему товара розничными покупателями - физическими лицами, производящими расчеты за товар в безналичной форме (путем направления денег почтовым переводом на расчетный счет продавца).

Письмо дает разъяснения по трем ситуациям:

1) применение НДС при возврате продавцу товаров, принятых на учет покупателями, являющимися налогоплательщиками НДС;

2) применение НДС при возврате продавцу товаров, не принятых на учет покупателями, являющимися налогоплательщиками НДС;рекомендации этих двух пунктов относятся к ситуации, когда покупатель является плательщиком НДС и неприменимы в случае, если покупатель - физическое лицо и не является плательщиком НДС в соответствии со ст. 143 НК РФ;

3) применение налога на добавленную стоимость при возврате продавцу товаров физическими лицами и другими лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС. Это пункт также полностью не может быть применим заявителем, поскольку рассматривает только ситуацию возврата товаров, реализованных в режиме розничной торговли с использованием контрольно-кассовой техники и выдачей физическому лицу чека. При торговле по безналичному расчету продавец чек покупателю не выдает. А при возврате товара (с учетом того, что покупатель товар не оплачивал) денежные средства не возвращает и расходный ордер не выписывает.

Кроме того, данным пунктом письма, описывающим ситуацию при возврате продавцу товаров физическими лицами (последнее предложения п.3 письма), рекомендовано регистрировать документы "в книге покупок продавца на дату принятия на учет возвращенных товаров". В письме (в случае розничной торговли) говориться о том, что в книге покупок рекомендуется регистрировать реквизиты расходного кассового ордера, т.е. другого (нового) документа, составленного продавцом и подтверждающем правомерность применения вычета по возвращенным товарам, а не об исправлении ранее оформленного документа (например, чеке ККТ). То есть при розничной торговле составление нового документа, подтверждающего сумму НДС, на которую можно применить вычет при возврате товара, скорее соответствует указаниям данного письма (во всяком случае, внесение изменений в прежний документ никак не более соответствует указаниям письма, чем составление нового документа).

Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Следовательно, в тех случаях, когда законодательство содержит пробелы, налогоплательщик для правильного и достоверного исчисления налогов вправе самостоятельно разработать порядок отражения в учете фактов его хозяйственной деятельности, закрепив ее в приказе об учетной политике для целей налогообложения. Что заявителем и было сделано в данном случае.

Ввиду того, что цена товара, реализованного в августе 2007 г. (включая сумму предъявленного покупателям НДС), указана в счетах-фактурах, отражающих объемы реализации (отгрузки). Налогоплательщик составлял "корректирующие" счета-фактуры на сумму возвращенного товара и регистрировал их в книге покупок (счета-фактуры и книга покупок - Приложение 10). Составление "корректирующих" счетов-фактур осуществлялось заявителем с целью проведения в налоговом учете операций по корректировке в связи с возвратом товаров (или отказом от товаров), обязанность проведения которых предусмотрена п. 4 ст. 172 НК РФ.

Отразить в книге покупок заявитель, в данном случае, мог показатели счетов-фактур, на сумму возвращенного товара, составленных на основании данных о возврате товара.

Заявитель, руководствуясь требованиями п. 4 ст. 172 НК РФ и исходя из того, что не имеется никаких нормативных актов, устанавливающих порядок отражения в учете "операций по корректировке" при возврате продавцу товаров, реализованных в режиме розничной торговли при условии безналичных расчетов за товар, данное выполнял.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что при возврате товаров. Заявитель, в августе 2007 г., правомерно принял к вычету сумму НДС, предъявленную покупателям в составе цены за товар, поскольку именно в августе 2007 г. им были произведены все необходимые, в связи с возвратом этого товара, операции по корректировке в учете.

Порядка, установленного нормативными актами, регулирующими налоговые правоотношения (в том числе и Письмом N 03-07-15/29) заявитель не нарушал.

Кроме того, суд считает, что иные способы исправлений - например, замена счета-фактуры, являются приемлемыми.

Данный вывод суда подтверждается судебной практикой - Определениями ВАС РФ от 16.10.2008г. N 13689/08 и от 05.09.2008г. N 11431/08. Постановление ФАС УО от 29.01.2009г. N Ф09-10682/08-С2.

Примененный заявителем порядок отражения в налоговом учете "операций по корректировке" при возврате продавцу товаров, реализованных в режиме розничной торговли при условии безналичных расчетов за товар, по мнению суда, не противоречит действующему законодательству о налогах и сборах, включая рекомендации вышеназванного Письма Минфина, и не приводит к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за август 2007 года.

Примененный заявителем порядок является экономически обоснованным, так как в полной мере отражает действительную суть произошедших фактов хозяйственной деятельности отгрузку и возврат товара в проверяемом периоде в заявленных налогоплательщиком объемах.

Аналогичный вывод суда подтверждается, в частности Постановлением ФАС Московского округа от 26.02.2008г. N КА-А40/607-08.

Таким образом, принимая во внимание, что налоговый орган не ставит под сомнение тот факт, что заявителю в августе 2007 г. возвращен отгруженный покупателям товара на сумму 17 825 406,30 рублей; сумма НДС, которая была предъявлена покупателям в составе цены возвращенного товара, составляет 2 719 129,78 рублей, что также не оспаривается налоговым органом.

Заявитель отразил в учете соответствующие операции по корректировке в связи с возвратом товаров (факт отражения в учете операций по корректировке налоговым органом не отрицается); порядок проведения корректировок в случае возврата продавцу товаров, реализованных в режиме розничной торговли при условии безналичных расчетов за товар, нормативными актами не установлен; Заявитель воспользовался правом на вычет НДС, в связи с возвратом товара в срок, не превышающий одного года с момента возврата (Налогоплательщик заявил НДС к вычету в периоде возврата товара).

Заявитель при применении вычетов по НДС по налоговой декларации за август 2007 г. не нарушил требований, установленных налоговым законодательством РФ и применил вычеты на основании п. 5 ст. 171 НК РФ в порядке, установленном п. 4 ст. 172, суд приходит к выводу о том, что отказ налогового органа в праве на вычет суммы НДС по товарам отгруженным, но впоследствии возвращенным заявителю, в размере 2 719 129,78 рублей является неправомерным и необоснованным.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что анализ представленных в деле доказательств подтверждает правомерность вывода суда первой инстанции о том, что требования заявителя обоснованны и подлежат удовлетворению.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, правильно оценены доводы заявителя и заинтересованного лица и вынесено законное и обоснованное решение, в связи с чем апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2009 г. по делу N А40-127391/09-140-980 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

С.Н. Крекотнев

Судьи

Р.Г. Нагаев В.Я. Голобородько