Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 5 марта 2007 г. N КА-А40/1145-07
(извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью "Самаратрансгаз" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения от 13.03.06 г. N 57 Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - Налоговой инспекции) и требования об уплате налога и пени на общую сумму 133 197 руб. 69 коп. N 68 от 13.03.06 г.
Решением от 06.09.06 г. Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 20.11.06 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены.
Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке ст.ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой ставится вопрос об их отмене в связи с нарушением и неправильным применением норм материального права, неполным выяснением обстоятельств дела. В обоснование чего приводятся доводы о том, что Общество неосновательно применило налоговую ставку 15% по акцизу в отношении реализации газа, осуществленной до апреля 1997 года, с учетом действовавшей в том периоде ставки налога 30%.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы, представитель Общества приводил возражения относительно доводов кассационной жалобы.
В отзыве на кассационную жалобу Общество привело возражения относительно доводов Налоговой инспекции, считая судебные акты законными и обоснованными.
Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
Судом установлено, что оспариваемым решением по результатам камеральной налоговой проверки декларации Общества по акцизу на природный газ за ноябрь 2005 года Налоговая инспекция начислила акциз в сумме 129 731 руб. и пени в сумме 3 466 руб. 69 коп., предложив уплатить их в установленный в требовании срок и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
На основании решения Обществу выставлено оспариваемое требование N 68 об уплате суммы доначисленного налога и пеней.
Судом установлены обстоятельства, послужившие основанием для вынесения данного решения и выставления требования об уплате налога и пеней: налоговый орган посчитал, что Обществом нарушены требования ст. 31 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" от 05.08.2000 N 118-ФЗ, пункт 1 ст. 3, пункт 3 ст. 4, пункты 1, 5 ст. 5 Закона "Об акцизах", Постановление Правительства РФ от 03.09.98 N 1018 "О ставке акциза на природный газ", Постановление Правительства от 01.09.1995 N 859 "О ставке акциза на природный газ", поскольку на 15% от объема реализации занижены суммы акциза на природный газ, подлежащие уплате в бюджет.
Признавая решение незаконным, суд руководствовался положениями ст.ст. 44, 52, 53, п.п. 2 п. 1 ст. 182, п. 1 ст. 192, п. 1 ст. 195 Налогового кодекса РФ и исходил из того, что, поскольку обязанность Общества по уплате акциза возникла в 2005 года, в период действия главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, то подлежит применению ставка налога, установленная п. 1 ст. 193 Кодекса - 15%.
Федеральным законом от 7 июля 2003 года 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" установлено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу настоящего Федерального закона, то есть законодатель установил переходный порядок исчисления и уплаты акциза в отношении природного газа добытого, но не реализованного (не оплаченного) до 01.01.2004. Названным Федеральным законом с 01.01.2004 из-под налогообложения акцизами выведен природный газ, за исключением природного газа, добытого до 01.01.2004.
До введения в действие Федерального закона N 117-ФЗ от 07.07.2003 действовала глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, которая устанавливала порядок исчисления и уплаты акцизов на природный газ.
В соответствии с п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.
В соответствии с п. 2 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенная в соответствии со ст.ст. 187-191 НК РФ.
Пункт 4 ст. 194 НК РФ устанавливает, что сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца), применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Согласно положениям п. 1 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья - природного газа (подп. 2 п. 2 ст. 181 НК РФ) определяется как день его оплаты.
Согласно п. 1 ст. 188 НК РФ налоговая база акциза по природному газу определяется как стоимость реализованной продукции.
Аналогичное правило было закреплено в Законе РФ "Об акцизах", действовавшем до 01.01.2001, в соответствии с которым датой совершения налогооблагаемого оборота считается день поступления средств за подакцизные товары (п. 5 ст. 5 Закона).
Суд пришел к выводу о том, что поскольку дата реализации (облагаемый оборот) имела место в августе 2005 года, то обстоятельства, с которыми законодательство о налогах связывает возникновение обязанности по уплате акциза, также имели место в этот период. Таким образом, обязанность исчислить и уплатить налог за соответствующий налоговый период у налогоплательщика возникла только в августе 2005 года, т.е. в период действия главы 22 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 193 НК РФ (в редакции N 118-ФЗ от 05.08.2000) ставка акциза по природному газу при реализации в Российской Федерации установлена в размере 15%.
В соответствии с абзацем 8 ст. 2 ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акта Российской Федерации о налогах" был признан утратившим силу Закон "Об акцизах" и введена в действие глава 22 НК РФ "Акцизы". Постановления Правительства РФ от 01.09.1995 N 859, от 03.09.1998 N 1018, на которые налоговый орган ссылается в оспариваемом решении, утратили силу соответственно с 03.09.1998 и с 01.01.1999, следовательно, в проверяемом периоде не действовали.
В соответствии со ст. 31 ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, часть вторая Кодекса применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие.
По правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, часть вторая Кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. Поэтому налогоплательщик применил положения главы 22 НК РФ к тем правам и обязанностям, которые у него возникли после ее вступления в силу, что полностью соответствует положениям ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ.
Таким образом, при исчислении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет с операций по реализации газа, переданного получателям до 01.04.1997 и исчисленного в ноябре 2005 г., суд правомерно пришел к выводу, что заявитель обоснованно исчислил и уплатил акциз после оплаты поставленного газа, то есть в ноябре 2005 г., по ставке, действующей на момент реализации, поскольку обязанность исчислить и уплатить спорный налог в бюджет возникла у Общества в ноябре 2005 г., к ней подлежат применению нормы главы 22 НК РФ.
Следовательно, довод налогового органа в кассационной жалобе о том, что перечисление денежных средств в бюджет должно быть осуществлено с учетом тех ставок налога, которые были изначально заложены в цену отгруженного товара и исчислены Обществом, подлежит отклонению.
Кроме того, ни Налоговый кодекс РФ, ни другие нормативные правовые акты о налогах и сборах, регулирующие исчисление и уплату акцизов с операций по реализации природного газа, не содержат норм, позволяющих при исчислении налоговой базы по акцизу, сформировавшейся в одном налоговом периоде, применять налоговые ставки, действовавшие в другом налоговом периоде.
Суд правомерно исходил из того, что оплата стоимости газа производилась по государственным регулируемым ценам, из которых налогоплательщик расчетным путем определил сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет; счета-фактуры потребителям не выставлялись; оплата природного газа произведена покупателем исходя из тарифных цен, без определения конкретной ставки акциза.
Именно этим акциз в рассматриваемый период отличался от НДС и спец.налога, которые исчислялись сверх цены природного газа.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.07.1996 N 863 и ФЗ от 17.08.1995 N 147-ФЗ "О естественных монополиях" цены на газ являлись государственно-регулируемыми ценами.
Согласно п. 4.3 "Определение налоговой базы" действовавшей в период возникновения объекта налогообложения Инструкции по заполнению налоговой декларации по акцизу на подакцизное минеральное сырье (природный газ), утв. Приказом МНС РФ от 10.12.2003 N БГ-3-03/675@ (зарег. в Минюсте РФ 15.01.2004 N 5417), в целях исчисления акциза на природный газ применяется стоимость реализованного природного газа не ниже установленных при государственном регулировании цен (п. 4.3.7).
В силу п. 4.4 "Расчет суммы акциза" указанной Инструкции при исчислении акциза на природный газ применяются налоговые ставки, которые определяются в соответствии со ст. 193 Налогового кодекса РФ (подп. 4.4.1). При этом сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (подп. 4.4.2). При этом, Инструкция ГНС РФ N 40 от 01.11.1995, на которую ссылается инспекция, в проверенном периоде не действовала, утратив силу с изданием Приказа МНС РФ от 22.03.2000 N АП-3-03/109.
Как установлено судами, и не оспаривается налоговым органом, природный газ был реализован Обществом по государственной регулируемой цене, выручка на предприятие поступила исходя из тех цен (тарифов), которые были установлены государством, без какого-либо изменения цены.
Таким образом, применяемые тарифы отражают реальную цену природного газа, и это означает, что в цене присутствует конкретная и точная сумма налога. Размер акциза имел условную величину и конкретно, то есть для целей внесения в бю
